Besitzen Sie diesen Inhalt bereits,
melden Sie sich an.
oder schalten Sie Ihr Produkt zur digitalen Nutzung frei.
Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung als Werbungskosten bei Gebäudevermietung
Voraussetzungen für eine außergewöhnliche technische Abnutzung
Nach Ansicht des BFH können Absetzungen für außergewöhnliche Abnutzung aus wirtschaftlichen Gründen Werbungskosten bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung darstellen, wenn sich nach Kündigung des Mietverhältnisses herausstellt, dass das auf spezielle Bedürfnisse des Mieters ausgerichtete Gebäude nicht mehr oder nur noch eingeschränkt nutzbar ist und auch durch eine Veräußerung nicht mehr sinnvoll verwendet werden kann.
1. Sachverhalt
Ein Steuerpflichtiger erzielte bis November 2001 Einkünfte aus der Vermietung eines Grundstücks an einen Lebensmittelkonzern. Im September 2000 kündigte der Mieter den Mietvertrag mit Wirkung zum , um den Standort des Lebensmittelmarktes aufzugeben. Der Steuerpflichtige bemühte sich vergeblich um Vermietungsalternativen. Auch eine geplante Verwendung der Gebäude durch den Mieter als Getränkemarkt scheiterte. Schließlich veräußerte er das Grundstück am . Der Erwerber errichtete darauf nach Abriss des Gebäudes (2002) ein Geschäftshaus.
Der Steuerpflichtige machte für das Jahr 2001 bei seinen Einkünften aus der Vermietung des Lebensmittelmarktes Absetzungen für außergewöhnliche wirtschaftliche Abnutzung (AfaA) geltend, deren Berücksichtigung das Finanzamt versagte. Das Finanzgericht bejahte hingegen die Abziehbarkeit einer AfaA mangels wirtschaftlicher Nutzbarkeit des Gebäudes. Der Lebensmittelmarkt sei speziell auf die Bedürfnisse eines bestimmten Mieterkreises ausgerichtet und nach der Kündigung durch den Mieter nicht mehr weiter vermietbar gewesen. Das die AfaA begründende Ereignis sei durch die Nutzung veranlasst und der Verkaufsentschluss erst gefasst worden, als sich die Unvermietbarkeit herauskristallisiert habe.
2. Ansicht des Bundesfinanzhofs
2.1 Allgemeiner Werbungskostenbegriff
Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung. Sie sind bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie bei ihr erwachsen, d. h. durch die sie veranlasst sind. Werbungskosten sind nach auch Absetzungen für Abnutzung (AfA), wozu auch AfaA gehören.
2.2. Voraussetzungen für eine außergewöhnliche wirtschaftliche Abnutzung
Ein bestehendes Wirtschaftsgut (hier: Gebäude) ist wirtschaftlich außergewöhnlich abgenutzt, wenn seine Nutzungsmöglichkeit durch Einwirken im Zusammenhang mit seiner S. S 367steuerbaren Nutzung eingeschränkt wird, z. B. wenn bei Beendigung eines Mietverhältnisses erkennbar wird, dass das Gebäude wegen einer auf den bisherigen Mieter ausgerichteten Gestaltung nur eingeschränkt an Dritte vermietbar ist. Der objektive Zusammenhang, in dem die eingeschränkte Nutzungsmöglichkeit mit der Vermietungstätigkeit steht, darf aber nicht durch eine Verknüpfung mit der nicht einkommensteuerbaren Grundstücksveräußerung überlagert werden, z. B. wenn der Steuerpflichtige sein Gebäude zwar selbst nicht mehr nutzen kann, es mit einer Veräußerung aber noch sinnvoll verwendet. Ob dies der Fall ist, beurteilt sich in erster Linie nach den jeweiligen Umständen des Einzelfalls. Dafür kann z. B. sprechen, wenn der Steuerpflichtige mit dem Grundstückskaufpreis nicht nur eine Gegenleistung für Grund und Boden, sondern auch für das aufstehende Gebäude erlangt; dagegen, wenn auch der Käufer keine Nutzungsmöglichkeit sieht, das Gebäude in Abbruchsabsicht erwirbt und nach dem Erwerb abreißt.
Dem Steuerpflichtigen war nach Ausspruch der Kündigung seitens des Mieters eine Neuvermietung des auf den Mieter ausgerichteten Gebäudes auch zu deutlich ungünstigeren Konditionen und zu anderen Zwecken als bisher trotz erheblicher Bemühungen nicht mehr möglich. Daher ist eine AfaA wegen Fortfalls der Verwendungsmöglichkeit gerechtfertigt und beruht auf der bisherigen Vermietungstätigkeit.
2.3. Überlagerung Nutzung - Veräußerung
Auch eine Überlagerung der in der bisherigen Nutzung gründenden AfaA durch die anschließende Veräußerung des Grundstücks ist zu verneinen. Zum einen entsprach der Kaufpreis im Wesentlichen allein dem Wert des (unbebauten) Grundstücks. Zum anderen wurde der Verkaufsentschluss erst zu einem Zeitpunkt gefasst, als sich die Unvermietbarkeit des Grundstücks bereits eindeutig herausgestellt hatte. Darüber hinaus hatte der Erwerber das Marktgebäude sofort abgerissen.
2.4. Relevanter Berücksichtigungszeitpunkt
Die AfaA war im Jahr 2001 als dem Jahr zu berücksichtigen, in dem die Voraussetzungen, (hier: fehlende Möglichkeit der Weitervermietung) eingetreten sind. Dies war nicht das Jahr der Kündigung (2000); denn erst 2001 stellte sich nach Scheitern von Verhandlungen mit dem Mieter über eine eventuelle Nutzung des Gebäudes als Getränkemarkt sowie weiteren Vermietungsbemühungen und dem schließlich im November erfolgten Verkauf die Einschränkung der Nutzungsmöglichkeiten heraus. Dies war aber auch nicht das Jahr des Abrisses des Gebäudes. Zwar war das Gebäude im Jahr 2002 abgerissen worden, aber nicht vom Steuerpflichtigen, sondern vom Erwerber.
3. Rechtssituation in Österreich
Nach § 8 Abs. 4 EStG 1988 sind Absetzungen für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzungen zulässig, womit hinsichtlich Letzterer u. a. einer Einschränkung der Nutzungsmöglichkeit Rechnung getragen wird. Sie ist auch im außerbetrieblichen Bereich anwendbar.
Bei einer außergewöhnlichen wirtschaftlichen Abnutzung wird die wirtschaftliche Nutzbarkeit eines Gegenstands durch außergewöhnliche Umstände verändert. Die geltend S. S 368gemachten wirtschaftlichen Gründe müssen geeignet sind, die voraussichtliche Nutzungsdauer zu kürzen. Eine bloße Wertminderung, die die Nutzung des Gegenstands nicht beeinflusst, ist keine außergewöhnliche wirtschaftliche Abnutzung, sondern kann lediglich - sofern nach der Gewinnermittlungsart zulässig - zu einer Teilwertabschreibung führen.
Bei Gebäuden ist die AfaA in solchen Fällen zulässig, in denen ein Gebäude technisch oder wirtschaftlich unbenützbar geworden ist. Als "wirtschaftliche Abbruchreife" kommt diesbezüglich etwa die Unvertretbarkeit einer Sanierung aufgrund zu hoher Kosten in Betracht. Mit der Abkehr von der "Opfertheorie" hat sich der VwGH dieser Sichtweise insoweit für Fälle angeschlossen, in denen ein im Besitz des Steuerpflichtigen stehendes Gebäude abgerissen wird: Die Abbruchskosten erhöhen diesfalls die Herstellungskosten des Neubaus nicht, sondern sind sofort absetzbare Betriebsausgaben.
Geht man - so wie im vom BFH entschiedenen Fall - davon aus, dass ein Gebäude derart auf spezielle Erfordernisse des (ehemaligen) Mieters zugeschnitten ist und eine andere Verwendung de facto nicht möglich ist, so können der Wegfall des bisherigen Mieters und der Umstand, dass eine Neuvermietung im bestehenden Zustand nicht möglich ist, auch nach österreichischer Rechtsauffassung die Vornahme einer außergewöhnlichen wirtschaftlichen Abnutzung rechtfertigen. Allerdings darf die AfaA nicht dazu führen, dass Wertänderungen, welche die private Sphäre betreffen und somit jedenfalls steuerlich unbeachtlich sind, im Wege der AfaA steuerwirksam werden.