§ 7 EUAHiG Automatische Übermittlung von Informationen

(1) ¹Das zentrale Verbindungsbüro übermittelt an andere Mitgliedstaaten systematisch auf elektronischem Weg, ohne vorheriges Ersuchen, alle verfügbaren Informationen über in anderen Mitgliedstaaten ansässige Personen zu

• 1. Vergütungen aus unselbständiger Arbeit,

• 2. Aufsichtsrats- oder Verwaltungsratsvergütungen,

• 3. Lebensversicherungsprodukten, die nicht von anderen Rechtsakten der Europäischen Union über den Austausch von Informationen oder vergleichbaren Maßnahmen erfasst sind,

• 4. Ruhegehältern, Renten und ähnlichen Zahlungen,

• 5. Eigentum an unbeweglichem Vermögen und Einkünften daraus und

• 6. Lizenzgebühren.

S. 2124

²Das zentrale Verbindungsbüro soll unbeschadet des § 2 Absatz 2 zweiter Teilsatz bei der Übermittlung der Informationen nach Satz 1 die Steueridentifikationsnummern übermitteln, die den in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Personen durch die jeweiligen Mitgliedstaaten zugewiesen worden sind. ³Das zentrale Verbindungsbüro nimmt Informationen im Sinne von Satz 1 Nummer 1 bis 6, die ihm von anderen Mitgliedstaaten systematisch auf elektronischem Weg, ohne vorheriges Ersuchen übermittelt wurden, entgegen, speichert sie und leitet sie zur Durchführung des Besteuerungsverfahrens nach Maßgabe des § 88 Absatz 3 und 4 der Abgabenordnung an die zuständige Finanzbehörde weiter.

(2) Das zentrale Verbindungsbüro übermittelt an andere Mitgliedstaaten systematisch auf elektronischem Weg, ohne vorheriges Ersuchen, die Informationen über Finanzkonten gemäß § 2 des Gesetzes zum automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten in Steuersachen.

(3) Das zentrale Verbindungsbüro übermittelt zu nach dem 31. Dezember 2016 erteilten, getroffenen, geänderten oder erneuerten grenzüberschreitenden Vorbescheiden und zu nach dem 31. Dezember 2016 erteilten, getroffenen, geänderten oder erneuerten Vorabverständigungen über die Verrechnungspreisgestaltung im Weg des automatischen Austauschs die Informationen nach Absatz 7 an die zuständigen Behörden aller anderen Mitgliedstaaten sowie der Europäischen Kommission mit der Einschränkung, die für die Fälle nach Artikel 8a Absatz 8 der Amtshilferichtlinie gilt.

(4) ¹Das zentrale Verbindungsbüro übermittelt den zuständigen Behörden aller anderen Mitgliedstaaten sowie der Europäischen Kommission, unter Berücksichtigung der Einschränkung, die für die Fälle nach Artikel 8a Absatz 8 der Amtshilferichtlinie gilt, Informationen über grenzüberschreitende Vorbescheide und Vorabverständigungen über die Verrechnungspreisgestaltung, die zwischen dem 1. Januar 2012 und dem 31. Dezember 2016 erteilt, getroffen, geändert oder erneuert wurden. ²Dabei gilt Folgendes:

• 1. zu grenzüberschreitenden Vorbescheiden und Vorabverständigungen über die Verrechnungspreisgestaltung, die in der Zeit zwischen dem 1. Januar 2012 und dem 31. Dezember 2013 erteilt, getroffen, geändert oder erneuert wurden und die am 1. Januar 2014 noch gültig waren, erfolgt die Informationsübermittlung nach Satz 1,

• 2. zu grenzüberschreitenden Vorbescheiden und Vorabverständigungen über die Verrechnungspreisgestaltung, die in der Zeit zwischen dem 1. Januar 2014 und dem 31. Dezember 2016 erteilt, getroffen, geändert oder erneuert wurden, erfolgt die Informationsübermittlung nach Satz 1, unabhängig davon, ob sie noch gültig sind oder nicht.

³Ausgenommen von der genannten Übermittlung sind Informationen über grenzüberschreitende Vorbescheide und Vorabverständigungen über die Verrechnungspreisgestaltung, die vor dem 1. April 2016 für eine bestimmte Person oder für eine Gruppe von Personen erteilt, getroffen, geändert oder erneuert wurden, und deren gruppenweiter Jahresnettoumsatzerlös im Sinne von Artikel 2 Absatz 5 der Richtlinie 2013/34/EU des Europäischen Parlaments und des Rates vom 26. Juni 2013 über den Jahresabschluss, den konsolidierten Abschluss und damit verbundene Berichte von Unternehmen bestimmter Rechtsformen und zur Änderung der Richtlinie 2006/43/EG des Europäischen Parlaments und des Rates und zur Aufhebung der Richtlinien 78/660/EWG und 83/349/EWG des Rates (ABl. L 182 vom 29.6.2013, S. 19, L 369 vom 24.12.2014, S. 79), die zuletzt durch die Richtlinie 2014/102/EU (ABl. L 334 vom 21.11.2014, S. 86) geändert worden ist, in dem Geschäftsjahr, das vor dem Zeitpunkt liegt, zu dem der grenzüberschreitende Vorbescheid oder die Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung erteilt, getroffen, geändert oder erneuert wird, weniger als 40 Millionen Euro oder dem entsprechenden Betrag in einer anderen Währung betragen hat. ⁴Satz 3 gilt nicht für eine bestimmte Person oder für eine Gruppe von Personen, die hauptsächlich Finanz- und Investitionstätigkeiten ausüben.

(5) ¹Bilaterale oder multilaterale Vorabverständigungen über die Verrechnungspreisgestaltung mit Drittstaaten sind vom Geltungsbereich des automatischen Informationsaustauschs gemäß § 7 ausgenommen, sofern das internationale Steuerabkommen, in dessen Rahmen die Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung ausgehandelt wurde, eine Weitergabe an Dritte nicht erlaubt. ²Solche bilateralen oder multilateralen Vorabverständigungen über die Verrechnungspreisgestaltung werden nach § 8 ausgetauscht, sofern

• 1. das internationale Steuerabkommen, in dessen Rahmen die Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung ausgehandelt wurde, eine Weitergabe erlaubt und

• 2. die zuständige Behörde des Drittstaates die Weitergabe der Informationen genehmigt.

S. 2125

³Wenn bilaterale oder multilaterale Vorabverständigungen über die Verrechnungspreisgestaltung vom automatischen Informationsaustausch gemäß Satz 1 ausgenommen sind, werden stattdessen die Informationen nach Absatz 7, die in dem Antrag aufgeführt sind, der zu einer solchen bilateralen oder multilateralen Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung geführt hat, nach den Absätzen 3 und 4 ausgetauscht.

(6) Die Absätze 3 und 4 gelten nicht in Fällen, in denen ein grenzüberschreitender Vorbescheid ausschließlich die Steuerangelegenheiten einer oder mehrerer natürlicher Personen betrifft.

(7) ¹Die vom zentralen Verbindungsbüro gemäß den Absätzen 3 und 4 zu übermittelnden Informationen müssen Folgendes enthalten:

•  1. Angaben zu der Person, mit Ausnahme von natürlichen Personen, und gegebenenfalls Angaben zu der Gruppe von Personen, der sie angehört;

•  2. eine Zusammenfassung des Inhalts des grenzüberschreitenden Vorbescheids oder der Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung, einschließlich einer Beschreibung der relevanten Geschäftstätigkeiten oder Transaktionen oder Reihen von Transaktionen und aller anderen Informationen, die der zuständigen Behörde bei der Bewertung eines potenziellen Steuerrisikos behilflich sein könnten, sofern dies nicht

•  

  • a) zur Preisgabe eines Handels-, Gewerbe- oder Berufsgeheimnisses oder eines Geschäftsverfahrens führt oder

  • b) zur Preisgabe von Informationen führt, die die öffentliche Ordnung verletzen würden;

•  3. das jeweilige Datum der Erteilung oder des Abschlusses, der Änderung oder der Erneuerung des grenzüberschreitenden Vorbescheids oder der Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung;

•  4. den Tag des Beginns der Geltungsdauer des grenzüberschreitenden Vorbescheids oder der Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung, falls angegeben;

•  5. den Tag des Ablaufs der Geltungsdauer des grenzüberschreitenden Vorbescheids oder der Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung, falls angegeben;

•  6. die Art des grenzüberschreitenden Vorbescheids oder der Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung;

•  7. den Betrag der Transaktion oder Reihe von Transaktionen des grenzüberschreitenden Vorbescheids oder der Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung, sofern ein solcher angegeben ist;

•  8. im Falle einer Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung den Verrechnungspreis oder eine Beschreibung der bei der Festlegung der Verrechnungspreise zugrunde gelegten Kriterien;

•  9. im Falle einer Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung Angaben zu dem der Festlegung der Verrechnungspreise zugrunde gelegten Verfahren oder den Verrechnungspreis;

• 10. gegebenenfalls Angaben dazu, welche anderen Mitgliedstaaten wahrscheinlich von dem grenzüberschreitenden Vorbescheid oder der Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung betroffen sind;

• 11. gegebenenfalls Identifizierungsangaben zu allen Personen in den anderen Mitgliedstaaten, mit Ausnahme von natürlichen Personen, die wahrscheinlich von dem grenzüberschreitenden Vorbescheid oder der Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung betroffen sind, sowie Angaben dazu, zu welchen Mitgliedstaaten die betreffenden Personen in Beziehung stehen, und

• 12. Angaben dazu, ob die übermittelten Informationen

•  

  • a) auf dem grenzüberschreitenden Vorbescheid oder der Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung selbst beruhen oder

  • b) auf einem Antrag gemäß Absatz 5 Satz 3 beruhen.

²Auf die praktischen Regelungen, die zur Erleichterung des Austauschs der in diesem Absatz aufgezählten Informationen von der Europäischen Kommission zur Umsetzung von Artikel 8a der Amtshilferichtlinie erlassen worden sind, wird verwiesen. ³Hierzu zählen auch Maßnahmen zur standardisierten Übermittlung der in diesem Absatz genannten Informationen als Teil des Verfahrens zur Festlegung des Standardformblatts, das gemäß Artikel 20 Absatz 5 der Amtshilferichtlinie vorgeseS. 2126henen ist. ⁴Ab dem Zeitpunkt seiner Bereitstellung ist das Zentralverzeichnis der Mitgliedstaaten gemäß Artikel 21 Absatz 5 der Amtshilferichtlinie zu nutzen.

(8) In den Fällen der Absätze 1 bis 5 und 9 bis 14a ist gemäß § 117 Absatz 4 Satz 3 der Abgabenordnung keine Anhörung der Beteiligten erforderlich.

(9) ¹Das zentrale Verbindungsbüro nimmt die ihm von den zuständigen Behörden aller anderen Mitgliedstaaten der Europäischen Union gemäß Artikel 8a der Amtshilferichtlinie übermittelten Informationen entgegen; ab dem Zeitpunkt seiner Bereitstellung ist das Zentralverzeichnis der Mitgliedstaaten der Europäischen Union gemäß Artikel 21 Absatz 5 der Amtshilferichtlinie zu nutzen. ²Das zentrale Verbindungsbüro leitet die Informationen zur Durchführung des Besteuerungsverfahrens nach Maßgabe des § 88 Absatz 3 und 4 der Abgabenordnung an die jeweils zuständige Landesfinanzbehörde weiter. ³Unbeschadet des Satzes 2 greifen die zuständigen Stellen auf die Informationen nach Satz 1 zu; hierzu werden gemäß § 3 Absatz 2 Satz 2 Verbindungsstellen im Sinne des Artikels 4 Absatz 3 und zuständige Bedienstete im Sinne des Artikels 4 Absatz 4 der Amtshilferichtlinie unter Berücksichtigung der in Artikel 21 der Amtshilferichtlinie enthaltenen Regelungen zur Anwendung der dort genannten technischen Verfahren benannt.

(10) ¹Das zentrale Verbindungsbüro übermittelt im Weg des automatischen Austauschs die ihm gemäß § 138a Absatz 6 der Abgabenordnung übermittelten länderbezogenen Berichte an die zuständigen Behörden der anderen Mitgliedstaaten, für die in dem länderbezogenen Bericht Angaben im Sinne des § 138a Absatz 2 der Abgabenordnung enthalten sind. ²Die Übermittlung erfolgt auf elektronischem Weg. ³Auf die von der Europäischen Kommission im Weg von Durchführungsrechtsakten erlassenen praktischen Regelungen wird verwiesen.

(11) In den Fällen des § 138a Absatz 4 Satz 1 der Abgabenordnung teilt das zentrale Verbindungsbüro den anderen Mitgliedstaaten zusätzlich automatisch mit, wenn sich die ausländische Konzernobergesellschaft der einbezogenen inländischen Konzerngesellschaft geweigert hat, die erforderlichen Informationen zur Erstellung des länderbezogenen Berichts bereitzustellen.

(12) ¹Das zentrale Verbindungsbüro nimmt die Informationen im Sinne der Absätze 10 und 11 entgegen, die ihm von den anderen Mitgliedstaaten gemäß Artikel 8aa der Amtshilferichtlinie übermittelt wurden. ²Es übermittelt die Informationen an die zuständige Landesfinanzbehörde.

(13) ¹Das zentrale Verbindungsbüro übermittelt im Weg des automatischen Austauschs die dem Bundeszentralamt für Steuern nach den §§ 138f bis 138h der Abgabenordnung übermittelten Informationen über grenzüberschreitende Steuergestaltungen im Sinne des § 138d der Abgabenordnung den zuständigen Behörden der anderen Mitgliedstaaten der Europäischen Union. ²Die Übermittlung erfolgt innerhalb eines Monats nach Ablauf des Quartals, in dem die Informationen vorgelegt wurden, erstmals bis zum 31. Oktober 2020. ³Die praktischen Regelungen gemäß Artikel 20 Absatz 5 der Amtshilferichtlinie, die der Erleichterung des Austausches der in § 138f Absatz 3 der Abgabenordnung bezeichneten Informationen dienen, sind zu beachten. ⁴Für die Zwecke der Übermittlung an die zuständigen Behörden der anderen Mitgliedstaaten der Europäischen Union durch das zentrale Verbindungsbüro gelten die in § 138f Absatz 3 der Abgabenordnung bezeichneten Informationen als dem Bundeszentralamt für Steuern von einem Intermediär offengelegt, es sei denn, es liegt ein Fall des § 138d Absatz 6 oder des § 138g Absatz 1 Satz 1 der Abgabenordnung vor; in diesen Fällen gelten die Informationen als von einem Steuerpflichtigen offengelegt.⁵ Ab dem Zeitpunkt seiner Bereitstellung ist für die Übermittlung das Zentralverzeichnis der Mitgliedstaaten der Europäischen Union gemäß Artikel 21 Absatz 5 der Amtshilferichtlinie zu nutzen.

(14) ¹Das zentrale Verbindungsbüro nimmt die ihm von den zuständigen Behörden aller anderen Mitgliedstaaten der Europäischen Union gemäß Artikel 8ab der Amtshilferichtlinie übermittelten Informationen entgegen; ab dem Zeitpunkt seiner Bereitstellung ist das Zentralverzeichnis der Mitgliedstaaten der Europäischen Union gemäß Artikel 21 Absatz 5 der Amtshilferichtlinie zu nutzen. ²Das zentrale Verbindungsbüro stellt die Informationen dem Bundeszentralamt für Steuern zur weiteren Aufgabenerledigung zur Verfügung; § 88 Absatz 3 und 4 und § 138i der Abgabenordnung gelten entsprechend. ³Unbeschadet des Satzes 2 greifen die zuständigen Stellen auf die Informationen nach Satz 1 zu; hierzu werden gemäß § 3 Absatz 2 Satz 2 Verbindungsstellen im Sinne des Artikels 4 Absatz 3 und zuständige Bedienstete im Sinne des Artikels 4 Absatz 4 der Amtshilferichtlinie unter Berücksichtigung der in Artikel 21 der Amtshilferichtlinie enthaltenen Regelungen zur Anwendung der dort genannten technischen Verfahren benannt. ⁴Das Bundesministerium der Finanzen legt im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder die Einzelheiten zu dem Verfahren nach Satz 3 in einem Schreiben fest. Dieses Schreiben ist im Bundessteuerblatt zu veröffentlichen.

S. 2127

(14a) ¹Das zentrale Verbindungsbüro übermittelt im Wege des automatischen Austauschs die ihm gemäß § 13 des Plattformen-Steuertransparenzgesetzes gemeldeten Informationen an:

• 1. die zuständigen Behörden aller Mitgliedstaaten, in denen der jeweilige meldepflichtige Anbieter als ansässig gilt, und

• 2. die zuständigen Behörden aller Mitgliedstaaten, in denen das unbewegliche Vermögen belegen ist, sofern der jeweilige meldepflichtige Anbieter relevante Tätigkeiten nach § 5 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 des Plattformen-Steuertransparenzgesetzes erbracht hat.

²Die Übermittlung erfolgt auf elektronischem Weg. ³Auf die praktischen Regelungen, die zur Erleichterung des Austauschs der in Satz 1 genannten Informationen von der Europäischen Kommission zur Umsetzung von Artikel 8ac der Amtshilferichtlinie erlassen worden sind, wird verwiesen. ⁴Hierzu zählen auch Maßnahmen zur standardisierten Übermittlung der in Satz 1 genannten Informationen als Teil des Verfahrens zur Festlegung des Standardformats, das gemäß Artikel 20 Absatz 4 der Amtshilferichtlinie vorgesehen ist.

(15) ¹Das Bundeszentralamt für Steuern ist berechtigt, die Informationen gemäß den Absätzen 1 bis 5, 7 und 9 bis 14a zur Erfüllung der ihm gesetzlich übertragenen Aufgaben auszuwerten. ²Auswertungen der Informationen nach Satz 1 durch die jeweils zuständige Landesfinanzbehörde bleiben hiervon unberührt. ³Für Informationen gemäß Absatz 14 Satz 2 finden § 138j der Abgabenordnung und § 21a Absatz 5 des Finanzverwaltungsgesetzes entsprechende Anwendung.

Übersicht

• A. Grundaussagen der Vorschrift

• I. Überblick Rz. 1

• II. Regelungsgegenstand und Bedeutung Rz. 2

• III. Anwendungsbereich Rz. 3

• IV. Rechtsentwicklung Rz. 4

• V. Verhältnis zu anderen Vorschriften Rz. 5

• B. Automatischer Austausch bzgl. bestimmter Einkunftsarten (Abs. 1)

• I. Automatische Übermittlung durch das BZSt (Abs. 1 Sätze 1 und 2) Rz. 6

• II. Automatische Übermittlung an das BZSt (Abs. 1 Satz 3) Rz. 11

• C. Automatischer Austausch von Informationen über Finanzkonten (Abs. 2) Rz. 13

• D. Automatischer Austausch von Informationen über grenzüberschreitende Vorbescheide und Vorabverständigungen über Verrechnungspreisgestaltungen (Abs. 3-7, 9)

• I. Überblick Rz. 16

•  

  • II. Übermittlungspflicht durch das BZSt für nach dem 31.12.2016 erteilte Vorbescheide und Vorabverständigungen (Abs. 3)

  • 1. Zeitlicher Anwendungsbereich (Abs. 3, 4) Rz. 19

  • 2. Sachlicher Anwendungsbereich (Abs. 3, 4, 5) Rz. 21

  • 3. Persönlicher Anwendungsbereich (Abs. 3, 4, 6) Rz. 25

  • 4. Umfang des Informationsaustauschs (Abs. 7) Rz. 27

• III. Übermittlungspflicht durch das BZSt für Altfälle (Abs. 4) Rz. 30

• IV. Übermittlung von Vorbescheiden und Vorabverständigungen an das BZSt (Abs. 9) Rz. 32

• E. Automatischer Austausch des länderbezogenen Berichts (Abs. 10-12)

• I. Überblick Rz. 34

• II. Automatische Übermittlung durch das BZSt (Abs. 10, 11) Rz. 35

• III. Automatische Übermittlung an das BZSt (Abs. 12) Rz. 38

• F. Automatischer Austausch von Informationen über grenzüberschreitende Steuergestaltungen (Abs. 13 und 14)

• I. Überblick Rz. 39

• II. Automatische Übermittlung durch das BZSt (Abs. 13) Rz. 41

• III. Automatische Übermittlung an das BZSt (Abs. 14) Rz. 45

• G. Automatischer Austausch von nach dem Plattformen-Steuertransparenzgesetz gemeldeten Informationen (Abs. 14a) Rz. 48

• H. Auswertungsbefugnis des BZSt (Abs. 15) Rz. 52

• I. Rechtsschutz (Abs. 8) Rz. 53

S. 2128

A. Grundaussagen der Vorschrift

I. Überblick

1

Nach Auffassung des Rates des EU stellt der verpflichtende automatische Informationsaustausch das wirksamste Mittel dar, um die zutreffende Steuerfestsetzung bei grenzüberschreitenden Sachverhalten zu verbessern und Steuerbetrug zu bekämpfen. Auch der deutsche Gesetzgeber betont, dass die automatische Übermittlung von Informationen einen wesentlichen Beitrag zur korrekten Festsetzung in grenzüberschreitenden Fällen leisten und zudem ohne Vorbedingungen das Entdeckungsrisiko erhöhen und damit Steuerbetrug systematisch bekämpfen kann. Vor diesem Hintergrund kann es kaum verwundern, dass der automatische Informationsaustausch innerhalb der EU in den vergangenen Jahren stetig erweitert wurde (§ 1 EUAHiG Rz. 1 ff.).

II. Regelungsgegenstand und Bedeutung

2

§ 7 EUAHiG regelt die automatische Übermittlung von Informationen durch das BZSt als zentrales Verbindungsbüro (§ 3 Abs. 2 EUAHiG) an andere Mitgliedstaaten und den umgekehrten Fall, die Entgegennahme von erhaltenen Informationen. Automatischer Austausch meint gemäß der Begriffsbestimmung in § 2 Abs. 2 EUAHiG (vgl. auch Art. 3 Nr. 9 EU-AHiRL) die systematische Übermittlung zuvor festgelegter Informationen an einen anderen Mitgliedstaat ohne dessen vorheriges Ersuchen in regelmäßigen, im Voraus bestimmen Abständen. Der automatische Informationsaustausch ist auf ein abstraktes Risiko mit breiter Streuung gerichtet und kann daher auch als Element eines grenzüberschreitenden Risikomanagements verstanden werden.

III. Anwendungsbereich

3

Aufgrund der vielen Erweiterungen des automatischen Informationsaustauschs sind die unterschiedlichen Absätze des § 7 EUAHiG auch ab verschiedenen Zeitpunkten anwendbar. Eine detaillierte Regelung zur zeitlichen Anwendbarkeit der verschiedenen Regelungen enthält § 21 EUAHiG (§ 21 EUAHiG Rz. 1 ff.).

IV. Rechtsentwicklung

4

Der verpflichtende automatische Informationsaustausch innerhalb der EU hat in den vergangenen Jahren eine rasante Entwicklung genommen. Ursprünglich war ein verpflichtender automatischer Informationsaustausch gem. Art. 8 Abs. 1 EU-AHiRL nur für die fünf Einkunftsarten vorgesehen, die noch heute in § 7 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1-5 EUAHiG geregelt sind. Allerdings war schon bei der Neufassung der EU-AHiRL im Hinblick auf den automatischen Informationsaustausch ein „stufenweiser Ansatz“ beabsichtigt. Der Austausch über die fünf Einkunftsarten sollte daher nur der Anfang sein. Entsprechend stand beinahe jede Änderung der EU-AHiRL in den vergangenen Jahren auch im Zusammenhang mit einer Ausweitung des automatischen Informationsaustauschs:

• DAC2 (Richtlinie 2014/107/EU): Einführung eines gemeinsamen Standards für den automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten (Common Reporting Standard), umgesetzt in Deutschland durch das Finanzkonten-Informationsaustauschgesetz; die Informationen über Finanzkonten sind gem. § 7 Abs. 2 EUAHiG automatisch auszutauschen.

• S. 2129

• DAC3 (Richtlinie 2015/2376/EU): Erweiterung des automatischen Informationsaustauschs um grenzüberschreitende Vorbescheide und Vorabverständigungen über Verrechnungspreisgestaltungen, umgesetzt in Deutschland insb. durch § 7 Abs. 3-7 EUAHiG.

• DAC4 (Richtlinie 2016/881/EU): Erweiterung des automatischen Informationsaustauschs um den länderbezogenen Bericht bestimmter multinationaler Unternehmensgruppen, umgesetzt in Deutschland durch § 138a AO; der automatische Austausch des Berichts ist in § 7 Abs. 10-12 EUAHiG geregelt.

• DAC6 (Richtlinie (EU) 2018/822): Einführung einer Anzeigepflicht und eines automatischen Informationsaustauschs über bestimmte grenzüberschreitende Gestaltungen, umgesetzt in Deutschland durch §§ 138d ff. AO; diese Informationen werden nach § 7 Abs. 13 f. EUAHiG automatisch ausgetauscht.

• DAC7 (Richtlinie (EU) 2021/514): Einführung einer Meldepflicht über bestimmte von Plattformbetreibern erhobene Informationen, umgesetzt in Deutschland durch das Plattformen-Steuertransparenzgesetz; die entsprechenden Informationen werden nach § 7 Abs. 14a EUAHiG automatisch ausgetauscht.

V. Verhältnis zu anderen Vorschriften

5

Nach dem Grundsatz des § 1 Abs. 1 EUAHiG regelt das EUAHiG allein den Austausch von voraussichtlich erheblichen Informationen. Dieses Merkmal muss daher - ungeachtet des weiten Wortlauts von § 7 Abs. 1 Satz 1 EUAHiG („alle verfügbare Informationen“) - auch im Rahmen des verpflichtenden automatischen Informationsaustauschs erfüllt sein. Allerdings spielt die voraussichtliche Erheblichkeit im Rahmen des § 7 EUAHiG eine deutlich geringere Rolle für die Rechtmäßigkeit des Austauschs als im Rahmen des Informationsaustauschs auf Ersuchen (vgl. § 6a EUAHiG Rz. 11 ff.) und des spontanen Informationsaustauschs (vgl. § 8 EUAHiG Rz. 32 ff.). Die zuständigen Behörden müssen im Anwendungsbereich des § 7 EUAHiG die voraussichtliche Erheblichkeit der Informationen nämlich nicht im Einzelfall überprüfen und nachweisen. Vielmehr hat der Unionsgesetzgeber verbindlich Fallgruppen festgelegt, in denen eine voraussichtliche Erheblichkeit der Informationen grob pauschalierend unterstellt wird. Aufgrund der unvermeidlichen breiten Streuung der Fallgruppen sind an das Vorliegen der voraussichtlichen Erheblichkeit keine strengen Anforderungen zu stellen. Entscheidend ist nicht, dass die automatisch ausgetauschten Informationen im Einzelfall tatsächlich voraussichtlich erheblich sind. Vielmehr ist ausreichend, dass die vom Unionsgesetzgeber vorgegebenen Kategorien nach allgemeiner Lebenserfahrung abstrakt für eine Besteuerung in anderen Mitgliedstaaten relevant sind. An diesem Maßstab muss sich allerdings auch der Unionsgesetzgeber messen lassen. Die voraussichtliche Erheblichkeit der Informationen ist im Hinblick auf die betroffenen Unionsgrundrechte (§ 19 EUAHiG Rz. 5 ff.) nämlich auch eine primärrechtliche Notwendigkeit (§ 6a EUAHiG Rz. 9). Der Unionsgesetzgeber kann also keinen verpflichtenden automatischen Austausch solcher Informationen einführen, die für eine Besteuerung in den anderen Mitgliedstaaten völlig unerheblich sind. Bislang genügen die Kategorien des automatischen Informationsaustauschs jedenfalls im Grundsatz den primärrechtlichen Anforderungen insb. der Grundrechte-Charta. Mit zunehmender Ausweitung des automatischen Informationsaustauschs gewinnen allerdings auch die Unionsgrundrechte als Schranke für den Unionsgesetzgeber an Bedeutung.

B. Automatischer Austausch bzgl. bestimmter Einkunftsarten (Abs. 1)

I. Automatische Übermittlung durch das BZSt (Abs. 1 Sätze 1 und 2)

6

§ 7 Abs. 1 EUAHiG setzt Art. 8 Abs. 1 EU-AHiRL um und sieht einen verpflichtenden automatischen Informationsaustausch für sechs abstrakte Einkunftsarten vor. Die Vorschrift ist - mit Ausnahme des § 7 Abs. 1 S. 2130Satz 1 Nr. 6 EUAHiG - erstmals auf Informationen der Besteuerungszeiträume ab dem 1.1.2014 anzuwenden, der entsprechende automatische Austausch begann ab dem 1.1.2015 (§ 21 Abs. 1 Satz 1 EUAHiG). Grundvoraussetzung für einen Austausch nach § 7 Abs. 1 EUAHiG ist, dass die entsprechenden Einkünfte von in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Personen erzielt werden. Entsprechend der Begriffsbestimmung des § 2 Abs. 1 EUAHiG sind davon nicht nur natürliche Personen, sondern u.a. auch juristische Personen, rechtsfähige Personenvereinigungen, Stiftungen und Trusts umfasst (§ 2 EUAHiG Rz. 2). Es muss zudem zweifelsfrei feststehen, dass die Person in einem anderen Mitgliedstaat ansässig ist. Informationen über in Drittstaaten ansässige Personen dürfen nicht ausgetauscht werden.

7

Automatisch zu übermitteln sind alle verfügbaren Informationen zu den Einkunftsgruppen. Das sind solche Informationen, die in den Steuerakten enthalten sind und die im Einklang mit den Verfahren für die Erhebung und Verarbeitung von Informationen abgerufen werden können (§ 2 Abs. 2 Halbs. 2 EUAHiG). Die deutsche Finanzverwaltung muss also nicht - wie z.B. nach § 4 Abs. 1 Satz 4 EUAHiG - eigene behördliche Ermittlungen durchführen, um sich entsprechende Informationen zu beschaffen. Dass nur solche Informationen ausgetauscht werden müssen, die rechtmäßig von den Finanzbehörden abgerufen werden können, sollte im Übrigen eine Selbstverständlichkeit sein. Der verpflichtende automatische Informationsaustausch verpflichtet nicht zu Rechtsverstößen seitens der Finanzverwaltung.

8

§ 7 Abs. 1 Satz 1 EUAHiG zählt abschließend die Einkunftsarten auf, bei denen ein automatischer Informationsaustausch stattfindet. Im Grundsatz hat der deutsche Gesetzgeber die Vorgaben des Art. 8 Abs. 1 EU-AHiRL beinahe wortgleich übernommen. Eine Besonderheit gilt für Ruhegehälter. Während Art. 8 Abs. 1 Buchst. d EU-AHiRL nur von Ruhegehältern spricht, hat der deutsche Gesetzgeber den automatischen Informationsaustausch nach § 7 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EUAHiG auf Ruhegehälter, Renten und ähnliche Zahlungen erstreckt. Der Gesetzgeber begründet diese Anpassung damit, dass der Begriff „Ruhegehälter“ nach deutschem Verständnis lediglich die Altersbezüge der Beamten meint, so dass bei einem solchen Begriffsverständnis der Anwendungsbereich des EUAHiG unzulässigerweise eingeengt würde. Gegen diese Anpassung bestehen keine Einwände. Allerdings ist es ohnehin verfehlt, den Einkunftsarten des § 7 Abs. 1 Satz 1 EU-AHiRL ein deutsches Verständnis zugrunde zu legen. Die Tatbestände des Art. 8 Abs. 1 EU-AHiRL und damit auch des § 7 Abs. 1 Satz 1 EUAHiG sind autonom unionsrechtlich auszulegen und entsprechen nachvollziehbarerweise nicht den deutschen Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 Satz 1 EStG. Vielmehr sind die Tatbestände offensichtlich an die abkommensrechtlichen Begrifflichkeiten angelehnt. Vergütungen aus unselbständiger Tätigkeit (Art. 15 OECD-MA 2017), Aufsichtsrats- oder Verwaltungsratsvergütungen (Art. 16 OECD-MA 2017), Ruhegehälter (Art. 18 OECD-MA 2017), Eigentum an und Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen (Art. 6 OECD-MA 2017) sowie Lizenzgebühren (Art. 12 OECD-MA 2017) können daher grds. unter Rückgriff auf die abkommensrechtlichen Begriffsverständnisse definiert werden. Die Informationen werden automatisch ausgetauscht, um eine zutreffende Besteuerung im Verhältnis zwischen Ansässigkeits- und Quellenstaat zu gewährleisten und Steuerhinterziehung und Steuervermeidung effektiv zu bekämpfen.

9

Die Erstreckung des automatischen Informationsaustauschs auf Lizenzgebühren gem. § 7 Abs. 1 Satz 1 Nr. 6 EUAHiG ist erst mit Wirkung zum 1.1.2023 durch Gesetz v. 20.12.2022 eingefügt worden und setzt den durch die DAC7 eingefügten Art. 8 Abs. 1 Unterabs. 1 Buchst. f EU-AHiRL um. Eine solche Erweiterung war bereits in Art. 8 Abs. 5 Buchst. b RL 2011/16/EU angelegt. Die Ausdehnung auf Lizenzgebühren erlaubt, dass die Mitgliedstaaten Informationen über Einkünfte aus geistigem Eigentum austauschen. Der Unionsgesetzgeber begründet die Erweiterung damit, dass dieser Bereich der Wirtschaft aufgrund der hohen Mobilität der zugrunde liegenden Vermögenswerte anfällig für Gewinnverlagerungen sei.

10

Aus dem ebenfalls erst mit Wirkung zum 1.1.2023 neu eingefügten § 7 Abs. 1 Satz 2 EUAHiG folgt zudem, dass das BZSt bei der Übermittlung der Informationen nach Satz 1 auch die Steueridentifikationsnummern übermitteln soll, die dem Steuerpflichtigen durch die jeweiligen Mitgliedstaaten zugewiesen worden sind. Die Änderung setzt Art. 8 Abs. 1 Unterabs. 2 EU-AHiRL um. Die Vorschrift dient in erster Linie der leichteren Administrierbarkeit der Vorschrift. Die Steueridentifikationsnummer ist das zentrale Merkmal, um ausgetauschte Informationen einem Steuerpflichtigen zuzuordnen. Die Zuordnung ermöglicht eine effektive Auswertung der ausgetauschten Informationen. Daher soll das BZSt zukünftig auch die SteueridentiS. 2131fikationsnummer angeben, die dem Steuerpflichtigen vom ausländischen Ansässigkeitsstaat erteilt worden ist. Übermittelt das BZSt Informationen an diesen Mitgliedstaat gem. § 7 Abs. 1 Satz 1 EUAHiG, können diese im Empfängerstaat unkompliziert dem dort ansässigen Steuerpflichtigen zugeordnet werden.

Zuständig für den automatischen Informationsaustausch nach § 7 Abs. 1 Satz 1 EUAHiG ist das BZSt als zentrales Verbindungsbüro (§ 3 Abs. 2 EUAHiG).

II. Automatische Übermittlung an das BZSt (Abs. 1 Satz 3)

11

§ 7 Abs. 1 Satz 3 EUAHiG betrifft die automatische Übermittlung von Informationen i.S.d. § 7 Abs. 1 Satz 1 EUAHiG durch einen anderen Mitgliedstaat an Deutschland. Das BZSt nimmt diese in seiner Funktion als zentrales Verbindungsbüro (§ 3 Abs. 2 EUAHiG) entgegen, speichert sie und leitet sie an die zuständigen Finanzbehörden der Länder weiter. Dabei sind die Grundsätze des § 88 Abs. 3 und 4 AO zu beachten, so dass auch Wirtschaftlichkeits- und Zweckmäßigkeitserwägungen Berücksichtigung finden.

12

Die zuständigen Finanzbehörden können die erhaltenen Informationen im Rahmen des Besteuerungsverfahrens in gleicher Weise verwerten wie entsprechende inländische Informationen (§ 15 EUAHiG Rz. 24 ff.). Das BZSt speichert die in § 7 Abs. 1 Satz 3 EUAHiG genannten Informationen ab dem Zeitpunkt der Übermittlung und löscht sie grds. mit Ablauf des 15. Jahres, das dem Jahr der Übermittlung folgt (§ 3 EUAHiG Rz. 8 ff.).

C. Automatischer Austausch von Informationen über Finanzkonten (Abs. 2)

13

Durch die DAC2 wurde der von der OECD entwickelte gemeinsame Standard für den automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten (sog. Common Reporting Standard) eingeführt. Zweck war eine weitergehende Eindämmung von Steuerbetrug, Steuerhinterziehung und aggressiver Steuerplanung sowie die Förderung des automatischen Informationsaustauschs als künftiger europäischer und internationaler Standard für Transparenz und Informationsaustausch in Steuerfragen. Zudem hatten bereits mehrere Mitgliedstaaten bilaterale Verträge mit den Vereinigten Staates von Amerika zur Umsetzung des US-amerikanischen „Foreign Account Tax Compliance Act“ (FATCA) abgeschlossen. Wegen Art. 19 EU-AHiRL wäre diese umfassendere Zusammenarbeit im Verhältnis zu den Vereinigten Staaten von Amerika auch auf das Verhältnis zu den anderen Mitgliedstaaten auszudehnen gewesen.

14

Zur Vermeidung eines parallelen und unkoordinierten Vorgehens einzelner Mitgliedstaaten wurde daher ein neuer Art. 8 Abs. 3a EU-AHiRL eingefügt, wonach die meldenden Finanzinstitute zur Befolgung der in den Anhängen I und II enthaltenen Melde- und Sorgfaltsvorschriften verpflichtet sind. Die Mitgliedstaaten sind wiederum verpflichtet, bestimmte von den meldenden Finanzinstituten zur Verfügung gestellten Informationen über meldepflichtige Konten (u.a. Kontoinhaber, Kontosaldo, bestimmte Kapitalerträge etc.) automatisch mit allen anderen Mitgliedstaaten auszutauschen. Die Umsetzung ist in Deutschland durch das Gesetz zum automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten in Steuersachen (Finanzkonten-Informationsaustauschgesetz, FKAustG) umgesetzt worden. Danach sind deutsche Finanzinstitute u.a. verpflichtet, die vorgeschriebenen Informationen jährlich bis zum 31. Juli an das BZSt als zuständige Behörde zu übermitteln.

Die so erhaltenen Informationen sind gem. § 7 Abs. 2 EUAHiG mit allen anderen Mitgliedstaaten automatisch auszutauschen. Dabei gilt der in § 2 FKAustG festgelegte gemeinsame Meldestandard. Automatisch auszutauschen sind daher insbesondere personenbezogene Daten des Kontoinhabers (§ 2 Nr. 1 FKAustG), die Kontonummer (§ 2 Nr. 2 FKAustG), der Kontosaldo (§ 2 Nr. 4 FKAustG) sowie gewisse Erträge (§ 2 Nr. 5-7 FKAustG).

S. 2132

15

Die Übermittlung von Informationen über Finanzkonten durch andere Mitgliedstaaten an das BZSt als zuständige Behörde (§ 5 Abs. 1 Nr. 5b FVG) ist - anders als in den anderen Fällen des automatischen Informationsaustauschs - nicht im EUAHiG, sondern in § 5 Abs. 3 FKAustG geregelt. Hintergrund dürfte sein, dass die Vorschrift nicht nur für die automatische Übermittlung durch die zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten gilt, sondern allgemeiner für die Übermittlung durch die zuständigen Behörden sämtlicher Staaten. Nach § 5 Abs. 3 FKAustG nimmt das BZSt die übermittelten Daten entgegen, speichert sie und leitet sie an die zuständigen Landesfinanzbehörden weiter. Die Weiterleitung hat nach Maßgabe des § 88 Abs. 3 und 4 AO zu erfolgen, so dass auch Zweckmäßigkeits- und Wirtschaftlichkeitserwägungen Berücksichtigung finden können.

D. Automatischer Austausch von Informationen über grenzüberschreitende Vorbescheide und Vorabverständigungen über Verrechnungspreisgestaltungen (Abs. 3-7, 9)

I. Überblick

16

Durch die DAC3 hat der Unionsgesetzgeber in Art. 8a EU-AHiRL einen verpflichtenden automatischen Informationsaustausch über grenzüberschreitende Vorbescheide und Vorabverständigungen über Verrechnungspreisgestaltungen (Advance Pricing Agreements - APAs) eingeführt (zusammen auch als sog. Tax Rulings bezeichnet). Hintergrund war, dass auch innerhalb der EU Vorbescheide erteilt wurden, die steuermotivierte Gestaltungen betrafen und in einigen Fällen dazu führten, dass es zu einer künstlichen Gewinnverlagerung in Länder mit einer niedrigen Besteuerung zu Lasten der anderen Mitgliedstaaten kam. Vor diesem Hintergrund sollte der automatische Austausch von grenzüberschreitenden Vorbescheiden und Vorabverständigungen über Verrechnungspreisgestaltungen die steuerliche Transparenz erhöhen und damit zur Bekämpfung von Steuerumgehung und aggressiver Steuerplanung beitragen.

17

Zum Zeitpunkt der Erweiterung des automatischen Informationsaustauschs im Jahr 2016 existierte bereits ein spontaner Informationsaustausch (§ 8 EUAHiG Rz. 11 ff.) über Steuervorbescheide, soweit diese eine grenzüberschreitende Dimension hatten und Grund zu der Annahme bestand, dass es zu Einbußen bei den Steuereinnahmen eines anderen Mitgliedstaats kommen könnte. Die Übermittlung solcher Vorbescheide stand allerdings im pflichtgemäßen Ermessen der zuständigen Behörde, so dass sich der spontane Informationsaustausch über Vorbescheide und Vorabverständigungen als wenig effizient erwies. Nach wie vor findet allerdings ein spontaner Informationsaustausch über grenzüberschreitende Steuervorbescheide statt, die ausschließlich eine oder mehrere natürliche Personen betreffen (§ 8 EUAHiG Rz. 11 ff.). Denn solche Vorbescheide sind vom Anwendungsbereich des automatischen Informationsaustauschs nach § 7 Abs. 6 EUAHiG ausgenommen.

18

Die § 7 Abs. 3-9 EUAHiG unterscheiden sich (mit Ausnahme des § 7 Abs. 1 EUAHiG) von den sonstigen Formen des verpflichtenden automatischen Informationsaustauschs dadurch, dass sich sämtliche relevanten Vorschriften aus § 7 EUAHiG selbst ergeben. Anders als in den Fällen der § 7 Abs. 2, 10-12, 13-14 und 14a EUAHiG wird also nicht auf andere Vorschriften und Gesetze Bezug genommen. Der Hintergrund ist, dass die Finanzverwaltung selbst im Besitz der Vorbescheide und Vorabverständigungen und damit der automatisch zu übermittelnden Informationen ist. Die automatische Übermittlung vollzieht sich also einstufig. In allen anderen Fällen müssen die Informationen zunächst von den Meldepflichtigen erhoben werden und können erst im Anschluss ausgetauscht werden (zweistufiges Verfahren). In diesen Fällen hat der deutsche Gesetzgeber die Meldepflichten der ersten Stufe regelmäßig nicht im EUAHiG, sondern in der AO oder einem speziellen Nebengesetz geregelt. Erst der Austausch der Informationen auf der zweiten Stufe ist im EUAHiG geregelt. Da es im Hinblick auf Vorbescheide und Vorabverständigungen nur eine Stufe gibt, finden sich sämtliche relevanten Vorschriften im EUAHiG. Während § 7 EUAHiG Voraussetzungen und Umfang des automatischen Austauschs regelt, ergeben sich die wesentlichen Begriffsbestimmungen aus § 2 EUAHiG.

S. 2133

II. Übermittlungspflicht durch das BZSt für nach dem 31.12.2016 erteilte Vorbescheide und Vorabverständigungen (Abs. 3)

1. Zeitlicher Anwendungsbereich (Abs. 3, 4)

19

§ 7 Abs. 3 EUAHiG dient der Umsetzung von Art. 8a Abs. 1 EU-AHiRL und stellt die zentrale Vorschrift für die automatische Übermittlung von Vorbescheiden und Vorabverständigungen durch das BZSt als zentrales Verbindungsbüro (§ 3 Abs. 2 EUAHiG) an die zuständigen Behörden aller Mitgliedstaaten sowie der Europäische Kommission dar.

20

Die Übermittlungspflicht gilt nach § 7 Abs. 3 EUAHiG für alle nach dem 31.12.2016 erteilten, getroffene, geänderten oder erneuerten grenzüberschreitenden Vorbescheide oder Vorabverständigungen über Verrechnungspreisgestaltungen. Dies entspricht den Vorgaben des Art. 8a Abs. 1 EU-AHiRL. Entsprechend erfolgt die automatische Übermittlung dieser Vorbescheide und Vorabverständigungen erstmals ab dem 1.1.2017 (§ 21 Abs. 3 EUAHiG). Es kommt also nicht allein darauf an, wann der Vorbescheid oder die Vorabverständigung erstmalig erteilt wurde. Auch jede spätere Änderung oder Verlängerung kann potentiell zur zeitlichen Anwendbarkeit des § 7 Abs. 3 EUAHiG führen. Für Altfälle gilt zudem eine Sonderregelung in § 7 Abs. 4 EUAHiG.

2. Sachlicher Anwendungsbereich (Abs. 3, 4, 5)

21

In sachlicher Hinsicht sind von der Übermittlungspflicht grenzüberschreitende Vorbescheide und Vorabverständigungen über Verrechnungspreisgestaltungen umfasst.

22

§ 2 Abs. 3 EUAHiG enthält eine Begriffsbestimmung für den grenzüberschreitenden Vorbescheid, die im Wesentlichen den Vorgaben des Art. 3 Nr. 14 EU-AHiRL entspricht. Insgesamt müssen fünf Merkmale kumulativ erfüllt sein. Nach deutschem Recht sind als steuerliche Vorbescheide verbindliche Auskünfte i.S.d. § 89 Abs. 2 AO, verbindliche Zusagen i.S.d. § 204 AO und Vorabzusagen über Verrechnungspreise als sonstige Verwaltungsakte erfasst. Diese Vorbescheide müssen allerdings auch einen grenzüberschreitenden Bezug haben. § 2 Abs. 3 Satz 1 Nr. 4 EUAHiG bestimmt insofern, dass sich der Vorbescheid auf eine grenzüberschreitende Transaktion oder auf die Frage bezieht, ob eine Person im Ausland eine Betriebsstätte begründet. Eine Begriffsbestimmung der grenzüberschreitenden Transaktion findet sich wiederum in § 2 Abs. 7 EUAHiG, der auf Art. 3 Nr. 16 EU-AHiRL beruht. Kennzeichnend ist im Grundsatz, dass Beteiligte der Transaktion im Ausland ansässig sind oder über eine ausländische Betriebsstätte verfügen oder die Transaktion grenzüberschreitende Auswirkungen hat. Zudem muss der Vorbescheid grds. vor der fraglichen Transaktion bzw. vor der möglicherweise als Gründung einer Betriebsstätte im Ausland zu qualifizierenden Tätigkeit erteilt worden sein, wobei allerdings auch eine Erteilung vor Abgabe der Steuererklärung für den relevanten Sachverhalt genügt (§ 2 Abs. 3 Satz 1 Nr. 5 EUAHiG). Nach § 2 Abs. 3 Satz 2 EUAHiG ist es unerheblich, wenn der Vorbescheid im Rahmen einer Außenprüfung erteilt wird. Diese Grundsätze gelten zudem nicht nur für erstmalig erteilte, sondern auch für geänderte oder erneuerte Vorbescheide.

23

Der Begriff Vorabverständigung über Verrechnungspreisgestaltung wird in § 2 Abs. 4 EUAHiG bestimmt, der wiederum auf Art. 3 Nr. 15 EU-AHiRL basiert. Hierbei handelt es sich um Vereinbarungen, die im Vorfeld grenzüberschreitender Transaktionen zwischen verbundenen Unternehmen geeignete Kriterien zur Bestimmung der Verrechnungspreise für eine Transaktion festlegen oder die Zuordnung von Gewinnen an eine Betriebsstätte regeln. Zu beachten ist, dass für Zwecke des § 2 Abs. 4 EUAHiG in § 2 Abs. 8 EUAHiG eine eigenständige Definition der grenzüberschreitenden Transaktion gilt, die nicht mit der des § 2 Abs. 7 EUAHiG deckungsgleich ist. Eine grenzüberschreitende Transaktion nach § 2 Abs. 8 EUAHiG liegt grds. vor, wenn an der Transaktion verbundene Unternehmen beteiligt sind, die nicht im Gebiet desselben Staates ansässig sind oder die Transaktion grenzüberschreitende Auswirkungen hat. Der Begriff Unternehmen umfasst dabei jede Form von Geschäftstätigkeit (§ 2 Abs. 9 EUAHiG). Insbesondere kommt es auf die Rechtsform des Unternehmens nicht an. Was unter einem verbundenen Unternehmen zu verstehen ist, folgt aus § 2 Abs. 5 EUAHiG. Ausreichend ist bereits, wenn ein Unternehmen unmittelbar oder mittelbar an der Geschäftsleitung, der Kontrolle oder dem Kapital eines anderen Unternehmens beteiligt ist oder wenn dieselbe Person in dieser Form an beiden Unternehmen beteiligt ist. Der Begriff des verbundenen Unternehmens i.S.d. EUAHiG ist somit deutlich weiter als bspw. der Begriff der nahestehenden Person in § 1 Abs. 2 AStG. Sind die Voraussetzungen des § 1 Abs. 2 AStG erfüllt, liegt daher stets auch ein verbundenes Unternehmen vor. Verrechnungspreise i.S.d. EUAHiG sind schließlich Preise, zu denen ein Unternehmen materielle oder S. 2134immaterielle Vermögenswerte auf ein verbundenes Unternehmen überträgt, Vermögenswerte zur Nutzung überlässt oder Dienstleistungen für ein verbundenes Unternehmen erbringt (§ 2 Abs. 6 EUAHiG). Aus deutscher Sicht dürften daher insbesondere verbindliche Vorabzusagen über Verrechnungspreise zwischen international verbundenen Unternehmen (advance pricing agreements) i.S.d. BMF-Schreibens v. 5.10.2006 erfasst sein.

24

Eine Ausnahme vom sachlichen Anwendungsbereich des § 7 Abs. 3 EUAHiG gilt für bilaterale oder multilaterale Vorabverständigungen über Verrechnungspreisgestaltungen mit Drittstaaten, sofern das jeweilige Abkommen eine Weitergabe an Dritte nicht erlaubt (§ 7 Abs. 5 Satz 1 EUAHiG und Art. 8a Abs. 3 EU-AHiRL). Allerdings kann stattdessen ein spontaner Informationsaustausch nach § 8 Abs. 1 EUAHiG (§ 8 EUAHiG Rz. 6 ff.) stattfinden, sofern das Abkommen eine solche Weitergabe erlaubt und die zuständigen Behörden des Drittstaaten die Weitergabe der Informationen genehmigt haben. Damit besteht eine gewisse Parallele zu § 18 Abs. 1 EUAHiG. Zudem dürfte die Ausnahme des § 7 Abs. 5 Satz 1 EUAHiG schon deshalb keine große Relevanz haben, weil in diesem Fall zwar nicht die Vorabverständigung selbst, wohl aber die im Antrag auf Erteilung einer Vorabverständigung enthaltenen Informationen i.S.v. § 7 Abs. 7 EUAHiG auszutauschen sind (§ 7 Abs. 5 Satz 3 EUAHiG).

3. Persönlicher Anwendungsbereich (Abs. 3, 4, 6)

25

Auszutauschen sind grenzüberschreitende Vorbescheide grds. in Bezug auf Unternehmen von juristischen Personen und Personengesellschaften. Der verpflichtende automatische Informationsaustausch findet nach § 7 Abs. 6 EUAHiG dagegen keine Anwendung in Fällen, in denen ein grenzüberschreitender Vorbescheid ausschließlich die Steuerangelegenheiten einer oder mehrerer natürlicher Personen betrifft. Deswegen findet auch kein automatischer Austausch über einen an eine deutsche KG erteilten Vorbescheid statt, an dem ausschließlich natürliche Personen beteiligt sind. Die Ausnahme des § 7 Abs. 6 EUAHiG greift allerdings nicht, wenn neben natürlichen Personen auch eine juristische Person an der KG beteiligt ist.

26

Auch bei grenzüberschreitenden Vorbescheiden, die ausschließlich natürliche Personen betreffen, kann es allerdings zu einem spontanen Informationsaustausch nach § 8 Abs. 1 EUAHiG kommen (§ 8 EUAHiG Rz. 11 ff.). Aufgrund der Vorgaben des BMF-Schreibens dürfte das Ermessen der Finanzbehörden in einem solchen Fall zudem grds. auf Null reduziert sein.

4. Umfang des Informationsaustauschs (Abs. 7)

27

Hinsichtlich des Umfangs des verpflichtenden automatischen Informationsaustauschs verweist § 7 Abs. 3 EUAHiG auf § 7 Abs. 7 EUAHiG. Die Vorschrift setzt Art. 8a Abs. 6 EU-AHiRL um. Aufgeführt ist der zwingende Inhalt der zu übermittelnden Informationen. Von besonderer Bedeutung ist, dass nach § 7 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 EUAHiG auch eine Zusammenfassung des Inhalts des grenzüberschreitenden Vorbescheids oder der Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung übermittelt werden muss. Damit erhalten im Grundsatz alle anderen Mitgliedstaaten Kenntnis vom Inhalt eines erteilten oder geänderten Vorbescheids oder einer Vorabverständigung. Allerdings gelten die üblichen Grenzen des Informationsaustauschs, so dass es durch die Übermittlung nicht zur Preisgabe eines Handels-, Gewerbe oder Berufsgeheimnisses oder eines Geschäftsverfahrens (vgl. § 4 Abs. 3 Nr. 3 EUAHiG) oder zur Preisgabe von Informationen kommen darf, welche die öffentliche Ordnung verletzen würden (vgl. § 4 EUAHiG).

28

Zu beachten ist, dass die anderen Mitgliedstaaten zudem ein Ersuchen gem. § 4 EUAHiG stellen und um die Übermittlung zusätzlicher Informationen einschließlich des vollständigen Wortlauts des grenzüberschreitenden Vorbescheids oder der Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung ersuchen können (vgl. Art. 8a Abs. 10 EU-AHiRL). Insofern gelten die allgemeinen Voraussetzungen des Informationsaustauschs auf Ersuchen, insbesondere muss dem Merkmal der voraussichtlichen Erheblichkeit gem. § 6a EUAHiG genügt sein.

29

§ 7 Abs. 7 Satz 2 EUAHiG verweist zudem auf die praktischen Regelungen, die zur Erleichterung des Austauschs von der Kommission erlassen worden sind. Daher erfolgt der Austausch grds. mittels eines StandardS. 2135formblatts (§ 7 Abs. 7 Satz 3 EUAHiG) und über das von der Kommission bereit gestellte Zentralverzeichnis (§ 7 Abs. 7 Satz 4 EUAHiG). Der automatische Austausch erfolgt grds. mit allen Mitgliedstaaten und der Kommission. Gegenüber der Kommission findet nach Art. 8a Abs. 8 EU-AHiRL, auf den auch § 7 Abs. 3 EUAHiG Bezug nimmt, allerdings nur ein sachlich begrenzter Informationsaustausch statt. Insbesondere wird der Kommission keine Zusammenfassung des Inhalts des grenzüberschreitenden Vorbescheids oder der Vorabverständigung übermittelt. Zum Aufgriff von beihilferechtlichen Verfahren dürften sich die an die Kommission übermittelten Informationen daher kaum eignen.

III. Übermittlungspflicht durch das BZSt für Altfälle (Abs. 4)

30

Im Gegensatz zu § 7 Abs. 3 EUAHiG regelt § 7 Abs. 4 EUAHiG die Übermittlung für Altfälle. Die Vorschrift dient der Umsetzung von Art. 8a Abs. 2 EU-AHiRL. Es kommt zu einer rückwirkenden Anwendung des Informationsaustauschs. Allgemein bezieht sich die Verpflichtung auf solche Vorbescheide und Vorabverständigungen, die zwischen dem 1.1.2012 und dem 31.12.2016 erteilt, getroffen, geändert oder erneuert wurden (§ 7 Abs. 4 Satz 1 EUAHiG). Allerdings ist weiter zu differenzieren: Für Vorbescheide und Vorabverständigungen, die zwischen dem 1.1.2014 und dem 31.12.2016 erteilt, getroffen, geändert oder erneuert wurden, muss die Informationsübermittlung unabhängig davon erfolgen, ob die Vereinbarungen noch gültig sind oder nicht (§ 7 Abs. 4 Satz 2 Nr. 2 EUAHiG). Für die zwischen dem 1.1.2012 und dem 31.12.2013 erteilten, getroffenen, geänderten oder erneuerten Vereinbarungen gilt das dagegen nur, wenn diese am 1.1.2014 noch gültig waren (§ 7 Abs. 4 Satz 2 Nr. 1 EUAHiG).

31

Eine grundsätzliche Ausnahme vom rückwirkenden Informationsaustausch enthält zudem § 7 Abs. 4 Satz 3 EUAHiG. Danach sind grenzüberschreitende Vorbescheide und Vorabverständigungen, die vor dem 1.4.2016 für kleinere und mittlere Unternehmen mit einem Jahresnettoumsatz von weniger als 40 Mio. Euro erteilt, getroffen, geändert oder erneuert wurden, ausgenommen. Eine Rückausnahme gilt nach § 7 Abs. 4 Satz 4 EUAHiG allerdings wiederum für solche Personen, die hauptsächlich Finanz- und Investitionstätigkeiten ausüben.

IV. Übermittlung von Vorbescheiden und Vorabverständigungen an das BZSt (Abs. 9)

32

§ 7 Abs. 9 EUAHiG betrifft die Entgegennahme von grenzüberschreitenden Vorbescheiden und Vorabverständigungen über Verrechnungspreisgestaltungen, die durch andere Mitgliedstaaten an das zentrale Verbindungsbüro übermittelt werden. Die Vorschrift bestimmt, dass das BZSt als zuständige Behörde (§ 3 Abs. 2 EUAHiG und § 5 Abs. 1 Nr. 5c FVG) die Vorbescheide und Vorabverständigungen entgegennimmt (§ 7 Abs. 9 Satz 1 EUAHiG) und an die jeweils zuständige Landesfinanzbehörde weiterleitet (§ 7 Abs. 9 Satz 2 EUAHiG). Die Weiterleitung erfolgt unter Beachtung des § 88 Abs. 3 und 4 AO, so dass auch Zweckmäßigkeits- und Wirtschaftlichkeitserwägungen Berücksichtigung finden.

33

Der Austausch erfolgt grds. über das von der Kommission eingerichtete Zentralverzeichnis (§ 7 Abs. 9 Satz 1 Halbs. 2 EUAHiG). Da ein unmittelbarer Zugriff auf die Inhalte des Zentralverzeichnisses nur den zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten zusteht, sieht § 7 Abs. 9 Satz 3 EUAHiG die Benennung von zuständigen Verbindungsstellen (Art. 4 Abs. 3 EU-AHiRL) und Bediensteten (Art. 4 Abs. 4 EU-AHiRL) vor, denen insoweit die Kompetenzen einer zuständigen Behörde verliehen werden.

Das BZSt speichert die in § 7 Abs. 9 Satz 1 EUAHiG genannten Informationen ab dem Zeitpunkt der Übermittlung und löscht sie grds. mit Ablauf des 15. Jahres, das dem Jahr der Übermittlung folgt (§ 3 EUAHiG Rz. 8 ff.).

E. Automatischer Austausch des länderbezogenen Berichts (Abs. 10-12)

I. Überblick

34

Durch die DAC4 wurde durch Art. 8aa EU-AHiRL eine Pflicht zur länderbezogenen Berichterstattung durch multinationale Unternehmensgruppen ab einem konsolidierten Konzernumsatz von 750 Mio. Euro eingeS. 2136führt, sog. Country-by-Country Reporting. Der Unionsgesetzgeber sieht die Gefahr der aggressiven Steuerplanung bei multinationalen Unternehmensgruppen, die in einer Vielzahl von Ländern tätig sind, als besonders hoch an. Zur Erhöhung der steuerlichen Transparenz benötigten die Steuerbehörden der Mitgliedstaaten daher umfassende und relevante Informationen über Struktur, Verrechnungspreispolitik und interne Transaktionen dieser multinationalen Unternehmensgruppen. Die Vorgaben des Art. 8aa EU-AHiRL hat der deutsche Gesetzgeber in § 138a AO umgesetzt (§ 138a AO Rz. 1 ff.). Danach sind inländische Konzernobergesellschaften (§ 138a Abs. 1 AO) und inländische Konzernunternehmen ausländischer Konzernobergesellschaften (§ 138a Abs. 3, 4 AO) verpflichtet, länderbezogene Berichte i.S.v. § 138a Abs. 2 AO zu erstellen. § 138a Abs. 2 AO enthält dabei eine detaillierte Auflistung der Informationen, die der länderbezogene Bericht zwingend enthalten muss. Nach § 138a Abs. 1 Satz 1 AO ist der für jedes Wirtschaftsjahr erstellte länderbezogene Bericht an das BZSt als zuständige Behörde zu übermitteln. Die Übermittlung hat nach § 138a Abs. 6 AO nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz und grds. spätestens ein Jahr nach Ablauf des Wirtschaftsjahres zu erfolgen, für das der länderbezogene Bericht zu erstellen ist. § 2 Abs. 10 EUAHiG stellt klar, dass mit länderbezogenem Bericht i.S.v. § 7 Abs. 10-12 EUAHiG der länderbezogene Bericht i.S.v. § 138a Abs. 2 AO gemeint ist.

II. Automatische Übermittlung durch das BZSt (Abs. 10, 11)

35

§ 7 Abs. 10 EUAHiG setzt Art. 8aa Abs. 2 EU-AHiRL um und regelt die automatische Übermittlung der nach § 138a AO erhaltenen länderbezogenen Berichte durch das BZSt als zentrales Verbindungsbüro (§ 3 Abs. 2 EUAHiG) an die zuständigen Behörden der anderen Mitgliedstaaten. Dies betrifft sowohl die von inländischen Konzernobergesellschaften gem. § 138a Abs. 1 AO als auch die von einbezogenen inländischen Konzerngesellschaften nach § 138a Abs. 3 und 4 AO erstellen Berichte. Anders als bei anderen Formen des automatischen Informationsaustauschs i.S.v. § 7 EUAHiG erfolgt die Übermittlung der in den Berichten enthaltenen Informationen nicht automatisch mit allen anderen Mitgliedstaaten, sondern nur an die Mitgliedstaaten, für die im länderbezogenen Bericht Angaben i.S.v. § 138a Abs. 2 AO enthalten sind.

36

Praktisch vollzieht sich der Informationsaustausch auf elektronischem Weg (§ 7 Abs. 10 Satz 2 EUAHiG i.V.m. § 2 Abs. 12 EUAHiG) mithilfe des CCN-Netzes entsprechend den von der Kommission hierzu erlassenen praktischen Regelungen (§ 7 Abs. 10 Satz 3 EUAHiG). Das CCN-Netz ist gem. Art. 3 Nr. 13 EU-AHiRL eine von der Union für jegliche elektronische Datenübertragung zwischen den zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten entwickelte gemeinsame Plattform auf Grundlage des Gemeinsamen Kommunikationsnetzes (Common Communication Network).

37

§ 7 Abs. 11 EUAHiG regelt den Fall, dass eine einbezogene inländische Konzerngesellschaft einer ausländischen Konzernobergesellschaft einen länderbezogenen Bericht abgibt. Auch ohne eine Beauftragung nach § 138a Abs. 3 AO ist die inländische Konzerngesellschaft im Regelfall nach § 138a Abs. 4 Satz 1 AO zur Übermittlung verpflichtet, wenn das BZSt von der ausländischen Konzernobergesellschaft keinen länderbezogenen Bericht erhalten hat. Hat sich in diesem Fall die ausländische Konzernobergesellschaft geweigert, der einbezogenen inländischen Konzerngesellschaft die erforderlichen Informationen zur Erstellung des länderbezogenen Berichts zur Verfügung zu stellen, so teilt das BZSt auch diese Information gem. § 7 Abs. 11 EUAHiG automatisch den anderen Mitgliedstaaten mit. Hierdurch wird die sich aus Anhang III Abschnitt II Nr. 1 der EU-AHiRL ergebende Verpflichtung umgesetzt.

III. Automatische Übermittlung an das BZSt (Abs. 12)

38

§ 7 Abs. 12 EUAHiG betrifft den im Verhältnis zu § 7 Abs. 10 und 11 EUAHiG umgekehrten Fall, dass länderbezogene Berichte auf Grundlage des Art. 8aa EU-AHiRL durch andere Mitgliedstaaten an Deutschland übermittelt werden. Die Vorschrift bestimmt, dass das BZSt als zuständige Behörde (§ 3 Abs. 2 EUAHiG und § 5 Abs. 1 Nr. 5d FVG) die länderbezogenen Berichte sowie Informationen über eine Weigerung der ausländischen Konzernobergesellschaft i.S.v. § 7 Abs. 11 EUAHiG (s. Rz. 35 ff.) entgegennimmt (§ 7 Abs. 12 Satz 1 EUAHiG) und an die jeweils zuständige Landesfinanzbehörde weiterleitet (§ 7 Abs. 12 Satz 2 EUAHiG). Das BZSt speichert die in § 7 Abs. 12 Satz 1 EUAHiG genannten Informationen ab dem Zeitpunkt der Übermittlung und löscht sie grds. mit Ablauf des 15. Jahres, das dem Jahr der Übermittlung folgt (§ 3 EUAHiG Rz. 8 ff.).

S. 2137

F. Automatischer Austausch von Informationen über grenzüberschreitende Steuergestaltungen (Abs. 13 und 14)

I. Überblick

39

Durch die DAC6 wurde eine Anzeigepflicht für bestimmte grenzüberschreitende Steuergestaltungen innerhalb der EU eingeführt. Nach Auffassung des Unionsgesetzgebers kann die Meldung potentiell aggressiver grenzüberschreitender Steuergestaltungen die Bemühungen zur Schaffung einer gerechten Besteuerung im Binnenmarkt nachhaltig unterstützen. Deshalb werden nach Art. 8ab EU-AHiRL in erster Linie sog. Intermediäre - also Personen, die meldepflichtige Gestaltungen konzipieren, vermarkten, organisieren, zur Umsetzung bereitstellen oder verwalten (Art. 3 Nr. 21 EU-AHiRL) - verpflichtet, den zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten bestimmte Informationen über meldepflichtige grenzüberschreitende Gestaltungen vorzulegen. Die eigentliche Pflicht zur Mitteilung grenzüberschreitender Steuergestaltungen hat der deutsche Gesetzgeber durch §§ 138d ff. AO umgesetzt (§ 138d ff. AO Rz. 1 ff.). Die Informationen, die der vom Intermediär an das BZSt zu übermittelnde Datensatz haben muss, ergeben sich aus § 138f Abs. 3 AO. Nachrangig kann zudem der Nutzer der Steuergestaltung - also regelmäßig der Steuerpflichtige - zur Mitteilung der grenzüberschreitenden Steuergestaltung nach § 138g AO verpflichtet sein. Praktisch vollzieht sich die Meldung auf elektronischem Weg gem. §§ 87a, 87b AO über eine amtlich bestimmte Schnittstelle.

40

§ 7 Abs. 13 und 14 EUAHiG regeln folglich nicht die Anzeigepflicht, sondern allein den sich anschließenden automatischen Informationsaustausch der durch die Anzeigepflicht gewonnenen Informationen mit den anderen Mitgliedstaaten.

II. Automatische Übermittlung durch das BZSt (Abs. 13)

41

§ 7 Abs. 13 EUAHiG dient der Umsetzung von Art. 8ab Abs. 13 EU-AHiRL und enthält die Rechtsgrundlage für die automatische Übermittlung der nach §§ 138f-138h AO erhaltenen Informationen über grenzüberschreitende Steuergestaltungen an die zuständigen Behörden der anderen Mitgliedstaaten. Zuständig für die Übermittlung ist nach § 7 Abs. 13 Satz 1 EUAHiG das BZSt als zentrales Verbindungsbüro (§ 3 Abs. 2 EUAHiG i.V.m. § 5 Abs. 1 Nr. 5f FVG). Die Übermittlung erfolgt innerhalb eines Monats nach Ablauf des Quartals, in dem die Informationen vorgelegt wurden, beginnend mit dem 3. Quartal 2020 (§ 7 Abs. 13 Satz 2 EUAHiG). Durch diese Vorschrift wird Art. 8ab Abs. 18 EU-AHiRL umgesetzt.

42

Zur Erleichterung und Standardisierung des Übermittlungsverfahrens erfolgt der Austausch mittels von der Kommission zur Verfügung gestellten Standardformblättern und über ein ebenfalls von der Kommission eingerichtetes sicheres Zentralverzeichnis (§ 7 Abs. 13 Sätze 3 und 5 EUAHiG). In diese Datenbank werden die von den Intermediären bzw. Nutzern übermittelten Informationen durch das BZSt eingestellt. Anschließend können die im Zentralverzeichnis enthaltenen Informationen von den zuständigen Behörden aller Mitgliedstaaten abgerufen werden. Auf diese Weise erhalten die nationalen Steuerverwaltungen Kenntnis zu grenzüberschreitenden Steuergestaltungen, die ihnen bei einem bilateralen Austausch nicht zugänglich geworden wären. Dies führt zwar einerseits zu einem effektiven Informationsaustausch, gleichzeitig aber auch zu einer hohen Eingriffsintensität hinsichtlich des durch den Austausch bewirkten Eingriffs in das Recht auf Schutz personenbezogener Daten nach Art. 7, 8 Abs. 1 GrCh. Denn der Datensatz nach § 138f Abs. 3 AO enthält auch eine ganze Reihe personenbezogener Daten sowohl zum Intermediär als auch zum Nutzer. Ob der Austausch mit allen Mitgliedstaaten im Hinblick auf die mit der Anzeigepflicht verfolgten Zwecke gerechtfertigt und insbesondere verhältnismäßig ist, erscheint vor diesem Hintergrund fraglich.

S. 2138

43

Die Mitteilung einer grenzüberschreitenden Steuergestaltung durch die Intermediäre oder Nutzer erfolgt gegenüber dem BZSt in deutscher Sprache. Das BZSt ist nach Art. 2e der Durchführungsverordnung (EU) 2015/2378 allerdings verpflichtet, in das Zentralverzeichnis auch Angaben in englischer Sprache zu machen. Dies betrifft die abstrakt gehaltene Beschreibung der relevanten Geschäftstätigkeit oder Gestaltung des Nutzers (§ 138f Abs. 3 Satz 1 Nr. 5 Buchst. b AO) und die Angabe der wesentlichen einschlägigen Rechtsvorschriften (§ 138f Abs. 3 Satz 1 Nr. 7 AO). Weitere Angaben können zudem durch das BZSt in englischer Sprache mitgeteilt werden.

44

Einen Sonderfall regelt schließlich § 7 Abs. 13 Satz 4 EUAHiG. Das BZSt muss bei der Übermittlung der Informationen nach § 7 Abs. 13 EUAHiG auch Angaben dazu machen, ob die Informationen zu einer grenzüberschreitenden Steuergestaltung i.S.v. § 138f Abs. 3 AO durch einen Intermediär oder einen Nutzer gemeldet worden sind. Nach der Konzeption des Art. 8ab EU-AHiRL kann grds. nur eins von beidem der Fall sein. Nach § 138f Abs. 6 AO, der den Fall regelt, dass ein einer gesetzlichen Verschwiegenheitspflicht unterliegender Intermediär nicht durch den Nutzer von dieser Pflicht entbunden wurde, entsteht allerdings abweichend von den Vorgaben des Art. 8ab Abs. 5 EU-AHiRL eine gespaltene Anzeigepflicht. Die Meldepflichten sind danach teilweise vom Intermediär und teilweise vom Nutzer zu erfüllen. Für diesen Fall regelt § 7 Abs. 13 Satz 4 EUAHiG, dass die Informationen einheitlich als von dem Steuerpflichtigen offengelegt gelten. Gleiches gilt - was allerdings eine Selbstverständlichkeit ist - auch in den Fällen des § 138g Abs. 1 Satz 1 AO, wenn also kein zur Meldung verpflichteter Intermediär vorhanden ist. Abgesehen von diesen beiden Ausnahmefällen gelten die Informationen stets als vom Intermediär offengelegt.

III. Automatische Übermittlung an das BZSt (Abs. 14)

45

§ 7 Abs. 14 EUAHiG betrifft die Übermittlung von Informationen über grenzüberschreitende Steuergestaltungen durch andere Mitgliedstaaten und stellt damit das Gegenstück zu § 7 Abs. 13 EUAHiG dar. Zuständig für die Entgegennahme der Informationen ist grds. das BZSt als zentrales Verbindungsbüro (§ 3 Abs. 2 EUAHiG). Der Abruf der Informationen erfolgt über das von der Kommission zur Verfügung gestellte Zentralverzeichnis (§ 7 Abs. 14 Satz 1 Halbs. 2 EUAHiG). Nach § 7 Abs. 14 Satz 2 EUAHiG werden die abgerufenen Informationen dem für die Auswertung ebenfalls zuständigen BZSt (§ 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 44 FVG) zur Verfügung gestellt. Praktisch bedeutet dies, dass die Daten von der Einheit innerhalb des BZSt, die als zentrales Verbindungsbüro fungiert, den die für die Besteuerung zuständigen Einheiten innerhalb des BZSt zugänglich gemacht werden. Auf diese Weise werden die in das Zentralverzeichnis eingestellten Informationen für Auswertungszwecke nutzbar gemacht. § 138i AO findet entsprechende Anwendung, so dass das BZSt den zuständigen Landesfinanzbehörden oder Gemeinden in einem automatisierten Verfahren unter Angabe der Registriernummer und der Offenlegungsnummer (vgl. § 138f Abs. 5 AO) das Vorliegen von Informationen mitteilt, sofern von den Landesbehörden oder Gemeinden verwaltete Steuern betroffen sind. Dies steht allerdings unter dem Vorbehalt der Wirtschaftlich und Zweckmäßigkeit (§ 88 Abs. 3, 4 AO), um unverhältnismäßigen Aufwand für die Finanzverwaltung zu vermeiden.

46

Da ein unmittelbarer Zugriff auf die Inhalte des Zentralverzeichnisses nur den zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten zusteht, sieht § 7 Abs. 14 Satz 3 EUAHiG die Benennung von zuständigen Verbindungsstellen (Art. 4 Abs. 3 EU-AHiRL) und Bediensteten (Art. 4 Abs. 4 EU-AHiRL) vor, denen insoweit die Kompetenzen einer zuständigen Behörde verliehen werden. Die Einzelheiten werden durch ein im BStBl. zu veröffentlichendes BMF-Schreiben festgelegt (§ 7 Abs. 14 Sätze 4, 5 EUAHiG). Soweit ersichtlich, ist dies bislang nicht geschehen.

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Das BZSt speichert die in § 7 Abs. 14 Satz 1 EUAHiG genannten Informationen ab dem Zeitpunkt der Übermittlung und löscht sie grds. mit Ablauf des 15. Jahres, das dem Jahr der Übermittlung folgt (§ 3 Abs. 4 EUAHiG Rz. 8 ff.).

S. 2139

G. Automatischer Austausch von nach dem Plattformen-Steuertransparenzgesetz gemeldeten Informationen (Abs. 14a)

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§ 7 Abs. 14a EUAHiG wurde durch Gesetz v. 20.12.2022 neu eingefügt worden und setzt den durch die DAC7 neu eingefügten Art. 8ac Abs. 2 EU-AHiRL mit Wirkung zum 1.1.2023 (§ 21 Abs. 6 EUAHiG) um. Art. 8ab EU-AHiRL sieht verbindliche Meldepflichten für die Betreiber von Plattformen vor. Ziel der neu eingeführten Meldepflicht ist die zutreffende Erfassung der von meldepflichtigen Anbietern unter Zuhilfenahme digitaler Plattformen wie Airbnb, Uber, eBay, Amazon etc. erzielten Einkünfte. Hintergrund ist die Vermutung, dass die entsprechenden Einkünfte von den Anbietern (Verkäufer, Vermieter etc.) nicht oder nicht vollständig gegenüber den Finanzbehörden erklärt werden. Aus diesem Grund sind die Plattformbetreiber nun in einem ersten Schritt verpflichtet, bestimmte Informationen zur Plattform und zu den Anbietern an die jeweils zuständige Finanzbehörde zu melden. Um den Steuerbehörden der Mitgliedstaaten, in denen die erzielten Einkünfte zu versteuern sind, die erforderlichen Informationen für die ordnungsgemäße Veranlagung von Ertragsteuern und der Mehrwertsteuer zu liefern, sieht Art. 8ac Abs. 2 EU-AHiRL in einem zweiten Schritt einen automatischen Informationsaustausch für die von den Plattformbetreibern gemeldeten Informationen vor.

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Die aus Art. 8ac EU-AHiRL resultierende Meldepflicht für Plattformbetreiber ist in Deutschland nicht im EUAHiG, sondern im neu geschaffenen Plattformen-Steuertransparenzgesetz (PStTG) v. 20.12.2022 umgesetzt. Meldende Plattformbetreiber sind danach im Grundsatz gem. § 13 PStTG verpflichtet, die in § 14 PStTG genannten Informationen für einen Meldezeitraum an das zuständige BZSt zu übermitteln. Nach § 14 PStTG sind insbesondere Informationen zum Plattformbetreiber selbst (§ 14 Abs. 1 PStTG) sowie zu den meldepflichtigen Anbietern (§ 14 Abs. 2 und 3 PStTG) zu melden. Von den Anbietern muss zudem eine relevante Tätigkeit i.S.v. § 5 PStTG erbracht werden. Erfasst sind die zeitlich begrenzte Überlassung von Nutzungen und Rechten an unbeweglichem Vermögen, also insb. eine Vermietung von Grundstücken oder Gebäuden (§ 5 Abs. 1 Nr. 1 PStTG), die Erbringung persönlicher Dienstleistungen (§ 5 Abs. 1 Nr. 2 PStTG i.V.m. § 5 Abs. 3 PStTG), der Verkauf von Waren (§ 5 Abs. 1 Nr. 3 PStTG i.V.m. § 5 Abs. 4 PStTG) sowie die zeitlich begrenze Überlassung von Nutzungen und anderen Rechten jeder Art an Verkehrsmitteln (§ 5 Abs. 1 Nr. 4 PStTG i.V.m. § 5 Abs. 5 PStTG). Die Meldung an das BZSt hat nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz elektronisch zu erfolgen (§ 15 Abs. 1 PStTG).

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§ 7 Abs. 14a EUAHiG legt die rechtliche Grundlage für die automatische Übermittlung der auf Grundlage des PStTG gemeldeten Informationen durch das BZSt an die zuständigen Behörden der anderen Mitgliedstaaten. Auszutauschen sind die gem. § 13 PStTG gemeldeten Informationen. Der Austausch erfolgt nicht automatisch mit allen Mitgliedstaaten. Vielmehr sind die Informationen zum einen an die zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten, in denen der meldepflichtige Anbieter als ansässig gilt, zu übermitteln (§ 7 Abs. 14a Satz 1 Nr. 1 EUAHiG). Der Ansässigkeitsstaat des Anbieters hat im Rahmen der unbeschränkten Steuerpflicht grds. das Besteuerungsrecht hinsichtlich der über die Plattform erzielten Einkünfte. Zum anderen erfolgt in den Fällen einer Vermietung i.S.v. § 5 Abs. 1 Satz 1 PStTG auch eine Übermittlung von Informationen an die Mitgliedstaaten, in denen das unbewegliche Vermögen belegen ist (§ 7 Abs. 14a Satz 1 Nr. 2 EUAHiG). Auch das ist konsequent, weil dem Belegenheitsstaat regelmäßig das Besteuerungsrecht hinsichtlich der aus dem unbeweglichen Vermögen erzielten Einkünfte zustehen wird (vgl. Art. 6 Abs. 1 OECD-MA 2017). Da § 7 Abs. 14a EUAHiG gem. § 21 Abs. 6 EUAHiG erstmals ab dem 1.1.2023 anzuwenden ist, muss eine Übermittlung der Informationen erstmals zum 31.1.2024 erfolgen (vgl. auch § 13 Abs. 1 PStTG).

S. 2140

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Praktisch vollzieht sich die Übermittlung mittels eines Standardformblatts (Art. 8ac Abs. 3 EU-AHiRL i.V.m. Art. 20 Abs. 4 EU-AHiRL) auf elektronischem Weg (§ 7 Abs. 14a Satz 2 EUAHiG). Der Gesetzgeber verweist in § 7 Abs. 14a Sätze 3 und 4 EUAHiG pauschal auf die in der EU-AHiRL vorgesehenen praktischen Regelungen. Wie auch bei anderen Formen des automatischen Informationsaustauschs werden die Informationen in ein von der Kommission eingerichtetes sicheres Zentralverzeichnis (Datenbank) eingestellt, über welches die Daten von den zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten abgerufen werden können.

H. Auswertungsbefugnis des BZSt (Abs. 15)

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§ 7 Abs. 15 EUAHiG erhält eine Ermächtigungsgrundlage für das BZSt, die nach § 7 Abs. 1-5, 7, 9-14a EUAHiG automatisch übermittelten Informationen auszuwerten. Die Zuständigkeit für die Auswertungen ergibt sich für das BZSt aus § 5 Abs. 1 Nr. 5h FVG. Nur durch diese Auswertungsbefugnis kann das BZSt als zuständige Behörde zudem ihrer Pflicht zur Übermittlung von Statistiken und Bewertungen sowohl an die Europäische Kommission als auch an die anderen Mitgliedstaaten gem. § 20 Abs. 1 EUAHiG nachkommen (§ 20 EUAHiG Rz. 5 ff.). Unberührt von der Regelung bleibt eine Auswertung auch durch die jeweils zuständigen Landesfinanzbehörden (§ 7 Abs. 15 Satz 2 EUAHiG). Bei der Auswertung von Mitteilungen über grenzüberschreitende Steuergestaltungen sind zudem § 138j AO und § 21a Abs. 5 FVG zu beachten (§ 7 Abs. 15 Satz 3 EUAHiG), so dass die Länder bei der Auswertung durch das BZSt mitwirken, soweit von den Ländern oder Gemeinden verwaltete Steuern betroffen sind.

I. Rechtsschutz (Abs. 8)

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In den Fällen des verpflichtenden automatischen Informationsaustauschs findet eine Anhörung der Beteiligten nach § 7 Abs. 8 EUAHiG nicht statt. Dies ist sachgerecht, da die Funktionsfähigkeit und Effektivität des automatischen Informationsaustauschs andernfalls erheblich eingeschränkt wäre. Insofern besteht eine gewisse Parallele zu § 91 Abs. 2 Nr. 4 AO, wonach eine Anhörung im automatisierten Masseverfahren unterbleiben kann. Die Vorschrift gilt allerdings nur für Verwaltungsakte und damit nicht für den automatischen Informationsaustausch.

54

Auch beim automatischen Informationsaustausch sind die allgemeinen Grenzen der Informationserteilung und die Grundsätze zur Geheimhaltung entsprechend anzuwenden. Die im Wege des verpflichtenden automatischen Informationsaustauschs übermittelten Daten sind daher insbesondere durch §§ 19, 19a EUAHiG geschützt.

55

Möchte der vom Informationsaustausch Betroffene gegen den automatischen Informationsaustausch nach § 7 EUAHiG vorgehen, so wird er zunächst eine vorbeugende Unterlassungsklage (§ 40 Abs. 1 Var. 3 FGO) oder eine Feststellungsklage (§ 41 Abs. 1 FGO) beim FG einreichen. Da der verpflichtende automatische Austausch allerdings zwingend für die Mitgliedstaaten durch die EU-AHiRL vorgegeben ist und den nationalen Gesetzgebern kaum Gestaltungspielräume eingeräumt werden, hängt der Erfolg eines solchen Verfahrens davon ab, ob der EuGH im Vorabentscheidungsverfahren nach Art. 267 AEUV einen Verstoß des Unionsgesetzgebers gegen das Primärrecht, insbesondere die Unionsgrundrechte feststellen wird.