FinStrG | Finanzstrafgesetz, Band 1
6. Aufl. 2024
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§ 14 Rücktritt vom Versuch
Übersicht der Kommentierung
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I. | Kommentar zu § 14 | |||
A. | Aufgeben der Ausführung | |||
B. | Ausschluss des Rücktrittes vom Versuch | |||
1. | Betreten auf frischer Tat | |||
2. | Verfolgungshandlung | |||
3. | Durchführung eines Zollverfahrens | |||
II. | Rechtsprechung zu § 14 | |||
A. | Rechtsprechung zu § 14 Abs 1 | |||
B. | Rechtsprechung zu § 14 Abs 2 | |||
C. | Rechtsprechung zu § 14 Abs 3 | |||
I. Kommentar zu § 14
A. Aufgeben der Ausführung
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Das Gesetz gibt dem Täter, solange das Tatbild noch nicht zur Gänze erfüllt ist, die Chance, durch das Ablassen von der vollständigen Verwirklichung des Tatbildes Straffreiheit zu erlangen. Es handelt sich beim Rücktritt vom Versuch um einen Strafaufhebungsgrund, da zu diesem Zeitpunkt bereits alle Voraussetzungen für die Verhängung einer Strafe gegeben sind.
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Welche Schritte der Täter zur Aufgabe der Ausführung der Tat setzen muss, hängt davon ab, wie weit der Versuch sich bereits der Deliktsvollendung genähert hat. § 14 Abs 1 FinStrG (§ 16 Abs 1 StGB) unterscheidet zwischen beendetem und nicht beendetem Versuch. Beendet ist der Versuch dann, wenn der Täter von sich aus alles getan hat, um den verpönten Erfolg herbeizuführen und nur mehr auf dessen Eintritt zu warten braucht ( [R 14(1)/10]). Müsste der Täter aber noch weitere Handlungen setzen, um den Erfolg eintreten zu lassen, liegt unbeendeter Versuch vor. Die Abgrenzung ist nach hA in subjektiver Betrachtungsweise, also nach der Vorstellung des Täters im Zeitpunkt des Rücktritts vorzunehmen (Fuchs/Zerbes, AT I11, 31/12 ff; Kienapfel/Höpfel/Kert, AT16, Rz 24.2; ; aA Bauer/Plöchl in WK2, § 15, 16 Rz 171).
Von dieser Unterscheidung hängen die Anforderungen für die strafbefreiende Wirkung des Rücktritts ab. Im Falle des unbeendeten Versuches genügt es, dass der Täter die noch notwendigen weiteren Schritte unterlässt, die Ausführung also aufgibt. Hat er seine deliktische Tätigkeit bereits abgeschlossen, ist der Erfolg jedoch noch nicht eingetreten, das Tatbild also noch nicht voll verwirklicht (beendeter Versuch), muss er die Vollendung durch aktives Tun, maW einen contrarius actus abwenden ( [R 14(1)/10]) – etwa durch Nachreichung einer Erklärung (vgl ua [R 14(1)/4]; FSRV/0010-W/12 [R 14(1)/5]; s auch – Rücktritt vom Versuch durch Abgabe einer verspäteten – inhaltlich richtigen – Einkommensteuererklärung [R 14(1)/1]). Dabei erlangt er Straffreiheit jedoch nur, wenn der Erfolgseintritt auch tatsächlich verhindert werden konnte. Das Risiko der Erfolgsabwendung liegt daher beim Täter, es ist allerdings durch die objektive Erfolgszurechnung begrenzt (Kienapfel/Höpfel/Kert, AT16, Rz 24.17). Keinen Rücktritt vom beendeten Versuch begründet auch das Unterbleiben der Tatvollendung ohne Zutun des Täters, da der contrarius actus fehlt ( [R 14(1)/9]). Zu den finanzstrafrechtlichen Folgen in Abhängigkeit von der Art der Bescheidzustellung bei Abgabenhinterziehung vgl Rombold (Rücktritt vom Versuch der Abgabenhinterziehung, SWK 2010, 85).
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Sind mehrere Täter iS des § 11 FinStrG an einem Finanzvergehen beteiligt, hat jeder von ihnen auch für die Handlungen der anderen einzustehen. Er kann daher nicht schon dadurch straffrei werden, dass er seinen eigenen Beitrag abbricht. Er muss verhindern, dass die strafbare Handlung durch einen der anderen Beteiligten zu Ende geführt wird (EB StGB); ernstliches Bemühen genügt nicht ( [R 14(1)/6]). Der Rücktritt vom Versuch ist ein persönlicher Strafaufhebungsgrund, der (bei mehreren Beteiligten) nur demjenigen zugutekommt, der vom Versuch zurückgetreten ist (ebenso [R 14(1)/2]; s Brandl/Leitner, ZWF 2019, 248). Andere Beteiligte werden dadurch nicht straffrei, wenn sie nicht ebenfalls persönlich die Voraussetzungen erfüllen. Die Anzeige der Einnahmenverkürzung durch den Buchhalter wirkt nur für diesen, nicht aber auch für den Abgabepflichtigen als Rücktritt vom Versuch. Darum sagt § 14 FinStrG nicht, dass die Tat nicht mehr strafbar, sondern dass der Täter nicht bestraft bzw straffrei wird. Dass die Möglichkeit des Rücktritts damit nicht auf den unmittelbaren Täter beschränkt wird, ergibt sich aus § 11 FinStrG (EB StGB). Auf Grund der quantitativen Akzessorietät sonstiger Beitragstäterschaft (vgl Kommentar zu § 13 Rz 11) kann der Beitragstäter strafbefreiend zurücktreten, wenn er seinen Beitrag rückgängig macht, bevor der unmittelbare Täter ins Versuchsstadium tritt (ebenso [R 14(1)/3]; aA Wieser, Die Wirkung von (Selbst-)Anzeigen des Beitragstäters im Vorbereitungsstadium, ZWF 2021, 160 [161]). Er bleibt aber strafbar, wenn (nur) der unmittelbare Täter von der bereits versuchten Tatausführung strafbefreiend zurücktritt (Fuchs/Zerbes, AT I11, 31/45 ff). Ist der Beitrag eines Beteiligten unabdingbare Voraussetzung für die Tatvollendung, ist strafbefreiender Rücktritt für ihn möglich, wenn er von der weiteren Ausführung (der Leistung seines Beitrags) Abstand nimmt; Einwirken auf weitere Beteiligte zwecks Verhinderung der Ausführung ist unter diesen Umständen entbehrlich (Bauer/Plöchl in WK2, § 15, 16 Rz 166).
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Im Gegensatz zu § 16 StGB verlangt § 14 FinStrG für die strafbefreiende Wirkung des Rücktritts vom Versuch keine Freiwilligkeit (zur Begründung s Lässig in WK2 FinStrG § 14 Rz 3). Die Beweggründe für den Rücktritt sind völlig unerheblich, insbesondere bedarf es keiner Reue. Auch wenn von außen kommende Umstände oder Ereignisse den Täter zu einem Rücktritt veranlassen, ist dieser strafbefreiend, wenn er rechtzeitig erfolgt. So wird in der Praxis insbesondere ein Ergänzungsauftrag (§ 161 Abs 1 BAO) oder ein Bedenkenvorhalt (§ 161 Abs 2 BAO) ein häufiger Grund eines Rücktritts vom Versuch sein. In diesen Fällen kann der Täter durch wahrheitsgemäße Beantwortung der Vorhalte (Ergänzung von unvollständigen Angaben, Beseitigen von Zweifeln, Aufklärung von Angaben) Straffreiheit erwirken. Hat zB die Abgabenbehörde Bedenken wegen der Höhe des erklärten Umsatzes, des Warenwertes usw, und hält sie dies dem Abgabepflichtigen mündlich oder schriftlich vor, woraus dieser entnehmen kann, dass, da die Abgabenbehörde seinen Angaben keinen Glauben schenkt, daher mit einer Entdeckung der unwahren Angaben zu rechnen ist, und stellt der Abgabepflichtige darauf seine ursprünglichen, falschen Angaben richtig, bleibt er straffrei. Abgabenbehördliche Ermittlungen beeinträchtigen daher die Erlangung der Straffreiheit bei Finanzvergehen im Versuchsstadium nicht (EB FinStrGNov 1975; [R 14(3)/23]; Leitner/Brandl/Kert, Finanzstrafrecht4 Rz 364). Anders verhält es sich jedoch, wenn das Amt für Betrugsbekämpfung als Finanzstrafbehörde tätig wird und einen Vorhalt wegen des Verdachts der versuchten Abgabenhinterziehung erlässt.
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Ist der Versuch bereits fehlgeschlagen, kann also der Erfolg nicht mehr eintreten, kommt Rücktritt vom Versuch begrifflich nicht mehr in Betracht (Bauer/Plöchl in WK2, § 15, 16 Rz 157; Seiler in Praxiskommentar StGB, § 16 Rz 12; Twardosz/Lang in Tannert/Kotschnigg/Twardosz, FinStrG, § 14 Rz 12; vgl , ua). Selbst ein contrarius actus vermag dann die Strafbarkeit nicht abzuwenden. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn der Erfolg (etwa zu niedrige Abgabenfestsetzung) gar nicht mehr eintreten kann, weil die Abgabenbehörde die Unrichtigkeit einer Abgabenerklärung bereits erkannt hat, deshalb von dieser abweichen will und dies zur Wahrung des Parteiengehörs (§ 115 Abs 2 BAO) dem Abgabepflichtigen zur vorherigen Äußerung mitteilt (§ 161 Abs 3 BAO; [R 14(1)/7]). Wenn zB der Abgabenbehörde eine Kontrollmitteilung über den Verkauf von Rundholz in Höhe von 10.000 € vorliegt, der Abgabepflichtige in seiner Steuererklärung aber nur einen solchen von 4.000 € erklärt hat, und die Abgabenbehörde daher dem Abgabepflichtigen mitteilt, dass sie deshalb von seiner Steuererklärung abweichen will, kann der Täter die Ausführung nicht mehr aufgeben, weil der Erfolg schon von der Abgabenbehörde abgewendet worden ist. Bei (von der unrichtigen Erklärung) abweichender Festsetzung der Abgabe in zutreffender Höhe ist der Versuch jedenfalls fehlgeschlagen.
Mangels einer § 16 Abs 2 StGB entsprechenden Regelung kommt in derartigen Konstellationen ein (für den Fall, dass der Täter von seinem Scheitern keine Kenntnis hat, grundsätzlich denkbarer) Putativrücktritt nicht in Betracht und tritt keine Straflosigkeit ein (wie hier Lässig in WK2 FinStrG § 14 Rz 6; zweifelnd Leitner/Brandl/Kert, Finanzstrafrecht4 Rz 363; vgl zur Frage, ob im Bereich des StGB Putativrücktritt bei fehlgeschlagenem Versuch möglich ist: Kienapfel/Höpfel/Kert, AT16, Rz 24.21; differenzierend: Bauer/Plöchl in WK2, § 15, 16 Rz 158/1). Eine analoge Anwendung des § 16 Abs 2 StGB für das FinStrG ist abzulehnen (aA Scheil, Dogmatische Probleme aus dem Finanzstrafrecht, JBl 1998, 353 [356 f]).
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Bei Vorbereitungsdelikten (s Kommentar zu § 13 Rz 9), die formell vollendet sind, bevor ein Schaden entstanden ist, gibt es nach der formellen Vollendung keinen strafbefreienden Rücktritt vom Versuch (EB StGB).
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Der Rücktritt von einem so genannten qualifizierten Versuch führt nicht zur gänzlichen Straflosigkeit des Täters. Wurden durch das im Rahmen des versuchten Delikts gesetzte Verhalten bereits alle Tatbestandsmerkmale einer anderen strafbaren Handlung verwirklicht (ist diese im Zeitpunkt des Rücktritts also bereits vollendet), bleibt deren Strafbarkeit durch den Rücktritt unberührt (Kienapfel/Höpfel/Kert, AT16, Rz 24.22; Bauer/Plöchl in WK2, § 15, 16 Rz 153; Seiler/Seiler, FinStrG5, § 14 Rz 4; Twardosz/Lang in Tannert/Kotschnigg/Twardosz, FinStrG, § 14 Rz 11; ). Wird etwa eine Abgabenhinterziehung unter Verletzung einer abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht verwirklicht, tritt die darin enthaltene Strafbarkeit nach § 51 Abs 1 lit a FinStrG zufolge gesetzlich angeordneter Subsidiarität zurück. Im Falle eines strafbefreienden Rücktrittes vom Versuch der Abgabenhinterziehung lebt die Strafbarkeit des vollendeten Finanzvergehens nach § 51 Abs 1 lit a FinStrG wieder auf (Leitner/Brandl/Kert, Finanzstrafrecht4 Rz 386).
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Rücktritt vom Versuch setzt voraus, dass sich das Finanzvergehen noch tatsächlich im Versuchsstadium befindet. Ist das Finanzvergehen bereits vollendet, ist ein Rücktritt ausgeschlossen, doch besteht dann die Möglichkeit einer strafbefreienden Selbstanzeige. Gleiches gilt, wenn der Versuch bereits fehlgeschlagen ist (ebenso Twardosz/Lang in Tannert/Kotschnigg/Twardosz, FinStrG, § 14 Rz 14) oder wenn einem von mehreren Beteiligten die Verhinderung der Ausführung durch die anderen nicht möglich ist ( [R 14(1)/10]). Ein verspäteter Rücktritt vom Versuch stellt aber den Milderungsgrund des Geständnisses oder des Beitrages zur Wahrheitsfindung dar (§ 23 Abs 2 FinStrG iVm § 34 Abs 1 Z 17 StGB).
B. Ausschluss des Rücktrittes vom Versuch
1. Betreten auf frischer Tat
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Ein Rücktritt vom Versuch ist nicht möglich, wenn der Täter auf frischer Tat betreten wird (§ 14 Abs 1 zweiter Satz FinStrG), etwa wenn das Zollorgan die Schmuggelware entdeckt. Gleiches gilt für den Schwarzbrenner, der bei einer Brennkontrolle ertappt wird. In diesen Fällen gibt der Täter die Ausführungshandlung nicht selbst auf, er wird vielmehr von einem Organ daran gehindert. Der Täter hat hier überhaupt keine Wahlmöglichkeit mehr. Der Sachverhalt ist daher ein wesentlich anderer als beim Bedenkenvorhalt, bei dem der Täter noch immer zwischen wahrheitsgemäßer und unrichtiger Beantwortung wählen kann.
2. Verfolgungshandlung
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Wurden von der Finanzstrafbehörde, einem im § 89 Abs 2 FinStrG genannten Organ, der Staatsanwaltschaft, vom Gericht oder vom Bundesfinanzgericht bereits Verfolgungshandlungen gesetzt, ist ab diesem Zeitpunkt ein Rücktritt vom Versuch nicht mehr möglich. Zwar ist Kenntnis der verfolgten Person von der Verfolgungshandlung kein konstitutives Element derselben (vgl die Legaldefinition in § 14 Abs 3 FinStrG). Straffreiheit des Rücktritts vom Versuch ist aber (anders als nach § 29 Abs 3 lit a FinStrG) nur dann ausgeschlossen, wenn (zumindest) einem an der Tat Beteiligten oder einem Hehler (nicht also notwendigerweise dem Rücktrittswilligen selbst) im Zeitpunkt des Rücktritts bekannt ist, dass eine solche Handlung bereits gesetzt wurde (§ 14 Abs 2 lit a FinStrG; [R 14(2)/2]; Twardosz/Lang in Tannert/Kotschnigg/Twardosz, FinStrG, § 14 Rz 19). Ob die Verfolgungshandlung gegen den Rücktrittswilligen selbst oder einen sonst am Finanzvergehen Beteiligten (vgl § 11 FinStrG) gerichtet war, ist unerheblich.
Wenn mehrere, an sich selbständige Finanzvergehen, in einem Fortsetzungszusammenhang stehen, so stellt sich die Frage, ob eine Verfolgungshandlung auch nur gegen einen Teilakt auch auf alle anderen Teilakte wirkt. Die ältere Rsp hat eine solche Wirkung – in Anerkennung des fortgesetzten Delikts – bejaht (weil es sich beim fortgesetzten Delikt um ein einziges Finanzvergehen handelt). Danach schloss § 14 Abs 2 die Straffreiheit schon dann aus, wenn die darin genannten Voraussetzungen auch nur auf einen von mehreren im Fortsetzungszusammenhang stehenden Teilakten zutrafen (ua ). Im Bereich gerichtlicher Strafbarkeit spielt das fortgesetzte Delikt seit der Aufgabe dieser Rechtsfigur durch den OGH (E des verstärkten Senats vom , 13 Os 1/07g [R 1/5]) nunmehr keine Rolle mehr (s Kommentar zu § 1 Rz 30 ff [34]). Damit ist die auf der Rechtsfigur des fortgesetzten Delikts aufgebaute ältere Rsp des OGH obsolet geworden (so Lässig in WK2 FinStrG, § 14 Rz 5). Nur bei Bestehen einer tatbestandlichen Handlungseinheit gilt weiterhin, dass eine Verfolgungshandlung für (zusammengefasste) gleichartige Handlungen wirkt. Tatbestandliche Handlungseinheit liegt zB vor, wenn X an einem Tag von mehreren Schmugglern vorsätzlich Zigarettenstangen erwirbt. Wegen der kurzen zeitlichen Abfolge und der identen Motivationslage begeht er nur eine Abgabenhehlerei nach § 37 Abs 1 FinStrG (s auch das ähnliche Beispiel bei Leitner/Brandl/Kert, Finanzstrafrecht4 Rz 1014). Eine Verfolgungshandlung gegen eine einzelne „selbständige Tat“ iS des § 21 Abs 1 FinStrG wirkt (im Bereich der gerichtlichen Strafbarkeit) aber nur mehr gegen diese und nicht darüber hinaus. Eine solche (einzelne) selbständige Tat (im materiellen Sinn) liegt zB bei Abgabe einer unrichtigen Einkommensteuererklärung für das Jahr 2022 vor.
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Verfolgungshandlungen sind nur solche Akte, die nach ihrer Art und Bedeutung die Absicht des Gerichtes, der Staatsanwaltschaft oder der Finanzstrafbehörde erkennen lassen, den gegen eine bestimmte Person wegen einer bestimmten Tat bestehenden konkreten Verdacht auf eine in den Verfahrensvorschriften vorgesehenen Weise zu prüfen ( [R 14(3)/23]; [R 14(3)/12]; ; ; [R 14(3)/8]). Eine Verfolgungshandlung hat sich nach der Rsp des VwGH zum VStG ferner auf eine bestimmte Tatzeit, den ausreichend konkretisierten Tatort und sämtliche Tatbestandselemente der durch die Tat verletzten Vorschriften zu beziehen (ua mwN). Keine taugliche Verfolgungshandlung liegt vor, wenn aus einer Ladung zur Beschuldigtenvernehmung weder die Abgabenarten noch die Zeiträume in Verbindung mit dem vorgeworfenen Finanzdelikt ersichtlich sind ( [R 14(3)/1]). Die Amtshandlung muss sich gegen eine individuell bestimmte Person richten, die solcherart unverwechselbar, wenn auch nicht unbedingt namentlich bekannt sein muss (vgl zum allgemeinen Strafrecht: Marek in WK2, § 58 Rz 16). Die bloße Bestimmbarkeit reicht dazu nicht aus. So ist eine gegen den „verantwortlichen Vertreter“ einer Gesellschaft gerichtete Beschuldigtenladung keine gegen eine bestimmte Person als Beschuldigten gerichtete Amtshandlung ( 105/66 [R 14(3)/30]). Ebenso wenig kann von einer Verfolgungshandlung gesprochen werden, wenn von der zuständigen Strafverfolgungsbehörde an eine andere Behörde das Ersuchen gestellt wird, den noch unbekannten Täter auszuforschen und seine Rechtfertigung aufzunehmen ( 718/63 [R 14(3)/31]; , 98/16/0038 [R 14(3)/13]). Von einer Verfolgungshandlung kann in diesem Falle erst dann die Rede sein, wenn die ersuchte Behörde den Täter ausgeforscht und daraufhin zur Vernehmung als Beschuldigter vorgeladen hat. Es muss daher, etwa bei einer Prüfung gem § 99 Abs 2 FinStrG einer GmbH, im Prüfungsauftrag (auch) der Geschäftsführer genannt werden (namentlich oder sonst durch unverwechselbare Bezeichnung). In der Stellung eines Amtshilfeersuchens um Vernehmung eines namentlich genannten an der Tat Beteiligten als Beschuldigten liegt aber bereits eine Verfolgungshandlung ( [R 14(3)/25]). Für die Tauglichkeit einer Verfolgungshandlung ist es schließlich nicht notwendig, dass dem Beschuldigten auch vorgeworfen wird, in welcher Eigenschaft er die Tat – etwa als Abgabepflichtiger, Geschäftsführer oder zur Vertretung nach außen Berufener – verantworten müsse (, verst Senat [R 14(3)/22]; ebenso ).
10a
Eine Verfolgungshandlung muss nach Auffassung des VwGH eine bestimmte Verwaltungsübertretung (Finanzvergehen) zum Gegenstand haben, was erfordert, dass sie sich auf alle der späteren Bestrafung zugrunde liegenden Sachverhaltselemente beziehen muss (ua ; ; , auch Lehner in Althuber/Lang/Twardosz, Handbuch Selbstanzeige, Rz 12.59). Bezugspunkt der Verfolgungshandlung ist (neben dem Täter) das „Finanzvergehen“, das im hier maßgeblichen Zusammenhang vom OGH nicht iS der strafbaren Handlung als rechtlicher Kategorie des materiellen Rechts, sondern als (selbständige) Tat iS des § 21 Abs 1 FinStrG verstanden wird. Es handelt sich dabei um die kleinste, sachverhaltsmäßig noch abgrenzbare Einheit eines historischen Geschehens („Tat im materiellen Sinn“ in der Begrifflichkeit der jüngeren Rsp des OGH: , 13 Os 105/08b [R 14(3)/7]; , 13 Os 26/11i [R 14(3)/6]; ; vgl auch Ratz, WK-StPO, § 281 Rz 502 und 516 ff, s auch Kahl, Der materielle Tatbegriff im Finanzstrafrecht, 61 f). Davon zu unterscheiden ist die „Tat im prozessualen Sinn“, also der von § 262, 267 StPO gemeinte, angeklagte (historische) Sachverhalt (vgl Schrottmeyer, Selbstanzeige3, Rz 949; Seiler/Seiler, FinStrG5, § 14 Rz 13; und , 2007/15/0094 [R 14(3)/19 und 8]). Die Gesamtheit des angeklagten (oder sonst verfahrensgegenständlichen) Sachverhalts ist aber gerade nicht Bezugspunkt der hier angesprochenen Prüfung, weil die strafbefreiende Wirkung des Rücktritts vom Versuch in Bezug auf jede einzelne Tat (im materiellen Sinn) gesondert zu beurteilen ist. Ob sich die Verfolgungshandlung auf die „richtige“ strafbare Handlung bezieht (maW die Behörde „richtig“ subsumiert hat), ist nach dem bisher Gesagten nicht maßgeblich (demnach auch die „richtige“ Beurteilung der subjektiven Tatseite; vgl auch § 29 Abs 3 lit b FinStrG).
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Nach ständiger Rsp des VwGH sind maßgebliche Gesichtspunkte bei der Konkretisierung der Tat – und der Frage, ob eine taugliche Verfolgungshandlung gesetzt wurde – die Wahrung der Verteidigungsrechte und die Vermeidung der Gefahr der Doppelbestrafung (ua [R 14(3)/2] = ZWF 2020, 149). Die Tat muss so konkretisiert sein, dass sie, nach dem Grundsatz ne bis in idem, mit einer anderen Tat nicht verwechselt werden kann ( [R 14(3)/6]; Schrottmeyer, Selbstanzeige3, Rz 976; Lehner in Althuber/Lang/Twardosz, Handbuch Selbstanzeige, Rz 12.58). Dies erfordert beim Verdacht einer Abgabenhinterziehung (neben der betroffenen Person) die Angabe von Abgabenart und Zeitraum (Veranlagungs-, Voranmeldungs- oder sonst maßgeblichem Zeitraum) mit entsprechendem Sachverhaltsbezug (ähnlich auch Lang/Hölzl in Tannert/Kotschnigg, FinStrG, § 29 Rz 130 und [R 14(3)/1]). Die sachverhaltsmäßige Konkretisierung muss aber nicht alle – unterhalb der Ebene des Tatbegriffs gelegenen (vgl [R 14(3)/7] – „Unrichtigkeiten“ iS des § 33 Abs 5 zweiter Satz FinStrG umfassen (vgl auch § 29 Abs 6 FinStrG): Wird also eine Verfolgungshandlung ein bestimmtes Veranlagungsjahr betreffend wegen des Verdachts der Verkürzung von Umsatzsteuer durch Verschweigen bestimmter Umsätze in der Abgabenerklärung gesetzt, ist auch die (der Behörde noch nicht bekannte) Geltendmachung von Vorsteuer aus Scheinrechnungen für denselben Zeitraum von der Sperrwirkung erfasst. So wie der Tatbegriff des FinStrG ist für das BFG auch der Begriff der Verfolgungshandlung unteilbar ( [R 14(3)/4]; ebenso Lang/Hölzl in Tannert/Kotschnigg, FinStrG, § 29 Rz 130; ausführlich zur Diskussion in Österreich und Deutschland Schrottmeyer, Selbstanzeige3, Rz 946 ff; s auch Kommentar zu § 29 Rz 18). Die Verfolgungshandlung braucht sich nicht auf eine bestimmte Höhe der verkürzten Abgaben beziehen (ebenso wenig auf den Umstand gerichtlicher Strafbarkeit [vgl § 53 FinStrG]). Die bloße Anführung in der Ladung, es bestehe der Verdacht einer Abgabenhinterziehung (als rechtlicher Kategorie), reicht zur Bestimmung der Tat aber nicht aus.
Bei nicht auf bestimmte Erhebungszeiträume bezogenen Finanzvergehen ergibt sich die Notwendigkeit einer genaueren Individualisierung des Geschehens aus dem jeweils maßgeblichen Begriff der selbständigen Tat (vgl zum Schmuggel: [R 14(3)/6]).
11a
Unter den Begriff der Verfolgungshandlung fallen generell alle in den jeweils anzuwendenden Verfahrensgesetzen (FinStrG oder StPO) vorgesehenen Ermittlungsmaßnahmen, wenn ihr Einsatz die zuvor und unten ( Rz 14) genannten Kriterien erfüllt; auf die förmliche Einleitung eines Finanzstrafverfahrens (vgl § 82 Abs 3, 83 Abs 1 FinStrG) kommt es nicht an (, 0035 [R 14(3)/20]. Verfolgungshandlungen sind zB die Vorladung, die Aufforderung zur schriftlichen Rechtfertigung ( [R 14(3)/8], die Verständigung, dass finanzstrafrechtliche Vorerhebungen geführt werden ( [R 14(3)/5]), die Vernehmung ( [R 14(3)/8]), die Anordnung der Festnahme oder die Verhaftung, die Verhängung der Untersuchungshaft, die Hausdurchsuchung, die Beschlagnahme und die Aufnahme einer Tatbeschreibung. Selbst die telefonische Information des Beschuldigten über den Inhalt einer Anzeige reicht aus ( und 471/78 [R 14(3)/26]). Geht aus der Ladung nicht hervor, welche Tat dem Beschuldigten zur Last gelegt wird, kann von keiner Verfolgungshandlung gesprochen werden ( [R 14(3)/29]). Es muss zB zumindest angegeben sein, dass der Verdacht besteht, der Beschuldigte habe durch Nichterklärung seiner Einnahmen aus Vermittlungsgeschäften Einkommen- und Umsatzsteuer für das Jahr 2020 verkürzt.
Erhebungsaufträge der Staatsanwaltschaft an die Finanzstrafbehörde sind ebenfalls Verfolgungshandlungen, weil sie den internen Bereich der Staatsanwaltschaft verlassen. Gleiches gilt für an andere Behörden oder Gerichte adressierte Amtshilfe- oder Rechtshilfeersuchen (vgl unten Rz 14).
Auch Prüfungen gem § 99 Abs 2 FinStrG können Verfolgungshandlungen sein ( [R 14(3)/24]; ), es sei denn, die verfolgte Tat ist noch nicht individualisiert oder der Verdacht noch nicht konkret genug ( [R 14(3)/12]). Zur Vermeidung von Missverständnissen wird es sich empfehlen, den gegen den Beschuldigten vorliegenden Tatverdacht im Prüfungsauftrag zu konkretisieren und dabei etwa Folgendes anzuführen: „Da für die Monate xy weder Umsatzsteuervoranmeldungen abgegeben noch Zahlungen an Umsatzsteuer geleistet wurden und regelmäßig Umsatzsteuerzahllasten angefallen sind, ist der Verdacht des Finanzvergehens der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 2 lit a FinStrG gegeben“.
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Wurde eine Verfolgungshandlung gesetzt, ist es unerheblich, ob diese von einem Gericht, einer Staatsanwaltschaft, von einer Finanzstrafbehörde oder dem Bundesfinanzgericht veranlasst wurde. Eine den Rücktritt vom Versuch ausschließende Verfolgungshandlung liegt demnach im gerichtlichen Finanzstrafverfahren auch dann vor, wenn sie von einer Finanzstrafbehörde ausging. Im umgekehrten Falle (vgl § 54 Abs 5 FinStrG) gilt dasselbe. Praktische Bedeutung kommt dem vor allem in den Fällen zu, in denen die Finanzstrafbehörde zuerst Ermittlungen pflegt und Bericht an die Staatsanwaltschaft (vgl § 100 StPO) erst nach Vornahme von Verfolgungshandlungen erstattet (vgl Schrottmeyer, Selbstanzeige3, Rz 1050). Der Täter kann demgemäß im Zeitpunkt der Berichterstattung vom Versuch nicht mehr zurücktreten. Die Entgegennahme einer Anzeige (eines Berichts) durch die Finanzstrafbehörde oder die Staatsanwaltschaft stellt per se allerdings ebenso wenig eine Verfolgungshandlung dar wie das bloße (behördeninterne) Anlegen eines Strafaktes auf Grundlage eines Betriebsprüfungsberichts.
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Unerheblich ist es gemäß Abs 3 aber auch, ob die Finanzstrafbehörde, die Staatsanwaltschaft oder das Gericht für die Anordnung der Verfolgungsschritte (örtlich oder sachlich) zuständig waren ( [R 14(3)/21]; , 98/16/0038 [R 14(3)/13]). Daraus folgt aber auch, dass es auf die Rechtmäßigkeit der Verfolgungshandlung nicht ankommt (zutreffend: Dannecker/Kert, Verfolgungshandlungen als Ausschlussgrund für die Selbstanzeige, taxlex 2006, 656 ff; aA Schrottmeyer, Selbstanzeige3, Rz 1016 ff, ohne jedoch darzulegen, wie trennscharf zwischen vom Gesetz ausdrücklich für unbeachtlich erklärten Verstößen gegen Zuständigkeitsvorschriften einerseits und solchen gegen sonstige Zulässigkeitsvoraussetzungen andererseits unterschieden werden könnte). Die Grenze ist im so genannten „absolut nichtigen“ (Verwaltungs-)Akt zu suchen (also bei schon abstrakt fehlender Zuständigkeit), weil dieser per definitionem keine Rechtswirkungen (demnach auch keine Sperrwirkung) entfaltet (vgl Lässig in WK2 FinStrG, § 14 Rz 7). Davon zu unterscheiden ist die Frage eines allfälligen Verwertungsverbots im Gefolge einer rechtswidrigen Verfolgungshandlung (vgl , 47/09g).
Amtshandlungen von Abgabenbehörden (zB von Organen des Finanzamts Österreich) – etwa ein Bedenkenvorhalt oder ein Ergänzungsauftrag – sind grundsätzlich keine finanzstrafrechtlichen Verfolgungshandlungen. Eine Ausnahme ergibt sich aus § 14 Abs 3 iVm § 89 Abs 2 FinStrG. Danach können auch Amtshandlungen von Organen der Abgabenbehörden und des öffentlichen Sicherheitsdienstes den Rücktritt vom Versuch ausschließende Verfolgungshandlungen sein, wenn sie – was aus objektiver Sicht klar zum Ausdruck kommen muss (vgl oben Rz 11a) – (auch) auf Aufdeckung eines Finanzvergehens abzielen. Das trifft zB für ein (Aufsichts-)Organ des Zollamts Österreich zu, das bei einer Gasölkontrolle eine Tatbeschreibung wegen der verbotswidrigen Verwendung von steuerbegünstigtem Gasöl aufnimmt. Gleiches gilt zB auch für ein Organ der Kriminalpolizei, das Ermittlungen wegen eines Tatverdachts führt, der zugleich den Tatbestand eines Finanzvergehens und einer sonstigen gerichtlich strafbaren Handlung erfüllt oder anlässlich des Einschreitens gegen eine des Suchtgifthandels verdächtigen Person einen Schmuggel (etwa von Zigaretten) entdeckt und diesbezüglich unaufschiebbare Verfolgungshandlungen setzt (vgl § 196 Abs 2 FinStrG). Lediglich zur Klarstellung sei bemerkt, dass Maßnahmen von Organen der Abgabenbehörde (zB Betriebsprüfer oder Erhebungsorgan), die im Rahmen der Finanzstrafrechtspflege (etwa nach § 99 Abs 2 FinStrG) tätig werden, in diesem Zusammenhang der Finanzstrafbehörde zuzurechnen sind. Für die Auffassung, Amtshandlungen dieser (nicht einer Finanzstrafbehörde angehörenden) Organe seien nur dann Verfolgungshandlungen, wenn sie im Rahmen der in § 89 Abs 2 FinStrG beschriebenen Konstellation (also insbesondere bei Gefahr im Verzug) gesetzt werden (Leitner/Brandl/Kert, Finanzstrafrecht4 Rz 369; Schrottmeyer, Selbstanzeige3, Rz 1040), bietet der Gesetzeswortlaut (der nur auf die Handlung „eines im § 89 Abs 2 genannten Organs“, nicht etwa „eines Organs gemäß § 89 Abs 2“ abstellt – eine Beschränkung auf die dort genannten Eingriffsvoraussetzungen und Amtshandlungen [Beschlagnahme] kommt damit gerade nicht zum Ausdruck) keine Grundlage (zutreffend: Scheil, Die Selbstanzeige nach § 29 FinStrG, Rz 423; Seiler/Seiler, FinStrG5, § 14 Rz 12; Lehner in Althuber/Lang/Twardosz, Handbuch Selbstanzeige, Rz 12.49).
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Von wesentlicher Bedeutung ist dabei, dass es sich um eine nach außen erkennbare Amtshandlung handelt. Diese muss also aus dem Bereich der Finanzstrafbehörde oder des Gerichtes hinausgehen, wobei es nicht auf die funktionelle Zuordnung einer Amtshandlung (vgl zum Begriff im Zusammenhang mit § 106 StPO: ) ankommt (so aber Dannecker/Kert, Verfolgungshandlungen als Ausschlussgrund für die Selbstanzeige, taxlex 2006, 656 ff zur Rechtslage vor Aufhebung des § 197 FinStrG; zur Außenwirkung vgl Schrottmeyer, Selbstanzeige3, Rz 982 ff). Daher sind innerbehördliche Vorgänge (zB Erhebungen über Zuständigkeit oder Befangenheit, Vorstrafenanfragen) für die Frage des Ausschlusses des strafbefreienden Rücktrittes ohne Bedeutung. Jedoch ist ein Amtshilfeersuchen der Finanzstrafbehörde an das Finanzamt Österreich eine nach außen erkennbare Verfolgungshandlung (s dazu schon die Entscheidung des [R 14(3)/25] vor der mit in Kraft getretenen Finanz-Organisationsreform). Ist eine Amtshandlung aber einmal über den internen Bereich hinausgegangen, spielt es für ihre Qualifikation als Verfolgungshandlung iS des § 14 Abs 3 FinStrG keine Rolle, ob sie ihr Ziel erreicht oder die Person, gegen die sie gerichtet ist, davon Kenntnis erlangt hat ( und , 92/13/0218 [R 14(3)/21 und 17]; vgl aber oben Rz 9 zum Erfordernis des Bekanntseins nach Abs 2 lit a). Konnte zB ein Rechtshilfeersuchen um Vernehmung des namentlich bekannten Verdächtigen von der ersuchten Behörde deshalb nicht erledigt werden, weil der Verdächtige inzwischen verzogen ist, ändert dieser Umstand nichts daran, dass die Verfolgungshandlung nach außen erkennbar war. Denn sie muss nur überhaupt über den Bereich der die Erhebungen führenden Behörde (des Gerichts) hinausgehen, sie braucht (nach Abs 3) keineswegs einem an der Tat Beteiligten auch erkennbar sein. Deshalb ist auch eine Vorladung des Beschuldigten, die diesem nicht zugestellt, sondern rechtmäßig hinterlegt wurde, von der er aber keine Kenntnis erlangt hat, nach außen erkennbar. Nach Auffassung des BFG ist bei unvollständiger Aktenlage ein nachträglich angefertigter Aktenvermerk als Beweis nicht ausreichend – und das BFG ist in einem solchen Fall davon ausgegangen, dass keine Verfolgungshandlung stattgefunden hat ( [R 14(3)/3]).
3. Durchführung eines Zollverfahrens
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Mit der FinStrGNov 1985 wurde klargestellt, dass Straffreiheit auch dann nicht eintritt, wenn zum Zeitpunkt des Rücktrittes anlässlich eines Zollverfahrens bereits eine Erklärung über die mitgeführten Waren abgegeben wurde (§ 14 Abs 2 lit b). Diese Bestimmung ist vor allem wegen der besonderen Bedingungen des Reiseverkehrs aufgenommen worden (EBRV 668 BlgNR 16. GP 12). Wurde auf die Frage des Zollbeamten, ob gestellungspflichtige Waren mitgeführt werden, eine unrichtige Antwort gegeben, so ist ein Rücktritt vom Versuch zB nach der Aufforderung, den Kofferraum des Fahrzeugs zu öffnen, nicht mehr möglich. Da auch die Benutzung des sogenannten „Grünkanals“ einer Erklärung gleichkommt, ist auch nach Anhaltung wegen einer Stichprobenkontrolle ein strafbefreiender Rücktritt nicht möglich (vgl zur Abgrenzung Versuch/Vollendung beim Schmuggel: Kommentar zu § 13 Rz 2b).
II. Rechtsprechung zu § 14
A. Rechtsprechung zu § 14 Abs 1
1. Im gegenständlichen Fall hatte die Verletzung der abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht durch verspätete Abgabe der Umsatz- und Einkommensteuererklärung 2017 nicht zur Folge, dass eine zu niedrige Abgabenfestsetzung an Umsatz und Einkommensteuer 2017 erfolgte. Die Taten waren somit nicht vollendet. Am hat die Beschuldigte in der Folge die Umsatz- und Einkommensteuererklärungen 2017 verspätet abgegeben, am ergingen die Umsatz- und Einkommensteuerbescheide 2017 (Erstveranlagung) erklärungsgemäß. Die Nachforderungen laut dieser Bescheide wurden als strafbestimmende Wertbeträge der Bestrafung durch den Spruchsenat zugrunde gelegt. Dabei hat der Spruchsenat übersehen, dass die (verspätete) Abgabe der (inhaltlich richtigen) Umsatz- und Einkommensteuererklärungen 2017 einen strafbefreienden Rücktritt vom Versuch im Sinne des § 14 Abs 1 FinStrG darstellt. Eine Verfolgungshandlung der Finanzstrafbehörde im Sinne des § 14 Abs 3 FinStrG war am noch nicht gesetzt. Die erste Verfolgungshandlung, die aus der Aktenlage ableitbar ist, erging durch die Einleitung des gegenständlichen Finanzstrafverfahrens am . Diese wurde der Beschuldigten laut Akt am (Behebung der hinterlegten Einleitungsverfügung bei der Post) bekannt gegeben. Für die Straffreiheit des Rücktrittes vom Versuch gemäß § 14 Abs 1 FinStrG ist eine Schadensgutmachung wie bei einer Selbstanzeige (§§ 29 Abs. 2 FinStrG) nicht Voraussetzung. Da somit betreffend Umsatz- und Einkommensteuer 2017 aufgrund des strafbefreienden Rücktritts vom Versuch schon die objektive Tatseite einer Abgabenhinterziehung gemäß § 33 Abs 1 FinStrG nicht erfüllt ist, geht das Beschwerdevorbringen der Amtsbeauftragten in Richtung vorsätzliche Handlungsweise der Beschuldigten ins Leere und war somit keiner näheren Würdigung zu unterziehen.
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2. Zum Schuldspruch I/A/2 macht die weitere Rechtsrüge (Z 9 lit b) Rücktritt vom Versuch (§ 14 FinStrG) geltend, weil „nach Erteilung eines Prüfungs- und Nachschauauftrags“ die Z* FL „als Gewinnscheinzeichnerin“ bekannt gegeben worden sei (US 49). Eine Offenlegung der Begünstigtenstellung der Z* FL bei der Z* PSt, also das Naheverhältnis der Empfängerin der Zuwendungen zur Anteilseignerin, die Voraussetzung der (vollständigen) Ermittlung der Abgabenpflicht gewesen wäre, hat das Erstgericht gerade nicht festgestellt. Die Forderung nach der Annahme dieses Strafaufhebungsgrundes verfehlt daher die Bezugnahme auf den Urteilssachverhalt (RIS-Justiz RS0099810). Zudem übersieht der Beschwerdeführer, dass er einen persönlichen Strafaufhebungsgrund anspricht. Strafbefreiung tritt (bei mehreren Beteiligten) nur für den ein, der selbst zurücktritt (Köck/Judmaier/Kalcher/Schmitt, Finanzstrafgesetz Bd 15 § 14 Rz 3; vgl Fuchs/Zerbes, AT I10 31/8). Nach dem Urteilssachverhalt wurde die Identität der Gewinnscheinzeichnerin „von der steuerlichen Vertreterin“ bekannt gegeben (US 49). Dass der Beschwerdeführer selbst den Eintritt des Erfolgs (durch entsprechenden Auftrag an die steuerliche Vertretung) verhinderte, ist dem Urteil somit insgesamt nicht zu entnehmen. Ein dahingehender Feststellungsmangel wird nicht geltend gemacht.
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3. Objektiv gesehen hat die Zweitbeschuldigte durch die Verwendung von zwei verschiedenen Kassablöcken für offizielle bzw Schwarz-Umsätze und Errechnung der jeweiligen Umsatzsummen dazu beigetragen, dass die Begehung der Abgabenhinterziehungen durch die Erstbeschuldigte erleichtert wurde, sodass damit der im § 11 FinStrG geforderten Passus „sonst zu seiner Ausführung beiträgt“ erfüllt ist. Die unrichtigen Jahreserklärungen 2011 für Umsatz- und Einkommensteuer wurden von der Erstbeschuldigten am elektronisch beim Finanzamt eingebracht. Damit lag aus Sicht der Zweitbeschuldigten zum Zeitpunkt , dem Tag ihrer Anzeige, noch kein Versuch einer Verkürzung der entsprechenden Abgaben 2011 vor. Sie hat somit vor Eintritt ins Versuchsstadium der unmittelbaren Täterin alles unternommen, damit diese Taten verhindert werden. Auf Grund der quantitativen Akzessorietät sonstiger Beitragstäterschaft kann die Beitragstäterin straffrei zurücktreten, wenn sie ihren Beitrag rückgängig macht, bevor der unmittelbare Täter ins Versuchsstadium tritt. Frau A. konnte subjektiv nicht davon ausgehen, dass sie einen Beitrag zu einer Verkürzung leisten könnte, für den es noch keinen Versuch gegeben hat. Daher ist der Zweitbeschuldigten für die Umsatz- und Einkommensteuerverkürzungen für 2011 eine strafbare Beteiligung nicht anzulasten.
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4. Durch die „Nachreichung“ der Umsatzsteuererklärung 2010 am ist der Beschuldigte gemäß § 14 Abs 1 FinStrG vom Versuch einer Abgabenhinterziehung der Umsatzsteuer 2010 im Sinne des § 33 Abs 1 FinStrG zurückgetreten. Der Vollständigkeit halber ist festzuhalten, dass der Strafaufhebungsgrund des Rücktritts vom Versuch – anders als die Selbstanzeige nach § 29 FinStrG – eine Entrichtung der verkürzten Abgaben nicht als Voraussetzung einer strafbefreienden Wirkung vorsieht. Damit ist – unabhängig von einer vollständigen Entrichtung der zunächst vorübergehend verkürzten Abgaben – die strafbefreiende Wirkung für eine allfällige Verkürzung der Jahresumsatzsteuer 2010 eingetreten, sodass eine Bestrafung wegen versuchter Abgabenhinterziehung gemäß § 13, 33 Abs 1 FinStrG nicht mehr möglich war.
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5. Nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates stellt die Abgabe der Umsatzsteuererklärung 2008 [des steuerlich erfassten Bw] im Zusammenhalt mit der übermittelten Einnahmen-Ausgaben-Rechnung (Bruttomethode), mit welcher eine Umsatzsteuerschuld eingestanden wurde, einen strafbefreienden Rücktritt vom Versuch einer Abgabenhinterziehung gemäß § 33 Abs 1 FinStrG entsprechend der Bestimmung des § 14 Abs 1 FinStrG dar und es war daher insoweit mit Verfahrenseinstellung gemäß § 136, 157 FinStrG vorzugehen.Auch für das Jahr 2009 hat die Bw verspätet nach Erinnerungen und Zwangsstrafenandrohung am eine (unrichtige) Umsatzsteuererklärung abgegeben und darin steuerpflichtige Umsätze (20 %) in Höhe von € 26.429,00 und eine Umsatzsteuerschuld in Höhe von € 5.285,80 erklärt. Auch insoweit liegt gemäß § 14 Abs 1 FinStrG ein (erstinstanzlich nicht zu Gunsten der Bw berücksichtigter) strafbefreiender Rücktritt vom Versuch einer Abgabenhinterziehung (§ 33 Abs 1 FinStrG) vor und es war daher mit partieller Verfahrenseinstellung gemäß § 136, 157 FinStrG vorzugehen.
( FSRV/0010-W/12)
6. Der Beschwerdeführer (Anm: ein Steuerberater) bringt vor, er habe Gabriel L. (Anm: seinem Auftraggeber, dem GF der Steuerschuldnerin) am mitgeteilt, dass die ursprüngliche UVA (also die UVA ohne die vorgenommenen Änderungen) beim Finanzamt eingereicht und zugleich ein Zahlungserleichterungsansuchen gestellt werden solle. Er habe sich – entgegen den Ausführungen der belangten Behörde – darauf verlassen können, dass seiner Aufforderung Folge geleistet werde. Von ihm sei alles unternommen worden, um die Abgabenverkürzung zu verhindern. Hierauf ist zu entgegnen, dass gemäß § 14 Abs 1 FinStrG der Täter nur dann wegen des Versuchs oder der Beteiligung daran nicht bestraft wird, wenn er die Ausführung aufgibt oder, falls – wie im vorliegenden Falle – mehrere daran beteiligt sind, verhindert oder wenn er den Erfolg abwendet. Sind mehrere an einer Tat beteiligt, so ist es für die Straffreiheit daher erforderlich, dass Bestimmungs- oder Beitragstäter den Ausführungstäter mit Erfolg veranlassen, die Tat nicht zu begehen, oder dass sie diese verhindern (vgl zum Rücktritt Foregger/Fabrizy, StGB7 § 16 Anm 9). Ernstliches Bemühen – welches die belangte Behörde zudem in einem am Fälligkeitstag durchgeführten Anruf zutreffender Weise nicht zu erblicken vermochte – reicht somit für die Verwirklichung des Strafaufhebungsgrundes des § 14 Abs 1 FinStrG nicht aus. Fest steht aber, dass die Tat im vorliegenden Fall zur Ausführung gelangt ist und auch der Taterfolg vom Beschwerdeführer nicht abgewendet wurde.
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7. Beendet ist ein Versuch zur Abgabenhinterziehung, wenn es keiner weiteren Täterhandlung zur Herbeiführung des tatbestandsmäßigen Erfolges bedarf. Unbeendet ist ein solcher Versuch, wenn es zur Erfolgsherbeiführung noch weiterer Täterhandlungen bedarf. Wird eine unrichtige Abgabenerklärung eingereicht, bedarf es zur Herbeiführung des tatbestandsmäßigen Erfolges keiner weiteren Täterhandlung mehr, sondern nur noch einer erklärungsgemäßen Festsetzung der Abgabe. Bei beendetem Versuch bedarf es aber – um von einem Rücktritt vom Versuch ausgehen zu können – eines nochmaligen, zur Verhinderung des Erfolges führenden Tätigwerdens des Täters (contrarius actus = entgegengesetzte Handlung). Ein solches Tätigwerden ist aber nur bis zu dem Zeitpunkt möglich, zu dem der Versuch noch nicht als fehlgeschlagen anzusehen ist, weil ein Fehlschlagen des Versuchs der Abgabenhinterziehung einen Rücktritt vom Versuch begrifflich ausschließt. Als fehlgeschlagen muss ein Versuch spätestens dann beurteilt werden, wenn der tatbestandsmäßige Erfolg nicht mehr eintreten kann, wenn also insbesondere die Abgabenbehörde die Unrichtigkeit der Abgabenerklärung bereits erkannt hat. Hat ein Prüfer bei Überprüfung von Vorsteuern erhebliche Abweichungen zwischen den in den Journalen ausgewiesenen und den in den Steuererklärungen geltend gemachten Beträgen festgestellt, ist – abgesehen davon, dass der Prüfer hinsichtlich der Richtigkeit der Umsatzsteuererklärungen keine Zweifel iSd § 161 Abs 2 BAO geäußert, sondern eine auf Grund seiner Ermittlungen gegebene Unrichtigkeit der Abgabenerklärung zur Wahrung des Parteiengehörs gemäß § 115 Abs 2 BAO vorgehalten hat – ein Tätigwerden des Steuerpflichtigen zur Verhinderung der (erklärungsmäßig) unrichtigen Festsetzung der entsprechenden Umsatzsteuern nicht zu erkennen. Die einige Tage nach dem Vorhalt erfolgende Bestätigung der Unrichtigkeit der Erklärungen durch den Steuerpflichtigen erfüllt diese zur Erfüllung eines Rücktritts vom Versuch erforderliche Voraussetzung eines contrarius actus nicht. Ein Rücktritt vom Versuch einer Abgabenhinterziehung ist nicht mehr möglich, wenn der Abgabenbehörde im Zeitpunkt eines Vorhalts der Sachverhalt schon bekannt ist. Die betragsgemäße Bekanntgabe der Unrichtigkeiten ist auch nicht als rechtzeitige Selbstanzeige iSd § 29 FinStrG anzusehen, weil gemäß § 29 Abs 3 lit c FinStrG Straffreiheit nicht eintritt, wenn bei einem vorsätzlich begangenen Finanzvergehen die Selbstanzeige anlässlich einer ua finanzbehördlichen Nachschau oder Prüfung der Bücher nicht schon bei Beginn der Amtshandlung erstattet wird. Als Beginn der Amtshandlung gilt nicht der Zeitpunkt, in dem Unterlagen übergeben wurden, sondern der Zeitpunkt, in dem der Prüfer zur Vorlage der Bücher, Aufzeichnungen oder sonstigen Unterlagen auffordert.
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8. Die Beschwerdeführerin hat nach den unbekämpft gebliebenen Feststellungen des Erstgerichtes, die im durchgeführten Beweisverfahren ihre unbedenkliche Deckung finden, an der Hinterziehung von Steuern für die Jahre 1991 und 1992 dadurch beigetragen, dass sie im Zusammenwirken mit Heinz C „Tagestipstreifen“ verfälschte, die dazu bestimmt waren, die (als unwissendes Werkzeug verwendete) Steuerberaterin zur Verfassung entsprechend unrichtiger Steuererklärungen zu veranlassen, die beim Finanzamt eingebracht wurden.
Nach dem Inhalt der im Strafakt des Finanzamtes für Körperschaften erliegenden Urkunde, auf die sich das erstgerichtliche Urteil bezieht, unterließ es die Angeklagte, bei ihrer Anzeige vom eine präzise Beschreibung der Verfehlung und eine zahlenmäßige Anführung der hinterzogenen Beträge abzugeben oder sonst eine Präzisierung vorzunehmen, die es der Abgabenbehörde ermöglicht hätte, eine sofortige und richtige Entscheidung in der Sache zu treffen; sie offenbarte nämlich nur „Schwarzumsätze im größeren Umfang“.
Unter dem Nichtigkeitsgrund der Z 9 lit b des § 281 Abs 1 StPO macht die Angeklagte K schließlich geltend, durch die von ihr am erstattete (Selbst-)Anzeige sei sie vom Versuch des Finanzvergehens nach § 33 Abs 1 FinStrG für das Jahr 1992 zurückgetreten.
Dem ist jedoch entgegenzuhalten, dass sich das Vergehen der Abgabenhinterziehung für das Jahr 1992 im Zeitpunkt ihrer Selbstanzeige () noch im Vorbereitungsstadium befand (der Eintritt ins Versuchsstadium erfolgte mit der Einbringung der falschen Abgabenerklärungen am ), weshalb ein Rücktritt vom Versuch begrifflich nicht in Frage kommt. Die unrichtige Führung von Büchern und Aufzeichnungen ist nämlich bei bescheidmäßig festzusetzenden Abgaben selbst bei Vorliegen der subjektiven Voraussetzungen noch nicht als versuchte Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 1 FinStrG zu beurteilen; handelt es sich dabei doch um keine der Ausführung unmittelbar vorangehende Handlung, sondern bedarf es zur Vollendung noch weiterer manipulativer Etappen, wie insbesondere der Abgabe einer unrichtigen Steuererklärung (Dorazil/Harbich aaO § 13 E 12).
Darüber hinaus verlangt § 14 Abs 1 FinStrG bei mehreren Tatbeteiligten für die strafbefreiende Wirkung des Rücktrittes vom Versuch eines der Beteiligten, dass der Zurücktretende die Ausführung der Tat aktiv verhindert oder den Erfolg abwendet. Setzt ein anderer (unmittelbarer) Täter die strafbare Handlung fort und vollendet sie, so bewirkt der Rücktritt eines Beteiligungstäters nicht seine Straflosigkeit.
Nach den Verfahrensergebnissen ist es der Angeklagten nicht gelungen, durch ihre Anzeige die Vollendung der Tat durch Heinz C zu verhindern, wurde doch auf Grund seiner am eingebrachten Abgabenerklärungen für das Jahr 1992 am von dem ersichtlich von der Anzeige noch nicht verständigten Veranlagungsreferat des Finanzamtes für Körperschaften die maßgebenden, von den (falschen) Erklärungen nicht abweichenden Abgabenbescheide erlassen.
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9. Für die Beurteilung, ob ein Rücktritt vom Versuch eines Finanzvergehens gegeben ist, ist entscheidend, ob der Versuch beendet oder unbeendet ist.
Bei einem beendetem Versuch bedarf es eines nochmaligen, zur Verhinderung des Erfolges führenden, Tätigwerden des Täters (contrarius actus).
Beendet ist – wie auch in der Beschwerde eingeräumt wird – ein Versuch zur AbgHinterziehung, wenn es keiner weiteren Täterhandlung zur Herbeiführung des tatbestandsmäßigen Erfolges bedarf. Unbeendet ist ein solcher Versuch, wenn es zur Erfolgsherbeiführung noch weiterer Täterhandlungen bedarf (vgl Fellner, FinStrG, Rz 12 zu § 13 und 14 FinStrG).
Vor diesem auch vom Bf anerkannten rechtlichen Hintergrund ist aber die Auffassung des Bf verfehlt, es liege im Beschwerdefall unbeendeter Versuch vor. Wird eine unrichtige AbgErklärung eingereicht, so bedarf es zur Herbeiführung des tatbestandsmäßigen Erfolges keiner weiteren Täterhandlung mehr, sondern nur noch einer erklärungsgemäßen Festsetzung der Abg. Vom Bf wird auch nicht dargetan, welcher Handlung seinerseits es zur Herbeiführung des tatbestandsmäßigen Erfolges noch bedurft hätte. Bei beendetem Versuch bedarf es aber – um von einem Rücktritt vom Versuch ausgehen zu können – eines nochmaligen, zur Verhinderung des Erfolges führenden Tätigwerdens des Täters (contrarius actus). Ein solches Tätigwerden ist aber nur bis zu dem Zeitpunkt möglich, zu dem der Versuch noch nicht als fehlgeschlagen anzusehen ist, weil ein Fehlschlagen des Versuchs der AbgHinterziehung einen Rücktritt vom Versuch begrifflich ausschließt. Als fehlgeschlagen muss ein Versuch spätestens dann beurteilt werden, wenn der tatbestandsmäßige Erfolg nicht mehr eintreten kann, wenn also insb die AbgBeh die Unrichtigkeit der AbgErklärung bereits erkannt hat.
Das Fehlschlagen des Versuchs einer Straftat schließt einen Rücktritt vom Versuch begrifflich aus. Ein solcher ist nur möglich, solange der tatbestandliche Erfolg auf Grund der Handlung des Täters bzw in deren Folge noch eintreten kann.
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10. Für einen strafbefreienden Rücktritt wäre beim beendeten Versuch ein contrarius actus, die Erfolgsabwendung durch ein tätiges Eingreifen erforderlich gewesen. Das bloße Unterlassen der – nicht Erfolg versprechenden – Anfechtung der Steuerbescheide schließt schon begrifflich einen Rücktritt (§ 14 Abs 1 FinStrG) aus, da ein solcher nur möglich ist, solange der tatbestandsmäßige Erfolg auf Grund der Handlung des Täters noch eintreten kann.
(, vgl RIS-Justiz RS 0090277)
11. Bei einem unbeendeten Versuch wird – sofern nicht mehrere Personen an der Tat beteiligt waren – der (Einzel-)Täter idR schon dann straflos, wenn er die weitere Tatausführung aufgibt. Bei beendetem Versuch hingegen muss er den Erfolgseintritt durch eine eigene gezielte Tätigkeit abwenden, um Straffreiheit zu erlangen. Unbeendet ist der Versuch, wenn es nach den konkreten Vorstellungen des Täters vom Tatverlauf zur Deliktsvollendung noch weiterer, von ihm entsprechend dem Tatplan in seiner Gestaltung zur Zeit der unternommenen Straftat ins Auge gefasster Handlungen bedurfte (und er demnach nicht mit der Möglichkeit rechnete, dass schon das bereits Getane hiezu ausreicht). Ein beendeter Versuch liegt demgegenüber vor, sobald der Täter nach diesem Tatplan alles unternommen hat, was (seiner Auffassung nach) zur Deliktsvollendung gehört, also zur gänzlichen Verwirklichung des Tatbildes notwendig ist (bei Erfolgsdelikten mithin der Eintritt des Erfolges etwa nur noch vom selbständigen Wirken der Kausalfaktoren oder vom Handeln Dritter abhängt). Misslungen (fehlgeschlagen) ist ein Versuch dagegen, wenn der Täter alle Voraussetzungen für den Erfolgseintritt geschaffen hat, dieser Erfolg aber nicht eintrat und aus der konkreten Täterhandlung auch nicht mehr eintreten konnte. In einem solchen Fall ist Rücktritt vom Versuch gem § 16 Abs 1 StGB (= § 14 Abs 1 FinStrG) schon begrifflich ausgeschlossen.
Hat der Täter sohin ein Verhalten gesetzt, bei dem er im Zeitpunkt der Tat die Herbeiführung des Deliktserfolges zumindest ernstlich für möglich hielt und sich damit abfand, so liegt jedenfalls stets beendeter Versuch vor. Dies auch dann, wenn er daraufhin verzichtet, den sicheren Eintritt dieses Erfolges auf eine andere ihm zur Verfügung stehende Weise zu bewirken. Eine Strafaufhebung gem § 16 StGB kann der Täter hier niemals dadurch erlangen, dass er von weiteren derartigen Ausführungshandlungen Abstand nimmt, sondern nur insoweit, als er den Erfolg durch aktives Eingreifen abwendet.
(, vgl RIS-Justiz RS 0090277 und RS 0090338)
12. Das Veranlassen einer verursachten Straftat erfüllt als erfolgreiche Bestimmung alle Voraussetzungen des § 12, zweite Alternative, StGB und ist als versuchte Bestimmung zuzurechnen. Ein für den Bestimmungstäter strafbefreiender Rücktritt von dieser Tat käme dem Bf nur dann zustatten, wenn er die Ausführung der von ihm bestimmten Tat durch die Mitangeklagten verhindert oder freiwillig den Erfolg abgewendet hätte (§ 16 Abs 1 StGB). Wenn aber die Vollendung des Einbruchs ohne Zutun des Bf unterblieben ist, so vermag dies an der Strafbarkeit seiner Bestimmung zu diesem nichts zu ändern.
(, vgl RIS-Justiz RS 0089902)
B. Rechtsprechung zu § 14 Abs 2
1. Der Versuch des Schmuggels ist mit der Abgabe einer unrichtigen oder unvollständigen Warenerklärung beendet. Entschließt sich nach Abgabe der mündl Warenerklärung das Zollorgan zur zollamtlichen Beschau und muss der Reisende bei verständiger Würdigung der Sachlage mit der Entdeckung der nicht erklärten Waren rechnen, dann kann ab diesem Zeitpunkt die bereits abgegebene mündl Warenerklärung nicht mehr durch „Nachschieben“ der nicht erklärten Waren „berichtigt“ werden.
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2. Berechtigung kommt der Nichtigkeitsbeschwerde insoweit zu, als darin (gleichfalls unter Z 9 lit b) in Bezug auf den Schuldspruch 2 (Versuch der Abgabenhinterziehung) Feststellungen reklamiert werden, dass sich der Angeklagte mit der erwähnten Selbstanzeige zwar nicht den Strafaufhebungsgrund des § 29 FinStrG, wohl aber denjenigen des § 14 FinStrG zugute gebracht habe. Da der Beschwerdeführer in der Hauptverhandlung (der Sache nach) behauptet hat (S 76), die Selbstanzeige über Anraten eines Steuerberaters erstattet zu haben, bevor er von gegen ihn gesetzten Verfolgungshandlungen Kenntnis erlangt hatte (§ 14 Abs 2 FinStrG), war es erforderlich, durch entsprechende Konstatierungen klarzustellen, inwieweit diese Behauptung zutrifft oder nicht.
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3. Ausschlaggebendes Kriterium für die Abgrenzung des vollendeten Schmuggels vom versuchten ist die Vereitelung der Zollbehandlung, somit die Beendigung der Zollabfertigung (vgl die zahlreichen, bei Dorazil/Harbich/Reichel/Kropfitsch, FinStrG, unter E 30 und E 35 zu § 35 FinStrG zitierten Entscheidungen; entgegen der im Gerichtstag von der Verteidigung vorgetragenen Meinung sprechen die unter E 30 zitierten Entscheidungen nicht für den Standpunkt der Nichtigkeitsbeschwerde, weil in den dort zugrunde liegenden Fällen – Verbringung aus einem Zollager, Einfuhr mit Kraftfahrzeugen – die Abfertigung zum freien Verkehr mit dem ‚Verlassen des Amtsplatzes‘ zusammenfällt).
Nach den erstgerichtlichen Feststellungen hatte die Angeklagte, welche die geschmuggelten Waren am Körper trug, den mit Grünlicht versehenen Ausgang für Flugpassagiere, die keine zollpflichtigen Waren bei sich haben, passiert und wartete in der Abholhalle auf ihren Ehemann; von dort wurde sie zurückgerufen, nachdem ihr Ehemann, der ebenfalls den Grünkanal durchschreiten wollte, einer Revision unterzogen worden war und bei ihm eine eingangsabgabenpflichtige Tischuhr entdeckt worden war. Für eine Person, die den ‚Grünkanal‘ durchschritten hat und sich bereits in der Abholhalle eines Flughafens befindet, ist aber keine weitere Zollbehandlung vorgesehen, die Zollanhängigkeit und die Abfertigung daher beendet.
(, vgl RIS-Justiz RS 0087326 und die E zu § 13)
C. Rechtsprechung zu § 14 Abs 3
1. Sowohl die Ladung des Beschuldigten gemäß § 153 Abs 2 StPO vom als auch die Beschuldigteneinvernahme vom stellen keine Verfolgungshandlungen gemäß § 14 Abs 3 FinStrG dar, durch die ein Strafverfahren bei der Staatsanwaltschaft, bei Gericht oder bei einer Finanzstrafbehörde anhängig im Sinne des § 31 Abs 4 lit b FinStrG gemacht worden wäre. Dies deswegen, weil mit diesen ein Verdacht der Abgabenhinterziehung gemäß § 33 Abs 1 FinStrG an Umsatz- und Einkommensteuer 2012–2014 nicht geäußert wurde. Eine Verfolgungshandlungen muss so konkretisiert sein, dass sie, nach dem Grundsatz ne bis in idem, mit einer anderen Tat nicht verwechselt werden kann ( [R 14(3)/4]; Schrottmeyer, Selbstanzeige 3, Rz 976). Dies erfordert beim Verdacht einer Abgabenhinterziehung (neben der betroffenen Person) die Angabe von Abgabenart und Zeitraum (Veranlagungs-, Voranmeldungs- oder sonst maßgeblichem Zeitraum) mit entsprechendem Sachverhaltsbezug (ähnlich auch Lang/Hölzl in Tannert/Kotschnigg, FinStrG, § 29 Rz 130).
Aus der Ladung zur Beschuldigtenvernehmung vom und auch aus dem Protokoll über die Beschuldigtenvernehmung vom selbst sind die Abgabenarten und Zeiträume in Verbindung mit dem vorgeworfenen Finanzdelikt nicht ersichtlich.
Der Zwischenbericht der Finanzstrafbehörde an die Staatsanwaltschaft Wien vom erging bereits außerhalb der Verjährungsfrist. Eine Auseinandersetzung mit der Frage, ob dieser eine verjährungshemmende Verfolgungshandlung im Sinne des § 31 Abs 4 lit b FinStrG dargestellt hätte, war daher insoweit obsolet.
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2. 10 Nach ständiger hg Judikatur (vgl etwa , mwN) sind maßgebliche Gesichtspunkte bei der Konkretisierung der Tat – und der Frage, ob eine taugliche Verfolgungshandlung gesetzt wurde (vgl etwa , mwN) – die Wahrung der Verteidigungsrechte des Beschuldigten und die Vermeidung der Gefahr einer Doppelbestrafung. § 44a Z 1 VStG ist – unter Rechtsschutzüberlegungen – dann entsprochen, wenn im Spruch des Strafbescheides dem Beschuldigten die Tat in so konkretisierter Umschreibung vorgeworfen ist, dass er (im ordentlichen Verwaltungsstrafverfahren, gegebenenfalls auch in einem Wiederaufnahmeverfahren) in die Lage versetzt wird, auf den konkreten Tatvorwurf bezogene Beweise anzubieten, um eben diesen Tatvorwurf zu widerlegen, und der Spruch geeignet ist, den Beschuldigten (Bestraften) rechtlich davor zu schützen, wegen desselben Verhaltens nochmals zur Verantwortung gezogen zu werden.
Ausgehend von dieser Zielrichtung des Konkretisierungsgebotes des § 44a Z 1 VStG sind die an die Tatumschreibung zu stellenden Erfordernisse von Delikt zu Delikt und nach den jeweils gegebenen Begleitumständen in jedem einzelnen Fall unterschiedlich zu beurteilen, wobei eine derartige – notwendigerweise einzelfallbezogene – Beurteilung im Regelfall nicht revisibel ist (vgl etwa , mwN).
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3. Die Unvollständigkeit der Aktenlage bzw bei Zweifel über deren Inhalt soll – nach vorangegangenem Verfahren nach § 266 Abs 4 BAO – sich nicht zum Nachteil der Bf auswirken (vgl ). Da der nachträglich angefertigte Aktenvermerk als Beweis nicht ausreicht, geht das Bundesfinanzgericht zugunsten der Bf davon aus, dass keine Verfolgungshandlung stattgefunden hat.
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4. Eine Verfolgungshandlung nach § 14 Abs 3 FinStrG hat die Person, gegen die sie sich richtet, die Abgabenart, den Abgabenzeitraum und einen damit in Zusammenhang stehenden Vorwurf zu beinhalten.
Nach ständiger Rechtsprechung des OGH bildet die Jahreserklärung zu einer Steuerart das kleinste nicht mehr teilbare Element des Sachverhalts, also eine selbständige Tat im materiellen Sinne (, ), weshalb das Abstellen auf Nichtabgabe bzw Abgabe einer falschen Jahreserklärung ausreicht.
Eine Tat muss so konkretisiert sein, dass sie nach dem Grundsatz ne bis in idem mit einer anderen Tat nicht verwechselt werden kann. Dies erfordert beim Verdacht einer Abgabenhinterziehung neben der Person des Verdächtigen die Angabe von Abgabenart und Zeitraum mit entsprechendem Sachverhaltsbezug. Die sachverhaltsmäßige Konkretisierung muss aber nicht alle unterhalb der Ebene des Tatbegriffs gelegenen Unrichtigkeiten umfassen. Wird also eine Verfolgungshandlung ein bestimmtes Veranlagungsjahr betreffend wegen des Verdachtes der Verkürzung von Umsatzsteuer durch Verschweigen bestimmter Umsätze in der Abgabenerklärung gesetzt, ist auch die der Behörde noch nicht bekannte Geltendmachung von Vorsteuern aus Scheinrechnungen für denselben Zeitraum von der Sperrwirkung erfasst (Reger/Nordmeyer/Hacker/Kuroki, Finanzstrafgesetz, Kommentar mit Rechtsprechung, 4. Auflage, Rz 11 zu § 14 FinStrG).
So wie der Tatbegriff des FinStrG ist auch der Begriff der Verfolgungshandlung unteilbar.
Eine andere Ansicht würde bedeuten, dass hinsichtlich eines Abgabenanspruches mehrere Taten und damit mehrere Finanzvergehen möglich sind. Finanzvergehen liegt vielfach eine Reihe von Unrichtigkeiten zugrunde, die in eine unrichtige Steuererklärung münden, und erst damit ist der vom Vorsatz umfasste unrichtige Steuererklärungsinhalt gegeben und eine Abgabenverkürzung bewirkt und liegt damit eine Tat vor (Plückhahn, Rz 894 in Schrottmeyer, Selbstanzeige nach § 29 FinStrG, 2. Auflage).
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5. Mit „Verständigung gem § 82 (1) iVm § 14 (3) FinStrG“ vom 16. Oktober setzte das Finanzamt 4/5/10 als Finanzstrafbehörde erster Instanz den Revisionswerber davon in Kenntnis, dass gegen ihn in Ansehung der Feststellungen der abgabenbehördlichen Umsatzsteuer-Sonderprüfung vom finanzstrafrechtliche Vorerhebungen geführt würden
Die Verständigung gemäß § 82 Abs 1 iVm § 14 Abs 3 FinStrG vom stellt eine Verfolgungshandlung gegen den Bf (gegen eine bestimmte Person als den eines Finanzvergehens Verdächtigen) dar.
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6. Der Vollständigkeit halber sei festgehalten, dass der von der Beschwerdeführerin ins Treffen geführte Ausschlussgrund des § 29 Abs 3 lit a FinStrG der strafbefreienden Wirkung einer Selbstanzeige nur dann entgegensteht, wenn die im Zeitpunkt der Selbstanzeige (gegen den Anzeiger, gegen andere an der Tat Beteiligte oder gegen Hehler) bereits gesetzte Verfolgungshandlung (§ 14 Abs 3 FinStrG) auf Prüfung eines konkreten Verdachts wegen einer bestimmten Tat gerichtet ist (RIS-Justiz RS 0114321, RS 0087369; in diesem Sinn auch der VwGH: 2007/15/0094 ua). Die von der Sperrwirkung erfasste Tat muss soweit individualisiert sein, dass eine Verwechslung mit einer anderen Tat nicht möglich ist (Reger/Hacker/Kneidinger, FinStrG3 § 14 Rz 11; vgl zur Hemmung der Verjährung: RIS Justiz RS 0086365, RS 0119964, RS 0090571; E. Fuchs in WK2 § 58 Rz 16 und 21h).
Dies ist vorliegend nicht der Fall. Nach den Urteilsfeststellungen, auf die allein sich die Beschwerdeführerin stützt, erlangte das Zollamt Eisenstadt Flughafen Wien im August 2009 erstmals Kenntnis, dass „Gusseisenwaren (Kanaldeckel, Schachtabdeckungen, Gullideckel, Rinnenroste) zu einem wettbewerbsverzerrenden Preis in Österreich angeboten werden“. Erhebungen ergaben den zunächst nicht gegen bestimmte Zollschuldner gerichteten Verdacht, dass durch Angabe eines falschen Ursprungslands Antidumpingzollbestimmungen umgangen würden. In weiterer Folge wurden am zwei für die F GmbH bestimmte Sendungen mit deklariertem Ursprungsland Indien beschlagnahmt, nachdem die Finanzstrafbehörde bei einer stichprobenartigen Überprüfung aufgrund von Zertifizierungsnummern und Werkscodierungen (fälschlich) von einem Ursprung der Ware in China ausgegangen war. Am wurde der Angeklagte Friedrich G als Verdächtiger im Finanzstrafverfahren vernommen, wobei ihm vorgeworfen wurde, „unter Anführung eines falschen Ursprungslandes in den Zolldokumenten Antidumpingzölle hinterzogen zu haben“. Die Beschlagnahme der zwei aus Indien importierten Container wurde, nachdem sich diesbezüglich der Verdacht nicht erhärtet hatte, am wieder aufgehoben. Am erstattete Friedrich G für sich und die von ihm vertretene F GmbH Selbstanzeige wegen der hier gegenständlichen Taten.
Selbständige Tat (§ 21 Abs 1 FinStrG) ist beim Schmuggel oder im vorliegenden Zusammenhang bei der Hinterziehung von Eingangsabgaben jede einzelne Einfuhr von Waren in das Zollgebiet unter Verletzung zollrechtlicher Verpflichtungen (vgl zum Tatbegriff bei der Abgabenhinterziehung: RIS-Justiz RS 0124712). Dass die (später) angeklagten 17 Importe im Zeitraum 3. Juli bis einzeln oder zumindest pauschal individualisiert (vgl RIS-Justiz RS 0119552; Ratz, WK-StPO § 281 Rz 33, 291 und 576; Lendl, WK-StPO § 260 Rz 13 f) bereits Gegenstand der Vernehmung des Friedrich G am gewesen wären, ist dem Urteil nicht zu entnehmen.
(, vgl RIS-Justiz RS 0124712)
7. Nach der Judikatur des mit Finanzstrafsachen beim Obersten Gerichtshof exklusiv befassten Senats 13 (vgl etwa 13 Os 104/08f, 13 Os 80/08a, 13 Os 76/08p, 13 Os 69/08h, 13 Os 16/08i und 13 Os 14/08w) wird – bezogen auf ein Steuersubjekt – mit Abgabe einer unrichtigen Jahressteuererklärung unabhängig von der Höhe des Hinterziehungsbetrags ein Finanzvergehen (§ 1 Abs 1 FinStrG) der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 1 FinStrG begründet (vgl § 260 Abs 1 Z 2 StPO). Mit (nacheinander erfolgter) Abgabe unrichtiger Jahreserklärungen mehrere Veranlagungsjahre hindurch werden (hier drei) real konkurrierende Finanzvergehen der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 1 FinStrG begründet, mit Abgabe inhaltlich unrichtiger Jahreserklärungen zu unterschiedlichen Steuerarten wird für jedes Jahr und jede Abgabenart je ein Finanzvergehen der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 1 FinStrG begründet (zur Realkonkurrenz: 11 Os 84/81, SSt 52/61; 15 Os 130/96; 11 Os 36/04).
Solcherart bildet die Jahreserklärung zu einer Steuerart – allenfalls auch als Bündel mehrerer steuerlich trennbarer Einzelaspekte – eine selbständige Tat im Sinn des § 21 Abs 1 FinStrG (zum Begriff: RIS-Justiz RS 0113754; Ratz, WK-StPO § 281 Rz 517; ders, Zur Unzulässigkeit einer Subsumtionseinstellung, JBl 2006, 291 [292]).
Denn ein solcher steuerlich trennbarer Einzelaspekt stellt nur deshalb nicht bereits für sich allein ein – in welche Zuständigkeit immer fallendes (§ 53 Abs 1, 3 und 4 FinStrG) – Finanzvergehen dar, weil er zusammen mit anderen gleichartigen Einzelaspekten nur als tatbestandliche Handlungseinheit, demnach insgesamt nur einmal im Erkenntnis (§ 260 Abs 1 Z 2 StPO) als strafbare Handlung für begründet angesehen werden kann.
Finanzvergehen der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 2 lit a oder b FinStrG werden durch dort pönalisiertes Verhalten bezogen auf Voranmeldungs- (lit a) oder Lohnzahlungszeiträume (lit b) verwirklicht, sodass sachverhaltsmäßig hinsichtlich jedes solchen Zeitraums und jeder Steuerart unabhängig von der Höhe der Hinterziehungsbeträge eine selbständige Tat und damit jeweils ein Finanzvergehen verwirklicht wird (vgl 13 Os 142/08v).
(, vgl RIS-Justiz RS 0124712)
8. Nach § 29 Abs 3 lit a FinStrG tritt Straffreiheit nicht ein, wenn zum Zeitpunkt der Selbstanzeige Verfolgungshandlungen (§ 14 Abs 3) gegen den Anzeiger, gegen andere an der Tat Beteiligte oder gegen den Hehler gesetzt waren.
Verfolgungshandlungen in diesem Sinne sind nur solche Akte, die nach ihrer Art und Bedeutung die Absicht der Finanzstrafbehörde erkennen lassen, den gegen eine bestimmte Person wegen einer bestimmten Tat bestehenden Verdacht auf eine in den Verfahrensvorschriften vorgesehenen Weise zu prüfen. Dem behördlichen Akt muss insbesondere zu entnehmen sein, welche Tat der betreffenden Person zur Last gelegt wird. Die Verfolgungshandlung muss sich auf alle der Bestrafung zu Grunde liegenden Sachverhaltselemente beziehen. Unter dem Begriff der Verfolgungshandlung fällt auch die Aufforderung zur schriftlichen Rechtfertigung (vgl Fellner, FinStrG, § 29 und 30, Tz 20, mit zahlreichen Hinweisen auf die hg Judikatur und die des OGH). Nach dem hg. Erkenntnis vom , 89/16/0017, ist der Begriff der „Tat“ in § 29 Abs 3 lit a FinStrG im prozessualen Sinn gebraucht. Die „Tat“ sei ein einheitlicher geschichtlicher Lebensvorgang, der alle mit diesem zusammenhängenden und darauf bezüglichen Vorkommnisse und tatsächlichen Umstände erfasst. Dieser verfahrensrechtliche Tatbegriff sei nicht ident mit den materiellen Straftatbeständen des Finanzstrafgesetzes (vgl Fellner, aaO).
Die Finanzstrafbehörde erster Instanz hat in der Aufforderung zur Stellungnahme (Anm: zugestellt am ) als Verdächtige den Vorwurf erhoben, die Beschwerdeführerin habe im Jahr 2003 einen Spekulationsgewinn aus dem Verkauf von Aktien erzielt und diesen Gewinn nicht erklärt. Es sei daher der Verdacht des Finanzvergehens der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 1 FinStrG gegeben.
Damit ist eindeutig der Vorwurf erhoben worden, die Beschwerdeführerin habe einen Spekulationsgewinn aus einem näher bezeichneten Spekulationsgeschäft (§ 30 EStG 1988) erzielt und diesen nicht erklärt. Spekulationsgeschäfte sind – näher umschriebene – Veräußerungsgeschäfte. Der Regelfall eines Veräußerungsvorganges besteht im Verkauf eines Wirtschaftsgutes, aber auch der Tausch von Wirtschaftsgütern führt zu einer Anschaffung und Veräußerung.
Die Finanzstrafbehörde hat der Beschwerdeführerin die Tat zur Last gelegt, einen durch Veräußerung bestimmter Aktien erzielten Spekulationsgewinn nicht erklärt zu haben. Auf welche Weise die Beschwerdeführerin diese Tat verwirklichte, nämlich durch Verkauf oder Tausch von Aktien, ist für die Umschreibung der Tat im Sinne des § 29 Abs 3 lit a FinStrG nicht entscheidend. Die belangte Behörde hat daher zu Recht die Selbstanzeige der Beschwerdeführerin vom nicht als Hindernis für die Einleitung des Finanzstrafverfahrens angesehen.
(, vgl auch E vom , 2007/15/0165)
9. Auch die auf Z 9 lit b gestützte Rechtsrüge, welche die Verneinung der strafbefreienden Wirkung der Selbstanzeige vom (eingelangt beim zuständigen Finanzamt am , S 25 ff des angeschlossenen Finanzstrafaktes) bekämpft, ist nicht gesetzmäßig ausgeführt.
Voranzustellen ist, dass Verfolgungshandlungen gemäß § 14 Abs 3 FinStrG (zitiert in § 29 Abs 3 lit a FinStrG) nur solche Akte sind, die nach ihrer Art und Bedeutung die Absicht des Gerichts oder der Finanzstrafbehörde erkennen lassen, den gegen eine bestimmte Person wegen einer bestimmten Tat bestehenden Verdacht auf eine in den Verfahrensvorschriften vorgesehene Weise zu prüfen. Der behördliche Akt muss sich auf alle einer Bestrafung zu Grunde zu legenden Sachverhaltselemente beziehen (EvBl 2001/65 mwN).
Nach den dazu entscheidenden erstgerichtlichen Feststellungen wurde dem Finanzamt Wels am „anonym bekanntgegeben, dass beiliegende Rechnung der Fa. Peter G fingiert ist. Der Geschäftsführer der Fa. R GesmbH, …, soll derartige Rechnungen monatlich, und das seit Jahren selbst erstellt haben, die Fa. G soll schon seit einiger Zeit nicht mehr existieren.“ Als Beilage zum dazu verfassten Aktenvermerk wird ua eine Rechnungskopie ausgewiesen.
Dieser Aktenvermerk trägt ferner den undatierten handschriftlichen Vermerk „Zuteilung USO-Prüfung durch … Prüfer L“. In einen weiteren Aktenvermerk wurden vom Betriebsprüfer L die Angaben des „GF R Werner anlässlich der Betriebsbesichtigung am “ wiedergegeben. Im gegebenen Kontext führte der Angeklagte aus, dass letztmalig im März/April 2002 „Leistungen der Fa. G in Anspruch genommen wurden“. Dazu hielt der Prüfer fest:
„Wieso noch Rechnungen für den Zeitraum 5/2002 bis 10/2002 gelegt wurden, konnte von dem Geschäftsführer nicht erklärt werden.“ Er forderte ferner vom Angeklagten die Lieferantenkonten „3/01 bis 2/02 bzw. 3/02 und 4/02“ an.
Am nahm der Betriebsprüfer mit Bezugnahme auf die Rechnungen des in .... (Deutschland) etablierten Unternehmens „P Frachtentransporte“ telefonisch Kontakt mit dem Finanzamt Passau auf und übersandte am mit dem eingangs zitierten Schreiben 13 Rechnungen in Kopie sowie eine Ablichtung des Auszugs „Lieferantenkonto Fa. P“.
Damit erachtete der Schöffensenat sämtliche Prämissen für die Annahme von Verfolgungshandlungen der Finanzbehörde nach § 14 Abs 3 FinStrG wegen betrügerischer Vorgangsweise des Angeklagten vor Erstattung der Selbstanzeige am als erfüllt.
(, vgl RIS-Justiz RS 0087369)
10. Die dagegen aus Z 9 lit b des § 281 Abs 1 StPO erhobene Nichtigkeitsbeschwerde des Angeklagten verfehlt ihr Ziel. Er verweist zwar zutreffend darauf, dass die Nachforschungen des Betriebsprüfers Johann C aus Anlass der Betriebsprüfung der Firma Peter S noch keine gegen ihn gerichteten Verfolgungshandlungen im Sinne des § 14 Abs 3 FinStrG darstellten. Soweit der Beschwerdeführer daraus die Rechtzeitigkeit der mit datierten „Selbstanzeige“ erschließt und für sich deren strafaufhebende Wirkung reklamiert, stellt er nur auf einen Teilaspekt ab. Er legt im Besonderen nicht an Hand eines Vergleiches der getroffenen Feststellungen mit der Bestimmung des § 29 FinStrG dar, wieso der nach den Urteilsannahmen „sehr kurz gehaltenen Anzeige“, in welcher der Beschwerdeführer „bekannt gab, dass er ohne steuerliche Veranlagung geschäftliche Tätigkeiten ausgeübt, aber keine veranlagungsfähige Buchhaltung geführt habe, jedoch an sich sämtliche Ein- und Ausgabenunterlagen vollständig aufliegen würden“, die jedoch „nicht einmal ansatzweise eine betragsmäßige Konkretisierung (der hinterzogenen Beträge) enthält“ und der keine Unterlagen beigelegt waren, strafaufhebende Wirkung beikäme.
Verfehlt ist der „hilfsweise geltend gemachte Feststellungsmangel“, „der eine abschließende rechtliche Beurteilung der Frage nach der Wirksamkeit der erstatteten Selbstanzeige des Angeklagten verhindert“. Der Beschwerdeführer übergeht in seiner Argumentation nämlich einmal mehr die Konstatierungen, wonach dem als „Selbstanzeige“ bezeichneten Schreiben vom keine Rechnungen oder sonstigen Aufzeichnungen beigefügt waren, die eine vollständige Grundlage für eine sofortige Entscheidung über den vereitelten oder verkürzten Abgabenanspruch gebildet hätten. Das Beibringen dieser Unterlagen wurde dem Beschwerdeführer vielmehr am durch Dr. J, einen Mitarbeiter der Strafabteilung des zuständigen Finanzamtes für den 8., 16. und 17. Bezirk, aufgetragen. Dies nachdem Johann C am eine Sachverhaltsdarstellung an die Prüfungsabteilung verfasst und übermittelt hatte und daraus sowie aus der am (richtig:) beim (zumindest sachlich zuständigen) Finanzamt für den 1. und 23. Bezirk eingelangten „Selbstanzeige“ die Wohn- und Betriebsanschriften des Ernst H samt konkretem Tatvorwurf bekannt waren. Dass die am durchgeführte niederschriftliche Vernehmung als Verdächtigter, im Rahmen derer der Beschwerdeführer erstmalig Ausgangsrechnungen vorlegte, eine auch nach außen wirkende Verfolgungshandlung im Sinne des § 14 Abs 3 FinStrG darstellt, ist evident. Welche darüber hinausgehenden rechtlich relevanten Konstatierungen der Beschwerdeführer zur schuldbefreienden Wirkung seiner Selbstanzeige vermisst, legt er nicht dar.
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11. Entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers (Z 9 lit b) ist Verjährung nicht eingetreten. Seine Vernehmung als Verdächtiger am durch das Finanzamt Linz, Prüfungsabteilung Strafsachen, begründet Verfahrensanhängigkeit im Sinn von § 31 Abs 4 lit b FinStrG, weil ihm die bei der Befragung – im Unterschied zu dem in der Beschwerde genannten, der Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofes vom , Zl 81/16/0187 zugrunde liegende Fall – auf sein strafbares Verhalten hinweisenden Verdachtsmomente vorgehalten und die Taten, auf welche sich die Verfolgungshandlung bezog, solcherart individualisiert wurden (Dorazil/Harbich, FinStrG, § 31 EGr 18 und E 19a bis c, 19f). Bereits mit dieser Verfolgungshandlung wird der Lauf der Verjährungsfrist gehemmt.
Darüber hinaus stellt das Schreiben des Finanzamtes Linz vom (also ebenfalls noch vor Ablauf der Verjährungsfrist), womit vom Bezirksgericht Linz Buchhaltungsunterlagen beigeschafft wurden, eine Verfolgungshandlung dar; wird doch als „Gegenstand“ dieser Note angeführt: „Strafrechtliche Vorerhebungen gegen …“.
(, vgl RIS-Justiz RS 0087369)
12. Nach den wesentlichen (zusammengefasst wiedergegebenen) Feststellungen des ErstG erzielte der Angekl mit seinem Einzelunternehmen und mit der von ihm vertretenen GmbH Umsätze, die eine Einreichung von USt-Voranmeldungen oder die Leistung von USt-Vorauszahlungen erforderlich gemacht hätten. Da er wegen finanzieller Schwierigkeiten sein Geld zur Bezahlung anderer Verbindlichkeiten benötigte, unterließ er vorsätzlich die Abfuhr der Steuer, Voranmeldungen brachte er nicht ein. Dadurch bewirkte er wissentlich für das Einzelunternehmen einen Verkürzungsbetrag von 806.736 S und für die GmbH einen solchen von 739.941 S. Nachdem das Verhalten des Angekl beim zuständigen FA G aufgefallen war, ordnete der Vorstand des FA ohne formelle Einleitung eines FinStrVerfahrens eine BP gem § 99 Abs 2 FinStrG an. Diese wurde dem Angekl vom zuständigen Prüfer am 15. (für das Einzelunternehmen) und (für die GmbH) für den angekündigt. Auf dem dafür verwendeten Formblatt wurde als Begründung „die Nichtabgabe der UVAs bzw Nichtentrichtung der Vorauszahlungen 12/96 bis 6/97“ angeführt. Für das FA bestand der Verdacht eines Finanzvergehens lediglich auf Grund der Nichtabgabe der Voranmeldungen und der Nichtabführung der Vorauszahlungen. „Weitere Hinweise tatsächlicher Natur für eine Abgabenverkürzung“ hatte das FA G nicht. Auf Grund der Ankündigung der bevorstehenden Prüfung suchte der Angekl am den Vorstand des FA G auf, legte offen, dass er die Vorauszahlungen wegen wirtschaftlicher Schwierigkeiten nicht erbracht hatte, und reichte inhaltlich richtige Voranmeldungen nach. Nachdem er über Aufforderung des Vorstandes des FA schriftliche Ratengesuche gestellt hatte, über die teilweise abschlägig beschieden wurde, zahlte der Angekl am den verkürzten Betrag nach, so dass der Schaden zur Gänze gutgemacht wurde. Gegen den Freispruch richtet sich eine auf die Z 9 lit b des § 281 Abs 1 StPO gestützte Nichtigkeitsbeschwerde des FA G. Ihr kommt keine Berechtigung zu. Die Bf geht in ihrem Rechtsmittel davon aus, dass die vom Angekl am nachgereichten, inhaltlich richtigen USt-Voranmeldungen als Selbstanzeige nach § 29 Abs 1 FinStrG zu werten sind. Sie macht jedoch geltend, die Selbstanzeige sei für eine strafbefreiende Wirkung zu spät erfolgt, weil die Verständigung von der bevorstehenden Prüfung nach § 99 Abs 2 FinStrG bereits eine Verfolgungshandlung gem § 14 Abs 3 FinStrG darstelle. Verfolgungshandlungen iSd Gesetzesstelle sind nur solche Akte, die nach ihrer Art und Bedeutung die Absicht des Gerichtes oder der FinStrBeh erkennen lassen, den gegen eine bestimmte Person wegen einer bestimmten Tat bestehenden konkreten Verdacht auf eine in den Verfahrensvorschriften vorgesehene Weise zu prüfen. Dem beh Akt muss insb zu entnehmen sein, welche Tat der betreffenden Person zur Last gelegt wird. Die Verfolgungshandlung muss sich auf alle der Bestrafung zu Grunde liegenden Sachverhaltselemente beziehen (, in AnwBl 1983/1776; SSt 57/33 = ÖJZ 1987/12 [EvBl] = ÖStZB 1983, 366). Die dem Angekl im eigenen Namen und namens der S-GmbH zugestellten Verständigungen enthalten lediglich die Mitteilung, dass die Prüfung der Buchhaltung und der steuerlichen Aufzeichnungen des Einzelunternehmens bzw der Ges auf Grund der Nichtabgabe der USt-Voranmeldungen bzw Nichtentrichtung der Vorauszahlungen erfolgen wird. Daraus ergibt sich keine Absicht der FinStrBeh, eine bestimmte Person wegen einer bestimmten Tat zu verfolgen. Die Verpflichtung zur Einreichung einer USt-Voranmeldung besteht andererseits insb dann nicht, wenn sich für einen Vorauszahlungszeitraum keine AbgSchuld ergibt. Aus der bloßen Nichtabgabe einer Voranmeldung alleine oder dem Unterbleiben einer USt-Vorauszahlung kann somit die Verwirklichung eines Finanzvergehens noch nicht erschlossen werden und von einer auch nur teilweisen Tatentdeckung keine Rede sein. Das tatsächlich wahrgenommene Geschehen nötigt daher noch nicht zum Schluss auf ein im FinStrG vertyptes Vergehen, sondern lässt noch andere Deutungsmöglichkeiten offen (ÖJZ 1999/28 [EvBl]). Die angeordnete Prüfung diente sachverhaltsgemäß vielmehr dazu, zunächst zu ermitteln, ob und gegen welche Person eine Verfolgung wegen eines Vergehens nach dem FinStrG eingeleitet werden könnte. Solche Ermittlungen stellen aber noch keine Verfolgungshandlung nach § 14 Abs 3 FinStrG dar. Die vom Angekl erstattete Selbstanzeige ist daher rechtzeitig iSd § 29 Abs 3 lit a FinStrG erfolgt.
Verfolgungshandlungen nach § 14 Abs 3 FinStrG sind nur solche Akte, die nach ihrer Art und Bedeutung die Absicht des Gerichtes oder der Finanzstrafbehörde erkennen lassen, den gegen eine bestimmte Person wegen einer bestimmten Tat bestehenden konkreten Verdacht auf eine in den Verfahrensvorschriften vorgesehene Weise zu prüfen. Dem behördlichen Akt muss insbesondere zu entnehmen sein, welche Tat der betreffenden Person zur Last gelegt wird. Die Verfolgungshandlung muss sich auf alle der Bestrafung zu Grunde liegenden Sachverhaltselemente beziehen (SSt 57/33).
(, vgl RIS-Justiz RS 0114321)
13. Nach ständiger Rechtsprechung des VwGH wird ein Finanzstrafverfahren bereits mit der ersten Verfolgungshandlung anhängig iS der angeführten Gesetzesstelle (vgl insbesondere die Erk vom , 81/16/0187, VwSlg 5761 F, und zuletzt vom , 91/14/0096). Nach der im § 14 Abs 3 FinStrG enthaltenen Begriffsbestimmung ist unter einer Verfolgungshandlung jede nach außen erkennbare Amtshandlung eines Gerichtes, einer Finanzstrafbehörde oder eines im § 89 Abs 2 genannten Organs zu verstehen, die sich gegen eine bestimmte Person als den eines Finanzvergehens Verdächtigen, Beschuldigten oder Angeklagten richtet, und zwar auch dann, wenn das Gericht, die Finanzstrafbehörde oder das Organ zu dieser Amtshandlung nicht zuständig war, die Amtshandlung ihr Ziel nicht erreicht oder die Person, gegen die sie gerichtet war, davon keine Kenntnis erlangt hat. Wenn sich der Bf dagegen wendet, dass auch eine für den Verdächtigen nicht erkennbare Tätigkeit eine Verfolgungshandlung darstellt, so übersieht er also zunächst, dass diese Rechtsfolge im Gesetz ausdrücklich vorgesehen ist. Die bel Beh stützte den angefochtenen Bescheid darauf, dass einerseits die am erfolgte Anfrage des Hauptzollamtes Klagenfurt an das Bundesministerium für Inneres betreffend verschiedene Daten des in Rede stehenden PKWs und andererseits das Amtshilfeersuchen vom Verfolgungshandlungen darstellten, die zur Anhängigkeit des Finanzstrafverfahrens führten. Aus den dem VwGH vorgelegten Akten kann dabei nicht eindeutig beurteilt werden, ob die Anfrage vom eine Verfolgungshandlung darstellte, da in den Akten lediglich die im elektronischen Datenverkehr übermittelte Antwort erliegt. Sollte diese Antwort so zu verstehen sein, dass dem Hauptzollamt Klagenfurt lediglich die Fahrgestellnummer bekannt war und somit der Name des Bf durch diese Anfrage erst ermittelt werden sollte, so stellte diese Anfrage keine gegen eine bestimmte Person als den eines Finanzvergehens Verdächtigen gerichtete Verfolgungshandlung dar. Im Hinblick auf das Amtshilfeersuchen vom konnte dies aber auf sich beruhen: In diesem nach Ausweis der Akten am beim Hauptzollamt Linz eingelangten Amtshilfeersuchen wurde ausgeführt, dass Werner St im Verdacht stehe, das Finanzvergehen der vorsätzlichen Hinterziehung von Eingangsabgaben in mehreren Fällen begangen zu haben. Neben anderen habe der Bf einen PKW der Marke Ford Fairlane von Werner St erworben. Es wurde das Hauptzollamt Linz ersucht, (unter anderem) den Bf als Verdächtigen zu vernehmen. Dieses Amtshilfeersuchen richtete sich damit nach seinem klaren Wortlaut gegen den Bf als den eines Finanzvergehens Verdächtigen, so dass damit die Voraussetzungen für die Beurteilung des Ersuchschreibens als Verfolgungshandlung erfüllt waren. Entgegen dem Vorbringen des Bf hätte das Amtshilfeersuchen den Bereich der Finanzstrafbehörde nach dem Gesagten klarerweise verlassen. Wenn der Bf hiezu die Auffassung vertritt, eine Verfolgungshandlung liege erst dann vor, wenn das Amtshilfeersuchen bei der ersuchten Beh eingetroffen ist und „auch bearbeitet wurde“, so übersieht er, dass „nach außen gerichtet“ alles heißt, was über den Bereich der verfolgenden Beh hinausgeht. Auch ein Amtshilfeersuchen gehört zu einer solchen nach außen erkennbaren Amtshandlung (vgl das Erk vom , 82/15/0146). Dem Umstand, dass die ersuchte Beh dem Ersuchen – wie der Bf meint – erst nach 16 Monaten nachgekommen ist (eine durch einen Aktenvermerk vom dokumentierte, letztlich ergebnislose Erhebung am Wohnsitz des Bf gelangte diesem offenkundig nicht zur Kenntnis, was aber dahingestellt bleiben kann), kommt für die Beurteilung des Amtshilfeersuchens als eine nach außen (nämlich aus dem Bereich des Hauptzollamtes Klagenfurt) in Erscheinung getretene Verfolgungshandlung keine Bedeutung zu. Es wurde somit vor dem eine Verfolgungshandlung gesetzt.
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14. Die Aufforderung zur schriftlichen Rechtfertigung fällt unter den Begriff der Verfolgungshandlung und hemmt damit den Lauf der Verjährungsfrist. Verfolgungshandlungen nach dieser Gesetzesstelle sind solche Akte, die nach ihrer Art und Bedeutung die Absicht der FinStrBeh nach außen erkennen lassen, den gegen eine bestimmte Person wegen einer bestimmten Tat bestehenden konkreten Verdacht auf eine in den Verfahrensvorschriften vorgesehene Weise zu prüfen (Dorazil/Harbich, aaO, § 31 E 19b). Unter diesen Voraussetzungen fällt auch die Aufforderung zur schriftlichen Rechtfertigung unter den Begriff der Verfolgungshandlung (, ÖStZB 1985, 173; , 89//16/0017, ÖStZB 1990, 31, und , 91/14/0096, ÖStZB 1992, 263).
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15. Im Zuge eines gerichtlichen FinStrVerf wurde am an das ZA als FinStrBeh erster Instanz der Befehl erlassen, beim Bf in den Räumlichkeiten in W, eine Hausdurchsuchung und Beschlagnahme von Gegenständen vorzunehmen, deren Besitz oder Besichtigung für das ggstdl Strafverfahren von Bedeutung sein kann. Es handelte sich ua um Schaumwein zollunredlicher Herkunft. Laut AV des ZA vom konnte diese Hausdurchsuchung aber nicht vollzogen werden, weil der Bf zwar an der angegebenen Adresse aufrecht gemeldet, von dort aber nach Angaben seiner Mutter schon seit sieben Jahren verzogen war. Am richtete das ZA an den Bf als Verdächtigen eine Vorladung zur Einvernahme, die den Bf nicht erreichte. Eine weitere Vorladung an den Bf erfolgte am . Am schließlich wurde der Bf vom ZA als FinStrBeh erster Instanz als Verdächtiger einvernommen. Mit Bescheid vom leitete das ZA gegen den Bf förmlich ein FinStrVerf ein, weil der Verdacht bestehe, dass er im Bereich des ZA im Zeitraum Jänner 1988 bis September 1989 Sachen, hinsichtlich der zuvor von W W und anderen Personen das Finanzvergehen der Hinterziehung von Eingangsabgaben gem § 35 Abs 3 FinStrG begangen worden sei, nämlich 228 Flaschen Champagner Veuve Cliquot, vorsätzlich angekauft und hiemit ein Finanzvergehen gem § 37 Abs 1 lit a FinStrG begangen habe. Gegen diesen Bescheid erhob der Bf fristgerecht Beschwerde, wobei er lediglich den Eintritt der Verjährung geltend machte. Im Erkenntnis des VwGH wurde dazu ausgeführt: „§ 31 FinStrG lautet auszugsweise: Abs 4 In die Verjährungsfrist werden nicht eingerechnet: … b) die Zeit, während der wegen der Tat gegen den Täter ein Strafverfahren bei Gericht oder bei einer Finanzbehörde anhängig ist.“ Gem § 14 Abs 3 leg cit ist Verfolgungshandlung jede nach außen erkennbare Amtshandlung eines Gerichtes, einer FinStrBeh oder eines im § 89 Abs 2 genannten Organs, die sich gegen eine bestimmte Person als den eines Finanzvergehens Verdächtigen, Beschuldigten oder Angeklagten richtet, und zwar auch dann, wenn das Gericht, die FinStrBeh oder das Organ zu dieser Amtshandlung nicht zuständig war, die Amtshandlung ihr Ziel nicht erreicht oder die Person, gegen den sie gerichtet war, davon keine Kenntnis erlangt hat. Gem § 83 Abs 1 leg cit ist die Einleitung des Strafverfahrens aktenkundig zu machen. Nach Abs 3 der letztzit Gesetzesstelle ist der Einleitung eines Strafverfahrens die erste Vernehmung einer Person als Beschuldigter durch eine andere Dienststelle der Finanzverwaltung als durch die FinStrBeh erster Instanz gleichzuhalten. Kern der Beschwerdeausführungen ist die Behauptung, dass ein „anhängiges Finanzstrafverfahren“ eines sei, bei dem entweder die Einleitung gem § 83 Abs 1 FinStrG aktenkundig gemacht oder der Beschluss über die Einleitung ausgefertigt worden sei, oder ein Verfahren, in dem die Einleitung des FinStrVerf gem § 83 Abs 3 leg cit fingiert werde. Eine sonstige, nach außen hin erkennbare Verfolgungshandlung führe nicht zu einem anhängigen FinStrVerf iSd § 31 Abs 4 lit b FinStrG. Dazu vertritt der VwGH insb seit dem E , 81/16/0187, ÖStZB 1983, 366, in stRsp die Auffassung, dass ein FinStrVerf nicht erst mit seiner (förmlichen) Einleitung gem § 82 Abs 3 iVm § 83 FinStrG anhängig wird, sondern bereits mit der Setzung einer sonstigen Verfolgungshandlung (zB E , 85/16/0096, ÖStZB 1986, 413, , 88/16/0027, 0035, ÖStZB 1989, 339, und , 88/16/0198, ÖStZB 1990, 271 sowie die bei Fellner, FinStrG I unter Rz 15 zu § 31 und 32 FinStrG in ErGA 13A Abs 2 und 3, angeführte Rsp des OGH und des VwGH). Die förmliche Einleitung des FinStrVerf ist für die Frage der Anhängigkeit iSd § 31 Abs 4 lit b FinStrG ohne rechtliches Gewicht (E , 81/16/0187, ÖStZB 1983, 366).
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16. Was die Frage der vom Beschwerdeführer erstatteten Selbstanzeige anlangt, ist zunächst darauf hinzuweisen, dass das Vorliegen einer Straffreiheit bewirkenden Selbstanzeige an sich die Einleitung eines Finanzstrafverfahrens hindert (§ 82 Abs 3 lit c FinStrG; vgl Dorazil/Harbich, FinStrG 267). Der Beschwerdeführer übersieht aber grundlegend, dass im vorliegenden Fall jedenfalls am und damit vor seiner Selbstanzeige konkrete Verfolgungshandlungen in Gestalt des Durchsuchungs- und Beschlagnahmebefehls des LG-Salzburg ua gegen Ing. Johann Mayrhofer als den für die persönlich haftende Gesellschafterin der OHG und damit für die OHG handelnden Geschäftsführer gerade auch im Zusammenhang mit der Scheinbeteiligung des Beschwerdeführers an der OHG gesetzt wurde. Damit steht aber im vorliegenden Fall – wie die belangte Behörde zutreffend erkannt hat – § 29 Abs 3 lit a FinStrG der Straffreiheit entgegen. Anders als es der Beschwerdeführer sehen will, kommt es nach der hg Judikatur (vgl insbesondere das hg Erkenntnis vom , Slg NF Nr 5916/F) für den Ausschluss der Straffreiheit nach der zitierten Gesetzesstelle nur darauf an, dass überhaupt eine Verfolgungshandlung gegen eine der in § 29 Abs 3 lit a leg cit genannten Personen (zu denen Ing. Mayrhofer zweifellos gehört) gesetzt wurde. Die Verfolgungshandlung braucht sich hingegen nicht gegen den Selbstanzeiger zu richten und muss diesem auch nicht bekannt geworden sein. Das vom Beschwerdeführer in diesem Zusammenhang zitierte hg Erkenntnis vom , Zl 86/18/0073 betrifft Verjährungsfragen im Verwaltungsstrafrecht im Zusammenhang mit der Bestimmung des § 9 VStG 1950 und vermag sohin zur Lösung des hier in Rede stehenden Problembereiches überhaupt nichts beizutragen.
Da es für den gemäß § 29 Abs 3 lit a FinStrG maßgeblichen Begriff des „Beteiligten“ (vgl dazu auch § 11 FinStrG bzw § 12 StGB) nicht darauf ankommt, ob der Beteiligte ein sogenannter Mittäter (vgl dazu insbesondere Leukauf/Steininger, StGB3, Rz 21 zu § 12 StGB) ist, sondern unter anderem auch alle jene Personen als „Beteiligte“ und damit als Täter anzusehen sind, die zur Ausführung der Tat beitragen (sog Beitragstäter; vgl dazu insbesondere Leukauf/Steininger aaO Rz 44 ff) erweist sich der angefochtene Bescheid als frei von inhaltlicher Rechtswidrigkeit, weil der Geschäftsführer der Gesellschafterin der OHG hinsichtlich der Meldung von Scheinbeteiligungen im Abgabenverfahren betreffend die OHG jedenfalls als Beitragstäter und damit als Beteiligter iS des § 29 Abs 3 lit a FinStrG anzusehen ist.
(, vgl E vom , 95/15/0184)
17. Im Falle der Erstattung einer Selbstanzeige tritt Straffreiheit unter anderem dann nicht ein, wenn zum Zeitpunkt der Selbstanzeige Verfolgungshandlungen im Sinne des § 14 Abs 3 FinStrG gegen den Anzeiger, gegen andere an der Tat Beteiligte oder gegen Hehler gesetzt waren (§ 29 Abs 3 lit a FinStrG). Nach § 14 Abs 3 FinStrG ist Verfolgungshandlung jede nach außen erkennbare Amtshandlung eines Gerichtes, einer Finanzstrafbehörde oder eines im § 89 Abs 2 FinStrG genannten Organs, die sich gegen eine bestimmte Person als den eines Finanzvergehens Verdächtigen, Beschuldigten oder Angeklagten richtet, und zwar auch dann, wenn das Gericht, die Finanzstrafbehörde oder das Organ zu dieser Amtshandlung nicht zuständig war, die Amtshandlung ihr Ziel nicht erreicht oder die Person, gegen die sie gerichtet war, davon keine Kenntnis erlangt hat.
Der an den Beschwerdeführer als Beschuldigten erlassene, eine Verfolgungshandlung im Sinne des § 14 Abs 3 FinStrG darstellende Bescheid vom , betreffend die Einleitung des Finanzstrafverfahrens wegen des Verdachtes der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 2 lit a FinStrG sowie der Finanzordnungswidrigkeit nach § 49 Abs 1 FinStrG wurde entgegen der Darstellung in der Beschwerdeschrift dem Beschwerdeführer bereits am an dem, eine Abgabestelle nach § 4 Zustellgesetz darstellenden Ort, der S. GmbH durch Hinterlegung zugestellt. Da bereits die Versendung des Einleitungsbescheides als eine nach außen erkennbare Amtshandlung anzusehen ist, war im Beschwerdefall weder von Bedeutung, dass der Beschwerdeführer die der Aktenlage nach ordnungsgemäß zugestellte Sendung nicht behoben hat, noch dass die Finanzstrafbehörde die Sendung dem Beschwerdeführer in der weiteren Folge noch zweimal zugestellt hat.
Die vom Verteidiger als „Selbstanzeigen“ bezeichneten Eingaben vom und waren somit unter dem Gesichtspunkt des § 29 Abs 3 lit a FinStrG jedenfalls verspätet. Soweit sich die Beschwerde auf § 29 FinStrG stützt, ist sie daher nicht begründet.
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18. Straffreiheit tritt nach § 29 Abs 3 lit a FinStrG aber dann nicht ein, wenn zum Zeitpunkt der Selbstanzeige bereits Verfolgungshandlungen (§ 14 Abs 3 FinStrG) gegen den Anzeiger gesetzt waren. Gegen den Angeklagten wurde indes schon am die gerichtliche Voruntersuchung wegen des Verdachtes der Finanzvergehen nach § 33 Abs 1, Abs 2 lit a und Abs 3 lit a und b FinStrG – allerdings zunächst wegen des zuvor bezeichneten, vom Schuldspruch nicht erfassten Sachverhaltes – eingeleitet. Bereits bei der (ersten) Einvernahme des Angeklagten durch den Untersuchungsrichter am war aber die Unterlassung von Abgabenerklärungen für die Jahre 1980, 1981 und 1982 sowie die Nichtentrichtung von Umsatzsteuervorauszahlungen für diese Jahre, worauf sich der Schuldspruch bezieht, Gegenstand seiner Vernehmung, womit der Angeklagte zumindest ab Ende Jänner 1983 auch wegen der vom Schuldspruch erfassten Abgabenhinterziehungen iS des § 14 Abs 3 FinStrG verfolgt wurde. Daraus folgt aber, dass die selbst nach der Behauptung des Beschwerdeführers erst im Mai und Juni 1983 (mündlich und schriftlich) bei der Finanzbehörde erstatteten Selbstanzeigen nach § 29 Abs 3 lit a FinStrG iVm § 9 Abs 1 StAmnG 1982 jedenfalls verspätet sind, sodass die von der Beschwerde ins Treffen geführte Straffreiheit nicht eingetreten ist.
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19. Der Rechtsanspruch auf Straffreiheit setzt nach der zit Gesetzesstelle zum Zeitpunkt der Selbstanzeige das Nichtsetzen von Verfolgungshandlungen iSd § 14 Abs 3 FinStrG nicht nur gegen den (Selbst-)Anzeiger, sondern auch gegen sonst an der Tat Beteiligte oder gegen Hehler voraus.
Die Merkmale im Normtatbestand sind im alternativen („oder“) Sinne aufgeführt. Wie aus der Präposition „gegen“ mit dem Substantiv „an der Tat Beteiligte“ iZm dem verbum legale „gesetzt waren“ erhellt, dürfen – um die Straffreiheit zu erwirken – zum Zeitpunkt der Selbstanzeige keine Verfolgungshandlungen iSd § 14 Abs 3 FinStrG gegen einen an der Tat Beteiligten gesetzt gewesen sein.
Verfolgungshandlungen iS dieser Gesetzesstelle sind nur solche Akte, die nach ihrer Art und Bedeutung die Absicht der Finanzstrafbeh erkennen lassen, den gegen eine bestimmte Person wegen einer bestimmten Tat bestehenden konkreten Verdacht auf eine in den Verfahrensvorschriften vorgesehene Weise zu prüfen (E , 81/16/0187, ÖStZB 1983, 366). Unter diesen Voraussetzungen fallen unter den Begriff der Verfolgungshandlung zB die Vorladung, die Aufforderung zur schriftlichen Rechtfertigung, die Anordnung der Festnahme oder der Verhaftung, die Verhängung der Untersuchungshaft, die Hausdurchsuchung, die Beschlagnahme, die Aufnahme einer Tatbeschreibung, ein Rechtshilfeersuchen oder Prüfungen gem dem § 99 Abs 2 FinStrG (E , 82/16/0154, ÖStZB 1985, 173).
Die bel Beh geht in dem angefochtenen Bescheid davon aus, dass die von § 29 Abs 3 lit a FinStrG geforderten rechtserheblichen Tatsachen gegeben seien, weil am Tag der Selbstanzeige, dem , bereits Verfolgungshandlungen gegen die beiden an der Tat des Bf beteiligten F K und R L gesetzt waren.
Diese Auffassung der bel Beh erweist sich als rechtswidrig.
Der Begriff der „Tat“ ist im § 29 Abs 3 lit a FinStrG im prozessualen Sinn gebraucht. Die „Tat“ ist ein einheitlicher geschichtlicher Lebensvorgang, der alle mit diesem zusammenhängenden und darauf bezüglichen Vorkommnisse und tatsächlichen Umstände umfasst. Dieser verfahrensrechtliche Tatbegriff ist nicht ident mit den (materiellen) Straftatbeständen des Finanzstrafgesetzes.
Die Abgabenhehlerei ist eine Anschlusstat nicht bloß in dem Sinn, dass sie zeitlich rein äußerlich auf eine der in § 37 Abs 1 lit a FinStrG erschöpfend aufgezählten Vortaten folgt. Sie führt vielmehr die Vortat weiter, befestigt den durch sie geschaffenen abgabenwidrigen Rechtszustand der Restitutionsvereitelung und erreicht dies durch einverständliches Zusammenwirken des Hehlers mit dem Vortäter. Nur solche Sachen können Gegenstand der Abgabenhehlerei sein, die mit dem Makel einer der bestimmt bezeichneten Vortaten behaftet sind. Dieser innere Sachzusammenhang mit der Vortat macht ihr Wesen aus. Er wird daher in jeder Begehungsweise begrifflich für sie vorausgesetzt.
Gewiss erfüllt das dem Bf zur Last gelegte Finanzvergehen der Abgabenhehlerei einen anderen Straftatbestand als das den beiden Vortätern F K und R L zur Last fallende Finanzvergehen des gewerbsmäßigen Schmuggels. Ihre „Tat“ im verfahrensrechtlichen Sinn des § 29 Abs 3 lit a FinStrG geht über den vertatbestandlichten Tatkern des Schmuggels bei weitem hinaus und umfasst alle Stadien ihrer Tätigkeit bis zu der von ihnen nicht mehr gesondert zu verantwortenden Verwertungshandlung des Verkaufes. Mit dem Verkauf des tatverfangenen Videorecorders und der sechs Videocassetten an den Bf haben sich die beiden Vortäter an der vom Bf zu verantwortenden Tat iSd § 29 Abs 3 lit a FinStrG „beteiligt“, sowie sich umgekehrt auch der Bf zufolge der oben dargestellten innerlichen Verknüpfung zwischen Vor- und Nachtat durch diesen Kauf der eingeschmuggelten Gegenstände an deren „Tat“ beteiligt hat (, Rz 1963, S 49).
Bei der gegebenen Sach- und Rechtslage hätte aber die bel Beh tatsächliche Feststellungen treffen müssen, die der Entscheidung der Frage dienen könnten, ob und inwieweit sich die am erfolgte und als Verfolgungshandlung zu qualifizierende Vernehmung des R L als Verdächtiger (des Finanzvergehens des Schmuggels) auch konkret auf die tatverfangenen und vom Bf am dem Zollamt „angezeigten“ Gegenstände („Tatidentität“) bezog. Diese Feststellung hat die bel Beh in Verkennung der Rechtslage unterlassen.
Mit dem bloßen Hinweis, die beiden Schmuggler F K und R L hätten am 11. und bei ihren Einvernahmen zugegeben, ca 100 Elektrogeräte nach Österreich eingeschmuggelt zu haben und es hätte an Hand eines sichergestellten Notizbuches „eine größere Anzahl von Abnehmern festgestellt werden können“, lässt sich die strafbefreiende Wirkung der Selbstanzeige des Bf nicht verneinen.
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20. Aus dem Umstand, dass die Finanzstrafbeh erster Instanz bis zum Ergehen des angefochtenen Bescheides gegen die beiden Bf formell (vgl § 82 Abs 3 FinStrG) noch kein Finanzstrafverfahren eingeleitet hat, zu welchem Verfahrensschritt ebenfalls das Vorliegen eines Verdachts hinreicht, vermögen die Bf nichts zu gewinnen, weil für die Verfügung der Beschlagnahme die Einleitung eines Finanzstrafverfahrens nicht Tatbestandsvoraussetzung ist und das verwaltungsbeh Finanzstrafverfahren mit der eine Verfolgungshandlung iSd § 14 Abs 3 FinStrG darstellenden schriftlichen „Beschlagnahmeanordnung“ vom anhängig wurde (vgl im Zusammenhang die E , 81/16/0187, ÖStZB 1983, 366, , 82/16/0154, ÖStZB 1985, 173, und , 85/16/0096, ÖStZB 1986, 413).
(, 0035, vgl E vom , 88/16/0198)
21. Gem § 32 Abs 2 VStG 1950 (vgl § 14 Abs 3 FinStrG) ist Verfolgungshandlung jede von einer Behörde gegen eine bestimmte Person als Beschuldigten gerichtete Amtshandlung (Ladung, Vorführungsbefehl, Vernehmung, Ersuchen um Vernehmung, Auftrag zur Ausforschung, Strafverfügung udgl), uzw auch dann, wenn die Behörde zu dieser Amtshandlung nicht zuständig war, die Amtshandlung ihr Ziel nicht erreicht oder der Beschuldigte davon keine Kenntnis erlangt hat. Es genügt allerdings nicht ein interner behördlicher Vorgang, sondern es muss der behördliche Akt die behördliche Sphäre noch innerhalb des Ablaufes der Verjährungsfrist verlassen haben, dh in irgend einer Weise nach außen in Erscheinung getreten sein; die betreffende Verfolgungshandlung schließt somit die Verfolgungsverjährung dann aus, wenn sie innerhalb der Verjährungsfrist abgefertigt (zB zur Post gegeben) worden ist (vgl E v , Zl 84/01/0005 und dort zitierte Vorjudikatur).
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22. (Zu § 9, 32 Abs 2 VStG) Bei der Umschreibung der für eine Verfolgungshandlung wesentlichen Kriterien wird auf eine bestimmte Person als Beschuldigten abgestellt, dem eine konkrete strafbare Handlung oder Unterlassung angelastet wird, so dass sich die Verfolgungshandlung auf eine bestimmte physische Person als Beschuldigten, ferner auf eine bestimmte Tatzeit, den ausreichend zu konkretisierenden Tatort und sämtliche Tatbestandselemente der durch die Tat verletzten Vorschriften beziehen muss. Für die Tauglichkeit einer Verfolgungshandlung ist es in diesem Stadium des Verfahrens nicht erforderlich, dem Beschuldigten auch vorzuwerfen, die Tat als zur Vertretung nach außen Berufener verantworten zu müssen (Abgehen vom Erk eines verstärkten Senates, VwSlg 9664).
( [verst Senat] uva, etwa E vom , 92/02/0087)
23. Der als Rücktritt reklamierten „Selbstanzeige“ des Bf () seien, so das Urteil, schon seit Verfolgungshandlungen gegen ihn vorausgegangen, wovon der Angeklagte zufolge Information seines Geschäftspartners Kurt W gewusst habe. Am habe nämlich Kurt W gegenüber einem Betriebsprüfer Zahlungen an den Bf angegeben und danach diesem zur Selbstanzeige geraten. Hierauf hat der Betriebsprüfer „im Bewusstsein der gegen den Angeklagten bestehenden Verdachtsmomente im Prüfungsverfahren gegen Kurt W am ein Anfrageschreiben an jene Firma, von der der Angeklagte Provisionen erhalten haben soll, gerichtet, welches am positiv beantwortet wurde“.
Verfolgungshandlungen nach § 14 Abs 3 FinStrG sind solche Akte, die nach ihrer Art und ihrer Bedeutung die Absicht der Finanzstrafbehörde erkennen lassen, den gegen eine bestimmte Person wegen einer bestimmten Tat bestehenden konkreten Verdacht auf eine in den Verfahrensvorschriften vorgesehene Weise zu prüfen. Ein Schreiben an eine andere (namentlich gar nicht genannte) Firma, dessen Inhalt nicht bekannt ist und von dem darum gar nicht festgestellt werden kann, dass darin der Angeklagte von einer Finanzstrafbehörde eines bestimmten Finanzvergehens konkret verdächtigt wird, kann nicht als eine nach außen erkennbare Verfolgungshandlung gegen den Bf angesehen werden.
Wenn demgegenüber das ErstG dennoch darauf den Wegfall der Straffreiheit wegen Rücktritts vom Versuch gründete, so verkannte es, dass abgabenbehördliche Ermittlungen die Strafaufhebung gem 14 FinStrG nicht hindern können (arg „eines Finanzvergehens Verdächtigen, Beschuldigten oder Angeklagten“; s Dorazil/Harbich/Reichel/Kropfitsch, P6 zu § 14 FinStrG). Die strafaufhebende Wirkung des Rücktritts vom Versuch von der Freiwilligkeit dieses Verhaltens abhängig machen zu wollen, bedeutet einen Rechtsirrtum. § 14 FinStrG spricht – im auffallenden Gegensatz zu § 16 StGB – nirgends von Freiwilligkeit.
(; , vgl RIS-Justiz RS 0087318)
24. Verfolgungshandlungen im Sinne des § 14 Abs 3 FinStrG sind nur solche Akte, die nach ihrer Art und Bedeutung die Absicht der Finanzstrafbehörde erkennen lassen, den gegen eine bestimmte Person wegen einer bestimmten Tat bestehenden konkreten Verdacht auf eine in den Verfahrensvorschriften vorgesehenen Weise zu prüfen. Unter diesen Voraussetzungen fallen unter den Begriff der Verfolgungshandlung zB die Vorladung, die Aufforderung zur schriftlichen Rechtfertigung, die Anordnung der Festnahme oder der Verhaftung, die Verhängung der Untersuchungshaft, die Hausdurchsuchung, die Beschlagnahme, die Aufnahme einer Tatbeschreibung, ein Rechtshilfeersuchen oder Prüfungen gem dem § 99 Abs 2 FinStrG.
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25. Der Begriff der „Verfolgungshandlung“ umfasst alle gegen eine bestimmte Person gerichteten Maßnahmen einer Finanzstrafbehörde, deren Ziel auf Aufdeckung, Klärung und Verfolgung einer konkreten Straftat gerichtet ist. Dass als „Vorerhebungen“ zu qualifizierende Schritte vor formeller Einleitung des Strafverfahrens nach § 82 Abs 3 FinstrG keine solche „Verfolgungshandlung“ sind, ergibt sich im Gegensatz zu der von der Beschwerde ohne Anführung eines bestimmten Grundes dafür aufgestellten Behauptung aus dem Gesetz nicht. Damit aber ist es auch unerheblich, dass in dem Amtshilfeersuchen an das Finanzamt L noch keine Anordnung nach § 99 Abs 2 FinStrG zu erblicken war. Denn dass das Amtshilfeersuchen genügend konkrete Angaben enthielt, um es als einen Schritt zur Aufdeckung, Klärung und Verfolgung der Straftaten anzusehen, deren der Bf schließlich für schuldig erkannt wurde, unterliegt für den VwGH keinem Zweifel. Dass nach dem Inhalt des Ersuchens eine damit gesetzte Verfolgungshandlung gegen eine bestimmte Person nicht erkennbar gewesen sei, ist aktenwidrig. Der Text des Ersuchens beginnt nicht nur mit der namentlichen Anführung des Bf und seiner wichtigsten Generalien einschließlich von Geburtstag und Geburtsort, sondern er nennt den Bf in seinem vierten Absatz abermals namentlich als die Person, die den Schwarzgeldbetrag von S 300.000,– ausbezahlt haben dürfte. Damit bezog sich die Verfolgungshandlung direkt auf die Person des Bf. Dass um eine Außenprüfung der Genossenschaft ersucht wurde, als deren Geschäftsführer der Bf namentlich und ausdrücklich in dem einleitenden Absatz des Ersuchens bezeichnet worden war, betraf nur die Art der zum Zwecke der Verfolgung der Straftat des Bf gesetzten Verfolgungshandlung und änderte nichts daran, dass die Verfolgung gegen ihn als die in § 14 Abs 3 FinStrG genannte „bestimmte Person“ gerichtet war.
Schließlich ist die Beschwerde auch im Unrecht, wenn sie meint, das Amtshilfeersuchen sei keine „nach außen“ erkennbare Amtshandlung gewesen. Dass „nach außen“ hier nicht heißt, die Person, gegen die die Verfolgungshandlung gerichtet war, müsste von ihr Kenntnis erlangt haben, stellt das Gesetz selbst im letzten Halbsatz des § 14 Abs 3 FinStrG klar. Mithin heißt „nach außen“ alles, was über den internen Bereich der verfolgenden Behörde – des Gerichtes, der Finanzstrafbehörde oder des im § 89 Abs 2 FinStrG genannten Organs – hinausgeht. Dazu gehört das Amtshilfeersuchen, das die Finanzstrafbehörde erster Instanz an das Finanzamt L nicht in dessen Eigenschaft als eine auch für Finanzstrafsachen in Betracht kommende Behörde, sondern iSd § 120 Abs 1 FinStrG als eine Dienststelle des Bundes zur Durchführung der Finanzstrafrechtspflege gestellt hat. Es wäre auch als unsachliche Differenzierung dem Gesetzgeber nicht zu unterstellen, dass eine in einem Amtshilfeersuchen nach § 120 Abs 1 FinStrG bestehende Verfolgungshandlung in der Frage des Nichteintretens einer Straffreiheit wegen Selbstanzeige verschiedene Wirkungen nur deshalb haben sollte, weil es einmal an ein anderes Finanzamt gerichtet wird, das auch seinerseits als Finanzstrafbehörde tätig werden kann, das andere Mal an ein Gericht oder irgendeine Verwaltungsbehörde einer Gebietskörperschaft.
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26. Das Finanzamt als Finanzstrafbehörde erster Instanz hat dadurch eine gegen den Bf gerichtete Verfolgungshandlung gem § 14 Abs 3 FinstrG gesetzt, dass es ihn fernmündlich über die Anzeigen und ihren Inhalt informiert hat.
( und 417/78 uva, etwa E vom , 94/07/0053)
27. Es kann bei Vorliegen der sonstigen gesetzlichen Voraussetzungen für eine Verfolgungshandlung iSd § 32 Abs 2 VStG 1950 (s § 14 Abs 3 FinStrG) deren Wesen nicht beeinträchtigen, wenn die rechtliche Qualifikation der Verwaltungsübertretung noch nicht außer jedem Zweifel steht, da in vielen Fällen diese Qualifikation erst das Ergebnis der Verfolgungshandlung sein kann. Vielmehr genügt es, wenn das Verhalten, dessen die als Beschuldigter in Betracht kommende Person verdächtig ist, aller Wahrscheinlichkeit nach oder auch nur möglicherweise den Tatbestand einer Verwaltungsübertretung bildet. Ferner kann es auch den Charakter der Verfolgungshandlung nicht beeinflussen, wenn ein bestimmtes Verhalten je nach Maßgabe erst festzustellender näherer Begleitumstände entweder eine Verwaltungsübertretung oder ein gerichtlich strafbares Delikt bilden kann.
(, vgl E vom , 2985/79)
28. Den Verwaltungsakten zufolge hat die Strafbehörde erster Instanz die Strafverfügung an „Herrn Dr G. L.“ zum Zwecke der Zustellung abgefertigt (zur Post gegeben). Die Strafverfügung kam mit dem postalischen Vermerk auf dem Rückschein „zurück retour“ zur Behörde zurück. Hierauf leitete die Behörde neuerlich die Zustellung der Strafverfügung unter demselben Namen und derselben Anschrift durch Übergabe der Strafverfügung an die Post ein. Auch dieser Zustellversuch scheiterte. Die Strafverfügung wurde, wie einem offenbar vom Postboten auf dem Briefumschlag angebrachten Vermerk zu entnehmen ist, „nicht angenommen, da Name falsch geschrieben“. Erst die am zur Post gegebene und nunmehr an Dr G. Z. gerichtete Strafverfügung konnte ordnungsgemäß zugestellt werden.
Nach § 32 Abs 2 VStG 1950 ist jede gegen eine bestimmte Person als Beschuldigten gerichtete Amtshandlung eine die Verjährung ausschließende Verfolgungshandlung, wobei, wie der VwGH bereits im Erk v , Slg 7233/A, zum Ausdruck gebracht hat, nicht gefordert werden muss, dass nur eine Bezeichnung des Beschuldigten mit seinem bürgerlichen Namen (Vor- und Familienname ) dem Erfordernis, dass die Amtshandlung gegen eine „bestimmte Person“ gerichtet ist, entspreche, wenn nur eindeutig feststeht, um welche konkret (individuell) bestimmte Person es sich handelt. Die Person muss nach dem umschreibenden Merkmal unverwechselbar erkennbar sein. Diesem Erfordernis kann aber auch eine Strafverfügung, in der etwa der Zuname fehlerhaft angegeben ist, entsprechen, wenn aus den sonstigen Umständen eindeutig hervorgeht, gegen wen als Beschuldigter die Verfolgungshandlung gesetzt wurde. Es geht nicht darum, ob die Strafverfügung (mit dem Namen L) gesetzmäßig war, ob deren Annahme zu Recht oder zu Unrecht verweigert worden ist und ob etwa auf Grund dieser Strafverfügung die Strafe in Vollzug gesetzt hätte werden können. Maßgebend ist vielmehr, ob die Behörde damit gegen eine bestimmte Person nach außen erkennbar eine – wenn auch mit Fehlern behaftete – Verfolgungshandlung gesetzt hat. In der Strafverfügung sind sowohl der angeführte akademische Grad als auch der Vorname sowie der Beruf und die Anschrift des Bf richtig angegeben. Auch der an sich seltene Zuname weist mit Ausnahme des Anfangsbuchstabens keine Fehler auf. Es ist daher kein Grund für die Annahme gegeben, dass mit der Strafverfügung eine vom Bf verschiedene Person verfolgt werden sollte, zumal nicht etwa hervorgekommen oder auch nur behauptet worden ist, dass unter der genannten Anschrift eine Person gleichen oder ähnlichen Namens wohnt. Da nur von Bedeutung ist, ob die zu verfolgende Person unverwechselbar feststeht, kann dem falschen Anfangsbuchstaben im Zunamen des Bf nicht jene Bedeutung beigemessen werden, die diesem Fehler in der Beschwerde beigelegt wird.
( 731/75)
29. Wenn aus der Ladung nicht zu erkennen ist, dass gegen eine Person als Beschuldigten ein Verwaltungsstrafverfahren anhängig ist, geschweige denn, welche Tat ihr als Beschuldigte zur Last gelegt wird, dann liegt keine Verfolgungshandlung vor.
(, vgl E vom , 1290/78)
30. Eine gegen den „verantwortlichen Vertreter“ einer Gesellschaft gerichtete Beschuldigtenladung ist keine gegen eine bestimmte Person als Beschuldigten gerichtete Amtshandlung. Die bloße Bestimmbarkeit einer Person, wie dies bei der bloßen Angabe einer Funktionsbezeichnung der Fall ist, genügt nicht, um eine Amtshandlung als Verfolgungshandlung zu qualifizieren.
( 105/66)
31. Das an eine andere Behörde gestellte Ersuchen der zur Strafverfolgung zuständigen Behörde, den noch unbekannten Täter auszuforschen und seine Rechtfertigung aufzunehmen, stellt noch keine Verfolgungshandlung dar.
( 718/63)