Highlights aus dem LStR-Wartungserlass 2024

Steuerbefreiungen - § 3 EStG

Fachkräfte der Entwicklungshilfe - § 3 Abs 1 Z 11 EStG (Rz 71 LStR)

Hinsichtlich der Steuerbefreiung der Einkünfte für Fachkräfte der Entwicklungshilfe wurde klargestellt, dass zu den „Entwicklungsländern“ iSd Bestimmung nur all jene Staaten zählen, die auch im Anhang zum Dreijahresprogramm der österreichischen Entwicklungspolitik aufgezählt sind.

Steuerfreie Zuschüsse des Arbeitgebers für Kinderbetreuung - § 3 Abs 1 Z 13 lit b EStG (Rz 77h bis 77m LStR)

Voraussetzung für den steuerfreien Zuschuss zur Kinderbetreuung ist unter anderem, dass die Kinderbetreuung

• in einer öffentlichen (von Bund, Ländern, Gemeinden oder Gemeindeverbänden betrieben) institutionellen Kinderbetreuungseinrichtung,

• in einer privaten (insbesondere von Vereinen, gesetzlich anerkannten Kirchen und Religionsgesellschaften, kirchennahen Organisationen, Stiftungen, Familienorganisationen, Betrieben oder natürlichen Personen betriebenen) institutionellen Kinderbetreuungseinrichtung, die den landesgesetzlichen Vorschriften über Kinderbetreuungseinrichtungen entspricht, oder

• durch eine pädagogisch qualifizierte Person, ausgenommen haushaltszugehörige Angehörige

erfolgt.

Kinderbetreuungseinrichtungen sind insbesondere:

• Kinderkrippen (Kleinkindkrippen, Krabbelstuben);

• Kindergärten (allgemeine Kindergärten, Integrations-, Sonder- und Übungskindergärten);

• Betriebskindergärten;

• Horte (allgemeine Horte, Integrations-, Sonder- und Übungshorte);

• altersgemischte Kinderbetreuungseinrichtungen (zB Tagesheimstätten, Kindergruppen, Kinderhäuser);

• elternverwaltete Kindergruppen;

• Spielgruppen;

• Kinderbetreuung an Universitäten.

Weiters zählen zu den Kinderbetreuungseinrichtungen

• schulische Tagesbetreuungsformen, wie zB offene Schulen (vormittags Unterricht, nachmittags Betreuung - fakultativ), und

• S. 3 schulische Nachmittagsbetreuung sowie Halbinternate (Unterricht und Betreuung muss klar getrennt werden, ohne Übernachtung),

auch wenn sie einer gesetzlichen Bewilligung nicht bedürfen.

Pädagogisch qualifizierte Personen sind Personen, die eine Ausbildung zur Kinderbetreuung und Kindererziehung nachweisen können (vgl VwGH 30. 9. 2015, 2012/15/0211, wonach für die pädagogische Qualifizierung zumindest jene Ausbildung gegeben sein muss, welche bei Tagesmüttern und -vätern verlangt wird). Die Betreuungsperson muss demnach das 18. Lebensjahr vollendet haben und eine Ausbildung zur Kinderbetreuung und Kindererziehung im Mindestausmaß von 35 Stunden mit den Ausbildungsinhalten „Entwicklungspsychologie und Pädagogik“, „Kommunikation und Konfliktlösung“ und „Erste-Hilfe-Maßnahmen der Unfallverhütung im Rahmen der Kinderbetreuung“ nachweisen.

Eine pädagogische Qualifikation liegt jedenfalls vor, wenn entweder ein Lehrgang für Tageseltern nach den diesbezüglichen landesgesetzlichen Vorschriften oder eine Ausbildung zum Kindergartenpädagogen, zum Horterzieher, zum Früherzieher oder zum Sozialpädagogen oder ein pädagogisches Hochschulstudium in der EU oder dem EWR abgeschlossen wurde. Wurde die Ausbildung nicht oder noch nicht abgeschlossen, liegt eine pädagogische Qualifikation dann vor, wenn die Bildungseinrichtung das Absolvieren der erforderlichen Ausbildungsinhalte im Ausmaß von 35 Stunden bestätigt. Pädagogische Kurse im Rahmen anderer Studien werden nicht anerkannt.

Au-pair-Kräfte haben ebenfalls eine Ausbildung im Mindestausmaß von 35 Stunden mit den erforderlichen Inhalten zu absolvieren. Erfahrungen durch frühere Au-Pair-Aufenthalte reichen als Nachweis nicht aus.

Erfolgt die Kinderbetreuung durch einen pädagogisch qualifizierten Angehörigen (Ehegatte, Verwandte in gerader Linie und Verwandte zweiten, dritten und vierten Grades in der Seitenlinie, Verschwägerte in gerader Linie und Verschwägerte zweiten Grades in der Seitenlinie, Wahl-(Pflege-)Eltern und Wahl-(Pflege-)Kinder, Personen, die miteinander in Lebensgemeinschaft leben, sowie Kinder und Enkel einer dieser Personen im Verhältnis zur anderen Person, eingetragene Partner), der zum selben Haushalt wie das Kind gehört, darf kein steuerfreier Zuschuss gewährt werden.

Nur Zuschüsse des Arbeitgebers für die unmittelbaren Kosten für die Kinderbetreuung - dazu zählen auch die Verpflegungskosten ohne Abzug einer Haushaltsersparnis sowie das Bastelgeld, die im Zusammenhang mit der Betreuung anfallen - sind steuerfrei.

Zuschüsse des Arbeitgebers zum Schulgeld (zB für Privatschulen) fallen ebenso wie die Kosten für die Vermittlung von Betreuungspersonen und die Fahrtkosten zur Kinderbetreuung nicht unter die Befreiung.

Bis zum Besuch der Pflichtschule ist in der Regel von Kinderbetreuung auszugehen. Danach sind die Aufwendungen für den Schulbesuch und für die Betreuung außerhalb der Schulzeit zu trennen. Für Kosten für die Betreuung während der schulfreien Zeit (zB Nachmittagsbetreuung oder Ferienbetreuung) kann ein steuerfreier Zuschuss geleistet werden. Sämtliche Kosten für die Ferienbetreuung (zB Ferienlager) sind Kinderbetreuungskosten, sofern die Betreuung durch eine pädagogisch qualifizierte Person erfolgt. Die Rechnung hat eine detaillierte Darstellung zu enthalten, aus der die Gesamtkosten und die Kosten für die Kinderbetreuung hervorgehen.

Zum Nachweis der Kinderbetreuungskosten hat die Kinderbetreuungseinrichtung oder die pädagogisch qualifizierte Betreuungsperson eine Rechnung bzw einen Zahlungsbeleg mit folgenden Angaben auszustellen:

• Name und Sozialversicherungsnummer bzw Kennnummer der Europäischen Krankenversicherungskarte des Kindes;

• Rechnungsempfänger (Name und Adresse);

• S. 4 Ausstellungsdatum;

• fortlaufende Rechnungsnummer;

• Zeitraum der Kinderbetreuung;

• bei öffentlichen Kinderbetreuungseinrichtungen Name und Anschrift; bei privaten Einrichtungen zusätzlich Hinweis auf die Bewilligung zur Führung der Einrichtung;

• bei pädagogisch qualifizierten Personen Name, Adresse, Sozialversicherungsnummer bzw Kennnummer der Europäischen Krankenversicherungskarte und Vorliegen der konkreten Qualifikation durch Beilage einer Kopie des entsprechenden Zeugnisses (zB Kursbestätigung);

• Rechnungsbetrag für reine Kinderbetreuung (gegebenenfalls mit Umsatzsteuer, wenn kein Kleinunternehmer).

Die Nachweise der Kinderbetreuungskosten sind zum Lohnkonto zu nehmen. Der steuerfreie Zuschuss zur Kinderbetreuung ist bis 2024 unter „sonstige steuerfreie Bezüge“ und ab 2025 unter „Zuschuss zur Kinderbetreuung § 3 Abs 1 Z 13 lit b“ am Lohnzettel auszuweisen.

Mitarbeitergewinnbeteiligung - § 3 Abs 1 Z 35 EStG (Rz 112ef LStR)

Es wurde klargestellt, dass eine Mitarbeitergewinnbeteiligung nur insoweit steuerpflichtig ist, als sie (ganz oder teilweise) anstelle des bisher gezahlten Arbeitslohns oder einer üblichen Lohnerhöhung, auf welche jeweils ein arbeitsrechtlicher Anspruch besteht (Bezugsumwandlung), geleistet wird.

Sachbezüge - § 15 EStG

Sachbezug arbeitsplatznahe Unterkunft - Änderung der Quadratmeterwerte (Rz 162d und 162e LStR)

Überlässt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer kostenlos oder verbilligt eine arbeitsplatznahe (Erreichbarkeit innerhalb von 15 Minuten, unabhängig davon, welches Verkehrsmittel genutzt wird) Unterkunft (Wohnung, Appartement, Zimmer), die nicht den Mittelpunkt der Lebensinteressen (regelmäßige Verwendung zur Befriedigung des dringenden Wohnbedürfnisses - insbesondere der Hauptwohnsitz) des Arbeitnehmers bildet, ist kein Sachbezug anzusetzen, wenn die Größe dieser Unterkunft 35 m² (bis 2024: 30 m²) nicht übersteigt.

Bei Wohnungsgrößen von mehr als 35 m² bis maximal 45 m² (bis 2024: mehr als 30 m² bis maximal 40 m²) vermindert sich der Sachbezugswert um 35 %, wenn die arbeitsplatznahe Unterkunft, die nicht den Mittelpunkt der Lebensinteressen bildet, durchgehend höchstens zwölf Monate vom selben Arbeitgeber zur Verfügung gestellt wird.

Änderung bei der Beurteilung gemeinsam genutzter Wohnflächen (Rz 162f LStR)

Wird eine arbeitsplatznahe Unterkunft, die nicht den Mittelpunkt der Lebensinteressen bildet, mehreren Arbeitnehmern kostenlos oder verbilligt zur Verfügung gestellt, ist der Sachbezugswert entsprechend der eingeräumten Nutzungsmöglichkeit zu aliquotieren. Eine Steuerfreiheit steht dann zu, wenn jener Wohnraum, der dem jeweiligen Arbeitnehmer zur Nutzung zur Verfügung steht, 35 m² (bis 2024: 30 m²) nicht übersteigt. Eine Reduktion des Sachbezugswertes (um 35 %) steht dann zu, wenn jener Wohnraum, der dem jeweiligen Arbeitnehmer zur Nutzung zur Verfügung steht, 45 m² (bis 2024: 40 m²) nicht übersteigt (vgl VwGH 14. 12. 2021, Ra 2017/08/0039).

Für die Beurteilung dieser Quadratmetergrenzen sind ab Jänner 2025 jene Wohnflächen, die mehreren Arbeitnehmern zur gemeinsamen Nutzung zur Verfügung gestellt werden (wie etwa Küche und Gemeinschaftsräume), auf die nutzungsberechtigten Arbeitnehmer aufzuteilen. Dabei ist die Fläche der gemeinsam benutzten Räume durch die Anzahl der im Lohnzahlungszeitraum überwiegend nutzungsberechtigten Arbeitnehmer zu dividieren und gilt für alle nutzungsberechtigten Arbeitnehmer.

Hinweis: Wie aus den Beispielen deutlich ersichtlich ist, bezieht sich die Neuregelung in § 2 Abs 7a Z 3 SachbezugswerteVO ab 1.1.2025, wenn Wohnraum mehreren Arbeitnehmern zur gemeinsamen Nutzung zur Verfügung gestellt wird, lediglich auf die Beurteilung der Quadratmetergrenzen, ob ein (verminderter) Sachbezugswert anzusetzen ist. Ergeben die so ermittelten Quadratmeter der nutzbaren Wohnflächen je Arbeitnehmer mehr als 35 m², ist ein Sachbezug anzusetzen, der sodann nach der bisherigen Regelung zu ermitteln und entsprechend der bisherigen Regelung anhand der eingeräumten Nutzungsmöglichkeit zu aliquotieren ist.

Sachbezug für die Nutzung von Spezialfahrzeugen (Rz 175 LStR)

Ein Sachbezugswert für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ist nicht anzusetzen, wenn es sich um Spezialfahrzeuge handelt, die auf Grund ihrer Ausstattung S. 7 eine andere private Nutzung praktisch ausschließen (zB ÖAMTC- oder ARBÖ-Fahrzeuge, Montagefahrzeuge mit eingebauter Werkbank), oder wenn Berufschauffeure das Fahrzeug (PKW, Kombi, Fiskal-LKW), das privat nicht verwendet werden darf, nach der Dienstverrichtung mit nach Hause nehmen. Es handelt sich nur dann um ein Spezialfahrzeug, wenn sich fest verbaute Einbauten (zB Werkstatt, Regale, etc) im Fahrzeug befinden. Leicht entfernbare Einbauten reichen für die Einstufung als Spezialfahrzeug nicht aus.

Insofern das Spezialfahrzeug anderweitig privat genutzt wird, ist ein Sachbezug nach den allgemeinen Vorgaben zu berücksichtigen.

Anmerkung: Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit einem Spezialfahrzeug sind unter Werkverkehr zu subsumieren (vgl Rz 744 LStR). Dies ist auch im Lohnzettel entsprechend anzugeben. Wird das Spezialfahrzeug über die Fahrt zwischen Wohnung und Arbeitsstätte hinaus privat verwendet, ist insgesamt von keinem Werkverkehr auszugehen und stellen sodann auch diese Fahrten sachbezugsrelevante Privatfahrten dar. Ob ein halber Sachbezugswert angesetzt werden kann, ist anhand der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie den sonstigen Privatfahrten zu beurteilen. Für den Ansatz des kilometerabhängigen Sachbezuges („Mini-PKW-Sachbezug“) ist zudem Voraussetzung, dass sämtliche Fahrten lückenlos in einem Fahrtenbuch aufgezeichnet werden.

Sachbezug iVm einer Gehaltsumwandlung (Rz 206 LStR)

Bei Zurverfügungstellung eines arbeitgebereigenen Kraftfahrzeuges, Fahrrades oder Kraftrades mit einem CO₂-Emissionswert von 0 g/km ist auch dann ein Sachbezug von Null anzusetzen, wenn im Rahmen der Privatautonomie eine Änderung des Dienstvertrags gegen Reduktion überkollektivvertraglicher Ansprüche (Gehaltsumwandlung) vorgenommen wird. Ist auf das Dienstverhältnis keine zwingende lohngestaltende Vorschrift iSd § 68 Abs 5 Z 1 bis 6 EStG anzuwenden, ist eine Gehaltsumwandlung im Rahmen der Privatautonomie möglich. Bei öffentlich Bediensteten ist auf Grund der typischerweise anderen Systematik der Gehaltsberechnung eine bundes- bzw landesgesetzliche Regelung notwendig, dass die dienstrechtliche Bestimmung zur Gehaltsumwandlung einer Überzahlung gleichzuhalten ist (zB § 24a Oö Landes-Gehaltsgesetz, Oö LGBl 2024/79).

Aufladen emissionsfreier Kraftfahrzeuge (Rz 207a bis 207j LStR)

Für das unentgeltliche oder verbilligte Aufladen sowohl arbeitgebereigener als auch nicht arbeitgebereigener emissionsfreier Fahrzeuge (Elektroauto, Elektrokraftrad, Elektrofahrrad) beim Arbeitgeber, ist kein Sachbezugswert anzusetzen.

Aufladen beim Arbeitgeber liegt nur dann vor, wenn

• es an einem Betriebsstandort/einer Betriebsstätte des Arbeitgebers erfolgt oder

• der Arbeitgeber eine entsprechende (anteilige) Verfügungsmacht über den Ladeort und die Ladeeinrichtung hat und die Stromkosten trägt (insbesondere, wenn er den Stromlieferungsvertrag abgeschlossen hat).

Kein Aufladen beim Arbeitgeber liegt beim Aufladen des Elektrofahrzeuges im privaten Bereich des Arbeitnehmers vor.

Bei Kostenersätzen für das Aufladen im Privatbereich des Arbeitnehmers ist dann keine Einnahme anzusetzen, wenn die nachweisliche Zuordnung der Lademenge zu dem aufgeladenen arbeitgebereigenen Fahrzeug (Elektroauto, Elektromotorrad, Elektromoped oder Elektrofahrrad) sichergestellt wird. Dies kann einerseits durch die Aufzeichnungen von Ladeort und Lademenge durch das Kfz selbst („In-Vehicle-Aufzeichnungen“) erfolgen. Andererseits können diese Nachweise je nach Anbieter entweder durch eigene Apps bzw Aufzeichnungen des Herstellers (charging history) abgerufen werden. Die Voraussetzung ist auch erfüllt, wenn sich der Arbeitnehmer beim Aufladen des arbeitgebereigenen Kfz bei S. 8 der Ladeeinrichtung mittels QR-Code und Smartphone-App oder RFID-Chip oder -Karte oder mittels automatischer Authentifizierung des Fahrzeuges am Ladepunkt mittels „Plug & Charge“ (ISO 15118) registriert, der Ladevorgang damit eindeutig dem Fahrzeug zugeordnet werden kann (technisch oder indem die Nutzung für andere Fahrzeuge ausgeschlossen ist und auch nachweislich nicht erfolgt) und somit die Lademengen entsprechend zugeordnet werden können.

Für den Kostenersatz sind die pro Ladevorgang des arbeitgebereigenen Fahrzeugs verbrauchten und von der Ladeeinrichtung aufgezeichneten kWh mit dem amtlich festgesetzten Preis in Cent pro kWh zu multiplizieren. Im Jahr 2025 beträgt der maximale steuerfreie Kostenersatz des Arbeitgebers für das Laden des arbeitgebereigenen Elektrofahrzeuges im Privatbereich des Arbeitnehmers 35,889 Cent je kWh.

Ersetzt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer einen geringeren Betrag als den nach der SachbezugswerteVO ermittelten maximalen Kostenersatz, ist keine Einnahme anzusetzen. Höhere Kostenersätze sind insoweit steuerpflichtig.

Fallen Ladekosten für das Laden des arbeitgebereigenen Elektrofahrzeuges im privaten Bereich des Arbeitnehmers an, ist es grundsätzlich nicht entscheidend, auf wen im Haushalt des Arbeitnehmers der Stromlieferungsvertrag lautet, da für den Kostenersatz ausschließlich die dem arbeitgebereigenen Kfz zuzuordnenden Kilowattstunden ausschlaggebend sind.

Für die Anschaffung einer Ladeeinrichtung für ein arbeitgebereigenes Elektrofahrzeug ist für Lohnzahlungszeiträume ab Jänner 2023 bis zum Betrag von 2.000 € kein Sachbezug bzw keine Einnahme anzusetzen, wenn der Arbeitgeber die Ladeeinrichtung dem Arbeitnehmer zur Verfügung stellt oder bei eigener Anschaffung durch den Arbeitnehmer diesem die Kosten ganz oder teilweise ersetzt.

Auch wenn der Arbeitgeber das (wirtschaftliche) Eigentum an der Ladestation behält, er zB für Ersatz bei Untergang sorgen muss, für die laufende Wartung bzw die Software zuständig ist, die Nutzung auf das arbeitgebereigene Kfz eingeschränkt ist und/oder bei Ende des Dienstverhältnisses die Ladestation wieder abzubauen ist, ist kein Sachbezug für die Ladestation anzusetzen, vorausgesetzt der Arbeitgeber hat die Ladeeinrichtung für den Arbeitnehmer angeschafft.

Ein Auf- bzw Umrüsten der Ladestation fällt auch unter die Grenze von 2.000 €, wenn es sich um nachträgliche Anschaffungs(neben)kosten handelt und die 2.000 € noch nicht ausgeschöpft sind.

Least der Arbeitgeber eine Ladeeinrichtung und stellt sie dem Arbeitnehmer zur Verfügung, sind für die Beurteilung, ob und in welcher Höhe ein Sachbezug anzusetzen ist, die Anschaffungskosten, die im Leasingvertrag der Berechnung der Leasingrate zugrunde gelegt wurden, heranzuziehen. Für die Berechnung des steuerpflichtigen Sachbezugs ist das prozentuelle Ausmaß der Anschaffungskosten, die den Betrag von 2.000 € übersteigen, zu ermitteln und der errechnete Prozentsatz mit der monatlichen Leasingrate zu multiplizieren.

S. 9 Sachbezug Zinsersparnis (Rz 207k bis 207w LStR)

Wird dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber ein Darlehen oder ein Gehaltsvorschuss gewährt, ist bis zu einem Betrag von 7.300 € kein Sachbezug anzusetzen (Freibetrag gemäß § 3 Abs 1 Z 20 EStG) und nur vom übersteigenden Betrag der Sachbezug zu ermitteln. Die Höhe der Raten und die Rückzahlungsdauer haben keinen Einfluss auf das Ausmaß des Sachbezuges. Die Zinsersparnis ist dabei vom aushaftenden Kapital zu berechnen und stellt einen sonstigen Bezug gemäß § 67 Abs 10 EStG dar.

Ein sachbezugsrelevantes Arbeitgeberdarlehen bzw Gehaltsvorschuss kann dem Arbeitnehmer zinsverbilligt mit einem veränderlichen (variablen) oder mit einem unveränderlichen (fixen) Sollzinssatz oder unverzinslich gewährt werden.

Liegt ein variabel verzinstes Arbeitgeberdarlehen oder Arbeitgebervorschuss vor, ergibt sich die Zinsersparnis aus der Differenz zwischen dem Referenzzinssatz, der für das Jahr 2025 4,5 % beträgt, und dem vereinbarten niedrigeren variablen Sollzinssatz.

Bei unverzinslichen Arbeitgeberdarlehen und Gehaltsvorschüssen gelten dieselben Regelungen wie bei fix vereinbarten Sollzinssätzen. Für Arbeitgeberdarlehen und Gehaltsvorschüsse ergibt sich der Zinsvorteil für Zeiträume mit einem unveränderlichen (fixen) Sollzinssatz aus der Differenz zwischen dem von der Österreichischen Nationalbank für den Monat des Abschlusses des Darlehensvertrages veröffentlichten „Kreditzinssatz im Neugeschäft an private Haushalte für Wohnbau mit anfänglicher Zinsbindung über zehn Jahre“, der um 10 % vermindert wird (Referenzzinssatz) und dem jeweils tatsächlich vereinbarten Sollzinssatz.

Im Fall einer Kreditaufstockung ist für den aufgestockten Betrag der für den Monat der Aufstockungsvereinbarung veröffentlichte Zinssatz heranzuziehen. Für das ursprüngliche Darlehen gilt der Zinssatz zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses unverändert weiter.

Ist bei länger zurückliegenden Vertragsabschlüssen das konkrete Abschlussdatum nicht verfügbar oder nur aufwändig ermittelbar, kann ausnahmsweise auf das Datum der Anlage des Darlehenskontos abgestellt werden, wenn sichergestellt ist, dass dieses Datum nur wenige Tage vom Vertragsabschluss abweicht.

Ist der Zinssatz für den Monat des Abschlusses des Darlehensvertrages noch nicht veröffentlicht, kann vorläufig der zuletzt veröffentlichte Zinssatz herangezogen werden. Sobald der Zinssatz des Abschlussmonats bekannt ist, ist dieser rückwirkend zu berücksichtigen. Ist der Vertragsabschluss im Dezember und der entsprechende Dezemberwert bis 15. Februar des Folgejahres noch nicht veröffentlicht, kann der zuletzt veröffentlichte Zinssatz (für November) herangezogen werden. Ab Jänner des Folgejahres ist jedenfalls der Dezemberwert heranzuziehen.

Der für den Monat des Abschlusses des Darlehensvertrags ermittelte Prozentsatz ist für den gesamten Zeitraum, für den fixe Zinsen festgelegt wurden, maßgeblich. Weist der Darlehensvertrag für die Ratenrückzahlungsdauer sowohl einen fixen Sollzinssatz (Null oder in anderer Höhe) als auch einen variablen Sollzinssatz auf („gemischt verzinstes Darlehen“), kommt die jeweilige Ermittlungsmethode für den entsprechend vereinbarten Zeitraum zur Anwendung.

Für Darlehensverträge mit fixem Sollzinssatz, die in den Kalenderjahren 2003 bis 2023 abgeschlossen wurden, ist für Lohnzahlungszeiträume ab 1.1.2024 die Neuregelung (Monat des Abschlusses des Darlehensvertrages ist maßgebend für den Referenzzinssatz) anzuwenden, es sei denn, der Arbeitnehmer widersprach der Neuregelung bis 30.6.2024. In diesem Fall und auch für Darlehensverträge mit Fixzinskonditionen, die vor dem Jahr 2003 abgeschlossen wurden, ist sodann der jährlich wechselnde variable Zinssatz anzuwenden.

Die nachträgliche Umstellung von einem variablen auf einen fixen Zinssatz stellt für Zwecke der Sachbezugsbewertung auf Grund der unterschiedlichen Berechnung des geldwerten Vorteils einen neu zu bewertenden Sachverhalt dar und gilt demnach als neuer Darlehensvertrag im Sinne der Verordnung. Dementsprechend ist in diesen Fällen auch der Referenzzinssatz zum Zeitpunkt der Fixzinsvereinbarung (und nicht des ursprünglichen Vertragsabschlusses über die variable Verzinsung) der Sachbezugsbewertung zu Grunde zu legen.

S. 11 Sachbezug für kostenlos oder verbilligt abgegebene Optionen - Zufluss (Rz 212 LStR)

Der geldwerte Vorteil aus der Einräumung von Optionen wird erst im Zeitpunkt der Ausübung (exercise) oder anderweitigen Verwertung (zB Verkauf) der Option realisiert (= Zufluss) (VwGH 19. 10. 2022, Ra 2021/15/0011; VwGH 15. 12. 2009, 2006/13/0136).

Wurde bereits im Zeitpunkt der Übertragung der Option eine Versteuerung vorgenommen, obwohl ein Zufluss im Sinne der angeführten VwGH-Erkenntnisse nicht gegeben war, kommt es im Zeitpunkt der Ausübung zu keiner Besteuerung.

Werbungskosten - § 16 EStG

Vom Arbeitgeber übernommenen Sozialversicherungsbeiträge - Vorteil aus dem Dienstverhältnis (Rz 247a LStR)

Die vom Arbeitgeber übernommenen Sozialversicherungsbeiträge (zB Altersteilzeit bis 2023) erhöhen als Vorteil aus dem Dienstverhältnis den Bruttobezug des Arbeitnehmers und sind bei Ermittlung der Lohnsteuerbemessungsgrundlage im selben Ausmaß als Werbungskosten gemäß § 16 Abs 1 Z 4 EStG zu berücksichtigen.

Hat der Arbeitgeber Sozialversicherungsbeiträge aufgrund einer gesetzlichen Bestimmung zu tragen, erfüllt der Arbeitgeber mit der Entrichtung dieser Beiträge seine eigene gesetzliche Verpflichtung und es liegt kein Vorteil aus dem Dienstverhältnis vor. In diesen Fällen erhöht sich somit auch nicht der Bruttobezug des Arbeitnehmers (zB Bauarbeiter-Schlechtwetterentschädigungsbeitrag, Altersteilzeit ab 2024 gemäß § 27 Abs 2 AlVG).

Berechnung des (aliquoten) Pendlerpauschales bei Feiertagen, Urlaub bzw Krankenstand (Rz 250 LStR)

Hat im Vormonat ein Anspruch auf Pendlerpauschale bestanden, ergibt sich der Anspruch auf das Pendlerpauschale im laufenden Kalendermonat, indem die Summe der Tage, an denen Fahrten von der Wohnung zur Arbeitsstätte tatsächlich erfolgen, und die Anzahl der Urlaubs- bzw Krankenstandstage sowie Feiertage (insofern diese grundsätzlich Arbeitstage gewesen wären und der Arbeitnehmer auch von seinem Wohnort zur Arbeitsstätte gefahren wäre) ermittelt wird. Ist im Vormonat kein Pendlerpauschale zugestanden, besteht im laufenden Monat nur dann ein Anspruch auf ein entsprechendes Pendlerpauschale, wenn die Summe der Tage, an denen Fahrten von der Wohnung zur Arbeitsstätte erfolgen, mindestens vier beträgt.

Anmerkung: Im Gegensatz zum Erkenntnis des BFG vom 3. 1. 2024, RV/5100186/2022, wird in den LStR hinsichtlich des Anspruchs auf ein Pendlerpauschale im Zusammenhang mit Urlaub, Feiertag oder Krankenstand weiterhin auf das Bestehen eines Anspruchs im Vormonat abgestellt. Das BFG hat dem Umstand, ob dem Arbeitnehmer im Vormonat ein Anspruch auf Pendlerpauschale zukam oder nicht, hingegen keine Relevanz beigemessen.

Bei Lehrlingen steht für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte bzw Berufsschule, bei Erfüllung der übrigen Voraussetzungen, ein Pendlerpauschale maximal in Höhe des für die Lehrlingsfreifahrt bezahlten Selbstbehaltes sowie ein Pendlereuro zu.

Kostenübernahme oder Zurverfügungstellung eines Öffi-Tickets (Rz 271a LStR)

Stellt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer eine Wochen-, Monats-, oder Jahreskarte unentgeltlich zur Verfügung oder übernimmt er einen Kostenanteil des Tickets (Öffi-Ticket), ist das Pendlerpauschale zuerst so zu berechnen, als ob keine Zurverfügungstellung eines Öffi-Tickets stattfände. Es ist also die gesamte Strecke zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu berücksichtigen und eine entsprechende Abfrage im Pendlerrechner durchzuführen.

S. 12 Von diesem errechneten Pendlerpauschale ist jener Betrag, der vom Arbeitgeber als Öffi-Ticket gemäß § 26 Z 5 lit b EStG zugewendet wird, abzuziehen. Der Wert eines für mehrere Monate gültigen Tickets ist dabei gleichmäßig auf die Monate der Gültigkeit zu verteilen. Dies kann auch dazu führen, dass ein Öffi-Ticket in mehreren Veranlagungsjahren zu einer Reduktion des Pendlerpauschales führt.

Kürzt ein vom Arbeitgeber zugewendetes Öffi-Ticket das Pendlerpauschale auf Null, bleibt der Anspruch auf den (erhöhten) Verkehrsabsetzbetrag bestehen. Auch der Anspruch auf den Pendlereuro bleibt von dieser Kürzung unberührt.

Nicht steuerbare Bezüge - § 26 EStG

Telearbeitspauschale - § 26 Z 9 EStG (Rz 766h bis 766j LStR)

Der Arbeitgeber kann dem Arbeitnehmer ab dem Kalenderjahr 2025 ein nicht steuerbares Telearbeitspauschale von bis zu 3 € pro Telearbeitstag für maximal 100 Arbeitstage im Jahr gewähren, bei weniger als 100 Telearbeitstagen beträgt die Obergrenze 3 € x Anzahl der Telearbeitstage. Als Telearbeitstage gelten nur jene Tage, an denen die gesamte berufliche Tätigkeit ausschließlich in der Wohnung oder an einer vom Arbeitnehmer selbst gewählten und nicht zum Unternehmen gehörenden Örtlichkeit ausgeübt wird. Das Arbeitszeitausmaß (Vollzeit/Teilzeit) des Arbeitnehmers ist in diesem Zusammenhang nicht relevant.

Diese Regelung gilt nicht nur für privatrechtliche Arbeitsverhältnisse, sondern für sämtliche Dienstverhältnisse gemäß § 47 Abs 2 EStG, auch wenn das AVRAG für diese nicht zur Anwendung kommt, wie insbesondere öffentlich-rechtliche Dienstverhältnisse.

Im Lohnkonto und am Lohnzettel sind die Anzahl der Telearbeitstage pro Kalenderjahr sowie die Summe des vom Arbeitgeber nicht steuerbar ausgezahlten Telearbeitspauschales auszuweisen.

Anmerkung: Unterschied zum bisherigen Homeoffice-Pauschale ist neben der Tatsache, dass die Örtlichkeiten, an denen Telearbeit verrichtet werden darf, erweitert wurden, dass der Arbeitgeber das Telearbeitspauschale nur dann nicht steuerbar berücksichtigen darf, soweit auch die Telearbeitstage samt ausbezahltem Pauschale im Lohnzettel bzw in der Lohnbescheinigung ausgewiesen sind (§ 26 Z 9 lit a EStG).

S. 13 Kilometergeld für Dienstreisen - § 26 Z 4 EStG (Rz 711, 712 LStR)

Das amtliche Kilometergeld für Dienstreisen mit dem Pkw beträgt ab 1.1.2025 0,50 € je Kilometer und kann bei Zutreffen aller Voraussetzungen für maximal 30.000 Kilometer pro Kalenderjahr nicht steuerbar ausgezahlt werden. Wird vom Arbeitgeber ein geringeres Kilometergeld ausgezahlt, kann ein nicht steuerbarer Kostenersatz bis zum Betrag von 30.000 Kilometer multipliziert mit dem amtlichen Kilometergeld somit maximal bis zu 15.000 € geleistet werden. Ab dem Zeitpunkt des Überschreitens dieses Betrages im Kalenderjahr sind Kilometergelder für dieses Kalenderjahr steuerpflichtig. Die Zuschläge für Mitreisende betragen ab 1.1.2025 0,15 € je Mitreisenden und erhöhen die Höchstgrenze in Euro nicht.

* gilt nur für die Mitbeförderung in Personen- oder Kombinationskraftwagen

Anmerkung: Wie aus der Präambel zur KilometergeldVO ausdrücklich hervorgeht, gilt diese nur im Bereich der Werbungskosten und Betriebsausgaben, nicht jedoch im Bereich der Dienstreisen gemäß § 26 Z 4 EStG. Diesbezüglich bleiben die bislang zum Kilometergeld iVm Dienstreisen ergangene Judikatur und die Ausführungen in den LStR dazu unverändert.

Tages- und Nächtigungsgelder bei Inlandsreisen - § 26 Z 4 EStG (Rz 722 bis 724, 731, 741 LStR)

Das volle Tagesgeld bei Inlandsdienstreisen steht für 24 Stunden zu und darf ab 1.1.2025 bis zu 30 € pro Tag betragen. Dauert eine Dienstreise länger als drei Stunden, so kann für jede angefangene Stunde ein Zwölftel gerechnet werden. Die Tagesgelder sind pro bezahltem Mittagessen bzw Abendessen durch den Arbeitgeber um 15 € zu kürzen. Eine Kürzung unter Null ist nicht vorzunehmen.

Kostenersätze für die Nächtigung und Frühstück anlässlich von Dienstreisen sind im nachgewiesenen höheren Ausmaß zu berücksichtigen. Bei Nachweis der tatsächlichen Kosten ist weder für die Nächtigung noch für das Frühstück eine Haushaltsersparnis anzusetzen. Ohne Nachweis der Höhe der Nächtigungskosten sind bei Inlandsdienstreisen ab 1.1.2025 17 € (Nächtigungsaufwand einschließlich Frühstück) nicht steuerbar.

Anmerkung: Mit dem Progressionsabgeltungsgesetz 2025 wurden die pauschalen Tages- und Nächtigungsgelder bei Inlandsdienstreisen erhöht. Am Begriff der Dienstreise nach der Legaldefinition des § 26 Z 4 EStG hat sich nichts geändert. Auch bleiben die Sätze der Tages- und Nächtigungsgelder bei Auslandsdienstreisen unverändert.

Ob die höheren Tages- und Nächtigungsgelder auch im Rahmen des § 3 Abs 1 Z 16b EStG steuerfrei gewährt werden können, ist anhand der anzuwendenden lohngestaltenden Vorschrift gemäß § 68 Abs 5 Z 1 bis 6 EStG (meist Kollektivvertrag) zu beurteilen. Sieht die lohngestaltende Vorschrift niedrigere Sätze vor, ist ein „Aufstocken“ auf die Sätze des § 26 Z 4 EStG nur im Rahmen der Legaldefinition bis zur Begründung eines weiteren Mittelpunktes der Tätigkeit möglich.

S. 14 Fahrtkostenvergütungen für Fahrten zu einer Baustelle oder zu einem Einsatzort für Montage- oder Servicetätigkeit (Rz 709, 709a LStR)

Fahrtkostenvergütungen für Fahrten zu einer Baustelle oder zu einem Einsatzort für Montage- oder Servicetätigkeit, die unmittelbar von der Wohnung aus angetreten werden, sind gemäß § 3 Abs 1 Z 16b EStG nur im Ausmaß der in einer lohngestaltenden Vorschrift vorgesehenen Höhe steuerfrei (begrenzt mit den Sätzen des § 26 Z 4 lit a EStG).

Wird für Fahrten zu einer Baustelle oder zu einem Einsatzort für Montage- oder Servicetätigkeit, die unmittelbar von der Wohnung aus angetreten werden, anstelle von Fahrtkostenvergütungen aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift ein arbeitgebereigenes Kraftfahrzeug verwendet, ist dafür kein steuerpflichtiger Sachbezug anzusetzen, da diese Fahrten nicht als Privatfahrten zu qualifizieren sind.

Fahrtkostenvergütungen für Dienstreisen mit dem Massenbeförderungsmittel (Rz 713a, 750b LStR)

Verwendet der Arbeitnehmer für eine Dienstreise ab 1.1.2025 nachweislich eine privat gekaufte Fahrkarte für ein Massenbeförderungsmittel, kann der Arbeitgeber

• die tatsächlichen Kosten oder

• den Beförderungszuschuss gemäß § 7 Abs 5 RGV oder

• die fiktiven Kosten für das günstigste öffentliche Verkehrsmittel (zB ÖBB-Ticket 2. Klasse, nicht jedoch Sparschiene-Tickets)

als Reisekostenersätze gemäß § 26 Z 4 EStG nicht steuerbar ersetzen. Der pauschale Kostenersatz mittels Beförderungszuschuss oder für das günstigste öffentliche Verkehrsmittel ist mit maximal 2.450 € pro Kalenderjahr begrenzt (FahrtkostenersatzVO).

Der Beförderungszuschuss gemäß § 7 Abs 5 RGV beträgt ab 1.1.2025:

• für die ersten 50 km 0,50 €/km;

• für die weiteren 250 km 0,20 €/km;

• für jeden weiteren km 0,10 €/km.

Für die Berechnung des Beförderungszuschusses ist die kilometermäßig kürzeste Wegstrecke - bezogen auf die Straßenkilometer - heranzuziehen. Der Beförderungszuschuss darf pro Wegstrecke maximal 109 € betragen.

Anmerkung: Bis 31.12.2024 ist es nach der Verwaltungspraxis aufgrund der Rz 750b LStR möglich, dass der Arbeitgeber die fiktiven Kosten für das günstigste öffentliche Verkehrsmittel als Reisekostenersätze gemäß § 26 Z 4 EStG nicht steuerbar ersetzen kann, wenn der Arbeitnehmer sein privat gekauftes Öffi-Ticket nachweislich für Dienstreisen verwendet. Diese Kosten sind im Kalenderjahr allerdings gedeckelt mit den Kosten des Klimatickets Österreich Classic (1.095 €).

Mit der FahrtkostenersatzVO wurde nunmehr ab 1.1.2025 eine legistische Regelung normiert, die es zudem ermöglicht, für Dienstreisen mit dem Massenbeförderungsmittel den Beförderungszuschuss nicht steuerbar zu vergüten. Die maximale nicht steuerbare Erstattbarkeit derartiger Beförderungszuschüsse und fiktiver Kosten für das günstigste öffentliche Verkehrsmittel wurde auf 2.450 € pro Kalenderjahr ausgeweitet und umfasst im Gegensatz zum Öffi-Ticket gemäß § 26 Z 5 lit b EStG, das nur für Wochen-, Monats- oder Jahreskarten gilt, auch Einzelfahrscheine.

Die FahrtkostenersatzVO wurde ua auf Basis der Verordnungsermächtigung des § 26 Z 4 lit f EStG erlassen. Die Regelung zum nicht steuerbaren Öffi-Ticket findet sich in § 26 Z 5 lit b EStG. Aufgrund der unterschiedlichen gesetzlichen Bestimmungen schließen die beiden Regelungen einander aus. Es ist daher nicht möglich, für Dienstreisen mit einem Öffi-Ticket S. 15 gemäß § 26 Z 5 lit b EStG Fahrtkosten nach der FahrtkostenersatzVO nicht steuerbar zu vergüten. In diesem Sinne lauten auch die Ausführungen in Rz 750b LStR:

„Wird das begünstigte Öffi-Ticket auch für Dienstreisen verwendet, dürfen keine zusätzlichen Fahrtkostenersätze für die vom Ticket umfassten Strecken geleistet werden. Werden vom Arbeitgeber zunächst nicht die vollen Kosten des Öffi-Tickets ersetzt, können in diesen Fällen weitere Kostenbeiträge gemäß § 26 Z 5 lit b EStG 1988 bis zur Höhe der Gesamtkosten des Öffi-Tickets gewährt werden.“

Hinweis: Fallen bei Dienstreisen Fahrtkosten außerhalb der vom Öffi-Ticket abgedeckten Fahrtstrecke an oder wird das Öffi-Ticket nachweislich nicht für Dienstreisen verwendet, können Fahrtkostenersätze (zB Kilometergelder, Taxikosten) im Rahmen des § 26 Z 4 EStG nicht steuerbar vom Arbeitgeber ausbezahlt werden. Dies gilt auch bei Aufzahlungen für zB 1. Klasse oder ein Business-Ticket.

Baustellen- und Montagetätigkeiten außerhalb des Werksgeländes des Arbeitgebers (Rz 738 LStR)

Der Begriff Baustellen- und Montagetätigkeiten außerhalb des Werksgeländes des Arbeitgebers umfasst die Errichtung, die Reparatur und den Abbruch von Bauwerken und Anlagen sowie alle damit verbundenen Nebentätigkeiten wie Planung, Überwachung der Bauausführung sowie die Einschulung bzw die Übergabe fertig gestellter Anlagen, nicht jedoch die Installierung und Entwicklung von EDV-Softwareprodukten. Ein Tätigwerden am ständigen Betriebsgelände des Arbeitgebers (zB Bauhof) fällt nicht unter diesen Tatbestand und auch nicht die ständige Tätigkeit am Betriebsgelände eines Auftraggebers (Großkunden) des Arbeitgebers (VwGH 29. 5. 2024, Ro 2022/15/0019).

Wenn es sich um eine Baustellen- und Montagetätigkeit außerhalb des Werksgeländes des Arbeitgebers handelt, können Reiseaufwandsentschädigungen gemäß § 3 Abs 1 Z 16b EStG - bei Vorliegen aller anderen Voraussetzungen - für einen Einsatzort zeitlich unbegrenzt ausbezahlt werden.

Freibetragsbescheid - § 63 EStG (Rz 1039, 1043 bis 1045 LStR)

Freibetragsbescheide, die gemeinsam mit einem Veranlagungsbescheid ab dem Kalenderjahr 2024 erstellt werden, ergehen nur mehr auf Antrag. Der Arbeitnehmer kann im Rahmen der (Arbeitnehmer-)Veranlagung einen (niedrigeren) Freibetrag beantragen oder bis einschließlich der Veranlagung für das Kalenderjahr 2023 auf die Ausstellung eines Freibetragsbescheides verzichten.

Der Arbeitnehmer ist nicht verpflichtet, dem Arbeitgeber die Mitteilung zu übergeben. Der Arbeitnehmer ist aber bei einem Widerruf des Freibetragsbescheides verpflichtet, die entsprechende dem Arbeitgeber vorgelegte Mitteilung durch die neu ergangene auszutauschen.

Sonstige Bezüge - § 67 EStG

Freigrenze und Einschleifgrenze für die Besteuerung sonstiger Bezüge (Rz 767a, 1055a, 1193, 1193f LStR)

Im Kalenderjahr 2025 unterbleibt die Besteuerung der sonstigen Bezüge mit den festen Steuersätzen des § 67 Abs 1 EStG, wenn das Jahressechstel höchstens 2.570 € beträgt.

S. 16 Bis zu einem Jahressechstel von 25.000 € gilt hinsichtlich der Einschleifregelung: Übersteigen die sonstigen (Brutto-)Bezüge (innerhalb des Jahressechstels und Jahreszwölftels) die Freigrenze von 2.570 €, beträgt die Steuer, nach Abzug der darauf entfallenden Arbeitnehmeranteile zur Sozialversicherung (Bemessungsgrundlage), 6 % des 620 € übersteigenden Betrages, jedoch höchstens 30 % der die Freigrenze von 2.447 € übersteigenden Bemessungsgrundlage.

Ab dem Kalenderjahr 2026 wird auch die Freigrenze für das Jahressechstel sowie die Grenze für die Anwendung der 30 % im Rahmen der Inflationsanpassung erhöht.

Start-up-Mitarbeiterbeteiligung - § 67a EStG (Rz 1125d bis 1125x LStR)

Bei einer Start-up-Mitarbeiterbeteiligung gilt der geldwerte Vorteil aus der unentgeltlichen Abgabe von Kapitalanteilen (Beteiligungen), abweichend von den allgemeinen Regeln des § 19 EStG, nicht im Zeitpunkt der Abgabe der Anteile als zugeflossen, wenn die Voraussetzungen für Start-up-Mitarbeiterbeteiligungen in § 67a Abs 2 EStG (siehe folgend) erfüllt sind. Ein Zufluss des geldwerten Vorteils erfolgt erst dann, wenn es zur Veräußerung der Anteile kommt oder ein anderer Tatbestand des § 67a Abs 3 EStG vorliegt. Die Ermittlung der Bemessungsgrundlage und die Besteuerung sind in § 67a Abs 4 EStG geregelt. Unabhängig vom Zuflusszeitpunkt geht das wirtschaftliche Eigentum an der Beteiligung nach Maßgabe der allgemeinen ertragsteuerlichen Grundsätze im Zeitpunkt der Ausgabe auf den Arbeitnehmer über. Die Voraussetzungen gemäß § 67a Abs 2 EStG müssen stets im Zeitpunkt der Ausgabe bzw Abgabe der Anteile an den Arbeitnehmer - also bei Übergang des wirtschaftlichen Eigentums - kumulativ vorliegen. Dies gilt auch im Falle von sogenannten „Vesting“-Modellen.

Voraussetzungen

Das Gruppenmerkmal ist für die Inanspruchnahme der Begünstigung nicht maßgeblich, dh die Anteile können auch einzelnen Arbeitnehmern gewährt werden, die keine Gruppe darstellen. Wird die Mitarbeiterbeteiligung nicht allen Mitarbeitern bzw nicht im selben Ausmaß angeboten, muss die Unterscheidung jedoch betrieblich begründet und sachlich gerechtfertigt sein. Die sachlichen, betriebsbezogenen Kriterien haben sich an jenen für das Gruppenmerkmal in Rz 75 und 76 LStR zu orientieren, wobei aber jedenfalls die besonderen Kompetenzen und Erfahrungen auch eines einzelnen Arbeitnehmers als sachliches, betriebsbezogenes Kriterium anzusehen sind, selbst wenn weitere Personen mit demselben Tätigkeitsbereich keine Start-up-Mitarbeiterbeteiligung erhalten.

Bei Start-up-Mitarbeiterbeteiligungen ist nur die unentgeltliche Abgabe der Anteile umfasst, nicht jedoch die verbilligte Abgabe über das Nominale hinaus. Dies vermeidet eine ansonsten notwendige Bewertung der Beteiligung im Zeitpunkt der Abgabe - wobei die Abgabe gegen Leistungen bis zum Nominale (etwa im Zuge einer Kapitalerhöhung) wie eine unentgeltliche Abgabe behandelt wird. Nachschussverpflichtungen schließen das Vorliegen einer unentgeltlichen Abgabe aus.

Die Abgabe muss entweder unmittelbar durch den Arbeitgeber, also die Gesellschaft selbst, oder einen ihrer Gesellschafter erfolgen. Die Abgabe vom Gesellschafter stellt einen unmittelbaren Vorteil aus dem Dienstverhältnis von dritter Seite dar (beim Gesellschafter bleiben dabei die Anschaffungskosten für seine Anteile durch die Abgabe unverändert hoch, soweit keine Zuzahlungen erfolgen; bei der Gesellschaft liegen keine Betriebsausgaben vor). Eine Zuwendung von Gesellschaftsanteilen von sonstiger dritter Seite ist nicht im Rahmen der Begünstigung möglich.

Erhält der Arbeitnehmer im Zeitraum 1.1.2024 bis 31.12.2025 an Stelle von bestehenden virtuellen Anteilen am Unternehmen des Arbeitgebers („phantom shares“), die bloß einen schuldrechtlichen Anspruch auf Teilhabe am Gewinn bzw am Unternehmenswert vermitteln, eine Start-up-Mitarbeiterbeteiligung, ist kein geldwerter Vorteil anzusetzen, S. 17 da dies als Abgabe der Anteile gegen eine Gegenleistung bis zum Nennwert anzusehen ist. Diese Regelung kommt nur zur Anwendung, wenn die Voraussetzungen des § 67a Abs 2 EStG im Zeitpunkt des Wechsels in die Start-up-Mitarbeiterbeteiligung erfüllt sind. Die Fristen des § 67a Abs 4 EStG beginnen mit der Umstellung neu zu laufen.

Das Unternehmen des Arbeitgebers darf im Jahresdurchschnitt nicht mehr als 100 Arbeitnehmer beschäftigen (gemäß § 237 Abs 1 Z 6 UGB als Vollzeitäquivalent). Die Umsatzerlöse dürfen nicht mehr als 40 Mio € betragen haben. Für die Beurteilung der Merkmale ist auf die unternehmensrechtlichen Rechnungslegungsvorschriften abzustellen, wobei die Umsatzgrenze bei einem Rumpfwirtschaftsjahr zu aliquotieren ist.

Das Unternehmen des Arbeitgebers darf nicht in einen Konzernabschluss einbezogen werden. Außerdem dürfen die Anteile am Kapital oder der Stimmrechte am Unternehmen des Arbeitgebers nicht zu mehr als 25 % von Unternehmen gehalten werden, die ihrerseits in einen Konzernabschluss einbezogen sind. Die genannten Voraussetzungen bzw die Unterschreitung der genannten Schwellenwerte müssen kumulativ vorliegen, damit § 67a EStG zur Anwendung kommen kann.

Eine Start-up-Mitarbeiterbeteiligung liegt nur vor, wenn die Anteile innerhalb von zehn Jahren nach Ablauf des Kalenderjahres der Gründung des Unternehmens an den Arbeitnehmer abgegeben werden. Als Gründung ist entsprechend § 2 Z 1 Neugründungs-Förderungsgesetz die Schaffung einer bisher nicht vorhandenen betrieblichen Struktur anzusehen (siehe NeuFöR Rz 61 ff). Sofern ein Unternehmen aus mehreren Betrieben oder Teilbetrieben besteht, ist dabei auf die Gründung des ersten zum Unternehmen gehörenden Betriebes abzustellen.

Die Begünstigung ist nicht anwendbar, wenn der Arbeitnehmer im Zeitpunkt der Abgabe der Anteile unmittelbar oder mittelbar eine Beteiligung am Unternehmen des Arbeitgebers von 10 % oder mehr hält, oder vor der Abgabe der Anteile zu irgendeinem Zeitpunkt 10 % oder mehr gehalten hat. Wird durch die Abgabe der Anteile erstmals eine Beteiligung am Unternehmen des Arbeitgebers von mehr als 10 % erreicht, liegt nur für die Anteile bis 10 % eine begünstigte Start-up-Mitarbeiterbeteiligung vor. Da als Anteile im Sinne dieser Bestimmung auch Substanzgenussrechte gewährt werden können, wird das Beteiligungsausmaß nicht vom Nominalkapital berechnet, sondern vom rechnerischen Wert der Gesamtanteile der Gesellschaft (einschließlich Substanzgenussrechte).

Eine Veräußerung oder Übertragung der Anteile durch den Arbeitnehmer darf (unter Lebenden) nur mit Zustimmung des Arbeitgebers möglich sein (umfassende Einschränkung der Verfügungsmacht - Vinkulierung). Für die steuerliche Begünstigung ist es ausreichend, dass die Vinkulierung bis zum tatsächlichen Zufluss besteht.

Option zur Start-up-Mitarbeiterbeteiligung und Lohnkonto

Die Regelung kommt nur zur Anwendung, wenn der Arbeitnehmer dies ausdrücklich wünscht (Option des Arbeitnehmers zur Start-up-Mitarbeiterbeteiligung). Die Anwendung der Befreiungen nach § 3 Abs 1 Z 15 lit b oder c EStG (siehe Rz 85 ff LStR) ist in diesem Fall ausgeschlossen. Die schriftliche Erklärung des Arbeitnehmers sowie die gesamte Höhe der Beteiligung sind verpflichtend im Lohnkonto aufzunehmen. Erfolgt eine solche Aufnahme im Lohnkonto nicht, sind die Voraussetzungen für die Steuerbegünstigung nicht erfüllt. Weiters ist jede Gewährung einer Start-up-Mitarbeiterbeteiligung, der Zufluss gemäß § 67a Abs 3 EStG sowie die Beendigung des Dienstverhältnisses ohne Zufluss gemäß § 67a Abs 3 Z 2 EStG in das Lohnkonto einzutragen.

Zuflusszeitpunkt (§ 67a Abs 3 EStG)

Der geldwerte Vorteil gilt beim Arbeitnehmer als zugeflossen, soweit dieser seine Anteile veräußert. Das erfasst die Veräußerung an Dritte wie auch zB die ZurückveräußeS. 18 rung oder unentgeltliche Rückübertragung an den Arbeitgeber. Soweit die Rückübertragung unentgeltlich stattfindet, sind der Veräußerungserlös und damit der geldwerte Vorteil mit null zu bewerten, weshalb es in diesem Fall auch zu keiner Versteuerung kommt. Einlagenrückzahlungen gelten gemäß § 4 Abs 12 EStG als Veräußerung der Beteiligung (siehe Rz 2587 EStR 2000).

Grundsätzlich führt die Beendigung des Dienstverhältnisses in diesem Zeitpunkt zu einer Besteuerung des geldwerten Vorteils. Auch das Ende der steuerlichen Arbeitnehmereigenschaft ist als Beendigung des Dienstverhältnisses anzusehen. Wenn also ein bisheriger Arbeitnehmer zB Gesellschafter-Geschäftsführer mit einer Beteiligung von mehr als 25 % an der Gesellschaft wird und daher im steuerrechtlichen Sinne nicht mehr als Arbeitnehmer gilt, liegt eine Beendigung des Dienstverhältnisses und demnach ein Zuflusstatbestand vor.

Von einem Zufluss bei Beendigung des Dienstverhältnisses kann abgesehen werden, wenn die Beteiligung am Unternehmen so ausgestaltet ist, dass kein Stimmrecht und kein Recht auf Anfechtung oder Nichtigerklärung von Gesellschafterbeschlüssen vorgesehen sind, und die beteiligten Arbeitnehmer entweder im Firmenbuch eingetragen oder in einem Anteilsbuch oder einem vergleichbaren Verzeichnis erfasst werden. Dies ist insbesondere bei Anteilen gemäß § 9 FlexKapGG und bei entsprechend ausgestalteten Substanzgenussrechten gemäß § 8 Abs 3 Z 1 zweiter Teilstrich KStG der Fall.

Um bei Vorliegen dieser Anteile einen Zufluss im Zeitpunkt der Beendigung zu verhindern, muss der Arbeitgeber bei Beendigung des Dienstverhältnisses dies im Lohnzettel angeben. Der Zufluss erfolgt dann erst, sobald einer der weiteren Zuflusstatbestände verwirklicht wird. Bei Veräußerung der Anteile oder der Aufhebung der Vinkulierung nach Beendigung des Dienstverhältnisses, ist der Arbeitgeber verpflichtet, den Zufluss dem Finanzamt Österreich mitzuteilen. In diesem Fall haftet der Arbeitgeber auch nach Beendigung des Dienstverhältnisses für die Entrichtung der Steuer. Durch die Angabe der Gesellschafter im Anteilsbuch (§ 9 Abs 7 FlexKapGG) in Verbindung mit der Vinkulierung ist sichergestellt, dass der Arbeitgeber die für die Versteuerung notwendigen Informationen erhält und eine korrekte Entrichtung sicherstellen kann (zB durch vertragliche Regelungen mit dem Arbeitnehmer).

Da eine Umwandlung von Unternehmenswertanteilen in Geschäftsanteile gemäß § 9 Abs 9 FlexKapGG keine steuerpflichtige Realisierung darstellt, führt eine solche Umwandlung - auch nach Beendigung des Dienstverhältnisses - zu keinem Zufluss des geldwerten Vorteils. Der Zufluss erfolgt daher auch in diesen Fällen erst, wenn einer der weiteren Tatbestände des § 67a Abs 3 EStG verwirklicht wird.

Alternativ kann auch bei Vorliegen von Unternehmenswertanteilen die sofortige Versteuerung bei Beendigung des Dienstverhältnisses durch den Arbeitgeber vorgenommen werden.

In jenen Fällen, in denen die Vinkulierung aufgehoben wird - etwa durch gerichtliche Ersetzung der Zustimmung - aber keine Veräußerung im selben Kalenderjahr stattfindet, liegt ebenfalls ein Zufluss der Start-up-Mitarbeiterbeteiligung vor. Dasselbe gilt bei Aufhebung der Vinkulierung, um bloß unentgeltliche Übertragungen zu ermöglichen. Wird die Vinkulierung im Zuge der Beendigung des Dienstverhältnisses aufgehoben, sind Rz 1125m bis 1125o LStR anzuwenden. Kommt hingegen die Zuflussverschiebung entsprechend zur Anwendung und erfolgt zu einem späteren Zeitpunkt eine Aufhebung der Vinkulierung, erfolgt der Zufluss durch Aufhebung der Vinkulierung; dies gilt auch, wenn diese noch im selben Jahr erfolgt.

Ebenso zu einem Zufluss der Start-up-Mitarbeiterbeteiligung kommt es bei Tod des Arbeitnehmers oder bei Liquidation des Arbeitgebers.

S. 19 Sowohl der geldwerte Vorteil bei Gewährung als auch allfällige Wertsteigerungen einer Start-up-Mitarbeiterbeteiligung gelten als Einkünfte aus unselbständiger Arbeit gemäß Art 15 OECD-MA, solange der Arbeitnehmer nicht frei über die Beteiligung verfügen kann (siehe OECD-Musterkommentar zu Art 15, Rz 12.2). Aufgrund des Kausalitätsprinzips sind die Einkünfte in jenem Staat zu besteuern, in dem der Arbeitnehmer die der Vergütung zugrundeliegende Tätigkeit ab Gewährung ausübt. Dies gilt unabhängig davon, ob der Arbeitnehmer im Zeitpunkt des Zuflusses noch in diesem Staat tätig ist.

Wird der Arbeitnehmer zwischen Gewährung der Start-up-Mitarbeiterbeteiligung und freier Verfügbarkeit über die Beteiligung in verschiedenen Staaten tätig, sind die Einkünfte nach den in diesem Zeitraum geleisteten Arbeitstagen aufzuteilen. Folglich führt allein der Wegzug des Arbeitnehmers oder die Verlegung des Arbeitsorts ins Ausland dem Grunde nach zu keiner Einschränkung des österreichischen Besteuerungsrechts.

Um die Erhebung der Steuer in jenen Fällen sicherzustellen, in denen der Arbeitgeber ins Ausland verzieht, kommt es zu einem Zufluss, wenn der Arbeitgeber seine ertragsteuerlichen Pflichten nicht mehr wahrnimmt (§ 76 bis § 79 EStG, § 84 und § 87 EStG). Kein Zufluss findet hingegen statt, wenn den Verpflichtungen weiterhin freiwillig nachgekommen wird (Lohnsteuerabzug durch den ausländischen Arbeitgeber, etc). Sobald der Arbeitnehmer frei über die Start-up-Mitarbeiterbeteiligung verfügen kann, weil die Vinkulierung aufgehoben wird, liegt jedoch ein Zufluss vor.

Besteuerung (§ 67a Abs 4 EStG)

Bei Veräußerung der Beteiligung ist der Veräußerungserlös als Bemessungsgrundlage heranzuziehen. Sofern in den Folgejahren der Veräußerung eine Anpassung des Veräußerungserlöses erfolgt (zB im Rahmen einer Earn-out-Klausel), ist diese Anpassung als rückwirkendes Ereignis gemäß § 295a BAO im Jahr der Veräußerung zu berücksichtigen.

Wenn ein anderer Zuflusstatbestand verwirklicht wird, ist auf den gemeinen Wert der Start-up-Mitarbeiterbeteiligung im Zuflusszeitpunkt abzustellen, der in weiterer Folge die steuerlichen Anschaffungskosten darstellt. Zahlungen, die bis zur Höhe des Nennwerts der Anteile geleistet wurden, sind vom geldwerten Vorteil abzuziehen. Die weitere Besteuerung der Beteiligung erfolgt nach den allgemeinen Grundsätzen des § 27 EStG.

Der geldwerte Vorteil aus der Start-up-Mitarbeiterbeteiligung stellt einen sonstigen Bezug dar. Dabei ist für 75 % der Bemessungsgrundlage ein fester Steuersatz von 27,5 % anzuwenden (dies bildet die seit der Abgabe der Anteile eingetretene „Wertsteigerungskomponente“ ab). Die verbleibenden 25 % des geldwerten Vorteils sind als sonstiger Bezug gemäß § 67 Abs 10 EStG mit dem beim Arbeitnehmer anzuwendenden Tarifsteuersatz (§ 33 EStG) zu versteuern. Sind die Behaltefristen nicht erfüllt und ist der feste Satz daher nicht anwendbar, ist der gesamte geldwerte Vorteil als sonstiger Bezug gemäß § 67 Abs 10 EStG mit dem beim Arbeitnehmer anzuwendenden Tarifsteuersatz (§ 33 EStG) zu versteuern.

Die Anwendung des festen Satzes ist nur möglich, wenn das Dienstverhältnis zumindest zwei Jahre angedauert hat und seit der erstmaligen Abgabe von Start-up-Mitarbeiterbeteiligungen an den jeweiligen Arbeitnehmer drei Jahre vergangen sind. Die Frist läuft vom Zeitpunkt der erstmaligen Abgabe einer Start-up-Mitarbeiterbeteiligung, sodass auch in Fällen, in denen Anteile sukzessive zugewendet werden, eine einheitliche steuerliche Behandlung der gesamten Start-up-Mitarbeiterbeteiligung stattfindet. In derartigen Fällen genügt es für alle Anteile, wenn die Frist hinsichtlich der ersten gewährten Tranche erfüllt ist.

Wird der Zufluss durch die Beendigung des Dienstverhältnisses verursacht, ist nur auf das zwei Jahre andauernde Dienstverhältnis abzustellen, der Zeitpunkt der erstmaligen Abgabe S. 20 ist diesfalls nicht relevant. Bei Tod des Arbeitnehmers kommt jedenfalls der feste Satz zur Anwendung, auch wenn die dreijährige Behaltefrist nicht erfüllt wird und das Dienstverhältnis nicht mindestens zwei Jahre gedauert hat.

Ist vom Arbeitgeber kein Lohnsteuerabzug vorzunehmen, weil der geldwerte Vorteil erst nach Beendigung des Dienstverhältnisses zufließt (siehe Rz 1125n LStR), hat die Besteuerung im Rahmen der (Arbeitnehmer-)Veranlagung zu erfolgen, indem der Arbeitnehmer den geldwerten Vorteil zu erklären hat (Beilage L1i). Das ist der Fall, wenn der ehemalige Arbeitnehmer die Anteile veräußert oder ein anderer Zuflusstatbestand nach Beendigung des Dienstverhältnisses verwirklicht wird. Erfolgt die Besteuerung nicht im Wege des Lohnsteuerabzugs, liegt im Jahr des Zuflusses der Pflichtveranlagungstatbestand des § 41 Abs 1 Z 17 EStG vor (siehe Rz 909 LStR).

Gewinnausschüttungen

Gewinnausschüttungen stellen beim Arbeitnehmer Einkünfte aus Kapitalvermögen dar und unterliegen entsprechend dem Kapitalertragsteuerabzug. Gewinnausschüttungen gelten jedoch als lohnsteuerpflichtige Bezüge iSd § 67 Abs 10 EStG, soweit sie den Anspruch übersteigen, der sich aus dem quotenmäßigen Anteil am Kapital ergeben würde (alineare Gewinnausschüttungen). Sofern alineare Gewinnausschüttungen nachweislich aufgrund anderer wirtschaftlicher Gründe (zB umgründungssteuerrechtliche Begleitmaßnahmen) erfolgen, ist dies jedoch unschädlich.

Sozialversicherung

Die sozialversicherungsrechtliche Behandlung der Start-up-Mitarbeiterbeteiligung gemäß § 50a ASVG kann - insbesondere in Fällen der Beendigung des Dienstverhältnisses - von den steuerrechtlichen Regelungen abweichen. Sozialversicherungsrechtlich gilt die Start-up-Mitarbeiterbeteiligung bei Beendigung des Dienstverhältnisses als Entgelt, die Beitragsgrundlage dafür ist in § 50a Abs 2 ASVG normiert.

Die Sozialversicherungsbeiträge für eine Start-up-Mitarbeiterbeteiligung nach § 50a ASVG sind immer vom laufenden Arbeitslohn abzuziehen, unabhängig davon, ob ein Zufluss für die Start-up-Mitarbeiterbeteiligung erfolgt ist oder die Versteuerung erst zu einem späteren Zeitpunkt erfolgt. Es hat keine Aufteilung der Sozialversicherungsbeiträge auf die laufend und die festversteuerten Bezüge nach § 67a EStG zu erfolgen.

Besteuerung bestimmter Zulagen und Zuschläge - § 68 EStG

Angemessenheit von Schmutzzulagen (Rz 1133 LStR)

Hinweis: Im Begutachtungsentwurf zum LStR-Wartungserlass 2024 waren in der Rz 1133 noch Ausführungen zur Beurteilung der Angemessenheit von Schmutzzulagen enthalten. Diese sind im endgültigen LStR-Wartungserlass 2024 nunmehr nicht übernommen worden. Zu dieser Thematik sind sowohl eine Amts- als auch eine Parteirevision beim Verwaltungsgerichtshof anhängig. Es bleibt daher abzuwarten, ob durch die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes Klarheit hinsichtlich der Beurteilung der Angemessenheit von Schmutzzulagen geschaffen wird.

Lohnkonto - § 76 EStG (Rz 1185, 1185a LStR)

Folgende Unterlagen sind unter anderem im Original bzw in zulässiger elektronischer Form (§ 131 Abs 3 BAO) beim Lohnkonto aufzubewahren:

• Erklärung zur Berücksichtigung eines steuerfreien Zuschusses für Kinderbetreuungskosten (Formular L 35) sowie belegmäßiger Nachweis über die Kosten der Kinderbetreuung;

• bei pauschalen Kostenersätzen für das Aufladen eines arbeitgebereigenen Elektroautos ein Nachweis, dass beim Aufladen durch den Arbeitnehmer an einer nicht öffentlichen Ladestation die Zuordnung der Lademenge zu diesem Kraftfahrzeug nicht sichergestellt werden kann;

• S. 21 Nachweis der Gewährung des Gehaltsvorschusses oder Arbeitgeberdarlehens sowie des maßgeblichen Referenzzinssatzes für die gesamte Laufzeit des Darlehens;

• Erklärung des Arbeitnehmers der Option zur Start-up-Mitarbeiterbeteiligung.

Für Arbeitnehmer, die ausschließlich steuerfreie pauschale Reiseaufwandsentschädigungen gemäß § 3 Abs 1 Z 16c EStG erhalten, kann die Führung eines Lohnkontos entfallen, sofern die erforderlichen Daten aus anderen Aufzeichnungen hervorgehen.

Lohnzettel - § 84 EStG

Lohnzettel mit abweichendem Übermittlungsstichtag (Rz 1221c LStR)

Durch die Zuordnung gewisser Zahlungen - wie zB der Nachzahlung von Pensionen, über deren Bezug bescheidmäßig abgesprochen wird - zum Anspruchs- statt zum Zuflusszeitpunkt, werden Lohnzettel erstellt, die sich auf länger zurückliegende Kalenderjahre auswirken. Derartige Zahlungen bzw Rückzahlungen betreffende Lohnzettel sind bis zum Ende jenes Kalendermonats zu übermitteln, das dem Quartal der Zahlung oder Rückzahlung folgt. Der abweichende Übermittlungsstichtag gilt für Zahlungen und Rückzahlungen, die ab 1.1.2024 geleistet werden.

Adresse des Arbeitnehmers am Lohnzettel (Rz 1224 LStR)

Im Lohnzettel ist die tatsächliche (gegebenenfalls ausländische) Wohnsitzadresse des Arbeitnehmers anzugeben, nicht jedoch die Adresse des Arbeitgebers oder der vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellten Schlafstelle.

Lohnzettelausstellung als rückwirkendes Ereignis (Rz 1233c LStR)

Nachträglich übermittelte oder berichtigte Lohnzettel sowie in Folge einer Lohnsteuerprüfung erstellte Lohnzettel stellen ein rückwirkendes Ereignis iSd § 295a BAO dar.

Mitarbeiterprämie - § 124b Z 447 EStG (Rz 1403a bis 1403d LStR)

Gewährt der Arbeitgeber im Kalenderjahr 2024 aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift gemäß § 68 Abs 5 Z 5 oder 6 EStG seinen Arbeitnehmern als Zulage oder Bonuszahlung eine Mitarbeiterprämie, ist diese bis zu 3.000 € pro Arbeitnehmer steuerfrei.

Die Mitarbeiterprämie muss im vollen Umfang aufgrund einer kollektivvertraglichen oder betrieblichen Vereinbarung, die aufgrund besonderer kollektivvertraglicher Ermächtigung abgeschlossen worden ist, ausbezahlt werden.

Bei Fehlen eines kollektivvertragsfähigen Vertragsteils auf Arbeitgeberseite, kann die Zahlung auch aufgrund einer Betriebsvereinbarung erfolgen. Kann keine Betriebsvereinbarung abgeschlossen werden, weil im Betrieb kein Betriebsrat gebildet ist, kann die Zahlung aufgrund einer entsprechenden kollektivvertraglichen Ermächtigung und einer vertraglichen Vereinbarung des Arbeitgebers für alle Arbeitnehmer erfolgen, in welcher sich der Arbeitgeber gegenüber allen seinen Mitarbeitern zur Zahlung verpflichtet. Es ist nicht notwendig, Einzelvereinbarungen mit allen Arbeitnehmern abzuschließen, jedoch zulässig. Der nachweisliche Verzicht einzelner Arbeitnehmer ist unschädlich, wenn eine Vereinbarung für alle Arbeitnehmer vorliegt, wonach die Mitarbeiterprämie allen Arbeitnehmern zusteht.

Liegt ein kollektivvertragsfähiger Vertragspartner auf Arbeitgeberseite vor (vgl § 4 Abs 1 ArbVG) und existiert dennoch kein Kollektivvertrag, kann keine steuerfreie Mitarbeiterprämie ausbezahlt werden. Wird in einem Kollektivvertrag für 2024 die Bezeichnung Teuerungsprämie statt Mitarbeiterprämie verwendet, ist dies - bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen - für die Steuerbefreiung nicht schädlich.

Ist im Kollektivvertrag des Beschäftigerbetriebs eine Mitarbeiterprämie vereinbart, kann diese auch im Fall der Arbeitskräfteüberlassung steuerfrei gewährt werden, und zwar auch dann, wenn im Kollektivvertrag des Überlasserbetriebs keine Mitarbeiterprämie vorgesehen ist.

S. 22 Bei Mischbetrieben (mit und ohne Kollektivvertrag) kann nur jenen Arbeitnehmern, für die der Kollektivvertrag mit Mitarbeiterprämie zur Anwendung gelangt, eine steuerfreie Mitarbeiterprämie gewährt werden (den anderen nicht). Dies gilt sinngemäß bei Kollektivverträgen mit und ohne Mitarbeiterprämie.

Die Mitarbeiterprämie muss eine zusätzliche Zahlung sein, dh eine Zahlung, die üblicherweise bisher nicht gewährt worden ist. Als zusätzliche Zahlung gilt auch eine befristete Mitarbeiterprämie, die anstelle einer Lohnerhöhung aufgrund einer nach dieser Regelung maßgeblichen lohngestaltenden Vorschrift gewährt wird. Demnach sind Mitarbeiterprämien auch dann steuerfrei, wenn diese eine für 2024 vereinbarte niedrigere Lohnerhöhung ersetzen, auch wenn die Prämien für die Berechnung der zukünftigen kollektivvertraglichen Mindestgehälter herangezogen wird. Wird zB für das Kalenderjahr 2024 kollektivvertraglich vorgesehen, dass als Interessensausgleich für eine geringere Erhöhung der Ist-Monatslöhne eine Mitarbeiterprämie gezahlt wird, dann ist dies - wenn es sich dabei nicht um bereits bezahlte Löhne handelt - bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen nicht schädlich für die Steuerbefreiung.

Zahlungen aufgrund von Leistungsvereinbarungen, regelmäßig wiederkehrende Bonuszahlungen oder außerordentliche Gehaltserhöhungen, können hingegen nicht als Mitarbeiterprämie steuerfrei behandelt werden, da es sich dabei nicht um zusätzliche Zahlungen handelt. Wird eine Gewinnbeteiligung gemäß § 3 Abs 1 Z 35 EStG oder eine andere Prämie reduziert und stattdessen eine Mitarbeiterprämie gewährt, handelt es sich auch nicht um eine zusätzliche Zahlung. Im Kalenderjahr 2020 und für 2021 gewährte steuerfreie Corona-Prämien sowie 2022 und 2023 gewährte steuerfreie Teuerungsprämien stellen keine Zahlungen dar, die bisher üblicherweise gewährt wurden.

Die Auszahlung der Mitarbeiterprämie kann einmalig oder in mehreren Teilbeträgen bzw monatlich gemeinsam mit den laufenden Bezügen erfolgen. Im Anwendungsbereich des § 77 Abs 5 EStG ist bis 15.2.2025 eine Auszahlung steuerfrei möglich. Die Zahlungen erhöhen nicht das Jahressechstel gemäß § 67 Abs 2 EStG und werden nicht auf das Jahressechstel angerechnet.

Das Ausmaß der Arbeitszeit (Vollzeit, Teilzeit, geringfügig) hat auf die maximale Höhe der Steuerbefreiung keine Auswirkung. Die Mitarbeiterprämie ist allen Arbeitnehmern (zB zu einem bestimmten Stichtag) zu gewähren, da eine Gruppenbildung gesetzlich nicht vorgesehen ist. Eine sachliche Differenzierung hinsichtlich der Höhe der Prämie ist jedoch zulässig (zB nach dem Beschäftigungsausmaß, unterjährigem Ein- bzw Austritt). Der Anspruch an die sachliche Differenzierung ist dabei stets der gleiche, unabhängig davon, ob die Regelung der Mitarbeiterprämie im Kollektivvertrag, im Rahmen einer Betriebsvereinbarung oder durch vertragliche Vereinbarung für alle Arbeitnehmer erfolgt. Die herangezogenen Kriterien sind dabei objektiv nachvollziehbar darzustellen.

Die Auszahlung kann auch an Arbeitnehmer ohne laufenden Entgeltanspruch erfolgen (zB langer Krankenstand, Karenz).

Erhält der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber im Kalenderjahr 2024 sowohl eine Mitarbeiterprämie als auch eine Gewinnbeteiligung gemäß § 3 Abs 1 Z 35 EStG, sind diese zusammen nur bis maximal 3.000 € pro Jahr steuerfrei. Zulagen und Bonuszahlungen, die nicht von der Steuerbefreiung umfasst sind oder 3.000 € übersteigen, sind als laufender Bezug nach dem Tarif zu versteuern. Die Mitarbeiterprämie ist auch von der Sozialversicherung sowie von der Kommunalsteuer und dem (Zuschlag zum) Dienstgeberbeitrag befreit.

Die Mitarbeiterprämie ist am Lohnkonto und am Lohnzettel auszuweisen. Dies gilt auch, wenn die Mitarbeiterprämie in Form von Gutscheinen oder geldwerten Vorteilen gewährt wird.