§ 49b

Übersicht

I. Kommentar zu § 49b

A. Die Verletzung der Verpflichtung zur Übermittlung des länderbezogenen Berichts (§ 49b FinStrG)

1. Allgemeines

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Zur Bekämpfung der künstlichen Verminderung steuerlicher Bemessungsgrundlagen und des grenzüberschreitenden Verschiebens von Gewinnen durch multinationale Unternehmensgruppen haben sich die OECD-Staaten und die G20-Mitglieder auf Maßnahmen gegen Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) geeinigt (s Kommentar zu § 5 Rz 84). Die Ergebnisse des BEPS-Projekts enthalten Leitlinien zur Verrechnungspreisdokumentation und länderbezogenen Berichterstattung. OECD/G20 schlagen eine dreistufige Berichtsstruktur vor, die sich aus einem Master File (Stammdokumentation), einem Local File (landesspezifische Dokumentation) sowie einem länderbezogenen Bericht zusammensetzt. In der Richtlinie (EU) 2016/881 des Rates vom 25.5.2016 wurden die OECD/G20-Standards über die länderbezogene Berichterstattung in der EU umgesetzt (ErlRV 1190 BlgNR 25. GP 1 f; s auch Kommentar zu § 5 Rz 88). Aufgrund der Vorgaben der OECD/G20 und der Richtlinie (EU) wurde im Rahmen des EU-AbgÄG 2016 (BGBl I 2016/77) das Verrechnungspreisdokumentationsgesetz (VPDG) beschlossen. Betroffene Unternehmen von multinationalen Unternehmensgruppen werden zu einem länderbezogenen Bericht (Country-by-Country Report), einem Master File und einem Local File verpflichtet (ErlRV 1190 BlgNR 25. GP 2). Die Strafbestimmung des § 49b FinStrG bezieht sich nur auf den länderbezogenen Bericht, nicht aber auf Master File und Local File. Zum VPDG s ausführlich ua Kerschner/Schmidjell-Dommes, Das Verrechnungspreisdokumentationsgesetz, ÖStZ 2016, 408; Manessinger/Taferner, Gesetzliche Verpflichtung zur Verrechnungspreisdokumentation, SWK 2016, 756 ff, Schwaiger/Macho, Das Verrechnungspreisdokumentationsgesetz, taxlex 2016, 136; Fuchs/Steiner, Verrechnungspreisdokumentationsgesetz: Hinweise zum länderbezogenen Bericht, SWI 2016, 388; Posautz/Koch, Zweifelsfragen zur Verpflichtung zum Country-by-Country-Reporting nach dem Verrechnungspreisdokumentationsgesetz, TPI 2017, 277; Gottholmseder, Ausgewählte Zweifelsfragen zum Verrechnungspreisdokumentationsgesetz, TPI 2017, 19; Schrottmeyer/Strauß, Praktische Aspekte zum Verrechnungspreisdokumentationsgesetz, TPI 2017, 16; Damböck/Macho/Schrottmeyer/Steiner (Hrsg), Verrechnungspreisdokumentationspflichten (2022)³.

2. Täter

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Täter kann grundsätzlich jedermann („wer“) sein. Tatsächlich kommen nur solche Personen als unmittelbare Täter in Betracht, die nach dem VPDG die Verpflichtung zur Übermittlung des länderbezogenen Berichts trifft (s unten Rz 3).

3. Verpflichtung zur Erstellung und Übermittlung des länderbezogenen Berichts

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Die Verpflichtung zur Erstellung eines länderbezogenen Berichts besteht für eine multinationale Unternehmensgruppe gem § 3 Abs 1 VPDG dann, wenn der Gesamtumsatz im vorangegangenen Wirtschaftsjahr mindestens 750 Mio € betragen hat. Eine multinationale Unternehmensgruppe ist eine Gruppe von Geschäftseinheiten, die zwei oder mehr Geschäftseinheiten umfasst, deren steuerliche Ansässigkeit in unterschiedlichen Staaten oder Gebieten liegt, und die durch Eigentum oder Beherrschung verbunden sind, sodass sie entweder nach den geltenden Rechnungslegungsgrundsätzen zur Aufstellung eines konsolidierten Abschlusses für Rechnungslegungszwecke verpflichtet sind oder dazu verpflichtet wären, wenn Eigenkapitalbeteiligungen an einem der Unternehmen an einer öffentlichen Wertpapierbörse gehandelt würden (§ 2 Z 1 VPDG). Nur eine österreichische Geschäftseinheit als Teil einer solchen internationalen Unternehmensgruppe mit entsprechendem Gesamtumsatz unterliegt dem VPDG und muss gem § 3 Abs 1 VPDG einen länderbezogenen Bericht erstellen. Ein länderbezogener Bericht ist gem § 2 Z 6 VPDG ein Bericht, der Informationen zur weltweiten Verteilung der Erträge, der Steuern und der Geschäftstätigkeit einer multinationalen Unternehmensgruppe aufgeteilt auf die einzelnen Staaten oder Gebiete enthält. Gem § 4 VPDG ist für eine multinationale Unternehmensgruppe iS des § 2 Z 1 VPDG entweder die in Österreich ansässige oberste Muttergesellschaft (Z 1) oder eine in Österreich ansässige Geschäftseinheit, die in die Verpflichtungen einer obersten Muttergesellschaft eingetreten ist (Z 2) zur Übermittlung des länderbezogenen Berichts verpflichtet.

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Der länderbezogene Bericht setzt sich aus drei standardisierten Tabellen/Anlagen zusammen, welche die meldepflichtigen Angaben enthalten: Anlage 1 fordert eine Übersicht über die Aufteilung der Einkünfte, Steuern und Geschäftstätigkeiten nach Staaten oder Gebieten. Anlage 2 fordert eine Auflistung aller Geschäftseinheiten der multinationalen Unternehmensgruppe, die in den verschiedenen Gesamtangaben erfasst sind, nach Staaten und Gebieten. Anlage 3 ist für „zusätzliche Informationen“ vorgesehen. Aufgrund dieser Unbestimmtheit (Anlage 3) ortet Fellner eine Verfassungswidrigkeit des § 49b FinStrG (s Fellner, FinStrG, § 49b Rz 6).

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§ 8 Abs 1 VPDG bestimmt, dass der länderbezogene Bericht spätestens zwölf Monate nach dem letzten Tag des betreffenden Wirtschaftsjahres an das zuständige Finanzamt der obersten Muttergesellschaft oder der eingetretenen Geschäftseinheit (= das Finanzamt für Großbetriebe) zu übermitteln ist. Die Übermittlung hat elektronisch über FinanzOnline zu erfolgen.

4. Tathandlung

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§ 49b FinStrG ahndet die Verletzung der Verpflichtung zur Übermittlung des länderbezogenen Berichts gem § 8 Abs 1 VPDG:

§ 49b Abs 1 Z 1 FinStrG stellt die nicht fristgerechte Übermittlung des länderbezogenen Berichts an das Finanzamt (für Großbetriebe) unter Strafsanktion. Die Übermittlung ist nicht fristgerecht, wenn sie nicht spätestens zwölf Monate nach dem letzten Tag des betreffenden Wirtschaftsjahres an das Finanzamt übermittelt wurde (§ 8 Abs 1 VPDG).

§ 49b Abs 1 Z 2 FinStrG stellt die Nicht- oder unrichtige Übermittlung meldepflichtiger Punkte unter Strafsanktion. Enthält der übermittelte länderbezogene Bericht keine oder unrichtige Daten zu meldepflichtigen Punkten laut Anlagen 1, 2 oder 3, ist der objektive Tatbestand des § 49 Abs 1 Z 2 FinStrG erfüllt.

5. Subjektive Tatseite

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Der Tatbestand des § 49b FinStrG kann mit (zumindest bedingtem) Vorsatz verwirklicht werden (§ 49b Abs 1 FinStrG).

§ 49b Abs 2 FinStrG ahndet auch die grob fahrlässige Begehung der Tat nach Abs 1 FinStrG. Nach § 49b Abs 2 FinStrG ist die fahrlässige Übermittlung bloß unrichtiger Daten nicht strafbar (s dazu Reger, EU-Abgabenänderungsgesetz 2016 – finanzstrafrechtliche Bestimmungen, ZWF 2016, 220 [221]).

In den ErlRV wird ausgeführt, dass bei objektiver Erfüllung des Tatbestands nicht von einem vorsätzlichen oder grob fahrlässigen Verhalten auszugehen sei, wenn eine vollständige und richtige Übermittlung für eine Geschäftseinheit nicht möglich ist, weil sie faktisch nicht über die erforderlichen Informationen verfügt und ihr auch keine rechtlichen Mittel zur Verfügung stehen, um die Informationen zu erlangen (ErlRV 1190 BlgNR 25. GP 7).

6. Strafe

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§ 49b Abs 1 FinStrG sieht für die vorsätzliche Verletzung der Verpflichtung zur Übermittlung des länderbezogenen Berichts eine Geldstrafe bis zu 50.000 € vor.

§ 49b Abs 2 FinStrG sieht für die grob fahrlässige Verletzung der Verpflichtung zur Übermittlung des länderbezogenen Berichts eine Geldstrafe bis zu 25.000 € vor.

7. Der Ausschluss der Selbstanzeige

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§ 49b Abs 3 FinStrG normiert ausdrücklich, dass § 29 FinStrG nicht anzuwenden ist. Die Möglichkeit, durch Selbstanzeige Straffreiheit zu erlangen, besteht somit nicht. Ein möglicher Grund für diese Maßnahme ist laut Reger, dass andernfalls die Übermittlungsfrist – wenn auch mit einem gewissen Risiko – sanktionslos ausgeweitet werden könnte (Reger, ZWF 2016, 220 [221]); kritisch hinsichtlich des Ausschlusses der strafbefreienden Selbstanzeige Schrottmeyer, Neuer Straftatbestand bei Verletzung der Verpflichtung zur Übermittlung des länderbezogenen Berichts, SWK 2016, 1206 (1213 f); Seilern-Aspang, Finanzstrafrechtliche Risiken im Zusammenhang mit dem neuen Verrechnungspreisdokumentationsgesetz, JSt 2017, 131 (134 f); Leitner/Brandl/Kert, Finanzstrafrecht⁴ Rz 2275 und Wegner in Tannert/Kotschnigg/Twardosz, FinStrG, § 49b Rz 10.