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§ 103 EStG - BFG zum Zuzugszeitpunkt bei der Verlagerung des Mittelpunkts der Lebensinteressen
Section 103 Income Tax Act - Federal Fiscal Court on the Time of Relocation Regarding the Centre of Vital Interests
In March 2025, the Federal Fiscal Court rendered two new decisions regarding the favorable tax treatment of relocations to Austria under Section 103 para 1a Income Tax Act. Judith Herdin-Winter presents the two decisions in detail in the first article on this topic. In both cases, the location of the centre of vital interests was decisive for the consideration of whether the applications were submitted in time.
I. Sachverhalt
Dem BFG lagen zusammengefasst folgende Fälle zur Entscheidung vor:
Fall 1 (Erkenntnis des , Revision nicht zugelassen): Die Beschwerdeführerin lebte bis Mitte April 2021 gemeinsam mit ihrem Ehemann und ihren beiden Kleinkindern in einer gemeinsamen Wohnung im Ausland und war bis Ende Mai 2021 dort berufstätig. Im Februar 2021 erwarb sie gemeinsam mit ihrem Ehemann ein Haus in Wien. Da ihr Ehemann im Mai 2021 eine Tätigkeit an einer österreichischen Universität begann, reiste die Beschwerdeführerin am gemeinsam mit ihrem Ehemann, ihren Kindern und ihrer Mutter nach Österreich an ihren neuen Familienwohnsitz. Die ältere Tochter wurde ab Mai in den Kindergarten in Wien eingewöhnt. Die vormals gemeinsame ausländische Wohnung wurde mit Ende Mai 2021 gekündigt.
Am begann die Beschwerdeführerin ein zunächst befristetes Dienstverhältnis an einer österreichischen Universität und beantragte gleichzeitig die Zuerkennung einer Zuzugsbegünstigung gemäß § 103 Abs 1a EStG.
Fall 2 (Erkenntnis des , Revision nicht zugelassen): Der Beschwerdeführer lebte zunächst gemeinsam mit seiner Ehefrau im Ausland. Die Ehefrau übersiedelte im Jahr 2018 nach Österreich und nahm hier eine neue Beschäftigung auf. Der Beschwerdeführer blieb zunächst in der vormals gemeinsamen Ehewohnung wohnhaft und ging weiterhin unverändert seiner Berufstätigkeit nach. Das Ehepaar besuchte sich wechselseitig an den beiden Wohnsitzen, die Urlaube verbrachte es gemeinsam in Österreich.
Im Jahr 2020 unterzeichnete der Beschwerdeführer einen Arbeitsvertrag an einer österreichischen Universität mit Dienstantritt zum . Infolgedessen kündigte er die vormals gemeinsame Wohnung mit und beendete sein ausländisches Dienstverhältnis per Jahresende 2020. Für die restliche Zeit mietete er für zwei Wochen ein Gästehaus seiner ausländischen Arbeitsstätte bzw nutzte das Kinder- und Arbeitszimmer im Wohnhaus seiner Eltern. An Letzterem hatte er bereits Mitte September 2020 seinen ausländischen Wohnsitz gemeldet.
Mit Schreiben vom beantragte der Beschwerdeführer die Zuerkennung einer Zuzugsbegünstigung gemäß § 103 Abs 1a EStG.
S. 314 II. Zum Zuzug iSd Zuzugsbegünstigungsverordnung 2016 und der Verlagerung des Mittelpunkts der Lebensinteressen
In beiden Fällen war fraglich, ob der Antrag auf Erteilung einer Zuzugsbegünstigung gemäß § 103 Abs 1a EStG rechtzeitig erfolgt ist. § 1 Abs 2 Zuzugsbegünstigungsverordnung 2016 (ZBV 2016, BGBl II 2016/261) sieht diesbezüglich eine Frist von sechs Monaten ab Zuzug vor.
Ein Zuzug aus dem Ausland nach § 103 Abs 1 und Abs 1a EStG kann nur bei einer Verlegung des Mittelpunkts der Lebensinteressen in das Inland vorliegen. Besteht nach der Begründung des inländischen Wohnsitzes weiterhin ein ausländischer Wohnsitz, so erfolgt der Zuzug erst in jenem Moment, in dem sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen auf den inländischen Wohnsitz verlagert.
Als Mittelpunkt der Lebensinteressen ist nach der Rechtsprechung des VwGH jener Ort zu verstehen, zu dem die engsten persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen bestehen. Dabei ist auf das Gesamtbild der persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse abzustellen, wobei das Überwiegen der Beziehungen zum einen oder anderen Staat den Ausschlag gibt. Den wirtschaftlichen Beziehungen kommt dabei in der Regel eine geringere Bedeutung zu als persönlichen Beziehungen. Unter Letzteren versteht man all jene, die einen Menschen aus in seiner Person liegenden Gründen mit jenem Ort verbinden, an dem er einen Wohnsitz innehat. Von Bedeutung sind dabei etwa familiäre Bindungen sowie Betätigungen gesellschaftlicher, religiöser und kultureller Art und andere Betätigungen zur Entfaltung persönlicher Interessen und Neigungen, aber auch Verbindungen zu Sachgesamtheiten, wie Privatsammlungen, und die Mitgliedschaft in Vereinen und andere soziale Engagements.
Wenn eine Person, die in einem Staat über eine Wohnstätte verfügt, ohne diese aufzugeben, im anderen Staat eine zweite Wohnstätte begründet, kann die Tatsache, dass sie die erste Wohnstätte dort beibehält, wo sie bisher stets gelebt und gearbeitet hat und wo sie ihre Familie und ihren Besitz hat, zusammen mit anderen Gesichtspunkten als Zeichen dafür sprechen, dass diese Person den Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen im ersten Staat beibehalten hat.
Die stärkste persönliche Beziehung besteht im Regelfall zu jenem Ort, an dem jemand regelmäßig mit seiner Familie lebt. Diese Annahme setzt das Führen eines gemeinsamen Haushalts sowie das Fehlen ausschlaggebender und stärkerer Bindungen zu einem anderen Ort voraus. Bei der Ermittlung des Mittelpunkts der Lebensinteressen ist regelmäßig nicht nur auf die Verhältnisse eines Jahres, sondern auf einen längeren Beobachtungszeitraum abzustellen.
Zur Beurteilung der Frage, ob die Anträge in den vorliegenden Fällen daher rechtzeitig innerhalb der Sechsmonatsfrist bei der zuständigen Abgabenbehörde eingebracht wurden, war daher entscheidungswesentlich, wann die Verlagerung des Mittelpunkts der Lebensinteressen nach Österreich und damit der Zuzug der Antragsteller tatsächlich stattgefunden haben.
III. Entscheidungen des BFG
1. Fall 1
Aus den Feststellungen ergab sich für das BFG unzweifelhaft, dass die Beschwerdeführerin gemeinsam mit ihrem Ehemann und ihren beiden Kindern am in S. 315 Österreich einreiste, um einen neuen Familienwohnsitz zu begründen. Die Beschwerdeführerin hatte bereits im Februar 2021 ein Haus in Wien erworben, gleichzeitig erfolgte die Kündigung der Wohnung in Halle. Die ältere Tochter wurde bereits mit Anfang Mai 2021 in den Kindergarten am neuen Familienwohnsitz eingewöhnt. Es war daher nach Auffassung des BFG offensichtlich, dass die Beschwerdeführerin - wie von dieser vorgebracht worden war - in keiner Weise tatsächlich beabsichtigte, für einen gewissen Zeitraum getrennte Wohnsitze von ihrer Familie zu führen oder einen Arbeitswohnsitz in Deutschland beizubehalten.
Die Tatsache, dass der vormalige deutsche Familienwohnsitz erst einen Monat nach gemeinsamer Übersiedlung an den Vermieter übergeben wurde, erschien dem BFG in diesem Zusammenhang unerheblich. Nicht ausschlaggebend war daher auch, wie oft und wie lange sich die Beschwerdeführerin tatsächlich im Zeitraum von bis Ende Mai 2021 in Österreich und Deutschland aufgehalten hat. Überdies konnte die Beschwerdeführerin auch im Rahmen der mündlichen Verhandlung nicht näher belegen oder glaubhaft machen, welchen konkreten beruflichen Verpflichtungen sie im Ausland in dieser Zeit noch nachgegangen war, wie oft sie sich tatsächlich zu diesem Zweck noch im Ausland aufgehalten hatte und wer wann die Betreuung der beiden sich in Österreich aufhaltenden Kleinkinder im Mai 2021 tatsächlich übernommen hatte.
Das BFG kam daher zu dem Schluss, dass sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen der Beschwerdeführerin bereits mit ihrer Familie mit nach Österreich verlagert hatte, weshalb der Antrag auf Gewährung einer Zuzugsbegünstigung gemäß § 103 Abs 1a EStG vom von der belangten Behörde zu Recht als verspätet zurückgewiesen worden war.
2. Fall 2
Das BFG hielt in seinem Erkenntnis fest, dass der Beschwerdeführer bis zum Wegzug seiner Ehefrau seinen einzigen Wohnsitz und Mittelpunkt der Lebensinteressen gemeinsam mit seiner Ehefrau im Ausland hatte. Mit der Begründung eines österreichischen Wohnsitzes durch seine Ehefrau hatte der Beschwerdeführer ab diesem Zeitpunkt einen weiteren (abgeleiteten) Wohnsitz in Österreich.
Das BFG hatte daher zunächst zu beurteilen, ob sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen des Beschwerdeführers bereits zu diesem Zeitpunkt nach Österreich verlagerte. Für eine Verlagerung des Mittelpunkts der Lebensinteressen nach Österreich bereits mit dem Umzug seiner Ehefrau sprach, dass der Beschwerdeführer seine Ehefrau mehrfach in Wien besuchte und auch seine Urlaube in Österreich verbrachte. Als Gegenargumente hielt das BFG jedoch die Tatsache für beachtlich, dass der Beschwerdeführer im Ausland vollbeschäftigt blieb, seine Ehefrau ihn auch in der vormaligen gemeinsamen Wohnung besuchte und der Beschwerdeführer auch seine Freizeitgestaltung (Sportverein, Kirche) weiterhin im Ausland ausübte. Das BFG ging daher davon aus, dass aufgrund der ausgeprägten wirtschaftlichen Beziehungen des Beschwerdeführers und der Tatsache, dass er auch weiterhin einen großen Teil seiner persönlichen Beziehungen im Ausland ausübte, in einer Gesamtbetrachtung der besonderen Umstände dieses Falls der Mittelpunkt seiner Lebensinteressen zunächst im Ausland verblieb.
Als entscheidende Änderung der Umstände beurteilte das BFG jedoch die Aufgabe der vormals gemeinsam genutzten ausländischen Wohnung per , die im Rahmen der Beendigung der beruflichen Tätigkeit des Beschwerdeführers in Deutschland zu Jahresende 2020 erfolgte. Ab diesem Zeitpunkt hatte dieser nämlich nur noch einen gemeinsamen Wohnsitz mit seiner Ehefrau, nämlich die Wohnung in Österreich, und beabsichtigte zudem unzweifelhaft, seinen Aufenthalts- und Tätigkeitsort dauerhaft nach Österreich zu verlegen. Die nach diesem Zeitpunkt im Ausland genutzten WohnmögS. 316 lichkeiten, nämlich im Kinderzimmer seiner Eltern, sowie die tageweise Nutzung eines Apartments auf dem Gelände seines Dienstgebers konnten dem Beschwerdeführer nach Ansicht des BFG vor dem Hintergrund der Bedeutung der persönlichen Beziehungen ab diesem Zeitpunkt jedenfalls keinen Mittelpunkt der Lebensinteressen in seinem Wegzugsstaat vermitteln. Diese Wohnmöglichkeiten seien rein beruflich genutzt worden und nicht in einer Absicht, an diesen dauerhaft wohnhaft zu werden oder zu bleiben.
Die Tatsache, dass der Beschwerdeführer seine restlichen Dienstpflichten noch im Dezember 2020 in Deutschland erfüllte und die melderechtlichen Veranlassungen im Zuge dessen erst im Jänner 2021 vornahm, erachtete das BFG nicht von entscheidender Bedeutung. Die Verlagerung des Mittelpunkts der Lebensinteressen des Beschwerdeführers und dessen Zuzug nach Österreich erfolgten daher nach Ansicht des BFG bereits mit , weshalb der Antrag auf Erteilung einer Zuzugsbegünstigung vom von der belangten Behörde aus Sicht des BFG zu Recht als verspätet zurückgewiesen worden war.
IV. Zulässigkeit der Revision
Die Revision wurde in beiden Fällen als nicht zulässig erklärt, da es der ständigen Rechtsprechung des VwGH entspricht, eine Abwägung der persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse zur Ermittlung eines Gesamtbilds der Umstände vorzunehmen.
V. Anmerkungen
Den beiden entschiedenen Fällen ist gemeinsam, dass die Meldung des Hauptwohnsitzes durch die Beschwerdeführer jeweils von jenem Datum abwich, das die belangte Behörde als relevantes Datum für den Zeitpunkt des Zuzugs nach Österreich erachtete. Nach ständiger VwGH-Rechtsprechung ist die polizeiliche Ab- und Anmeldung nämlich nicht entscheidend bei der Beurteilung, ob ein Wohnsitz iSd § 26 BAO vorliegt. Auch bei der Prüfung des Orts des Mittelpunkts der Lebensinteressen hat die Vornahme einer Hauptwohnsitzmeldung im Rahmen der Prüfung der persönlichen Beziehungen nur als eines von mehreren Kriterien Bedeutung. Die von den Beschwerdeführern jeweils vorgebrachte Argumentation, dass aus ihrer subjektiven Sicht die Verlagerung des Mittelpunkts der Lebensinteressen erst zum Zeitpunkt der Vornahme der Meldung erfolgte, konnte daher jedenfalls nicht überzeugen.
Im Allgemeinen kann davon ausgegangen werden, dass sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen einer Person am Wohnort der Kernfamilie (Ehepartner und Kinder) befindet. Dies wird im Regelfall auch dann zutreffen, wenn beide Ehepartner eigenständige Berufskarrieren verfolgen. Da auf einen längeren Beobachtungszeitraum abzustellen ist, sind Konstellationen wie in Fall 1, in denen die Verlagerung des Mittelpunkts der Lebensinteressen nicht gleichzeitig, aber bereits kurze Zeit nach Zuzug der Kernfamilie erfolgt, kaum überzeugend zu begründen.
Anders werden jedoch jene Sachverhalte zu beurteilen sein, in denen - wie in Fall 2 - die Ehepartner für einen längeren Zeitraum zunächst in unterschiedlichen Staaten ihre Berufskarrieren verfolgen. Das BFG ging daher in der in diesem Fall vorliegenden Konstellation davon aus, dass - bei unbestritten aufrechter Ehe - trotz Zuzugs der Ehefrau nach Österreich der Mittelpunkt der Lebensinteressen des Beschwerdeführers zunächst im Ausland verblieb. Die entscheidende Änderung trat in diesem Fall in jenem Zeitpunkt S. 317 ein, in dem der Beschwerdeführer in Vorbereitung seines geplanten Nachzugs nach Österreich die vormals gemeinsam genutzte Ehewohnung aufgab. Mit dieser Handlung war daher der subjektive Entschluss des Beschwerdeführers, zu seiner Ehefrau nach Österreich zu ziehen, final nach außen sichtbar geworden, auch wenn der tatsächliche Umzug aufgrund der bis Jahresende bestehenden beruflichen Verpflichtungen erst einen Monat später erfolgte.
Das BFG teilte daher die Ansicht der belangten Behörde, dass beide Anträge auf Erteilung einer Zuzugsbegünstigung verspätet eingebracht worden waren.
In den Erläuterungen zu § 1 Abs 2 ZBV 2016 wird ausgeführt, dass § 103 EStG Fälle eines bloßen Mitnahmeeffekts, bei dem ein Zuzug unabhängig von einer steuerlichen Begünstigung erfolgt, nicht begünstigen soll. Wären die Anträge in den beiden vorliegenden Fällen daher rechtzeitig eingebracht worden, wäre unter Umständen zusätzlich noch zu diskutieren gewesen, ob ein Zuzug auch dann begünstigungsfähig ist, wenn dieser - bei grundsätzlichem Vorliegen der formalen Voraussetzungen - wie in den beiden vorliegenden Sachverhalten primär aus familiären Gründen erfolgt.
Ergänzend hielt das BFG fest, dass der VfGH in seinem Ablehnungsbeschluss vom , E 3721/2018, E 1360/2018, bereits festgehalten hat, dass die Sechsmonatsfrist des § 1 Abs 2 ZBV 2016 in der Verordnungsermächtigung des § 103 Abs 3 EStG, BGBl 1988/400 idF BGBl I 2015/118, Deckung findet. Eine Fristsetzung wie jene des § 1 Abs 2 ZBV 2016 steht nicht im Widerspruch zu § 103 EStG. Sie gewährleistet, dass die Begünstigung in einem sachlichen Konnex mit dem Zuzug steht, und trägt ferner zur Verfahrensbeschleunigung bei.