C.5 Ausgleichszahlungen (balancing payments)

Zu Tz. 8.34

174

Die OECD stellt wiederholend heraus, dass eine Kostenumlagevereinbarung nur dann als mit dem Fremdvergleichsgrundsatz in Einklang gesehen werden kann, wenn der Wert der anteiligen Beiträge eines jeden Teilnehmers konsistent ist mit den anteiligen seitens des jeweiligen Teilnehmers erwarteten Vorteilen. Sollte der Wert des Beitrages eines Teilnehmers gemessen an dem Wert der gesamten Beiträge nicht anteilig dem erwarteten Vorteil entsprechen, so führe dies dazu, dass mindestens ein Teilnehmer einen unzureichenden und mindestens ein Teilnehmer einen übermäßigen Beitrag entrichtet hat.

In einem solchen Fall wäre aufgrund des Fremdvergleichsgrundsatzes eine Anpassung vorzunehmen. Hierfür könnten balancing payments (Ausgleichszahlungen) vorgenommen werden. Diese führen dazu, dass der Wert der Beiträge des die Ausgleichszahlung übernehmenden Unternehmens erhöht und des empfangenden Unternehmens vermindert wird (vgl. hierzu auch die vorhergehenden Beispiele).

175

Dementsprechend sind bei der Beurteilung, ob eine Kostenumlagevereinbarung dem Fremdvergleichsgrundsatz entspricht, auch die geleisteten Ausgleichszahlungen zu berücksichtigen. Hierdurch eröffnet sich die Möglichkeit, dass eine Kostenumlagevereinbarung in einem ersten Schritt zu Kosten abgerechnet wird und bei Beendigung der Kostenumlagevereinbarung AusS. 75gleichszahlungen entrichtet werden, die auf den „Wert“ abstellen und dadurch dann dem Fremdvergleichsgrudnsatz, wie in die OECD auffasst, entsprochen wird.

Zu Tz. 8.35

176

Demzufolge können solche Ausgleichszahlungen verwendet werden, um den Wert der Beiträge auf ein fremdübliches Maß anzupassen; beispielsweise durch ein „top up“, um den Wert der Beiträge zu erhöhen, wenn der anteilige Beitrag niedriger war als der anteilige erwartete Vorteil.

177

Dies erscheint insbesondere dann bedeutend, wenn Teilnehmer nachträglich einer Kostenumlagevereinbarung beitreten oder wenn im Rahmen der regelmäßigen Neubewertung der erwarteten Vorteile und des Wertes der Beiträge festgestellt wird, dass die Beiträge anzupassen sind.

Zu Tz. 8.36

178

Diese Ausgleichszahlungen können allerdings auch von der Finanzbehörde in den entsprechend genannten Konstellationen „verlangt“ werden. Mithin würde die Verrechnungspreisanpassung mittels einer Ausgleichszahlung von einem oder mehreren Teilnehmern an andere Teilnehmer für den in Rede stehenden Zeitraum vorgenommen werden.

Zieht man das letztgenannte Beispiel hierfür heran, hätte die D-GmbH eine Leistung erbracht, die 2,4 Mio. EUR wert sein soll, und die CAN-Corp. eine Leistung, deren Wert auf 1,92 Mio. EUR beziffert wird. Da der erwartete Vorteil hälftig geteilt wird, ist der Wert der Leistung entsprechend hälftig zu tragen; je 2,16 Mio. EUR. Damit hat die D-GmbH allerdings noch eine Ausgleichszahlung in Höhe von 0,24 Mio. EUR seitens der CAN-Corp. zu erhalten.

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Mithin wird die Rechtsunsicherheit für den Steuerpflichtigen erhöht. Zum einen verbleibt es gegenüber der Ansicht der OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2010 bei der Unsicherheit die anteilig erwarteten Vorteile zu bemessen. Zum anderen wird nunmehr die Unsicherheit der Wertbeimessung der Leistungen hinzugefügt. Schon die Beurteilung, welche Kosten einer Kostenumlagevereinbarung zuzuordnen sind, war und ist mit Abgrenzungsschwierigkeiten verbunden. Die Wertbeimessung, die insbesondere bei development CCA auf die Zukunft gerichtet ist, erhöht diese Schwierigkeiten.

Sofern Steuerpflichtige noch über eine Kostenumlagevereinbarung nachdenken sollten, erscheinen Advance Pricing Agreements für diese Art der Abwicklung von Geschäftsvorfällen sehr geeignet.

S. 76Zu Tz. 8.37

180

In dieser Textziffer findet sich eine Entlastung für die Steuerpflichtigen, sofern sie an einem development CCA teilnehmen. Bei der Beurteilung, ob die Durchführung einer Kostenumlagevereinbarung dem Fremdvergleichsgrundsatz entspricht, soll nicht lediglich auf ein Jahr abgestellt werden. So kann es zu einer Abweichung zwischen den anteilig erwarteten Vorteilen und den anteiligen Beiträgen lediglich in einem bestimmten Jahr kommen. Unter der Voraussetzung, dass die Kostenumlage ansonsten akzeptabel ist und gewissenhaft durchgeführt wird, sollten die Finanzbehörden von einer Verrechnungspreisanpassung absehen. Stattdessen sollte eine periodenübergreifende Betrachtung vorgenommen werden. Zugleich wird auf die Textziffern 3.75-3.79 OECD-Verrechnungspreisleitlinien verwiesen. So sollten gemäß Tz. 3.75 Daten aus mehreren Jahren herangezogen werden, wenn sie den Wert der Verrechnungspreisanalyse steigern. Gerade bei einer Kostenumlagevereinbarung dürften diese und die in Tz. 3.76 enthaltene Aussage sehr zutreffend sein: Um die dem konzerninternen Geschäftsvorfall zu Grunde liegenden Gegebenheiten und Umstände vollständig zu verstehen, kann es im Allgemeinen nötig sein, Daten sowohl des geprüften Jahres als auch der Vorjahre zu untersuchen.

Zudem könnte es zum einen zuverlässiger, zum anderen administrierbarer sein, eine Ausgleichszahlung für bereits existierende Beiträge sowie laufende Beiträge vorzunehmen, anstatt mehrere Ausgleichszahlungen. Auf das Beispiel 4 wird hingewiesen.

Wieso diese Aussage nicht auch für ein service CCA gelten soll, wird nicht angeführt.

Zu Tz. 8.38

181

Die OECD verweist in dieser Textziffer auf ihr Beispiel in Tz. 8.33:

Gesellschaft A (Sitz und Geschäftsleitung in Land A) und Gesellschaft B (Sitz und Geschäftsleitung in Land B) gehören zu einer multinationalen Unternehmensgruppe. Beide Gesellschaften haben sich zu einem development CCA zusammengeschlossen und beabsichtigen immaterielle Werte zu entwickeln. Die Gesellschaft B ist berechtigt, die resultierenden immateriellen Werte in Land B zu nutzen bzw. zu verwerten. Gesellschaft A ist berechtigt, die resultierenden immateriellen Werte in allen anderen Ländern zu nutzen bzw. zu verwerten. Hieraus folgt die Erwartung, dass die Gesellschaft A 75 % und die Gesellschaft B 25 % der gesamten Umsätze aus den resultierenden immateriellen Werten erzielt. Damit beträgt der erwartete Anteil 75:25 (A:B).

So betrage der Wert von bereits existierenden Beiträgen der Gesellschaft A 10 Mio. EUR und 6 Mio. EUR für Gesellschaft B. Entsprechend wäre eine S. 77Ausgleichszahlung von A an B in Höhe von 2 Mio. EUR zu entrichten. Nur hierdurch kann das Verhältnis von 75:25 (12 Mio. EUR: 4 Mio. EUR) im Hinblick auf die erwarteten Vorteile und die anteiligen Beiträge hergestellt werden.