II. Abwandlung zu Fall B (Preisanpassungsklausel)

Bei der Prüfung der Jahre 01 bis 05 stellt der Betriebsprüfer fest, dass die TG - abweichend von den ursprünglichen Planungsunterlagen - einen tatsächlichen Reingewinn nach Steuern i.H.v. jährlich 1.300.000 € erzielt hat. Die Parteien (MG und TG) hatten weder eine Preisanpassungsklausel noch eine Lizenzvereinbarung getroffen. Die gesetzliche Vermutung (§ 1 Absatz 3 Satz 11 AStG), dass zum Zeitpunkt des Geschäftsabschlusses Unsicherheiten im Hinblick auf die Preisvereinbarung bestanden und unabhängige Dritte eine sachgerechte Anpassungsregelung vereinbart hätten, konnte der Steuerpflichtige nicht widerlegen. Aufgrund der tatsächlichen Gewinnentwicklung der TG ergibt sich ein neuer Höchstpreis (Stufe 2) von 5.988.232 € (Berechnung entsprechend der obigen. Darstellung zu Fall B). Der Mittelwert des neuen Einigungsbereichs (2.745.636 € bis 5.988.232 €) beträgt 4.366.934 € und liegt somit außerhalb des ursprünglichen Einigungsbereichs (2.745.636 € bis 4.145.699 €). Damit ist eine erhebliche Abweichung (Rn. 138 ff.) gegeben.

Ausweislich der dem Betriebsprüfer vorgelegten Jahresabschlüsse hat sich der Reingewinn nach Steuern von P wie folgt entwickelt:

In dem Reingewinn nach Steuern (R) sind Schließungskosten enthalten (im Jahr 03 100.000 €). Der Reingewinn nach Steuern von T stellt sich nach den Ermittlungen des Betriebsprüfers wie folgt dar:

Weitere Unterlagen wurden von P nicht zur Verfügung gestellt.

Da P trotz erkennbarer Kooperationsbereitschaft und Vorlage aller für sie verfügbaren Unterlagen, die insgesamt verwertbare Aufzeichnungen darstellen, keine ausreichenden Berechnungen zur Bewertung vorlegen kann, schätzt der Betriebsprüfer den Wert der Funktionsverlagerung zum 01.01.04 nach § 162 Absatz 2 AO. Anhand der vorgefundenen tatsächlichen Zahlen stellt er die nachfolgenden Überlegungen an:

Mindestpreis des verlagernden Unternehmens:

Mangels weiterer Informationen geht der Betriebsprüfer davon aus, dass die Differenz i.H. v. 1.000.000 €, die durch die Funktionsverlagerung entstanden ist, in der Zukunft so fortgeschrieben werden kann. In Schätzungsfällen ist mangels anderer Anhaltspunkte von einem unbegrenzten Kapitalisierungszeitraum auszugehen (Rn. 171). Den risikolosen Basiszinssatz (p) zum 01.01.04 entnimmt der Betriebsprüfer der Zinsstrukturkurve der deutschen Bundesbank für Zerobondanleihen (hier 3,14 %). Der Risikozuschlag (z) entspricht in Schätzungsfällen vereinfachend 50 % des risikolosen Zinssatzes, mindestens jedoch 3 Prozentpunkte (Rn. 170). 50 % von 3,14 % sind 1,57 %, somit ist der Mindestrisikozuschlag von 3 % anzusetzen. Damit sind alle Risiken, auch politische Risiken, Währungs- und Inflationsrisiken abgedeckt. Von der sich ergebenden Ausgangsgröße (6,14 %) ist der inländische nominelle Steuersatz von 30 % (Rn. 170) abzuziehen, so dass sich ein anzusetzender Zinssatz (i) i.H.v. 4,298 % ergibt.

S. 188Der Mindestpreis des verlagernden Unternehmens (P) berechnet sich wie folgt:

Da das verlagernde Unternehmen in seine Grenzpreisbetrachtung auch die steuerliche Belastung des Entgelts für das Transferpaket einkalkulieren muss (Rn. 118), erhöht sich der Mindestpreis pauschal um 15 % (Rn. 163), da entsprechende Nachweise durch den Steuerpflichtigen nicht erbracht wurden. Der Mindestpreis unter Berücksichtigung der Steuerbelastung für das Entgelt des Transferpakets beträgt demnach 26.871.631 € (23.366.636 € zzgl. 15 %).

Höchstpreis des übernehmenden Unternehmens:

Um den Grenzpreis von T zu bestimmen, kann der Betriebsprüfer den inländischen risikolosen Zins und den entsprechenden Risikozuschlag verwenden, nachdem der ausländische Reingewinn in Euro umgerechnet wurde (Rn. 170). Im Zeitpunkt der Funktionsverlagerung sollen nach amtlichem Umrechnungskurs 10 Einheiten der Landeswährung 1 € entsprechen. Dies soll auch dem durchschnittlichen Umrechnungskurs des Jahres 04 entsprechen.

Da auch das übernehmende Unternehmen in seine Grenzpreisbetrachtung die steuerlichen Vorteile durch die Abschreibungsmöglichkeit des Entgelts für das Transferpaket einzukalkulieren hat (Rn. 125), erhöht sich der Höchstpreis pauschal um 15 % (Rn. 163), da insofern weitere Nachweise durch den Steuerpflichtigen nicht erbracht wurden. Der Höchstpreis unter Berücksichtigung der Steuerbelastung für das Entgelt des Transferpakets beträgt demnach 33.445.789 € (29.083.295 € zzgl. 15 %).

Einigungsbereich:

Somit ergibt sich ein Einigungsbereich von 26.871.631 € (Mindestpreis) bis 33.445.789 € (Höchstpreis). Da Gründe für einen bestimmten Wert im Einigungsbereich weder glaubhaft gemacht wurden noch sonst ersichtlich sind, ist der Mittelwert des Einigungsbereiches 30.158.710 € der Schätzung zugrunde zu legen (Rn. 129).

Abwandlung (Schätzung nach § 162 Absatz 3 Satz 3 AO)

Die inländische P und die ausländische T sind jeweils 100 %-ige Tochtergesellschaften des ausländischen Konzerns (K) Der Sachverhalt ist im Übrigen unverändert, mit der Ausnahme, dass P keine Unterlagen über den Reingewinn nach Steuern von T vorlegt. P trägt vor, K stelle ihr keine Unterlagen zur Verfügung, lediglich der Reingewinn nach Steuern i.H.v. 12.500.000 in Landeswährung sei telefonisch mitgeteilt worden. Das Finanzamt fordert K erfolglos zur Mitwirkung auf (§ 93 Absatz 1 AO).

S. 189Der Betriebsprüfer ermittelt (wie vorstehend) den Mindestpreis von P mit 26.859.186 € und den Höchstpreis von T mit 33.430.232 €. Weil K keine Unterlagen für T vorgelegt hat, bestehen erhebliche Zweifel, dass der Reingewinn nach Steuern von T zutreffend ist. Hierfür ist Ursache, dass K seine Mitwirkungspflichten nach § 90 Absatz 2 AO nicht erfüllt hat (§ 162 Absatz 3 Satz 3 AO).

Der Wert des Transferpakets ist nach § 162 Absatz 3 Satz 2 AO mit dem Höchstpreis im Einigungsbereich zu schätzen, d.h. mit 33.445.789 €.S. 190