Neuerungen bei der zwischenstaatlichen Verlustverwertung

NEW DEVELOPMENTS IN THE TREATMENT OF CROSS-BORDER LOSSES

I. Verlustabzugsverordnung Deutschland

1. Betriebstättenverlustverwertung nach dem neuen DBA-Deutschland

Gemäß § 102 Abs. 2 Z 2 letzter Satz EStG müssen beschränkt Steuerpflichtige genauso wie unbeschränkt Steuerpflichtige ihre Verluste, die in inländischen Betriebsstätten entstanden sind, vorrangig mit ihren übrigen positiven Einkünften desselben oder eines Folgejahres verrechnen. Ein Verlustvortrag ist daher nur insoweit zulässig, als er die übrigen Einkünfte im Verlustentstehungsjahr oder in einem der folgenden Jahre übersteigt.

Österreich will mit dieser Regelung bei Inlandsbetriebstätten von beschränkt Steuerpflichtigen eine Verlustverwertung nur subsidiär gegenüber dem Ansässigkeitsstaat des Steuerpflichtigen zulassen. Es hat dies zwei Gründe: Einerseits soll hiedurch auf einfache Art einer Verlustdoppelverwertung vorgebeugt werden. Diese könnte beispielsweise eintreten, wenn der ausländische Staat im Verlustentstehungsjahr den Ausgleich mit den Verlusten in der österreichischen Betriebstätte zulässt und Österreich im Folgejahr dasselbe tut (ohne dass der ausländische Staat in diesem Folgejahr eine Nachversteuerung hinsichtlich des im Vorjahr berücksichtigen Österreich-Verlustes vornimmt). Andererseits wird der Betriebstättenverlust nach österreichischer Rechtslage seiner Zugehörigkeit zur Verlust produzierenden Einkunftsquelle entkleidet; denn der Verlust ist sowohl im Verlustentstehungsjahr wie auch in den Folgejahren jeweils mit dem Gesamteinkommen (also einschließlich der nichtbetrieblichen Einkünfte) zu verrechnen. Dies aber kann nur jener Staat tun, der in der Lage ist, das Gesamteinkommen S. 164steuerlich zu erfassen, sonach nicht der Betriebstättenstaat, sondern nur der Ansässigkeitsstaat.

Im Zuge der österreichisch-deutschen Doppelbesteuerungsverhandlungen ist im Grunde Einvernehmen über diese Gegebenheiten erzielt worden; gleichzeitig bestand Übereinstimmung darin, dass die Nichtberücksichtigung von Verlusten in beiden Staaten mit dem Eintritt einer Doppelbesteuerung gleichgesetzt werden muss. Denn ob der Steuerpflichtige in beiden Staaten dieselben Betriebseinnahmen doppelt versteuert oder in beiden Staaten dieselben Betriebsausgaben doppelt nicht abziehen kann, erzeugt die gleiche steuerliche Belastungswirkung. Es wurde daher vereinbart, dass diese Form der Doppelbesteuerung beseitigt werden muss, und zwar begrenzt auch für die Vergangenheit. In der Frage, welcher der beiden Staaten, der Ansässigkeits- oder der Betriebstättenstaat, die Verlustverwertung zu übernehmen hat, wurde festgelegt, dass Deutschland noch bis einschließlich 1997 als Ansässigkeitsstaat die Berücksichtigung der Österreich-Verluste übernehmen wird, dass aber ab 1998 dies in allen Fällen im Betriebstättenstaat geschehen soll.

Das am 24. August 2000 in Berlin unterzeichnete neue Doppelbesteuerungsabkommen enthält aus diesem Grund die nachstehende lit. b im Schlussprotokoll zu Artikel 24:

b) Erleiden in der Bundesrepublik Deutschland ansässige Personen ab dem Wirtschaftsjahr 1990 (1989/90) Verluste in österreichischen Betriebstätten, werden bis einschließlich des Wirtschaftsjahres 1997 (1996/97) entstandene Verluste nach den Vorschriften des § 2 a Absatz 3 des deutschen Einkommensteuergesetzes berücksichtigt. Ab der Veranlagung 1994 unterbleiben Hinzurechnungen gemäß § 2 a Absatz 3 dritter Satz des deutschen Einkommensteuergesetzes. Soweit eine steuerliche Verwertung nach diesen Vorschriften in der Bundesrepublik Deutschland nicht vorgenommen werden kann, weil bereits Rechtskraft eingetreten und eine Verfahrenswiederaufnahme wegen Ablaufes der Festsetzungsfrist nicht mehr möglich ist, ist eine Berücksichtigung in der Republik Österreich im Wege des Verlustabzugs zulässig. Ab dem Wirtschaftsjahr 1998 (1997/98) entstehende Verluste sind auf der Grundlage der Gegenseitigkeit im Betriebsstättenstaat zu berücksichtigen. Die vorstehenden Regelungen sind nur insoweit wirksam, als dies nicht zu einer Doppelberücksichtigung der Verluste führt.

Ob das neue Doppelbesteuerungsabkommen noch in beiden Staaten so zeitgerecht die parlamentarische Ratifikation erlangen wird, dass es mit 2002 in Wirksamkeit treten kann, ist zur Stunde noch ungewiss. Aber selbst wenn das neue Abkommen noch im Jahr 2002 anwendbar wird, kann dies sowohl für die Abgabepflichtigen wie auch für die Finanzverwaltungen eine administrative Erschwernis bedeuten, rückwirkend den vorstehend beschriebenen Abkommenszustand herbeizuführen.

2. Die neue §-48-BAO-Verordnung

Um eine sofortige Anwendung der mit Deutschland getroffenen Abmachungen zu ermöglichen, wurde daher durch eine auf § 48 BAO gestützte Verordnung hiefür eine gesonderte Rechtsgrundlage geschaffen. Die Verordnung erging am 31. Jänner 2001 und ist im BGBl. II Nr. 97/2001 mit folgendem Wortlaut veröffentlicht:

Auf Grund des § 48 der Bundesabgabenordnung (BAO) wird verordnet:

§ 1. Erleiden in der Bundesrepublik Deutschland ansässige Personen ab einem im Jahr 1998 endenden Wirtschaftsjahr Verluste in österreichischen Betriebstätten, die der Erzielung von Einkünften aus Gewerbebetrieb dienen, so sind Einkünfte aus der österreichischen Abgabepflicht dadurch auszuscheiden, dass diese Verluste ungeachtet der einschränkenden Bestimmungen des § 102 Abs. 2 Z 2 letzter Satz EStG 1988 nach Maßgabe des inländischen Rechtes insoweit als Sonderausgabe abgezogen werden, wie dies zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung erforderlich ist.

S. 165§ 2.§ 1 gilt sinngemäß für Verluste, die ab einem im Jahr 1994, aber vor dem Jahr 1998 endenden Wirtschaftsjahr erlitten wurden, wenn in der Bundesrepublik Deutschland gemäß § 2 a Abs. 3 deutsches Einkommensteuergesetz durch Hinzurechnung eine Nachversteuerung vorgenommen worden ist und durch eine Bestätigung der deutschen Steuerverwaltung der Nachweis erbracht wird, dass diese Hinzurechnung bei Anwendung des am 24. August 2000 unterzeichneten Abkommens zwischen der Republik Österreich und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen nicht mehr rückgängig gemacht werden kann.

§ 3. Diese Verordnung ist auf Veranlagungszeiträume ab 1994 bis zum Wirksamwerden des am 24. August 2000 unterzeichneten Abkommens zwischen der Republik Österreich und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen anzuwenden.

3. Beschränkung auf gewerbliche Betriebstätten

Die Nichtdiskriminierungsklauseln des Artikels 24 des OECD-MA und des neuen DBA-Deutschland gelten nur für Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Dementsprechend ist auch der Anwendungsbereich der Verordnung nur auf die gewerblichen Betriebstätten zugeschnitten. Verluste, die in inländischen land- und forstwirtschaftlichen Betrieben und in Freiberuflerbetriebstätten anfallen, sind sonach von der Neuregelung nicht erfasst. Dies ist aber keine Besonderheit gegenüber Deutschland, sondern betrifft alle auf OECD-Basis abgeschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen. Dieser Umstand verstößt auch nicht gegen den Gleichheitsgrundsatz (VfGH 15. 3. 1990, B 758, 759/88).

4. Beschränkung auf die Vermeidung einer Doppelbesteuerung

Die Einschränkung der Verlustvortragsmöglichkeit auf Fälle einer Doppelbesteuerung sollte an sich eine „Selbstverständlichkeit" sein. Dennoch wurde gerade diese Passage, die sich nicht nur in der Verordnung, sondern bereits im Text des Schlussprotokolls findet, teilweise heftig kritisiert.

Mit dieser Beschränkung soll nichts anderes erreicht werden, als zu vermeiden, dass ein und derselbe Verlust zwei Mal verwertet wird. Eine solche Doppelverwertung könnte z. B. eintreten, wenn der im Jahr 1 in einer österreichischen Betriebstätte angefallene Verlust die positiven deutschen Einkünfte des deutschen Unternehmers in diesem Jahr übersteigt und daher im Wege des „negativen Progressionsvorbehaltes" die positiven deutschen Einkünfte nicht besteuert werden. Denn wenn das in- und ausländische Gesamteinkommen negativ ist, dann entfällt darauf keine Steuer und der „Progressionssatz" ist folglich 0%. Bleiben durch Anwendung dieses Steuersatzes die deutschen positiven Einkünfte in Deutschland unbesteuert, dann tritt hiedurch das gleiche Ergebnis ein, wie wenn die österreichischen Verluste mit den deutschen Einkünften im Jahr 1 ausgeglichen worden wären. Der Verlust hat sich diesfalls in Deutschland zur Gänze steuermindernd ausgewirkt, sodass eine zweitmalige Verwertung in Österreich im Verlustvortragsweg sachlich nicht zu rechtfertigen ist (siehe auch EAS 1770).

Der Verlust wurde in diesem Fall mit 100.000 EUR verwertet, sodass ein Verlustvortrag in Österreich nur in Höhe von 10.000 EUR in Frage kommt.

S. 166Sollte im Fall von natürlichen Personen der österreichische Verlust lediglich den auf die deutschen Einkünfte anzuwendenden Steuersatz vermindert haben, dann hat zwar ebenfalls eine Beeinflussung der deutschen Besteuerung durch den österreichischen Verlust stattgefunden, es liegt aber nach wie vor ein Fall einer „Doppelbesteuerung" vor, wenn der Österreich-Verlust nicht zur gänzlichen Freistellung der deutschen Einkünfte von der Besteuerung geführt hat.

Ein anderer Fall einer Doppelverwertung könnte gegeben sein, wenn eine deutsche Kapitalgesellschaft ihrer deutschen Tochtergesellschaft, in deren Österreich-Betriebstätte sich der Verlust ereignet hat, aus diesem Anlass einen Gesellschafterzuschuss gewährt, wobei sie diesen zwar einerseits auf den Beteiligungswert aktiviert, andererseits aber sofort einer Teilwertabschreibung zuführt, weil sich infolge des eingetretenen Verlustes der Wert ihrer Beteiligung nicht wirklich erhöht hat (siehe ebenfalls EAS 1770).

5. Verlustentstehung vor 1998

Durch das Schlussprotokoll zum neuen DBA wird auch die Möglichkeit eröffnet, eine Verwertung der vor 1998 entstandenden Verluste zu erwirken, und zwar grundsätzlich auf deutscher Seite nach den Vorschriften des § 2 a Abs. 3 deutsches Einkommensteuergesetz (eine Bestimmung, die mit Wirkung 1999 aufgehoben worden ist). Diese Bestimmung hat in den für den gegebenen Zusammenhang wesentlichen Teilen folgenden Wortlaut (wobei die wichtigen Sätze Nr. 3 und Nr. 4 hervorgehoben sind):

Sind nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei einem unbeschränkt Steuerpflichtigen aus einer in einem ausländischen Staat belegenen Betriebstätte stammende Einkünfte aus gewerblicher Tätigkeit von der Einkommensteuer zu befreien, so ist auf Antrag des Steuerpflichtigen ein Verlust, der sich nach den Vorschriften des inländischen Steuerrechts bei diesen Einkünften ergibt, bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte abzuziehen, soweit er vom Steuerpflichtigen ausgeglichen oder abgezogen werden könnte, wenn die Einkünfte nicht von der Einkommensteuer zu befreien wären, und soweit er nach diesem Abkommen zu befreiende positive Einkünfte aus gewerblicher Tätigkeit aus anderen in diesem ausländischen Staat belegenen Betriebsstätten übersteigt. Soweit der Verlust dabei nicht ausgeglichen wird, ist bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 10 d der Verlustabzug zulässig. Der nach den Sätzen 1 und 2 abgezogene Betrag ist, soweit sich in einem der folgenden Veranlagungszeiträume bei den nach diesem Abkommen zu befreienden Einkünften aus gewerblicher Tätigkeit aus in diesem ausländischen Staat belegenen Betriebsstätten insgesamt ein positiver Betrag ergibt, in dem betreffenden Veranlagungszeitraum bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte wieder hinzuzurechnen. Satz 3 ist nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass nach den für ihn geltenden Vorschriften des ausländischen Staates ein Abzug von Verlusten in anderen Jahren als dem Verlustjahr allgemein nicht beansprucht werden kann. ...

6. Vorgangsweise bei Verlusten vor 1998

Es stellt sich damit die Frage, wie vorzugehen ist, wenn beispielsweise in einer österreichischen Betriebstätte in den Jahren 1995 und 1996 Verluste von je – 1,000.000 S angefallen sind, die zwar auf deutscher Seite in diesen beiden Jahren mit den positiven deutschen Einkünften voll ausgeglichen worden sind, jedoch im Jahr 1997 (als in S. 167der österreichischen Betriebstätte erstmals wieder ein Gewinn von + 3,000.000 S erzielt worden ist) dem deutschen Einkommen zugerechnet und damit nachversteuert worden sind. Es wird sich in einem solchen Fall empfehlen, auf deutscher Seite unter Hinweis auf das unterzeichnete neue Doppelbesteuerungsabkommen und die darin im Schlussprotokoll getroffene österreichisch-deutsche Abmachung um Mitteilung zu ersuchen, ob einer Rückgängigmachung der Nachversteuerung verfahrensrechtliche Gründe (insb. Festsetzungsverjährung) entgegenstehen.

Es wird für das vorstehende Beispiel vermutet, dass in Bezug auf das Veranlagungsjahr 1997 keine solchen verfahrensrechtlichen Gründe die deutsche Seite hindern könnten, die Veranlagung wieder aufzunehmen, um die durch das neue Abkommen rückwirkend gestaltete Rechtslage umzusetzen. Wobei hinzuzufügen ist, dass diese Rückwirkung aus österreichischer Sicht nur klarstellende Bedeutung hat; denn nach § 102 Abs. 2 Z 2 letzter Satz EStG kann bei ausreichendem Welteinkommen eines deutschen Steuerpflichtigen von diesem kein Verlustvortrag in Österreich beansprucht werden, sodass hiedurch bereits die Voraussetzung von Satz Nr. 4 des § 2 a dEStG für den Entfall der deutschen Nachversteuerung erfüllt erscheint. Denn der Zweck von Satz Nr. 3 und 4 kann doch nur der sein, dass Deutschland sich davor absichern will, dass die Verlustberücksichtigung im Verlustentstehungsjahr durch einen Verlustvortrag im Betriebstättenstaat zur Doppelverwertung führt. Durch die neue §-48-BAO-Verordnung und die darin enthaltene Bezugnahme auf das neue österreichisch-deutsche Doppelbesteuerungsabkommen kann nunmehr der Nachweis in Deutschland erbracht werden, dass keine derartige Verlustdoppelverwertung durch Unterlassung der deutschen Nachversteuerung eintreten kann.

Die hier entscheidende Frage, ob verfahrensrechtliche Gründe einer Korrektur auf deutscher Seite entgegenstehen, muss aber jedenfalls durch die deutsche Finanzverwaltung entschieden werden. Sollte demzufolge auf deutscher Seite in dem vorstehenden Beispiel die Ansicht bestehen, dass eine Berichtigung des Veranlagungsjahres 1997 bei Anwendung des Abkommens vom 24.8.2000 nicht mehr möglich ist, dann sollte man um Erteilung einer diesbezüglichen – mit Gründen versehenen – Bestätigung ersuchen. Eine derartige Bestätigung würde es sodann ermöglichen, den Verlust in Österreich zu berücksichtigen; dies allerdings nach Maßgabe des österreichischen inländischen Rechtes; die Verlustsistierung in den Jahren 1996 und 1997 wird genauso zu beachten sein wie die verlustkürzende Wirkung durch die Verrechnungsgrenze des § 2 Abs. 2 b EStG 1988 i. d. F. BGBl. I Nr. 142/2000.

Nicht ausreichend wäre eine bloße Erklärung des deutschen Finanzamtes, dass es sich mit der gegenständlichen Frage noch nicht auseinander setzt, weil das neue Abkommen noch nicht ratifiziert und in Wirksamkeit getreten ist. Entscheidend für den Verlustvortrag in Österreich ist lediglich die Beurteilung auf deutscher Seite, ob dann, wenn das Abkommen z. B. in der zweiten Jahreshälfte 2001 in Kraft tritt, auf deutscher Seite eine verfahrensrechtliche Korrektursperre besteht. Denn nur dann, also nur, wenn sichergestellt ist, dass die Nachversteuerung auf deutscher Seite nicht mehr beseitigbar ist, könnte eine Verlustverwertung auf österreichischer Seite vorgenommen werden.

7. Kein Wahlrecht

In einem paraphierten Entwurf für ein Anwendungsrundschreiben zu dem neuen Abkommen wird darauf aufmerksam gemacht, dass die Berücksichtigung österreichischer Betriebstättenverluste nach § 2 a Abs. 3 dEStG einen diesbezüglichen Antrag des deutschen Steuerpflichtigen in Deutschland voraussetzt. Der Steuerpflichtige hat kein Wahlrecht, ob er günstigerweise den Verlust in Deutschland im Antragsweg oder im Vortragsweg in Österreich geltend macht. Österreich lässt zwar subsidiär die Verlustverwertung rückwirkend bis in das Verlustentstehungsjahr 1994 zu, doch setzt dies voraus, dass sich der Steuerpflichtige primär um die Verlustberücksichtigung in S. 168Deutschland bemüht. Nur dann, wenn sich aus verfahrensrechtlichen Gründen die Verlustverwertung in Deutschland als nicht mehr möglich erweist, kann die Berücksichtigung in Österreich im Wege des Verlustvortrages erfolgen.

8. Deutsche §-15-a-Verluste

Mit Deutschland ist auch die Frage erörtert worden, wie vorzugehen ist, wenn ein deutscher Steuerpflichtiger an einer deutschen KG mit einer österreichischen verlust- bringenden Betriebstätte beteiligt ist und der deutsche KG-Verlustanteil nach deutschem Steuerrecht „auf Wartetaste" gelegt ist und erst mit späteren Gewinnen verrechenbar ist. In dem erwähnten paraphierten Entwurf des Anwendungsschreibens ist hiezu folgende Lösung festgehalten: „Unterblieb im Fall deutscher Kommanditgesellschaften bei der Besteuerung der deutschen Kommanditisten die Berücksichtigung österreichischer Betriebstättenverluste aus den Gründen des § 15 a dEStG (deutsche Wartetastenverluste), ist ein Verlustvortrag in Österreich nach den im Schlussprotokoll festgehaltenen allgemeinen Grundsätzen zulässig, wenn sichergestellt ist, dass es hiedurch nicht zu einer Verlustdoppelverwertung kommt."

II. Das AMID-Urteil des EUGH

1. Das strittige Verlustverwertungsproblem

Am 14.12.2000 ist auf Grund eines belgischen Vorabentscheidungsersuchens in der Rechtssache Algemene Maatschappij voor Investering en Dienstverlening NV (AMID) gegen den Belgischen Staat (C-141/99) das Urteil ergangen. Es ging darin vereinfacht dargestellt um Folgendes:

AMID, eine belgische Aktiengesellschaft, besitzt in Luxemburg eine Betriebstätte. Das Doppelbesteuerungsabkommen mit Luxemburg sieht die Befreiungsmethode vor.

Im Jahr 1 erleidet die Gesellschaft in Belgien einen Verlust in Höhe von rund 58.000 EUR, erwirtschaftet aber im selben Jahr in der luxemburgischen Betriebstätte einen Gewinn von rund 88.000 EUR; das Gesamteinkommen der AG im Jahr 1 ist sonach mit rund 30.000 EUR positiv. Belgien verweigert der AG daher im Jahr 2 den Vortrag des im Jahr 1 erlittenen Verlustes; und zwar ungeachtet des Umstandes, dass Luxemburg bei der Besteuerung der in seinem Gebiet gelegenen Betriebstätte im Jahr 1 den in der belgischen Zentrale erlittenen Verlust nicht berücksichtigte.

Die AG hatte sonach keine Möglichkeit, den im Jahr 1 in der belgischen Zentrale erlittenen Verlust bei seiner Besteuerung zu berücksichtigen, weder in Luxemburg noch in Belgien. Der EuGH entschied, dass die Weigerung Belgiens, den im Jahr 1 in der Zentrale erlittenen Verlust auf den Gewinn der belgischen Zentrale im Jahr 2 vorzutragen, mit der Niederlassungsfreiheit des EG-Vertrages unvereinbar sei.

Angesichts dieser rechtlichen Gegebenheiten ging der Gerichtshof nicht mehr auf das Argument der Europäischen Kommission ein, die belgischen Vorschriften seien mit dem belgisch-luxemburgischen DBA nicht vereinbar. Interessant ist, dass der Gerichtshof in diesem Zusammenhang einräumte, dass er zur Auslegung eines Doppelbesteuerungsabkommens nach Art. 177 EG-Vertrag gar nicht befugt sei.

2. Auswirkungen des Urteils auf Österreich

Hätte sich der strittige Besteuerungsfall zwischen Österreich und Luxemburg zugetragen, dann hätte angesichts der österreichischen Verwaltungspraxis bei der Handhabung der DBA-Befreiungsmethode kein Vorwurf einer Verletzung der Niederlassungsfreiheit erhoben werden können. Insoweit wird dem Urteil daher keine Veränderungswirkung auf Österreich zuzuschreiben sein. Denn nach dem österreichischen Rechtsverständnis hätte der Österreich-Verlust von 58.000 EUR niemals der luxemburgischen Betriebstätte zugeordnet werden dürfen; die Argumentation der Europäischen Kommission, dass dies eine Verletzung des belgisch-luxemburgischen DBA darstellt, wird daher auf österreichischer Seite voll geteilt. Denn weder Betriebseinnahmen noch Betriebsausgaben,S. 169 die in keinem wirtschaftlichen Zusammenhang mit der ausländischen Betriebstätte stehen, dürfen nach Artikel 7 des OECD-MA der ausländischen Betriebstätte zugeordnet werden; auch nicht im Verlustfall, also dann, wenn die Betriebsausgaben die Betriebseinnahmen übersteigen.

Unterstellt man, dass im Jahr 2 in der österreichischen Zentrale eine Gewinn von 90.000 EUR erzielt wird und die Gewinnsituation in der ausländischen Betriebstätte jener des Jahres 1 entspricht, und geht man weiters vereinfachend davon aus, dass in allen betroffenen Ländern ein Körperschaftsteuersatz von 34% gilt, dann wäre in Österreich nicht das Belgien-Resultat erzielt worden:

Es ist dies darauf zurückzuführen, dass im Jahr 1 der Anrechnungshöchstbetrag keine Vollanrechnung der italienischen Steuer zulässt. Das Gesamteinkommen des Jahres 1 beträgt 30.000 EUR (88.000 – 58.000); die davon erhobene österreichische Steuer erreicht 10.200 EUR. Bis zu diesem Betrag kann die italienische Steuer angerechnet werden, sodass 19.720 EUR von der Anrechnung ausgeschlossen sind.

Aus dem Doppelbesteuerungsabkommen kann keine völkerrechtliche Verpflichtung abgeleitet werden, dass Auslandssteuern, die den Anrechnungshöchstbetrag überschreiten, auf inländische Steuern der Folgejahre angerechnet werden müssten (VwGH 20. 4. 1999, 99/14/0012). Auch das österreichische inländische Recht enthält gegenwärtig keine solche Anordnung.

Obgleich die EuGH-Entscheidung zu einem Befreiungs-Abkommen ergangen ist, sollte das EuGH-Urteil dennoch zum Anlass genommen werden, nach Wegen zu suchen, um auch im Geltungsbereich eines Anrechnungs-Abkommens den Eintritt des „Belgien-Resultates" zu vermeiden. So könnte aus dem EuGH-Urteil abgeleitet werden, dass in Fällen dieser Art „eine Ausgleichung der in- und ausländischen Besteuerung" im Sinn von § 48 BAO erforderlich ist, sodass ein solcher „Ausgleich" durch einen auf § 48 BAO gestützten Bescheid erreichbar ist, und zwar dadurch, dass die von der Anrechnung ausgeschlossene Steuer des Jahres 1 in Höhe von 19.720 EUR auf die Steuer des Jahres 2 angerechnet wird.