aa) Gewinnermittlung bei den betrieblichen Einkunftsarten.

14 Das österr. Steuerrecht kennt als Gewinnermittlungsarten grds. die Bilanzierung und die Einnahmen-Ausgabenrechnung gem. § 4 Abs. 3 öEStG. Bei der Einnahmen-Ausgabenrechnung werden Einnahmen erst mit dem Zufluss und Betriebsausgaben erst mit der Verausgabung berücksichtigt. Allerdings wird der Kauf von Anlagevermögen nicht im Jahr der Anschaffung, sondern in Form von Abschreibungen gewinnmindernd angesetzt. Diese Gewinnermittlungsart kann nur gewählt werden, wenn gewisse Umsatz- bzw. Einheitswertgrenzen nicht überschritten sind. Das Überschreiten dieser Grenzen führt nämlich zur Buchführungspflicht, womit auch die Bilanzierung verpflichtend wird. Die Buchführungsgrenzen des § 125 BAO betragen bei einem Betrieb € 400 000,– Umsatz und müssen jeweils in zwei aufeinanderfolgenden Kj. überschritten werden. Das Überschreiten der € 400 000,– Umsatzgrenze in zwei Folgejahren führt bei Unternehmern auch zur unternehmensrechtl. Verpflichtung zur Bilanzierung (§ 189 UGB). Daneben ergibt sich eine unternehmensrechtl. Verpflichtung bereits bei einem einmaligen Überschreiten von Umsätzen von € 600 000,–. Bei einem land- und forstwirtschaftl. Betrieb löst zusätzlich ein Einheitswert von mehr als € 150 000,– eine steuerl. Buchführungspflicht aus. Für Stpfl. mit freiberufl. Einkünften gelten diese Grenzen nicht. Diese bilanzieren nur, wenn sie freiwillig Bücher führen. Steuerpflichtige, die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 öEStG ermitteln (Einnahmen-Ausgaben-Rechner) und die Einkünfte aus selbständiger Arbeit oder aus Gewerbebetrieb erzielen, können ihre Betriebsausgaben mit einem Durchschnittssatz ermitteln (§ 17 öEStG), wenn ihre Umsätze im vorangegangenen Wj. nicht mehr als € 220 000,– betragen haben. Für land- und forstwirtschaftl. Betriebe und bestimmte Branchen (zB Gaststätten- und Beherbergungswesen, Lebensmitteleinzel- und Gemischtwarenhandel, Drogisten), die gewisse Einheitswert- und Umsatzgrenzen nicht überschreiten, wurde im Verordnungsweg die Möglichkeit der Best. nach Durchschnittssätzen geschaffen, sofern diese Stpfl. weder freiwillig noch verpflichtend Bücher führen.

15 Kommt es zu keiner (pauschalierten) Einnahmen-Ausgaben-Rechnung, wird der Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt (Bilanzierung). Der Gewinn ergibt sich aus der Gegenüberstellung des Betriebsvermögens (Reinvermögen) am Schluss des Wj. und des Betriebsvermögens am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres. Entnahmen und Einlagen des Stpfl. in seinen Betrieb sind für die Ermittlung des Gewinns unbeachtlich. Das öEStG kennt einerseits die Gewinnermittlungsart nach § 4 Abs. 1 öEStG, andererseits die Gewinnermittlungsart nach § 5 öEStG. § 5 öEStG kommt bei gewerbl. Einkünften von Stpfl., die unternehmensrechtlich zur Rechnungslegung verpflichtet sind, verpflichtend zur Anwendung. Bei der Gewinnermittlung nach § 5 öEStG sind die Grundsätze der Bilanzierung, die für die Unternehmensbilanz zu beachten sind, auch für steuerl. Zwecke anzuwenden („Maßgeblichkeitsprinzip“). Dies gilt auch, wenn der Ausübung eines unternehmensrechtl. Wahlrechts keine zwingende steuerl. Regel entgegensteht – diesfalls ist der gewählte unternehmensrechtl. Ansatz für das Steuerrecht maßgeblich. Das Maßgeblichkeitsprinzip kommt allerdings nicht zur Anwendung, wenn dem zwingende steuerl. Vorschriften entgegenstehen. Abweichungen von der unternehmensrechtl. Gewinnermittlung aufgrund steuerl. Vorschriften werden durch eine „Mehr-Weniger-Rechnung“ in der Steuererklärung kenntlich gemacht. Hingegen sind bei der Bilanzierung nach § 4 Abs. 1 öEStG ausschließl. die steuerl. Vorschriften anzuwenden.

16 Der Unterschied der Gewinnermittlungsarten des § 4 Abs. 1 und des § 5 öEStG ist erstens für den Umfang des Betriebsvermögens von Bedeutung. Nur der § 5-Gewinnermittler darf gewillkürtes Betriebsvermögen bilden. Dazu zählen solche Wirtschaftsgüter, die weder dem Betrieb noch den privaten Bedürfnissen des Stpfl. unmittelbar dienen, die der Stpfl. aber zum Betriebsvermögen erklärt hat. Ein weiterer Unterschied besteht in der Bewertung. Der § 5-Ermittler muss als Ersteller einer Unternehmensbilanz für Zwecke der Bewertung auch die Vorschriften des Unternehmensrechtes beachten, woraus sich eine Einengung steuerl. Wahlmöglichkeiten ergibt. So muss der § 5-Gewinnermittler in der Unternehmensbilanz zwingend gewisse Rückstellungen und Rechnungsabgrenzungsposten bilden, die aufgrund des Maßgeblichkeitsprinzips in die steuerl. Gewinnermittlung übernommen werden. Dem § 4 Abs. 1 Gewinnermittler steht idR ein Wahlrecht auf Bildung zu. Außerdem sind bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 öEStG Gewinne oder Verluste aus der Veräußerung oder Entnahme und sonstige Wertänderungen von Grund und Boden, der zum Anlagevermögen gehört, nicht zu berücksichtigen. Veräußerungsgewinne und -verluste von Grund und Boden sind innerhalb der Spekulationsfrist (idR zehn Jahre) jedoch als Spekulationseinkünfte zu erfassen.

17 Als Betriebsausgabe kommt bei den Gewinnermittlungsarten nach den §§ 4 Abs. 1 und 5 öEStG auch die Berücksichtigung von Wertschwankungen als Teilwertabschreibung in Betracht. Daneben können auch planmäßige Abschreibungen für abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens berücksichtigt werden. Nach § 7 öEStG ist (neben der Substanzabschreibung) die einzig zulässige Abschreibungsart für laufende Abnutzung die lineare Abschreibung. In der Unternehmensbilanz ist jedoch jede Art von planmäßiger Abschreibung (zB progressive oder degressive Abschreibung) zulässig. Die Abschreibungsdauer bemisst sich nach der betriebsgewöhnl. Nutzungsdauer, die im Einzelfall nachgewiesen werden muss. In § 8 öEStG sind für bestimmte Verwendungszwecke bestimmte jährl. Abschreibungssätze vorgesehen, die ohne Nachweis der Nutzungsdauer angewendet werden können: 3 vH für Gebäude, soweit diese unmittelbar der Betriebsausübung eines Land- und Forstwirtes oder eines Gewerbetreibenden dienen; 2,5 vH, soweit diese unmittelbar dem Betrieb des Bank- und Versicherungswesens oder ähnl. Dienstleistungen dienen; dienen diese Gebäude dem Kundenverkehr, ist wiederum ein Satz von 3 vH zulässig. Dienen die Gebäude anderen betriebl. Zwecken, ist ein Satz von 2 vH zulässig. Ein höherer Abschreibungssatz bedarf des Nachweises des rascheren Wertverzehrs. Bei PKWs ist stets eine Nutzungsdauer von mind. acht Jahren zu Grunde zu legen. Ein derivativer Firmenwert ist über 15 Jahre verteilt abzuschreiben.

17a Für ungebrauchte, körperl. Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die in den Kj. 2009 und 2010 angeschafft oder hergestellt werden, kann eine vorzeitige Abschreibung iHv. 30 vH im Jahr der Anschaffung oder Herstellung in Anspruch genommen werden. Dies gilt nicht für Gebäude, PKWs, geringwertige Wirtschaftsgüter iSd. § 13 EStG sowie von beherrschenden Unternehmen erworbene Wirtschaftsgüter. Die Geltendmachung einer vorzeitigen Abschreibung für in 2009 und 2010 anfallende Teilherstellungs- und Teilanschaffungskosten ist zulässig; die Herstellung oder Anschaffung muss aber nach dem 31.12.2008 begonnen worden sein. Die 30%ige Abschreibung ersetzt im ersten Jahr die laufende Abschreibung. In den Folgejahren ist die gewöhnl. lineare Abschreibung vorzunehmen. Die Inanspruchnahme der vorzeitigen Abschreibung führt dazu, dass am Ende der Laufzeit entspr. weniger Abschreibungsvolumen zur Verfügung steht. Bei § 5-Ermittlern ist zur Geltendmachung die Bildung einer unversteuerten Rücklage in der Unternehmensbilanz erforderlich.

18 Nichtabzugsfähig sind gem. § 20 öEStG Aufwendungen im privaten Bereich. Diese können weder betriebl. veranlasste BA noch außerbetriebl. veranlasste WK sein. Vom Verbot der Abzugsfähigkeit betroffen sind aber nicht nur rein private Aufwendungen für den Haushalt und den Unterhalt der Familie, sondern ebenso Aufwendungen für die Lebensführung, auch wenn diese für die Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Stpfl. erfolgen. Des Weiteren sind Aufwendungen, die zwar betriebl. veranlasst, aber unangemessen hoch sind, insoweit nicht abzugsfähig. Dies gilt nur für bestimmte gesetzl. normierte Aufwendungen, und zwar in Zusammenhang mit PKWs, Flugzeugen, Booten, Teppichen, Tapisserien und Antiquitäten. Die betragsmäßige Grenze der Unangemessenheit wird – obwohl dafür keine gesetzl. Grundlage besteht – in den Erlässen des BMF festgelegt. Für neue PKW wurde die Angemessenheit per VO (BGBl. II 466/2004) mit € 40 000,– (seit 2005) festgelegt.

20 § 11 a öEStG sieht eine Begünstigung für den Eigenkapitalzuwachs für bilanzierende Land- und Forstwirte und Gewerbetreibende vor, soweit es sich um natürliche Personen handelt. Der Eigenkapitalzuwachs kann mit dem halben Durchschnittssteuersatz besteuert werden. Der begünstigte Eigenkapitalzuwachs ist jedoch mit € 100 000,– bzw. bei Mitunternehmeranteilen mit dem aliquoten Teil der € 100 000,– im VZ begrenzt. Der Eigenkapitalzuwachs ergibt sich aus dem Gewinn – ausgenommen Veräußerungs- und Übergangsgewinne – abzgl. Entnahmen. Einlagen können nur dann positiv berücksichtigt werden, wenn sie betriebsnotwendig sind. Führen Entnahmen zu einem späteren Sinken des Eigenkapitalstandes, hat eine Nachversteuerung – bis zu dem in den vorangegangenen sieben Wj. geltend gemachten begünstigten Eigenkapitalzuwachs – mit dem halben Durchschnittssteuersatz zu erfolgen. Wahlweise kann ein nachzuversteuernder Betrag mit einem etwaigen Verlust ausgeglichen werden. Die begünstigte Besteuerung kann 2009 letztmalig in Anspruch genommen werden – wobei die Nachversteuerung bei Entnahmen noch sieben Jahre nachwirkt. Alternativ kann 2009 eine pauschale Nachversteuerung mit 10% vorgenommen werden.