BAO | Bundesabgabenordnung
5. Aufl. 2014
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§ 90
Monographie
Ritz, Akteneinsicht im Abgabenverfahren, Wien 1990.
Sonstige Literatur (zu § 90 BAO, § 25 AbgEO, § 17 AVG und § 79 FinStrG)
Kitzler, Amtshilfe, Amtsverschwiegenheit und Akteneinsicht, ÖJZ 1956, 535; Weiler, Zur Verweigerung von Kontoauszügen, SWK 1963, A V 15; Novak, Rechtsfragen der Akteneinsicht im Verwaltungsverfahren, ÖJZ 1973, 253; Arnold/Teschner, Akteneinsicht, Parteistellung, Art 6 Abs 2 lit c und Abs 3 AKHB 1967, VersRdSch 1974, 348; E. Loukota, Die Akteneinsicht im Abgabenverfahren, FJ 1977, 71; Demmelbauer, Akteneinsicht durch Aktenübersendung, Stb 1979/16, 3; Haller, Amtsverschwiegenheit, Amtshilfe und Akteneinsicht, in Geheimnisschutz im Wirtschaftsleben, hrsg Ruppe, Wien 1980, 137; Arnold, Anm zu , 417/78, AnwBl 1980, 449; Gaisbauer, Probleme der Akteneinsicht, ÖGZ 1981, 523; Ellinger, Zur Novellierung der Abgabenexekutionsordnung, ÖStZ 1982, 46; Schwamberger, Akteneinsicht und Verwaltungsabgabe, ZfV 1983, 377; Müller, Josefinismus und Gesetzesflut, AnwBl 1984, 97; Gaisbauer, Zur Akteneinsicht zwecks Verfolgung privatrechtlicher Belange, ÖGZ 1984, 576; Ott, Akteneinsicht im Abgabenverfahren (§ 90 BAO), ZGV-UStR 1986, H 2-3, 7; Harbich, Akteneinsicht, Amtshilfe und Auskunftspflicht, AnwBl 1988, 3; oV, Akteneinsicht bei Finanzbehörden, WT 1991, H 4, 16; Bibus, Akteneinsicht des Kommanditisten, RdW 1991, 126; Koller/Schuh/Woischitzschläger, Betriebsprüfung I, B 2, 40; Ritz, Akteneinsicht nur bei abgabenrechtlichem Interesse, RdW 1996, 285; Langheinrich/Ryda, Akteneinsicht, FJ 1998, 121; Blazina, Die Betriebsprüfung, SWK-Sonderheft Juni 2001, 176 ff; Schenk, Akteneinsicht im Abgabenverfahren, ecolex 2001, 865; Ryda/Langheinrich, Anbringen in der Bundesabgabenordnung und deren Behandlung durch die Abgabenbehörde, FJ 2002, 171 (175); Fischerlehner, Akteneinsicht im Abgabenverfahren vor dem unabhängigen Finanzsenat, UFS aktuell 2004, 7; Hengstschläger/Leeb, AVG, § 17 und § 17a; Blazina, in Wakounig ua, Betriebsprüfung, I; Laudacher, Aspekte der Verfahrensverzögerung durch den Berufungswerber, UFS aktuell 2004, 15 (16); Weninger, Anm zu BFH , VII R 45/02, SWI 2004, 45 (48); Althuber, Rechtsschutz, Tz 87 ff; Lenneis, Parteirechte im Abgabenverfahren, in Holoubek/Lang, Grundsätze, 431 (439); Unger, Geheimnisschutz, 111 f.
Erlässe
Auskunftserteilung durch die Finanzkassen und Ausfertigung von Kontoauszügen, AÖF 1963/8; Verweigerung der Akteneinsicht, SWK 2002, S 522; Richtlinien zur Akteneinsicht gemäß § 90 BAO, AÖF 2004/14; Salzburger Steuerdialog 2010, BAO, Frage 6, AÖF 2010/207.
Übersicht der Kommentierung
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Tz | ||
I. | Voraussetzungen | 1 |
II. | Gegenstand der Akteneinsicht | 6 |
III. | Gewährung der Akteneinsicht | 9 |
IV. | Verweigerung der Akteneinsicht | 12 |
V. | Hinweis | 13 |
I. Voraussetzungen
1
Nur die Partei (bzw ihr Vertreter) hat nach der Judikatur (zB ) und der in der Literatur überwiegenden Auffassung (vgl zB Ritz, Akteneinsicht, 13 ff, mwN) das Recht auf Akteneinsicht. Die Partei hat gegebenenfalls einen Rechtsanspruch auf Akteneinsicht (kein Ermessen, , Slg 9.751A). Dieses Recht steht auf Verlangen auch mehrmals zu (; Unger, Geheimnisschutz, 111).
Wer Partei ist, ergibt sich aus § 78 bzw für die „Amtspartei“ aus den §§ 265 Abs 5 (Bescheidbeschwerdeverfahren), 283 Abs 6 (Maßnahmenbeschwerde) und 284 Abs 6 (Säumnisbeschwerde).
Partei (iSd § 78) ist etwa der Gesamtschuldner (zB gem § 9 Z 4 GrEStG 1987), unabhängig davon, ob er bereits zur Steuerleistung in Anspruch genommen worden ist (vgl ); weiters jeder Gesellschafter der KG hinsichtlich des Verfahrens über die Feststellung der Einkünfte (vgl ; BMF, SWK 2002, S 522; BMF, AÖF 2004/14, Abschn 1).
Partei iSd § 78 ist auch der Haftungspflichtige. Ihm steht die Akteneinsicht auch in Abgabenakten des Primärschuldners zu (, 0276, AW 94/16/0049; BMF, AÖF 2004/14, Abschn 1).
Das Recht auf Akteneinsicht steht der Partei (nach ) ungeachtet eines über ihr Vermögen eröffneten Insolvenzverfahrens zu.
2
Es besteht keine Verpflichtung, die Partei zur Akteneinsicht aufzufordern (). Die Initiative zur Akteneinsicht hat von der Partei (in Form eines entsprechenden Antrages) auszugehen (). Auch wenn ein solcher Antrag in Abgabenvorschriften nicht ausdrücklich vorgesehen ist, unterliegt er der Entscheidungspflicht (Ritz, Akteneinsicht, 19; zur Rechtslage vor dem Wegfall der Worte „in Abgabenvorschriften vorgesehenen“ in § 311 Abs 1 durch das AbgRmRefG).
Der Antrag auf Akteneinsicht ist ein Anbringen iSd § 85 Abs 1, das mündlich entgegenzunehmen idR zweckmäßig (iSd § 85 Abs 3) ist (zB BMF, AÖF 2004/14, Abschn 3).
Fernmündlich kann ein solcher Antrag nicht gestellt werden (Ritz, Akteneinsicht, 17 f; BMF, AÖF 2004/14, Abschn 3). Dies steht jedoch einer telefonischen Kontaktaufnahme des Akteneinsichtsbegehrenden vor seinem persönlichen Erscheinen (zur mündlichen Antragstellung und zur Einsichtnahme) nicht entgegen (vgl Ritz, Akteneinsicht, 18).
Mündliche Anbringen sind nach § 87 Abs 1 ihrem wesentlichen Inhalt nach in einer Niederschrift festzuhalten. Dies ist insbesondere dann geboten, wenn dem Antrag auf Akteneinsicht nicht vollinhaltlich entsprochen wird (BMF, AÖF 2004/14, Abschn 3; Althuber, Rechtsschutz, Tz 92).
Ersucht die Partei telefonisch um Übersendung von Ablichtungen (Ausdrucken) von Aktenteilen, so darf dem entsprochen werden (kein Rechtsanspruch). Rechtsgrundlage hiefür ist nicht § 90 BAO, sondern das AuskunftspflichtG (Ritz, Akteneinsicht, 18).
3
Das Recht auf Akteneinsicht besteht für die Partei nur dann, wenn die Kenntnis der Akten(-teile) zur Geltendmachung oder Verteidigung ihrer abgabenrechtlichen Interessen oder zur Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten erforderlich ist.
Abgabenrechtlichen Interessen dient die Akteneinsicht etwa, wenn eine Partei im Hinblick auf den in einer allfälligen Bescheidbeschwerde geltend zu machenden Eintritt der Bemessungsverjährung überprüft, ob die Verjährungsfrist verlängernde Amtshandlungen (§ 209 Abs 1) aus den Verwaltungsakten ersichtlich sind (Ritz, Akteneinsicht, 22).
Solche abgabenrechtliche Interessen können auch nach Beendigung eines Verfahrens bestehen, beispielsweise für
einen Antrag auf Berichtigung gem § 293 oder § 293b,
einen Antrag auf Abänderung gem § 295a,
einen Antrag auf Aufhebung gem § 299 Abs 1 (BMF, AÖF 2004/14, Abschn 2),
einen Antrag auf Wiederaufnahme des Verfahrens gem § 303 (zB Ott, ZGV-UStR 1986, H 2-3, 9; BMF, AÖF 2004/14, Abschn 2),
einen Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gem § 308 (BMF, AÖF 2004/14, Abschn 2),
eine Beschwerde an den VfGH oder eine Revision an den VwGH (zB E. Loukota, FJ 1977, 71; ),
die Stoffsammlung zur Vorbereitung eines Amtshaftungsverfahrens (; BMF, AÖF 2004/14, Abschn 2).
4
Zur Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten erforderlich ist eine Akteneinsicht etwa
für eine Partei, die den Bescheid über die Bewilligung von Zahlungserleichterungen (§ 212) verloren hat und sich Klarheit über die Ratentermine bzw Ratenbeträge verschaffen will (Reeger/Stoll, BAO, § 90 Tz 6);
für die Abfassung der Steuererklärungen (zB Rückstände am Abgabenkonto) nötige Daten (BMF, AÖF 2004/14 Abschn 2; dass diese Daten sich aus der Partei bereits zugeleiteten Unterlagen, wie zB Buchungsmitteilungen oder Bescheiden, ergeben, rechtfertigt nicht die Verweigerung der Akteneinsicht).
5
Keine Akteneinsicht ist jedoch mangels abgabenrechtlicher Interessen zu gestatten, wenn die Partei zB den Namen der Person erfahren will, die sie wegen steuerlicher Vergehen angezeigt hat, um gegen diese Person in der Folge gerichtlich vorgehen zu können (vgl zu § 79 FinStrG, , 417/78; vgl auch - diese Judikatur ablehnend - Arnold, AnwBl 1980, 449).
II. Gegenstand der Akteneinsicht
6
Teil der von der Behörde angelegten Akten ist alles, was sie zum Zweck der Beweissicherung anfertigt (vgl 755/65). Aktenbestandteile können nicht nur Schriftstücke, sondern auch sonstige Datenträger (zB Mikrofilme, Magnetbänder, Tonbänder) sein (vgl zB Ritz, Akteneinsicht, 25).
Zu den Akten gehören nicht nur von der Abgabenbehörde verfasste Aktenteile, sondern auch vom Abgabepflichtigen übermittelte Schriftstücke (zB Abgabenerklärungen, Bilanzen, Verträge) und weiters von Dritten verfasste Schriftstücke (vgl , 0520; BMF, AÖF 2004/14, Abschn 4).
Zu den Akten gehört zB auch der Arbeitsbogen des Betriebsprüfers (zB Koller/Schuh/Woischitzschläger, Betriebsprüfung, B 2, 40; Tanzer/Unger, BAO 2010, 80). Der Anspruch auf Akteneinsicht umfasst auch Aktenteile über Ermittlungshandlungen und Kontrollrechnungen, die nicht zur Begründung eines „Mehrergebnisses“ herangezogen werden (BMF, AÖF 2004/14 Abschn 4), sowie über Beweismittel, die nicht verwertet worden sind (Althuber, Rechtsschutz, Tz 95; Tanzer/Unger, BAO 2010, 80).
Stützt sich die Abgabenbehörde bei ihrer Entscheidung auf Akten eines Finanzstrafverfahrens, so hat sie im Abgabenverfahren diesbezügliche Akteneinsicht zu gewähren (, 0276; BMF, AÖF 2004/14, Abschn 4).
7
Abgesehen von gesetzlichen Skartierungsvorschriften (wie zB § 87 Abs 6 letzter Satz) ergibt sich aus dem Recht auf Akteneinsicht die Verpflichtung, Akten so lange aufzubewahren, als die Einsicht für die Partei nach Maßgabe des § 90 erforderlich sein kann (Ritz, Akteneinsicht, 26; vgl Walter/Kolonovits/Muzak/Stöger, Verwaltungsverfahrensrecht9, Tz 174). Bei Speicherung auf Datenträgern ist vorzusorgen, dass Ausdrucke (zB erlassener Bescheide), solange der Aktenteil abgabenrechtlich bedeutsam ist, herstellbar sind (vgl ähnlich § 131 Abs 3 und § 132 Abs 3). § 209 Abs 3 (absolute Verjährung) spricht für eine diesbezügliche Mindestaufbewahrungsfrist von zehn Jahren (bzw 15 Jahren im Anwendungsbereich des § 209 Abs 4 idF BGBl I 2010/105).
8
Ausgeschlossen von der Akteneinsicht sind nach § 90 Abs 2 Beratungsprotokolle, Amtsvorträge, Erledigungsentwürfe und sonstige (amtliche) Schriftstücke, wenn deren Einsichtnahme eine Schädigung berechtigter Interessen dritter Personen (zB Verletzung von Betriebsgeheimnissen) herbeiführen würde.
Entgegen der bisher hA (vgl zB Nachweise in FN 87 und 88 bei Ritz, Akteneinsicht) sind auch Beratungsprotokolle, Amtsvorträge und Erledigungsentwürfe nicht absolut, sondern nur wegen Schädigung berechtigter Interessen Dritter von der Akteneinsicht ausgenommen (glA BMF, AÖF 2004/14, Abschn 5; Ellinger ua, BAO3, § 90 Anm 16; teilweise aM Stoll, BAO, 895; aM Fischerlehner, UFS aktuell 2004, 7). Dafür spricht ua seit der Novellierung des Art 20 Abs 3 B-VG durch BGBl 1987/285 der Grundsatz der verfassungskonformen Interpretation des § 90 BAO. Nach der Judikatur des VfGH (zB , G 5/70, Slg 6288) dürfen nämlich gesetzliche Verschwiegenheitspflichten im Anwendungsbereich der Amtsverschwiegenheit nicht weiter gehen, als die Grenzen des Art 20 Abs 3 B-VG vorschreiben. Die Änderung des Art 20 Abs 3 B-VG durch BGBl 1987/285 hat die Amtsverschwiegenheit beträchtlich gelockert. Daher ist in verfassungskonformer Interpretation des § 90 Abs 2 davon auszugehen, dass der Relativsatz (bezüglich berechtigter Interessen Dritter) sich auf alle im § 90 Abs 2 erwähnten Schriftstücke bezieht.
Berechtigte Interessen dritter Personen können sich zB aus § 48a (abgabenrechtliche Geheimhaltungspflicht) ergeben. Auch wirtschaftliche Interessen (zB Schutz von Betriebsgeheimnissen) können berechtigte Interessen sein (vgl Ritz, Akteneinsicht, 33 f; Stoll, BAO, 899; Hengstschläger/Leeb, AVG, § 17 Tz 10).
Eine Akteneinsicht in Beratungsprotokolle (zB Niederschrift über die Beratung und Abstimmung des Senates gem § 277 Abs 3) wird - nicht zuletzt als Folge des Beratungsgeheimnisses (vgl § 48a Abs 2 lit c) - nicht in Betracht kommen, es sei denn, die Partei kann gewichtige Anhaltspunkte dafür aufzeigen, dass der Bescheid abweichend vom Abstimmungsergebnis erlassen wurde (BMF, AÖF 2004/14, Abschn 5; glA Ellinger ua, BAO3, § 90 Anm 17; kritisch Fischerlehner, UFS aktuell 2004, 9). Nach , sind Beratungsprotokolle (§ 277 Abs 3) von der Akteneinsicht ausgenommen, weil nach außen nicht erkennbar sein darf, ob es sich bei der Entscheidung des Senates um eine einstimmige oder eine Mehrheitsentscheidung gehandelt hat. Siehe auch § 301 StGB (verbotene Veröffentlichung).
Keinesfalls endet das Beratungsgeheimnis von Kollegialbehörden mit der Zustellung der Entscheidung; ein Interesse an der Geheimhaltung ist zum Schutz nachfolgender Entscheidungen gegeben (Kucsko-Stadlmayer, Disziplinarrecht4, 270, zum Interesse der Vorbereitung einer Entscheidung iSd Art 20 Abs 3 B-VG).
Zu den amtlichen Schriftstücken iSd § 90 Abs 2, die grundsätzlich der Akteneinsicht zugänglich sind, gehören Niederschriften und Aktenvermerke (Ritz, Akteneinsicht, 34; BMF, AÖF 2004/14, Abschn 4).
Schriftliche Weisungen sowie Aktenvermerke über mündlich (telefonisch) erteilte Weisungen sind nicht grundsätzlich von der Akteneinsicht ausgeschlossen (vgl zB Novak, ÖJZ 1973, 257; Ott, ZGV-UStR 1986, H 2-3, 11 f; Ritz, Akteneinsicht, 34 f, mit Hinweisen auch auf gegenteilige Literaturmeinungen; BMF, AÖF 2004/14, Abschn 4).
Nach BMF (AÖF 2004/14, Abschn 5) sei aus § 3 Abs 3 Prokuraturverordnung (BGBl 1945/183) abzuleiten, dass Gutachten der Finanzprokuratur und der sonstige Schriftverkehr mit der Finanzprokuratur grundsätzlich von der Akteneinsicht auszunehmen sind.
Kontrollmitteilungen unterliegen, solange sie noch keine Beweismittel sind, im Allgemeinen mangels abgabenrechtlichen Interesses (noch) nicht der Akteneinsicht (vgl Ritz, Akteneinsicht, 35 f; Ellinger ua, BAO3, § 90 Anm 10). Dienen (inländische oder ausländische) Kontrollmitteilungen als Beweismittel (§ 166), so unterliegen sie der Akteneinsicht (vgl Ritz, Akteneinsicht, 36).
III. Gewährung der Akteneinsicht
9
Unter Akteneinsicht ist die Einsichtnahme sowie die Abschriftnahme durch die Partei zu verstehen. Die Gewährung der Akteneinsicht bedarf keines Bescheides (; Stoll, BAO, 900; BMF, AÖF 2004/14, Abschn 7).
Sind Aktenteile auf maschinell verarbeitbaren Datenträgern gespeichert, so hat die Behörde zwecks Einsichtnahme entsprechende Ausdrucke anzufertigen bzw allenfalls die Einsichtnahme am Bildschirm zu ermöglichen (vgl Ritz, Akteneinsicht, 37; Stoll, BAO, 900; BMF, AÖF 2004/14, Abschn 6; Althuber, Rechtsschutz, Tz 96; Tanzer/Unger, BAO 2010, 81).
Die „Abschriftnahme“ durch die Partei darf auch in Form des „Abdiktierens“ (zB Müller, AnwBl 1984, 97), in fotographischen Aufnahmen oder in Ablichtungen erfolgen (Stoll, BAO, 900).
Nach BMF (AÖF 2004/14, Abschn 7; ebenso Althuber, Rechtsschutz, Tz 97) ist in einem Aktenvermerk (§ 89) festzuhalten, in welche Aktenteile Akteneinsicht gewährt wurde. In welche Aktenteile keine Akteneinsicht gestattet wurde, muss aktenkundig sein.
10
Die Partei hat keinen Rechtsanspruch darauf, dass die Behörde Abschriften (Ablichtungen) herstellt und der Partei zur Verfügung stellt (zB ; , 95/15/0120; , 99/16/0081, 99/16/0239). Die Herstellung solcher Ablichtungen ist zulässig (Ermessen) und idR auch zweckmäßig (vgl Ritz, Akteneinsicht, 38; BMF, AÖF 2004/14, Abschn 6, „im Regelfall [unabhängig von der Anzahl der Ausdrucke bzw Ablichtungen]“).
Übrigens besteht - im Unterschied zB zu § 25 AbgEO - keine Rechtsgrundlage dafür, von der Partei einen Kostenersatz für solche Ablichtungen zu verlangen (Ritz, Akteneinsicht, 39; Werndl, JBl 1992, 68; Ellinger ua, BAO3, § 90 Anm 11; BMF, AÖF 2004/14, Abschn 6; Althuber, Rechtsschutz, Tz 96).
11
Dem Ersuchen der Partei, Akten an eine andere Abgabenbehörde zu übersenden, um bei dieser Behörde Einsicht zu erhalten, darf entsprochen werden (kein Rechtsanspruch, ). Einem solchen Ersuchen sollte in der Praxis im Allgemeinen nachgekommen werden, außer es wird etwa gestellt, um das laufende Verfahren beträchtlich zu verzögern (, 0058).
Als „sonst geeignete Weise“ iSd § 90 Abs 1 zweiter Satz kommt insbesondere der Ausdruck von Schriftstücken in Brailleschrift in Frage, (zB Walter/Kolonovits/Muzak/Stöger, Verwaltungsverfahrensrecht9, Tz 181/1).
Das VolksgruppenG enthält keine Regelung über die Akteneinsicht. Es ordnet nicht an, dass Akten oder Aktenteile für Zwecke der Akteneinsicht in die Volksgruppensprache (zB slowenisch) zu übersetzen wären (zB Kolonovits, Sprachenrecht, 345).
IV. Verweigerung der Akteneinsicht
12
Die (gänzliche oder teilweise) Verweigerung der Akteneinsicht durch eine Abgabenbehörde hat stets durch Bescheid zu erfolgen (; BMF, AÖF 2004/14, Abschn 7; aM Werndl, JBl 1992, 68). Die Verweigerung durch ein Verwaltungsgericht hat mit Beschluss zu erfolgen.
Wird die Akteneinsicht der Partei gegenüber während eines Abgabenverfahrens verweigert, so ist der ablehnende Bescheid eine verfahrensleitende Verfügung (iSd §§ 94 und 244), gegen den gem § 90 Abs 3 kein abgesondertes Rechtsmittel zulässig ist.
Erfolgt durch die Abgabenbehörde die Verweigerung der Akteneinsicht wegen fehlender Parteistellung des Antragstellers oder zwar der Partei gegenüber, aber außerhalb eines Verfahrens, so ist stets ein schriftlicher Bescheid zu erlassen, der mit Bescheidbeschwerde abgesondert anfechtbar ist (vgl ; , 2002/17/0349).
Erfolgt die Verweigerung mit schriftlichem Bescheid, so hat sich aus dem Bescheid zu ergeben, hinsichtlich welcher Aktenteile dem Antrag auf Akteneinsicht nicht entsprochen wurde. Erfolgt die Ablehnung nach § 94 mit mündlichem Bescheid, so ist hierüber zumindest ein Aktenvermerk zu verfassen, aus dem ersichtlich sein muss, in welche Aktenteile die Akteneinsicht verweigert wurde (BMF, AÖF 2004/14, Abschn 7).
Bei der Verweigerung der Akteneinsicht handelt es sich nicht um die Ausübung unmittelbarer verwaltungsbehördlicher Befehls- und Zwangsgewalt (, ZfVB 1995/3/1096; , 97/11/0105, ZfVB 1998/5/1745).
V. Hinweis
13
Teilweise von § 90 BAO abweichende Bestimmungen zum Recht auf Akteneinsicht enthalten § 25 AbgEO (vgl zB Ritz, Akteneinsicht, 49 ff; Stoll, BAO, 905 ff; Liebeg, AbgEO, § 25) sowie § 79 FinStrG (vgl zB Dorazil/Harbich, FinStrG, § 79; Leitner, Handbuch2, 360 f; Reger/Hacker/Kneidinger, FinStrG3, § 79; Seiler/Seiler, FinStrG3, § 79).