S. 59Kapitel B: Lohnsteuer und sonstige Abgaben

2.1. Überblick über die wichtigsten Neuerungen

2001

• Neuerungen durch das Ökosoziale Steuerreformgesetz 2022

• Auszug - LStR-Wartungserlass 2021

• Vorschau - LStR-Wartungserlass 2022 (Begutachtungsentwurf)

• Steuerrechtliche Behandlung von Elektro-Dienstwägen iZm Ladekosten

• Neuerungen durch die Teuerungs- und Entlastungspakete

2.2. Aktuelle Steuertarife, Absetz- und Freibeträge uvm

2.2.1. Steuertarif - Einkommensteuerberechnung (§ 33 Abs 1 EStG)

NEU

2002

Durch das Teuerungs-Entlastungspaket zur Vermeidung der „kalten Progression“ kommt es ab 2023 nunmehr zu einer Anpassung der Steuerstufen in der Tariftabelle. Bei einem jährlichen Einkommen bis zu € 11.693,-- ist keine ESt zu entrichten. Für Einkommensteile über € 93.120,-- beträgt der Steuersatz 50%. Nach der Senkung des Eingangssteuersatzes von 25% auf 20% (KonStG 2020; BGBl I 96/2020) erfolgte zur weiteren Entlastung der Steuerpflichtigen auch die Herabsetzung der zweiten Tarifstufe von 32,5% (Grenzsteuersatz 2022) auf 30% und der dritten Tarifstufe von 42% auf 41%. Diese Senkungen sind erstmals für Lohnzahlungszeiträume ab dem 1.1.2023 anzuwenden (Näheres zur Steuersenkung durch die Ökosoziale Steuerreform vgl auch Pkt 2.2.9.1). Zudem gilt der zeitlich befristete Anwendungsbereich des Spitzensteuersatzes von 55% bei steuerpflichtigen Einkommensteilen ab € 1.000.000,-- weiterhin bis 2025. Bei einem Einkommen von mehr als € 11.693,-- ist die Einkommensteuer wie folgt zu berechnen:

^* Befristet von 2016 bis (vorerst) 2025, danach 50%.

^**Als Grenzsteuersatz wird jener Steuersatz verstanden, der auf das zusätzliche Einkommen in der jeweiligen Tarifstufe anzuwenden ist.

Von jenem Betrag, der sich aufgrund der eben dargestellten Berechnungsregeln ergibt, sind noch Absetzbeträge in Abzug zu bringen. Die zu berücksichtigenden Absetzbeträge lauten:

• Familienbonus Plus;

• Alleinverdiener- oder Alleinerzieherabsetzbetrag (AVEAB);

• Unterhaltsabsetzbetrag;

• Verkehrsabsetzbetrag (VAB);

• Pensionistenabsetzbetrag (PAB);

• Pendlereuro.

2003

Der Familienbonus Plus wird als erster Absetzbetrag abgezogen, maximal jedoch bis zum tarifmäßigen Steuerbetrag. Die anderen Absetzbeträge können bei Abzug auch zu einem Betrag unter null S. 60führen. Der VAB beträgt ab dem Kalenderjahr 2023 € 421,--. Er erhöht sich auf € 726,-- wenn ein Anspruch auf ein Pendlerpauschale gem § 16 Abs 1 Z 6 EStG gebührt und das Einkommen € 12.835,-- im Kalenderjahr nicht übersteigt. Bei einem Einkommen zwischen € 12.835,-- und € 13.676,-- vermindert sich der VAB einschleifend und gleichmäßig auf € 421,--. Arbeitnehmer erhalten seit dem Kalenderjahr 2020 bis zu bestimmten Einkommensgrenzen einen Zuschlag zum Verkehrsabsetzbetrag (§ 33 Abs 5 Z 3 EStG). Dieser beträgt nun € 684,-- (Zuschlag), wenn das Einkommen im Kalenderjahr € 16.832,-- nicht übersteigt. Bei Einkommen zwischen € 16.832,-- und € 25.774,-- vermindert sich der Zuschlag gleichmäßig einschleifend auf null. Die Berücksichtigung erfolgt hierbei nur im Rahmen der Arbeitnehmerveranlagung.

§ 33 Abs 8 Z 2 EStG legt zudem den SV-Bonus fest. Dieser stellt auf das Vorliegen der Voraussetzungen gem § 33 Abs 5 Z 3 EStG ab. Demnach ist bei einem Steuerpflichtigen, der Anspruch auf besagten Zuschlag zum Verkehrsabsetzbetrag hat, der Maximalbetrag der SV-Rückerstattung um € 684,-- zu erhöhen.

2.2.2. Familienförderungen

2.2.2.1. Kinderabsetzbetrag und Unterhaltsabsetzbetrag

2004

Anspruch auf den Kinderabsetzbetrag hat jeder Steuerpflichtige, der Familienbeihilfe bezieht. Er wird gemeinsam mit der Familienbeihilfe ausbezahlt und beträgt € 62,00 monatlich.

Wer für ein Kind, welches nicht im selben Haushalt wohnt, nachweislich gesetzlichen Unterhalt zahlt, hat Anspruch auf einen monatlichen Unterhaltsabsetzbetrag. Dieser orientiert sich am Kinderabsetzbetrag (2023: 1. Kind € 31,00; 2. Kind € 47,00 und für jedes weitere Kind € 62,00). Nach Ablauf eines Kalenderjahres ist dieser im Rahmen der Arbeitnehmerveranlagung geltend zu machen.

2.2.2.2. Familienbonus Plus

2005

Mit 1.1.2019 entfielen der Kinderfreibetrag und die steuerliche Absetzbarkeit der Kinderbetreuungskosten. Stattdessen gilt die Regelung des „Familienbonus Plus“, der - im Gegensatz zu den gerade aufgezählten, wegfallenden Begünstigungen - nicht die Steuerbemessungsgrundlage, sondern direkt die Einkommensteuer bzw Lohnsteuer reduziert.

Der Anspruch auf Familienbonus besteht für jedes Kind im Inland, für das Familienbeilhilfe bezogen wird, in Höhe von jährlich € 2.000,16 (bzw € 166,68 monatlich) bis zum 18.Geburtstag. Danach besteht ein Anspruch in Höhe von jährlich € 650,16 (bzw € 54,18 monatlich) so lange für das Kind Familienbeihilfe gewährt wird (Näheres zur Erhöhung durch die Ökosoziale Steuerreform 2022 vgl auch Pkt 2.2.9.3). Grundsätzlich wirkt sich der Bonus nicht aus, wenn der Elternteil so wenig verdient, dass keine Einkommen- bzw Lohnsteuer anfällt. Eine Ausnahme gilt für gering verdienende Alleinverdiener bzw Alleinerzieher. Bei diesen kann ein Kindermehrbetrag von maximal € 550,-- (zur Änderung durch die Ökosoziale Steuerreform 2022 siehe Pkt 2.2.9.3) als Negativsteuer vergütet werden.

Die Indexierung des Familienbonus für Kinder innerhalb der EU bzw des EWR-Raumes und der Schweiz wurde aufgrund eines kürzlich ergangenen EuGH-Urteils (siehe oben) als nicht mit dem Unionsrecht vereinbar qualifiziert. Der Familienbonus steht demnach für jedes Kind unabhängig vom ständigen Aufenthalt in voller Höhe zu (vgl auch Pkt 2.15.12 Rz 769 - Familienbonus Plus).

S. 61Der Familienbonus kann entweder allein von einem Elternteil in voller Höhe oder zu gleichen Teilen aufgeteilt von beiden geltend gemacht werden. Diese Aufteilung kann auch von getrenntlebenden oder geschiedenen Eltern einvernehmlich vorgenommen werden, sofern die Unterhaltsverpflichtung im vollen Umfang erfüllt wird. Wird die Unterhaltsverpflichtung im ganzen Kalenderjahr nicht erfüllt, steht dem Unterhaltsverpflichteten kein Familienbonus Plus zu.

2006

Bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit kann der Familienbonus entweder in der monatlichen Lohn- und Gehaltsverrechnung durch den Arbeitgeber berücksichtigt (Antragsformular E30) oder in der Arbeitnehmerveranlagung (Formular L1k) beantragt werden. Eine elektronische Übermittlung der Erklärung über das Vorliegen der Voraussetzungen ist ebenso möglich (§ 129 EStG idF StRefG 2020). Bei allen anderen Einkunftsarten erfolgt die Beantragung in der Einkommensteuererklärung (Formular L1k). Mit dem Formular E30 müssen Familienbeihilfenberechtigte und deren (Ehe-)Partner die Bestätigung des Finanzamtes über den Bezug der Familienbeihilfe abgeben. Zudem ist anzuführen, ob der Familienbonus Plus zur Gänze oder zur Hälfte berücksichtigt werden soll. Unterhaltsverpflichtete müssen ebenso einen Nachweis über die Unterhaltsleistung erbringen. Dies kann ein Gerichtsbeschluss über die Unterhaltsverpflichtung oder auch ein Kontoauszug über vergangene Unterhaltszahlungen sein. Legt der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber einen derartigen Nachweis über die Unterhaltsverpflichtung vor, so wird auch bei späterer Säumigkeit des Unterhaltsverpflichteten keine Haftung des Arbeitgebers hinsichtlich des Familienbonus Plus ausgelöst (LStR 2002 Rz 789a).

2.2.2.3. Steuerfreier Arbeitgeberzuschuss für Kinderbetreuungskosten

2008

Pro Kind kann ein Arbeitnehmer einen Betrag von maximal € 1.000,-- steuerfrei erhalten - diese Befreiung gilt nicht für freie Dienstnehmer. Aus Arbeitgebersicht muss dieser Zuschuss an alle Arbeitnehmer oder an eine bestimmte Gruppe erfolgen. Der Arbeitnehmer hat zwingend eine Erklärung an den Arbeitgeber abzugeben, in der er erklärt, dass die Voraussetzungen für einen steuerfreien Zuschuss vorliegen (L35 - auf Homepage des BMF abrufbar: https://www.bmf.gv.at). Der Zuschuss ist direkt an die Kinderbetreuungseinrichtung oder an die Betreuungsperson zu leisten. Der Zuschuss kann jedoch auch in Form eines Gutscheins, der ausschließlich bei einer institutionellen Kinderbetreuungseinrichtung einlösbar ist, geleistet werden.

Als Gruppe von Arbeitnehmern sind Großgruppen zu verstehen, wie etwa alle Angestellte, alle Arbeiter oder auch abgrenzbare Berufsgruppen, wie etwa Chauffeure, technisches Personal oder kaufmännisches Personal. Die Merkmale müssen jedoch betriebsbezogen sein. Sollte unter eine begünstigte Gruppe auch nur ein Arbeitnehmer fallen, so ist auch diese Einzelperson im lohnsteuerlichen Sinne als Gruppe zu werten und so etwa der Kinderbetreuungskostenzuschuss steuerfrei auszuzahlen.

Im Lohnzettel ist der Zuschuss unter den sonstigen steuerfreien Bezügen auszuweisen.

2.2.3. Freigrenze gem § 67 Abs 1 EStG (sonstige Bezüge)

Die Freigrenze gem § 67 Abs 1 EStG beträgt € 2.100,--. Diese Werte gelten auch für die Bestimmungen der §§ 41 Abs 4 und 77 Abs 4 EStG.

2.2.4. Alleinverdiener(erzieher)absetzbetrag

2009

S. 63elektronisch möglich. Das Formular ist unter https://service.bmf.gv.at/service/anwend/formulare bei Auswahl Formulare durch Eingabe E30 zu finden (es dient auch zur Erklärung hinsichtlich eines erhöhten Pensionistenabsetzbetrages oder für einen behinderungsbedingten Freibetrag für außergewöhnliche Belastungen).

Alleinverdiener und Alleinerzieher mit Kindern:

Der Betrag erhöht sich für das dritte und jedes weitere Kind um € 232,--.

Alleinerzieher ist, wer mindestens ein Kind hat und mehr als sechs Monate nicht in einer Gemeinschaft mit einem (Ehe)Partner lebt. Wer mehr als 6 Monate im Jahr in einer neuen Lebensgemeinschaft zusammen lebt gilt nicht mehr als Alleinerzieher.

2010

Alleinverdiener hingegen ist ein Steuerpflichtiger mit mindestens einem Kind, der mehr als sechs Monate im Kalenderjahr verheiratet und von seinem unbeschränkt steuerpflichtigen Ehegatten oder eingetragenem Partner nicht dauernd getrennt lebt oder mehr als sechs Monate mit einer unbeschränkt steuerpflichtigen Person in einer Lebensgemeinschaft lebt. Des Weiteren muss er selbst oder dessen Partner für mindestens sieben Monate Anspruch auf Familienbeihilfe für ein oder mehrere Kinder haben (vgl auch VwGH 18.10.2018, Ro 2016/15/0031; kein Anspruch auf AVAB für slowakischen Saisonnier - nicht gemeinschaftswidrig). Weiters dürfen die Einkünfte des Partners den Betrag von € 6.312,-- jährlich nicht überschreiten (Grenzbetrag). Maßgeblich für die Ermittlung ist hierbei der Gesamtbetrag aller Einkünfte. Die Werbungskosten sind von den tatsächlich erzielten Einnahmen in Abzug zu bringen. Bei Berechnung des Grenzbetrages bleiben gewisse steuerfreie Einkünfte, wie bspw sonstige Bezüge innerhalb des Jahressechstels bis zur Freigrenze von € 2.100,-- außer Ansatz. Der Steuerbescheid des Partners entfaltet jedoch keine Bindungswirkung (VwGH 28.2.2018, Ro 2017/15/0041). Der Alleinverdienerabsetzbetrag steht nur einem der Partner zu. Erfüllen beide Partner die Voraussetzungen für den Alleinverdienerabsetzbetrag, so steht er demjenigen Partner zu, der die höheren Einkünfte hat. Haben beide gleich hohe Einkünfte, so steht der Alleinverdienerabsetzbetrag dem haushaltsführenden Partner zu. Die Kinderzuschläge zum AVAB können auch zu einer Negativsteuer führen.

Die Indexierung des Alleinverdiener(erzieher)absetzbetrages für Kinder in EU- und EWR-Mitgliedstaaten sowie der Schweiz ist ebenfalls aufgehoben worden. Für Kinder außerhalb dieser Staaten steht der Alleinverdiener(erzieher)absetzbetrag jedoch nicht zu (LStR 2002 Rz 771 und 784). Der Arbeitnehmer hat bei Vorliegen der Voraussetzungen das Formular auszufüllen und dem Dienstgeber auszuhändigen. Diese Erklärung sollte vom Arbeitgeber zum Lohnkonto des betroffenen Arbeitnehmers genommen werden. Sollten die Voraussetzungen für die Gewährung des Zuschlages wegfallen, ist dies durch den Arbeitnehmer innerhalb eines Monats dem Arbeitgeber unter Verwendung des Formulars E30 (Seite 3) zu melden. Zusätzlich ist der Arbeitnehmer verpflichtet, für das Kalenderjahr, in dem der Wegfall bzw die Änderung eintritt, eine Erklärung zur Durchführung einer Arbeitnehmerveranlagung oder bei Vorliegen von veranlagungspflichtigen Einkünften eine Einkommensteuererklärung einzureichen.

2.2.5. Pendlerförderung

2012

Unter der Pendlerförderung ist die Gestaltung der steuerlichen Vergünstigungen für Pendler zu verstehen. Die Pendlerförderung ist ein Maßnahmenpaket, das aus drei verschiedenen Punkten besteht:

• Pendlerpauschale

• Pendlereuro

• Werkverkehr inkl Jobticket (zur Regelung des „Öffi-Ticket“ siehe Pkt 2.2.5.3)

Überblicksartig kann die gesamte steuerliche Berücksichtigung von Fahrten zwischen Wohnung - Arbeitsstätte über die Personalverrechnung zusammengefasst werden (LStR 2002 Rz 248a):

2.2.5.1. Pendlerpauschale

2013

Das Pendlerpauschale erfuhr wohl die größte Änderung im Zuge der Pendlerförderung. Das Pendlerpauschale ist ein Freibetrag und stellt Werbungskosten dar, die von der Steuerbasis abgezogen werden und somit das steuerpflichtige Einkommen vermindern. Die Schwierigkeiten bei der Ermittlung wurden durch die verpflichtende Inanspruchnahme des Pendlerrechners weitgehend aus dem Weg geräumt. Siehe Pkt 2.2.5.4.

In der Personalverrechnung ist grundsätzlich das Ergebnis des Pendlerrechners zu berücksichtigen (Formular L34 EDV). Durch die Regelung in § 16 Abs 1 Z 6 lit g EStG (idF StRefG 2020) wurde klargestellt, dass nunmehr auch die elektronische Übermittlung des amtlichen Formulars an den Arbeitgeber möglich ist. Dies wird jedoch laut § 3 Abs 6 der am 6.11.2019 verlautbarten Pendlerverordnung (BGBl II 324/2019) nur mit elektronischer Signatur möglich sein. Da die elektronische Übermittlung erst mit Vorliegen der technischen Voraussetzungen zulässig ist, sollte daher bis zur Schaffung derselben noch das unterschriebene Original zum Lohnakt genommen werden.

2014

In der nachstehenden Tabelle werden sowohl die Beträge der Pendlerpauschalen als auch die jeweiligen Anspruchsstufen ersichtlich gemacht.

2015

Das große Pendlerpauschale ist dann anzuwenden, wenn die Benützung von Massenbeförderungsmitteln unzumutbar ist. Unzumutbarkeit liegt vor bei:

• Tatsächlicher Unmöglichkeit: Massenbeförderungsmittel verkehren gar nicht oder sind zur benötigten Zeit, etwa bei Schichtarbeit, nicht nutzbar.

• Vorliegen einer Behinderung: Ausweis gem § 29b StVO, Eintrag der Unzumutbarkeit der Benützung öffentlicher Verkehrsmittel im Behindertenpass oder Befreiung von der Kfz-Steuer wegen Behinderung.

• Langer Anfahrtszeit

Hinsichtlich der Unzumutbarkeit wegen langer Anfahrtszeit wird in den Lohnsteuerrichtlinien zur Rechtslage ab Inkrafttreten der Pendlerverordnung ausgeführt (LStR 2002 Rz 255):

• Die Benützung des Massenbeförderungsmittels ist jedenfalls zumutbar, wenn die Wegzeit für die einfache Wegstrecke mit dem Massenbeförderungsmittel nicht mehr als 60 Minuten beträgt.

• S. 66Die Benützung des Massenbeförderungsmittels ist jedenfalls unzumutbar, wenn die Wegzeit für die einfache Wegstrecke mit dem Massenbeförderungsmittel mehr als 120 Minuten beträgt.

• Übersteigt die Zeitdauer 60 Minuten, nicht aber 120 Minuten, ist auf die entfernungsabhängige Höchstdauer abzustellen. Diese beträgt 60 Minuten zuzüglich einer Minute pro Kilometer der Entfernung, jedoch maximal 120 Minuten. Angefangene Kilometer sind dabei auf volle Kilometer aufzurunden. Übersteigt die kürzeste mögliche Zeitdauer die entfernungsabhängige Höchstdauer, ist die Benützung eines Massenbeförderungsmittels unzumutbar.

Mit der Pendlerförderung wurden vermehrt Teilzeitbeschäftigte in den Begünstigtenkreis aufgenommen. Die Aliquotierung richtet sich nach der Anzahl der Fahrten im Kalendermonat von der Wohn- zur Arbeitsstätte:

2016

Auch bei Feiertagen, Urlaub oder Krankenstand stehen das Pendlerpauschale und der Pendlereuro zu, sofern dieser Anspruch auch im Regelfall gegeben ist. Lediglich bei ganzjährigem Krankenstand sind das Pendlerpauschale und der Pendlereuro nicht zu berücksichtigen.

Gemäß den LStR 2002 Rz 263 sind auch bei Karenzen jeglicher Art inkl. Zeiten von Beschäftigungsverboten ein Pendlerpauschale und ein Pendlereuro nicht zu berücksichtigen. Erfolgt trotz Karenzierung jedoch eine Beschäftigung, so kann für dieses Arbeitsverhältnis bei Vorliegen der Voraussetzungen durchaus ein Anspruch auf Pendlerpauschale vorliegen.

Änderungen, die zu einer Änderung des Pendlerpauschales oder des Pendlereuros führen, sind binnen eines Monats dem Arbeitgeber zu melden.

Handelt es sich um einen Kalendertag-Lohnzahlungszeitraum (immer, wenn eine Beschäftigung während eines Kalendermonats beginnt oder endet), ist auch in diesem Fall auf den Kalendermonat abzustellen und eine allfällige Aliquotierung vorzunehmen.

2017

Im Fall des Bestehens mehrerer Wohnsitze ist entweder der Familienwohnsitz oder der nächstgelegene Wohnsitz zur Arbeitsstätte maßgebend.

2.2.5.2. Pendlereuro

2019

Der Pendlereuro ist, anders als das Pendlerpauschale, ein Absetzbetrag und vermindert nicht die Basis der Steuerberechnung (das zu versteuernde Einkommen), sondern die zu zahlende Steuer selbst. Anders als das Pendlerpauschale ist der Pendlereuro immer individuell zu ermitteln und kennt keine Stufenbeträge. Der Pendlereuro steht nur zu, wenn Anspruch auf das Pendlerpauschale besteht und beträgt € 2,-- pro Kilometer pro einfacher Wegstrecke zwischen Wohnsitz und Arbeitsstätte im Jahr. Er wird zwar laufend, aber nur einfach für die Jahreslohnsteuer berücksichtigt.

2.2.5.3. Werkverkehr & Jobticket

2020

Der Begriff des Werkverkehrs wurde erweitert. Werkverkehr ist ein nicht steuerbarer Vorteil des Arbeitnehmers und erhöht nicht das zu versteuernde Einkommen. Er liegt dann vor, wenn der Arbeitgeber seine Arbeitnehmer zwischen Wohnung und Arbeitsstätte befördert oder befördern lässt, und zwar

• mit Fahrzeugen in der Art eines Massenbeförderungsmittels (etwa gemietete oder firmeneigene Busse) oder

• mit Massenbeförderungsmitteln (Jobticket, ein Anspruch auf ein Pendlerpauschale ist nicht mehr nötig).

Speziell für das Jobticket waren bis 30.6.2021 folgende Voraussetzungen für eine Steuerfreiheit zu erfüllen:

• Die Rechnung musste auf den Arbeitgeber lauten und hatte den Namen des Arbeitnehmers zu enthalten.

• Ein Ersatz der Kosten des Arbeitnehmers durch den Arbeitgeber war nicht zulässig. Diese stellten steuerpflichtigen Arbeitslohn dar.

Erwachsen dem Arbeitnehmer keine Kosten aus dem Werkverkehr, so sind kein Pendlerpauschale und kein Pendlereuro zu berücksichtigen. Wird der Werkverkehr nur für eine Teilstrecke kostenlos angeboten, so steht grundsätzlich für die Restteilstrecke nach den allgemeinen Bedingungen ein Pendlerpauschale zu. Hat der Arbeitnehmer Kostenersätze an den Arbeitgeber zu leisten, so ist bis zu dieser Höhe eine Berücksichtigung des Pendlerpauschales grundsätzlich möglich.

Steht auf der Wegstrecke ein Werkverkehr zur Verfügung, wird dieser aber vom Arbeitnehmer trotz Zumutbarkeit der Benützung nachweislich nicht genutzt, dann kann laut Rechtsprechung des VwGH (27.7.2016, 2013/13/0088) für die Wegstrecke, auf welcher der Werkverkehr eingerichtet ist, trotzdem das Pendlerpauschale geltend gemacht werden (vgl LStR 2002 Rz 749).

S. 69Änderung der Jobticketregelung mit Wirkung seit 1.7.2021

2021

Unter dem allgemeinen Begriff „Jobticket“ wurde bisher die Möglichkeit des Arbeitgebers verstanden, jedem Arbeitnehmer eine Streckenkarte steuerfrei zur Verfügung zu stellen, jedoch ausschließlich für die Strecke zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Um den Umstieg auf öffentliche Verkehrsmittel zu unterstützen, wurde dieses Jobticket durch die Neuregelung seit 1.7.2021 zum sogenannten „Öffi-Ticket“ ausgeweitet. Dem Arbeitgeber wurde nun die Möglichkeit eingeräumt, dem Arbeitnehmer ein Ticket für die Nutzung von Massenbeförderungsmitteln unabhängig von der Ticketart (zB Netzkarte oder Streckenkarte) auch zur Verfügung zu stellen. Es betrifft jedenfalls solche Tickets, die zu Fahrten entweder am Wohnort oder am Arbeitsort berechtigen, wobei die Reichweite des Tickets nicht mehr mit der Strecke Wohnung-Arbeitsplatz begrenzt ist. Die Begünstigung setzt jedoch voraus, dass die Tickets für Fahrten innerhalb eines längeren Zeitraumes gelten. Einzelfahrscheine oder Tageskarten sind daher nicht von der Begünstigung erfasst. Die Jahreskarte der ÖBB oder das 1-2-3 Ticket sind bspw von der Begünstigung erfasst, sofern der Wohn- oder Arbeitsort im Inland liegt.

Die Zurverfügungstellung ist nun auch durch gänzliche oder teilweise Kostenübernahme möglich. Kauft also der Arbeitnehmer das relevante Ticket selbst und erhält es vom Arbeitgeber gänzlich oder teilweise ersetzt, so ist dies im Falle von Ticketerwerben seit 1.7.2021 abgabenfrei möglich. Vor diesem Zeitpunkt bereits erworbene Tickets des Arbeitnehmers, die über den 30.6.2021 hinaus noch gültig sind, stellen bei Kostenersatz des Arbeitgebers weiterhin einen steuerpflichtigen Arbeitslohn dar. Erst eine etwaige Verlängerung dieser Karte wäre von der steuerlichen Begünstigung erfasst. Eine Bezugsumwandlung ist aber weiterhin ausgeschlossen. Der abgabenfreie Ticketersatz gegen Arbeitnehmerverzicht auf Teile des Gehalts, Lohns oder anderer lohnsteuerpflichtiger Bezüge ist demnach nicht möglich und führt in diesem Fall zu einem abgabenpflichtigen Ticketersatz.

NEU

Im Hinblick auf das Pendlerpauschale gilt es auch hier festzuhalten, dass ein Pendlerpauschale bis Ende 2022 nur für jene Streckenteile beantragt werden konnte, die nicht von der vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellten Wochen-, Monats- oder Jahreskarte umfasst waren. Ab dem Kalenderjahr 2023 gilt eine neue Berechnungsmethodik. Im ersten Schritt wird das Pendlerpauschale ohne Berücksichtigung des Öffi-Tickets berechnet. Erst im zweiten Schritt erfolgt sodann der Abzug des Wertes des bezahlten Öffi-Tickets. Der Wert eines für mehrere Monate gültigen Tickets ist hierbei gleichmäßig auf die Gültigkeitsmonate zu verteilen. Der verbleibende Betrag ergibt das absetzbare Pendlerpauschale. Der Pendlereuro steht in voller Höhe zu.

2.2.5.4. Pendlerverordnung (Pendlerrechner)

2022

Mit der PendlerVO wurden die Merkmale der Zumutbarkeit und genaue Kriterien der Wegberechnung festgelegt. Diese Kriterien sind für die Personalverrechnung von untergeordneter Bedeutung, da für den Arbeitgeber das Ergebnis des Pendlerrechners für Strecken innerhalb Österreichs verbindlich ist. Allfällige Einwände der Arbeitnehmer sind ausschließlich im Wege der Veranlagung vom Arbeitnehmer selbst geltend zu machen.

Der Pendlerrechner ist über die Homepage des Finanzministeriums (https://www.bmf.gv.at/pendlerrechner/) zu erreichen. Der Arbeitnehmer hat dort die geforderten Daten einzugeben, einen Ausdruck zu machen und diesen Ausdruck vorzulegen oder elektronisch zur Verfügung zu stellen (§ 16 Abs 1 Z 6 lit g EStG idF StRefG 2020). Der Ausdruck gilt als amtlicher Vordruck und ersetzt das Formular L34. Das nunmehrige Formular L34 EDV (Ausdruck des Pendlerrechners) ist dem Lohnkonto beizulegen.

Dennoch kann es zu Fällen kommen, in denen ein Ergebnis des Pendlerrechners nicht vorgelegt werden kann. Ausnahmen sind faktisch nur dann möglich, wenn der Wohnsitz im Ausland liegt. In diesem Fall ist das Formular L33 (!) weiterhin händisch auszufüllen, zu unterfertigen und dem Lohnkonto beizulegen.

2.2.6. Familienheimfahrten

2023

Der Höchstbetrag für Familienheimfahrten beträgt € 3.672,-- pro Kalenderjahr. Werden Fahrtkosten als Familienheimfahrten berücksichtigt, ist daneben kein Anspruch auf ein Pendlerpauschale gegeben.

2.2.7. Kilometergeld

Aufgrund der Reisegebührenvorschrift betragen die Sätze für Kilometergeld unverändert:

2.2.8. Ausgewählte spezielle gesetzliche Regelungen

2024

2.2.8.1. Zuzugsbegünstigung

Gemäß § 103 Abs 1a EStG können Personen, deren Zuzug aus dem Ausland der Förderung der Wissenschaft und Forschung dient und daher im öffentlichen Interesse gelegen ist, für einen Zeitraum von fünf Jahren ab dem Zeitpunkt des Zuzugs einen Freibetrag in Höhe von 30% der zum Tarif besteuerten Einkünfte aus wissenschaftlicher Tätigkeit erhalten. Ein Zuzug im Sinne des Gesetzes liegt vor, wenn sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen nach Österreich verlagert und innerhalb der letzten zehn Jahre kein Mittelpunkt der Lebensinteressen in Österreich vorlag. Wird der Freibetrag gewährt, können daneben keine weiteren Werbungskosten oder außergewöhnliche Belastungen aufgrund des Zuzugs geltend gemacht werden. Vom Freibetrag unabhängig kann zudem anlassbezogen geprüft werden, ob die Reduktion einer etwaigen steuerlichen Mehrbelastung durch die Anwendung eines zu ermittelnden Durchschnittssteuersatzes möglich ist. Dieser Pauschalsteuersatz beträgt mindestens 15% und kann für insgesamt 10 Jahre in Anspruch genommen werden.

Der Antrag auf Zuzugsbegünstigung ist innerhalb von sechs Monaten nach Zuzug an das Bundesministerium für Finanzen zu stellen. Gemäß § 62 Z 9 EStG kann der Zuzugsfreibetrag nunmehr auch direkt über die Personalverrechnung berücksichtigt werden (mittels Freibetragsbescheid).

2.2.8.2. Pflichtveranlagungstatbestände

2025

Es kommt ua in folgenden Fällen zu Pflichtveranlagungstatbeständen:

• Bei der Personalverrechnung wurde ein Freibetragsbescheid oder ein Freibetrag gem § 103 Abs 1a EStG für das Kalenderjahr berücksichtigt.

• Wenn der Arbeitnehmer und der Arbeitgeber vorsätzlich zusammengewirkt haben, um sich einen gesetzeswidrigen Vorteil zu verschaffen, kann der Arbeitnehmer hinsichtlich einer etwaig zu zahlenden Lohnsteuer unmittelbar in Anspruch genommen werden - dieser Umstand soll auch zu einer Pflichtveranlagung führen.

• S. 71Wenn der Arbeitnehmer mehrere lohnsteuerpflichtige Einkünfte gleichzeitig erzielt hat, die beim Lohnsteuerabzug gesondert versteuert wurden (bspw bei parallelen Dienstverhältnissen).

• Wenn der Arbeitnehmer eine unrichtige Pendlerpauschalenerklärung abgegeben hat oder seiner Meldepflicht nicht nachgekommen ist.

• Wenn der Familienbonus Plus gem § 33 Abs 3a EStG berücksichtigt wurde, aber die Voraussetzungen nicht vorlagen oder ein falscher Betrag berücksichtigt wurde (LStR 2002 Rz 909).

• Durch das Steuerreformgesetz 2020 sind zwei Pflichtveranlagungstatbestände für beschränkt Steuerpflichtige eingeführt worden (§ 102 EStG idF StRefG 2020). Demnach besteht für beschränkt Steuerpflichtige Veranlagungspflicht, wenn andere veranlagungspflichtige Einkünfte bezogen wurden, deren Gesamtbetrag € 730,-- übersteigt oder im Kalenderjahr zumindest zeitweise gleichzeitig zwei oder mehrere lohnsteuerpflichtige Einkünfte, die beim Lohnsteuerabzug gesondert versteuert wurden, bezogen worden sind.

NEU

• Wenn das Homeoffice-Pauschale von einem Arbeitgeber in einer insgesamt nicht zustehenden Höhe steuerfrei belassen wurde.

• Bei Überschreitung des Maximalbetrages bei Auszahlung einer steuerfreien Gewinnbeteiligung durch mehrere Arbeitgeber im selben Jahr.

• Wenn bei Gewährung eines Öffi-Tickets die gesetzlichen Voraussetzungen nicht erfüllt wurden oder dem Arbeitnehmer Kosten für ein Öffi-Ticket in einer nicht zustehenden Höhe ersetzt wurden.

• Wenn der Anti-Teuerungsbonus an einen Arbeitnehmer gewährt wurde, der im Zuflussjahr ein Einkommen von mehr als € 90.000,-- erzielt hat (gem § 8 Abs 5 KlimabonusG).

2.2.8.3. Automatische Arbeitnehmerveranlagung

2026

In Gutschriftsfällen erfolgt seit dem Jahr 2017 eine automatische Veranlagung, wenn bis Ende Juni des Folgejahres keine Abgabenerklärung eingereicht wurde. Auf die automatische Arbeitnehmerveranlagung kann auch verzichtet werden.

2.2.8.4. Änderung beim Bezug von Familien- bzw Studienbeihilfe

Am 30. September 2020 wurde die Änderung des § 5 Abs 1 FLAG im Bundesgesetzblatt kundgemacht. Die Zuverdienstgrenze beim Bezug von Familienbeihilfe wurde hierdurch von bisher € 10.000,-- pro Kalenderjahr auf € 15.000,-- pro Kalenderjahr angehoben. Ein zu versteuerndes Einkommen bis zu diesem Betrag in einem Kalenderjahr führt demnach nicht zum Wegfall der Familienbeihilfe. Diese neue Regelung gilt rückwirkend seit 1. Jänner 2020.

Zu einer entsprechenden Anhebung der Zuverdienstgrenze ist es auch beim Bezug von Studienbeihilfe gekommen. Die Einkommensgrenze beträgt hierbei ebenso € 15.000,-- pro Kalenderjahr und erhöht sich um mindestens € 3.000,--, wenn für eigene Kinder Unterhalt geleistet wird. Nach dem StudFG handelt es sich bei diesem Einkommen aber weder um Brutto- noch Nettobeträge. Dieses wird aus dem Bruttoeinkommen abzüglich Sozialversicherungsbeiträge, Werbungskosten und Sonderausgaben gebildet. Die Überprüfung der Einhaltung der Zuverdienstgrenze erfolgt im Nachhinein und kann zu einer Reduktion des Beihilfenanspruchs in dem Ausmaß führen, in dem die Zuverdienstgrenze überschritten wurde. Dieser Betrag ist sodann zurückzuzahlen.

2.2.9. Exkurs: Ökosoziale Steuerreform 2022

2027

Im Februar 2022 wurde die ökosoziale Steuerreform im Bundesgesetzblatt veröffentlicht. Vorwiegendes Ziel dieser Steuerreform ist die Entlastung von Bürgern sowie der Wirtschaft. Es soll Kostenwahrheit in Bezug auf CO₂-Emissionen geschaffen und eine wachstumsfördernde Standortpolitik sichergestellt werden. Zur Umsetzung dieser Ziele wurde ein Gesamtpaket an Entlastungs- und Klimaschutzmaßnahmen erarbeitet, welches die Steuerpflichtigen und die heimische Wirtschaft mit über 18 Milliarden Euro bis 2025 entlasten soll. Im Folgenden möchten wir die wesentlichsten Inhalte und deren Auswirkungen auf die Personalverrechnung auszugsweise darlegen.

S. 722.2.9.1. Senkung der zweiten und dritten Tarifstufe der Lohn- und Einkommensteuer

2028

Als Beitrag zur spürbaren Entlastung von Steuerpflichtigen ist nach der Senkung des Eingangssteuersatzes sowie der Erhöhung der Negativsteuer durch das Konjunkturstärkungsgesetz 2020 auch die zweite und dritte Tarifstufe der Lohn- und Einkommensteuer gesenkt worden. Der zweite Steuertarifsatz wird von 35% auf 30% und der dritte Tarifsteuersatz von 42% auf 40% gesenkt. Zunächst gelangen hierbei aber sogenannte Mischsteuersätze zur Anwendung. Ursprünglich geplant war die unterjährige Senkung der zweiten Tarifstufe ab 1.7.2022. Um einen erheblichen Mehraufwand in der Personalverrechnung zu vermeiden, gelangte bereits ab 1.1.2022 ein Mischsteuersatz von 32,5% zur Anwendung. Ab dem Kalenderjahr 2023 gilt dann die volle Senkung der zweiten Tarifstufe auf 30%. Gleichzeitig wird mit 1.1.2023 auch die dritte Tarifstufe reduziert. Für das Kalenderjahr 2023 gelangt der Mischsteuersatz von 41% zur Anwendung. Ab dem Kalenderjahr 2024 gilt sodann die volle Senkung der dritten Tarifstufe auf 40%.

2.2.9.2. Freibetrag für Erfolgsbeteiligungen von Mitarbeitern

2029

In Anlehnung an die bereits bestehende Steuerbegünstigung von Mitarbeiterkapitalbeteiligungen wurde ein steuerlicher Freibetrag für die Beteiligung von Mitarbeitern am Erfolg des Unternehmens eingeführt. Um die Beteiligung von Mitarbeitern am Erfolg des Unternehmens attraktiver auszugestalten, sind seit dem 1.1.2022 jährlich bis zu € 3.000,-- von der Einkommensteuer befreit, wobei die Steuerbefreiung an bestimmte Bedingungen geknüpft ist. Die Gewinnbeteiligung muss allen Arbeitnehmern oder einer bestimmten Gruppe von Arbeitnehmern gewährt werden. Steuerfreiheit besteht nicht, sofern die Summe der jährlich gewährten Gewinnbeteiligung das unternehmensrechtliche Ergebnis vor Zinsen und Steuern der im letzten Kalenderjahr endenden Wirtschaftsjahre übersteigt. In Konzernstrukturen kann alternativ auch auf das Vorjahres-EBIT des Konzerns abgestellt werden. Weiters darf es sich um keine Gehaltsumwandlung handeln und die Gewinnbeteiligung darf nicht aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift gewährt werden (vgl auch Pkt 2.8.6.1 Mitarbeitergewinnbeteiligung).

2.2.9.3. Erhöhung des Familienbonus Plus

2030

Als weitere Entlastungsmaßnahme wurde der Familienbonus Plus von € 1.500,-- auf € 2.000,16 pro Kind und Jahr angehoben. Für Kinder über 18 Jahre ist der Familienbonus Plus auf € 650,16 erhöht worden. Die Regelung trat rückwirkend mit 1.1.2022 in Kraft. Arbeitgeber hatten für ihre Arbeitnehmer eine Aufrollung gem § 77 Abs 3 EStG bis spätestens 30.9.2022 vorzunehmen, sofern die technischen und organisatorischen Voraussetzungen dazu vorlagen.

Statt der ursprünglich vorgesehenen gestaffelten Erhöhung des Kindermehrbetrages (2022: € 350,-- und 2023: € 450,--) ist es nun zu einer einmaligen Erhöhung gekommen. Der Kindermehrbetrag wurde bereits bei der Veranlagung für das Jahr 2023 auf € 550,-- erhöht und wird allen Erwerbstätigen mit Kindern als Negativsteuer ausbezahlt.

2.3. Lohnkontenverordnung 2006

2031

Neben den gesetzlich vorgeschriebenen Inhalten des Lohnkontos wurden weitere Inhalte durch die Lohnkontenverordnung 2006 festgelegt (gesetzliche Grundlage in § 76 EStG). Die gesetzlich vorgeschriebenen Inhalte des Lohnkontos sind:

• Name, Versicherungsnummer und Wohnsitz;

• Alleinverdiener-/Alleinerzieherabsetzbetrag und Kinderzuschläge zum Alleinverdiener-/Alleinerzieherabsetzbetrag laut Antrag des Arbeitnehmers;

• Name und Versicherungsnummer des (Ehe)Partners, wenn der Alleinverdienerabsetzbetrag berücksichtigt wurde;

• Name und Versicherungsnummer des (jüngsten) Kindes, wenn der Alleinerzieherabsetzbetrag berücksichtigt wurde;

• S. 73Name und Versicherungsnummer des Kindes (der Kinder), wenn der Kinderzuschlag (die Kinderzuschläge) berücksichtigt wurde;

• Name, Versicherungsnummer, Geburtsdatum und Wohnsitz des Kindes (der Kinder), wenn ein Familienbonus Plus berücksichtigt wurde, sowie die Anzahl der Monate und die Höhe des berücksichtigten Familienbonus Plus;

• Pauschbetrag gem § 16 Abs 1 Z 6 und Kosten gem § 16 Abs 1 Z 6 lit i letzter Satz (Pendlerpauschale und Kosten im Werkverkehr);

• Freibetrag laut Mitteilung zur Vorlage beim Arbeitgeber (§ 63 EStG Freibetragsbescheid).

Ein Lohnkonto ist spätestens ab dem 15. Tag des dem Beginn des Dienstverhältnisses folgenden Monats vom Arbeitgeber zu führen (LStR 2002 Rz 1183).

2032

Folgende Angaben sind in den Lohnkonten aufgrund der erweiterten Verordnung zu machen:

S. 74

2033

Folgende steuerfreie Bezüge gem § 3 EStG sind in das Lohnkonto aufzunehmen:

Die Ausgabe von Essensbons (§ 3 Abs 1 Z 17 EStG) muss nicht über das Lohnkonto geführt werden.

2034

Folgende nicht steuerbare Leistungen gem § 26 EStG sind in das Lohnkonto aufzunehmen:

S. 75Gemäß den LStR 2002 Rz 1185 ist die Durchschrift der Bestätigung des Arbeitgebers zur Geltendmachung von Werbungskostenpauschbeträgen aufgrund der Verordnung des BMF über die Aufstellung von Durchschnittssätzen für Werbungskosten von Angehörigen bestimmter Berufsgruppen zum Lohnkonto zu nehmen (Inhalt der Bestätigung siehe LStR 2002 Rz 416).

Beim vom Arbeitgeber berücksichtigten Familienbonus Plus muss neben dem Formular E30 auch noch der zusätzliche Nachweis über den Familienbeihilfenbezug oder der Unterhaltsverpflichtung bzw der Unterhaltszahlungen zum Lohnkonto genommen werden (LStR 2002 Rz 1185).

2.3.1. Barauszahlungsverbot in der Baubranche

2035

Seit 2016 ist sowohl die Barauszahlung als auch die Entgegennahme von Arbeitslohn in bar in der Baubranche grundsätzlich untersagt. Das Zuwiderhandeln stellt eine Finanzordnungswidrigkeit dar und kann mit einer Strafe von bis zu € 5.000,-- für Arbeitgeber und Arbeitnehmer geahndet werden.

2.4. Lohnzettelübermittlung gem § 84 Abs 1 EStG

2036

Der Arbeitgeber hat dem zuständigen Finanzamt (§ 84 Abs 1 idF Finanz-Organisationsreformgesetz - FORG 2020, BGBl I 104/2019 - der Begriff Betriebsstättenfinanzamt entfällt, in Kraft seit 1.7.2020) oder dem sachlich und örtlich zuständigen Krankenversicherungsträger (seit 2020 im Zuge der Reorganisation der Sozialversicherung neu geschaffene österreichische Gesundheitskasse, siehe hierzu Kapitel A, Pkt 1.7.1) ohne besondere Aufforderung die Lohnzettel aller im Kalenderjahr beschäftigten Arbeitnehmer zu übermitteln. Die Übermittlung der Lohnzettel hat elektronisch bis Ende Februar des folgenden Kalenderjahres zu erfolgen. Übermittlungsstelle ist das Datensammelsystem ELDA (Elektronischer Datenaustausch mit den Österreichischen Sozialversicherungsträgern). Ist es dem Arbeitgeber aufgrund mangelnder technischer Voraussetzungen nicht zumutbar den Lohnzettel elektronisch zu übermitteln, hat die Übermittlung der Lohnzettel auf dem amtlichen Vordruck bis Ende Jänner des folgenden Kalenderjahres an das zuständige Finanzamt zu erfolgen. Bei Eintritt folgender Ereignisse gibt es andere Fristen zur Übermittlung des Lohnzettels:

• Bei Eröffnung eines Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Arbeitgebers ist der Lohnzettel bis zum Ende des zweitfolgenden Kalendermonats zu übermitteln. Der Lohnzettel hat zusätzlich Daten zu enthalten, die für die Ermittlung der Ansprüche nach dem Insolvenz-Entgeltsicherungsgesetz erforderlich sind. Dieser wird vom zuständigen Finanzamt bzw Krankenversicherungsträger (bzw der neu geschaffenen österreichischen Gesundheitskasse) an die Geschäftsstellen der Insolvenz-Entgelt-Fonds GmbH weitergeleitet.

• Bei einer Beendigung des Dienstverhältnisses während des Kalenderjahrs kann die Lohnzettelübermittlung an das Finanzamt seit 2019 nunmehr jährlich erfolgen. Die Möglichkeit der unterjährigen Lohnzettelübermittlung bleibt darüber hinaus bestehen.

S. 76Erfolgen nach Übermittlung des Lohnzettels steuerlich relevante Ergänzungen des Lohnkontos, besteht die Verpflichtung zur Übermittlung eines berichtigten Lohnzettels innerhalb von zwei Wochen ab erfolgter Ergänzung.

Lohnzettel des Insolvenz-Entgelt-Fonds über Leistungen des Insolvenz-Entgelt-Fonds sind zum Ende des Kalendermonats, das dem Quartal der Auszahlung folgt, zu übermitteln.

Das Steuerreformgesetz 2020 sah zudem eine Klarstellung für Lohnzettel seit 2019 vor. § 84 Abs 5 EStG idF StRefG hält fest, welche maßgeblichen Daten der Lohnzettel betreffend Familienbonus Plus enthalten muss: die Anzahl, Name, Versicherungsnummer, Geburtsdatum und Wohnsitzstaat der Kinder, für die ein Familienbonus Plus berücksichtigt wurde, sowie die Monate und die Höhe des berücksichtigten Familienbonus Plus.

2.5. § 109a EStG Mitteilung

2037

Werden für ein Unternehmen oder für Körperschaften des öffentlichen Rechts bestimmte Leistungen außerhalb eines Dienstverhältnisses erbracht, sind diese dem Finanzamt, das für die Erhebung der Umsatzsteuer des zur Mitteilung Verpflichteten zuständig ist (oder es im Falle der Umsatzsteuerpflicht wäre), mitzuteilen.

Die mitteilungspflichtigen Leistungen sind:

• Leistungen als Mitglied des Aufsichtsrates, Verwaltungsrates und andere Leistungen von mit der Überwachung der Geschäftsführung beauftragten Personen (im Sinne des § 6 Abs 1 Z 9 lit b UStG);

• Leistungen als Bausparkassenvertreter und Versicherungsvertreter (im Sinne des § 6 Abs 1 Z 13 UStG);

• Leistungen als Stiftungsvorstand (§ 15 Privatstiftungsgesetz);

• Leistungen als Vortragender, Lehrender und Unterrichtender;

• Leistungen als Kolporteur und Zeitungszusteller;

• Leistungen als Privatgeschäftsvermittler;

• Leistungen als Funktionär von öffentlich-rechtlichen Körperschaften, wenn die Tätigkeit zu Funktionsgebühren nach § 29 Z 4 EStG führt und

• sonstige Leistungen, die im Rahmen eines freien Dienstvertrages erbracht werden und der Versicherungspflicht gem § 4 Abs 4 ASVG unterliegen.

Die Mitteilung kann unterbleiben, wenn das Entgelt einschließlich allfälliger Reisekostenersätze € 900,-- nicht übersteigt und das Entgelt für jede einzelne Leistung einschließlich allfälliger Reisekostenersätze € 450,-- nicht übersteigt. Sofern zumutbar, hat die Mitteilung im Wege der automationsunterstützten Datenübertragung zu erfolgen. Auch die Personen und Personenvereinigungen selbst, für die die Mitteilungen an das Finanzamt durchgeführt werden, haben eine gleichlautende Mitteilung zu erhalten.

Die Übermittlung der § 109a EStG Mitteilung hat bis Ende Februar des Folgejahres zu erfolgen.

2.6. Abfuhr der Lohnsteuer bei Aufrollungen und Nachträgen für das Vorjahr

2038

Für Bezüge, die das Vorjahr betreffen und die nach dem 15. Jänner bis zum 15. Februar ausgezahlt werden, hat der Arbeitgeber die Lohnsteuer bis zum 15. Februar abzuführen. Durch diese gesetzliche Bestimmung sind die vorgenommenen Nachverrechnungen auch steuerlich (nicht nur sozialversicherungsrechtlich) dem Vorjahr zuzurechnen. Diese Bezüge sind auch in das Lohnkonto und in den Lohnzettel des Vorjahres aufzunehmen.

Die Verpflichtung zur Übermittlung eines berichtigten Lohnzettels bei steuerlich relevanten Änderungen ist gesetzlich verankert. Mit dieser Regelung wird gewährleistet, dass die in den Jahreslohnzetteln ausgewiesene Lohnsteuer mit jener, die für das Kalenderjahr abgeführt wurde, übereinstimmt.

S. 772.7. Regressanspruch des Arbeitgebers im Bereich der Lohnsteuer

2039

Der Arbeitgeber, dessen Haftung vom Finanzamt aufgrund des § 82 EStG mittels eines Haftungs- und Zahlungsbescheids in Anspruch genommen wird, tritt in die Rechte des ursprünglichen Gläubigers (der Republik Österreich) ein und ist daher befugt, vom Arbeitnehmer als Steuerschuldner den Ersatz der bezahlten Schuld zu fordern (§ 1358 ABGB).

Der Rückgriffsanspruch des Arbeitgebers gegen den Arbeitnehmer kann nur dann geltend gemacht werden, wenn der Arbeitgeber im Zuge eines Lohnsteuerprüfungsverfahrens die Interessen des Arbeitnehmers gewahrt hat oder er im Rahmen einer Beschwerde zugleich auch die Rechte des Arbeitnehmers als Abgabepflichtigen geltend gemacht hat. Im Zuge der Beschwerde kann der Arbeitgeber den Arbeitnehmer schriftlich auffordern, der Beschwerde beizutreten. Der Arbeitnehmer kann dann seine Beschwerde auch selber weiterführen.

2.8. Sachbezüge

2.8.1. Dienstwohnungen - § 2 Sachbezugswerte-VO

2040

Gemäß der Sachbezugswerte-VO sind für einen Sachbezug die Werte des Richtwertgesetzes anzusetzen. Als Sachbezug für die Monate Jänner bis Dezember sind jeweils die für den Monat Oktober des Vorjahres geltenden Werte anzusetzen. Die Verlautbarung neuer Richtwerte erfolgt grundsätzlich alle zwei Jahre. Die Richtwerte wurden zuletzt mit Wirksamkeit 1.4.2022 geändert und gelten vorerst bis zum 31.3.2024.

NEU

Für 2023 ergeben sich daher folgende Sachbezugswerte (Bruttopreis - inkl Betriebskosten und Umsatzsteuer, exkl Heizkosten):

Für Wohnungen mit einem niedrigeren Standard als dem der „Normwohnung“ im Sinne des Richtwertgesetzes ist ein pauschaler Abschlag von 30% vorzunehmen. Für Wohnungen von Hausbesorgern, Hausbetreuern und Portieren ist ein berufsspezifischer Abschlag von 35% vorzunehmen.

Ist der um 25% verminderte fremdübliche Marktpreis um 50% niedriger bzw um 100% höher als der festgesetzte Wert, ist der um 25% verminderte fremdübliche Marktpreis als Sachbezugswert festzusetzen.

2041

Eine weitere Besonderheit betreffend Wohnungssachbezug hält die Sachbezugswerte-VO für die kleine arbeitsplatznahe Unterkunft bereit.

S. 78„Überlässt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer kostenlos oder verbilligt eine arbeitsplatznahe Unterkunft (Wohnung, Apartment, Zimmer), die nicht den Mittelpunkt der Lebensinteressen bildet, gilt Folgendes:

Mit der Änderung der Sachbezugswerte-VO 2018 (BGBl II 237/2018) sind die Kriterien der raschen Verfügbarkeit des Arbeitnehmers und das besondere Interesse des Arbeitgebers entfallen. Die Unterkunft muss jedoch, wie bisher, arbeitsplatznah sein und sie darf nicht den Mittelpunkt der Lebensinteressen darstellen. Letzteres wird angenommen, wenn die Wohnung der Befriedigung des dringenden Wohnbedürfnisses des Arbeitnehmers dient (insbesondere also beim Hauptwohnsitz). Die Bestimmungen gelangen sowohl bei vom Arbeitgeber gemieteten als auch im Eigentum des Arbeitgebers stehenden Wohnungen zur Anwendung. Als arbeitsplatznah ist eine Unterkunft zu qualifizieren, wenn die Arbeitsstätte rasch erreicht werden kann. Dies ist regelmäßig der Fall, wenn die Arbeitsstätte, unabhängig davon welches Verkehrsmittel genutzt wird, innerhalb von 15 Minuten erreicht werden kann (LStR 2002 Rz 162d). Sind diese Kriterien erfüllt, dann ist für die Dienstwohnung bis 30 m² kein Sachbezug anzusetzen. Die Änderungen gelten auch für Dienstwohnungen bei einer Größe von mehr als 30 m² aber nicht mehr als 40 m². Hier ist zwar ein Sachbezug anzusetzen, jedoch kann ein Abschlag von 35% berücksichtigt werden, wenn die Unterkunft vom selben Arbeitgeber für max 12 Monate durchgehend zur Verfügung gestellt wird.

In den Erläuterungen zur Verordnung wird auf die saisonalen Betriebe (zB Hotel- und Gastgewerbe) verwiesen. Hinsichtlich der 12-Monats-Frist wird in den Erläuterungen zur Vermeidung einer missbräuchlichen Umgehung folgendes festgelegt: Wird kurze Zeit nach Beendigung eines Dienstverhältnisses (innerhalb eines Kalendermonats bzw innerhalb von 30 Tagen) ein neues Dienstverhältnis beim selben Arbeitgeber begründet, so ist die Zeitdauer der Zurverfügungstellung der Unterkunft kumuliert zu sehen.

Wird die Wohnung mehreren Arbeitnehmern zur Verfügung gestellt, so ist der Sachbezugswert entsprechend der eingeräumten Nutzungsmöglichkeit aliquot anzusetzen (LStR 2002 Rz 162d, vgl auch VwGH vom 14.12.2021, Ra 2017/08/0039 unter Kapitel D, Pkt 4.2.17).

2.8.2. Pkws als Sachbezüge

2.8.2.1. Sachbezugswerte

2042

Gemäß der Sachbezugswerte-VO ist für arbeitgebereigene Pkws, die dem Arbeitnehmer zur privaten Überlassung zur Verfügung stehen, ein Sachbezug anzusetzen. So sind im Regelfall 2% der Anschaffungskosten als monatlicher Sachbezug anzusetzen, max € 960,--, im Falle des Ansatzes des kleinen Sachbezugs (max 500 km pro Monat in monatlicher Durchschnittsbetrachtung) max € 480,--.

2043

Der Ansatz von 1,5% der Anschaffungskosten mit max € 720,-- ist nur mehr dann zulässig, wenn das Kfz in bestimmten Jahren folgende CO₂-Emissionswerte nicht übersteigt. Die nachstehenden Regelungen gelten für Kfz, welche bis 31.3.2020 zugelassen wurden:

^*) Die CO_2-Werte lassen sich im Zulassungsschein im Feld V7 ablesen.

Die Regelung ist für alle, auch für bereits in den Vorjahren bestehende Kfz, anzuwenden. Die Überprüfung des Grenzwertes hat nur einmal im Kalenderjahr der Anschaffung zu erfolgen.

2044

Der Mini-Sachbezug ist auch weiterhin möglich: ergibt sich für ein 2% (1,5%) Fahrzeug bei Ansatz mit € 0,67 (0,50) /km ohne Chauffeur oder € 0,96 (0,72) /km mit Chauffeur ein um 50% niedrigerer Sachbezugswert als jener des halben Sachbezugs, so ist das fiktive Kilometergeld als Sachbezug anzusetzen.

2.8.2.2. Kostenbeiträge an den Arbeitgeber

2045

Bezüglich der laufenden Kostenbeiträge durch den Arbeitnehmer kam es 2019 zu einer Judikaturwende. In seiner Entscheidung BFG 8.8.2019, RV/6100193/2016 hat das BFG sich mit der Frage beschäftigt, wie genau die Berechnung des Sachbezugs bei Kostenbeiträgen durch den Arbeitnehmer zu erfolgen hat. Dabei hat es die von der Finanzverwaltung verfolgte Berechnungsmethode (LStR 2002 Rz 186) verworfen. Laut dieser sind die Kostenbeiträge vor der Wahrnehmung der Höchstbeträge (maximaler Sachbezugswert) zu berücksichtigen. Das BFG sieht dies jedoch anders. In seinem Urteil führt es aus, dass die Kostenbeiträge bei der monatlichen Bemessung des Sachbezugswerts vom maximalen Sachbezugswert abzuziehen sind. Die vom BFG verfolgte Berechnungsmethode hätte demnach Auswirkung auf jene Fälle, bei welchen die Anschaffungskosten € 48.000,-- übersteigen (ausführlich dazu Kapitel D, Pkt 4.2.7).

Gegen die Entscheidung des BFG wurde eine Amtsrevision eingebracht, die endgültige Klärung der Berechnungsfrage in diesem Sachverhalt bleibt demnach noch abzuwarten. In der Zwischenzeit hat jedoch in Reaktion auf das Urteil eine Überarbeitung der Sachbezugswerte-VO stattgefunden (BGBl II 314/2019).

2046

§ 4 Abs 7 Sachbezugswerte-VO lautet nunmehr: „Bei einem einmaligen Kostenbeitrag ist dieser zuerst von den tatsächlichen Anschaffungskosten (Abs 1) abzuziehen, davon der Sachbezugswert zu berechnen und dann erst der Maximalbetrag gem Abs 1 Z 1 oder 2 zu berücksichtigen. Bei einem laufenden Kostenbeitrag ist zuerst der Sachbezugswert von den tatsächlichen Anschaffungskosten (Abs 1) zu berechnen, davon ist der Kostenbeitrag abzuziehen und dann erst der Maximalbetrag gem Abs 1 Z 1 oder 2 zu berücksichtigen.“

Mit der Neuregelung des § 4 der Sachbezugswerte-VO (in Kraft seit 1.11.2019) ist somit klargestellt, dass die bereits vor dem BFG-Urteil von der Finanzverwaltung vertretene Berechnungsmethode bis auf Weiteres weiterhin anzuwenden ist.

Einmalige Kostenbeiträge des Arbeitnehmers werden auch zukünftig nur mehr durch einmaligen Abzug von den Anschaffungskosten berücksichtigt. Eine Wahlmöglichkeit, ob die Zuzahlung monatlich sachbezugsmindernd aufzuteilen ist, ist seit 2016 nicht mehr möglich. Sofern die Zuzahlung monatlich erfolgt, ist diese auch weiterhin bei der monatlichen Sachbezugsbewertung bei den Anschaffungskosten weiterhin mindernd zu berücksichtigen. Sollte der Arbeitnehmer bei Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis einen Teil des einmalig geleisteten Kostenbeitrages zurückerhalten, ist in der Sozialversicherung eine Neubewertung des Sachbezuges vorzunehmen - die Sozialversicherungsbeiträge sind entsprechend der Dauer des Dienstverhältnisses „aufzurollen“. Im Steuerrecht erfolgt eine Anlehnung an die buchhalterische Beurteilung beim Ausscheiden von abnutzbaren Anlagegütern aus dem Betriebsvermögen.

S. 822.8.2.3. Pkw-Sachbezug für wesentlich beteiligte Gesellschafter-Geschäftsführer

2047

Das Bundesministerium für Finanzen veröffentlichte am 19.4.2018 die Verordnung, welche den Pkw-Sachbezug für wesentlich beteiligte Gesellschafter-Geschäftsführer (mehr als 25% Anteil) regelt. Die Verordnung stellt zwei Bewertungsmöglichkeiten zur Auswahl:

Die Berechnung der Lohnnebenkosten hat je nach Variante entweder auf Basis der privat veranlassten Kfz-Kosten oder des Wertes laut Sachbezugswerte-VO zu erfolgen.

2.8.2.4. Fahrgemeinschaften (aus DGService, NÖGKK, NÖDIS 4/2010)

2048

Wird ein Kfz mehreren Personen zur gemeinsamen Nutzung für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte überlassen, ist der Sachbezug für die Zurverfügungstellung des Fahrzeuges entsprechend dem Ausmaß der tatsächlichen Nutzung auf die hierzu berechtigten Personen aufzuteilen (LStR 2002 Rz 184).

Erfolgt die Nutzung durch drei Arbeitnehmer im Ausmaß zu je einem Drittel, ist auch der Sachbezugswert je zu einem Drittel anzusetzen. Der Sachbezugswert kann in der Sozialversicherung um die tatsächlichen Kosten, die für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit Massenbeförderungsmitteln (fiktiv) anfallen, vermindert werden.

Steht das Kfz ausschließlich einer Person für Privatfahrten zur Verfügung und befördert diese einen Arbeitskollegen zur Arbeitsstätte, ist hingegen keine Teilung des Sachbezuges vorzunehmen - dem Mitfahrer steht überdies kein Pendlerpauschale zu.

Wird die Beförderungskapazität des eingesetzten firmeneigenen Kfz oder Kombis zu mindestens 80% ausgeschöpft (bei fünfsitzigen Kfz müssen somit zumindest der Fahrer und 3 Beifahrer das Kfz benützen), ist bei den Arbeitnehmern kein steuerpflichtiger Vorteil aus dem Dienstverhältnis anzunehmen, sondern es liegt Werkverkehr gem § 26 Z 5 EStG vor (vgl LStR 2002 Rz 746).

2.8.2.5. Poolfahrzeuge

Werden mehrere Fahrzeuge von unterschiedlichen Personen genützt, so ist der Durchschnittswert der Anschaffungskosten samt Prozentsätzen aller Fahrzeuge relevant. Ist ein Kfz darunter, bei dem der 2%-Satz anzuwenden ist, erhöht sich der maximale Sachbezugswert auf € 960,--.

2049

2.8.2.6. Kfz-Sachbezugswerte in besonderen Fällen

2.8.2.7. Elektro-Firmen-Kfz

2050

Da elektronisch betriebene Kraftfahrzeuge einen CO₂-Emissionswert von 0 Gramm aufweisen, ist bei Zurverfügungstellung eines E-Autos an einen Dienstnehmer durch seinen Dienstgeber, auch zur Benutzung für private Zwecke, kein Sachbezug anzusetzen. Zu beachten ist, dass dies nicht mehr zutrifft, sobald das E-Auto über einen Range Extender verfügt, da diese einen CO₂-Ausstoß verursachen.

Wesentlich diffiziler gestaltet sich jedoch die Beantwortung von Sonderfragen in diesem Zusammenhang. Nachstehend werden daher diese Sonderfälle kurz behandelt:

• Stellt das Aufladen eines dienstnehmereigenen Elektroautos beim Dienstgeber einen Sachbezug dar? (vgl LStR 2002 Rz 175b)

  Ein Sachbezug ist dann nicht anzusetzen, wenn es am Abgabeort eine gratis E-Ladestation gibt, da in diesem Fall der übliche Endpreis am Abgabeort Null ist. Dies trifft bspw dann zu, wenn die Ladestation beim Arbeitgeber auch für andere E-Autofahrer oder für Kunden kostenlos verfügbar ist oder wenn es in unmittelbarer Nähe eine kostenlose Ladestation gibt.

• Führt der Ersatz von Stromkosten durch den Dienstgeber, die dem Dienstnehmer beim Aufladen seines eigenen Elektroautos zu Hause entstehen, zu einem Sachbezug? (vgl LStR 2002 Rz 175b)

  Hierbei handelt es sich nie um einen Auslagenersatz und es liegt jedenfalls steuerpflichtiger Arbeitslohn vor.

• S. 84Ist ein Sachbezug anzusetzen, wenn einem Dienstnehmer vom Dienstgeber eine Ladekarte zur Verfügung gestellt wird und dieser sowohl sein privates Elektroauto als auch ein arbeitgebereigenes Elektroauto damit auflädt?

  Grundsätzlich wäre in einem solchen Fall eine Abrechnung des Ladekartenbetreibers zu beantragen und jene Ladevorgänge, die das private Elektroauto betreffen als Vorteil aus dem Dienstverhältnis zu bewerten. In der Praxis gestaltet sich dies jedoch schwierig. Die Ladestation weiß in der Regel nicht, welches Elektroauto gerade lädt. Mit Ausnahme von Tesla unterstützen die meisten E-Autos „plug and play“ noch nicht. Des Weiteren bieten viele Ladesäulenbetreiber auch sogenannte Flatrates an. Hierbei wird es dann umso schwieriger eine Einzelabrechnung zu bekommen.

NEU

2051

• Wie sieht es mit der Übernahme der Ladekosten durch den Arbeitgeber aus, die dem Arbeitnehmer für das Aufladen des arbeitgebereigenen Elektroautos zu Hause entstehen?

  Ab 1.1.2023 soll durch eine Änderung der Sachbezugswerteverordnung auch das steuerfreie Aufladen von arbeitgebereigenen Elektrofahrzeugen sichergestellt werden. Ersetzt der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer die Kosten, die für das Aufladen eines arbeitgebereigenen Elektrofahrzeuges zu Hause entstehen, ist hierfür kein zusätzlicher Sachbezug anzusetzen.

• Wie sieht es mit der Errichtung einer nicht öffentlichen Wallbox auf dem Privatgrundstück des Dienstnehmers auf Kosten des Dienstgebers aus?

  Mit der geplanten Änderung der Sachbezugswerteverordnung ab 1.1.2023 wird auch dann kein zusätzlicher Sachbezug anzusetzen sein, wenn der Arbeitgeber Kosten für die Errichtung einer Ladestation am Grundstück des Arbeitnehmers bis max. € 2.000,-- übernimmt. Ein vom Arbeitgeber bezahlter übersteigender Wert ist als Sachbezug anzusetzen. Anzumerken ist, dass die genauen Ausgestaltungen der angedachten Gesetzesänderungen zum Redaktionsschluss noch abzuwarten waren.

• Kann ein Dienstnehmer, dem ein E-Auto auch zur Privatnutzung vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellt wird, trotzdem ein Pendlerpauschale bzw Pendlereuro ansetzen?

  § 16 Abs 1 Z 6 lit b EStG normiert, dass bei Zurverfügungstellung eines arbeitgebereigenen Kraftfahrzeuges für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte kein Pendlerpauschale/Pendlereuro angesetzt werden kann. Die Antriebsart ist hierbei nicht ausschlaggebend. Lediglich für arbeitgebereigene Fahrräder oder Elektro-Fahrräder ist eine Ausnahme von dieser Bestimmung vorgesehen.

2.8.3. Mitarbeiterrabatte

2052

Unter Mitarbeiterrabatten werden Preisnachlässe auf Waren oder Dienstleistungen des Arbeitgebers oder von mit ihm verbundenen Konzernunternehmen verstanden, die ausschließlich aufgrund des bestehenden oder ehemaligen Dienstverhältnisses gewährt werden. Als Vergleichspreis dient der übliche Preis beim Endkunden. Das bedeutet, dass übliche gewährte Rabatte vor dem Vergleich abzuziehen sind.

Mitarbeiterrabatte sind demnach bis zu 20% des Vergleichspreises oder, wenn ein höherer Rabatt gewährt wird, bis max € 1.000,-- pro Mitarbeiter und Jahr steuerfrei. Dabei kann der Freibetrag unabhängig von der Dauer des Dienstverhältnisses in voller Höhe berücksichtigt werden (LStR Rz 103). Die Steuerfreiheit wird aber nur dann gewährt, wenn

• der Vorteil allen oder einer bestimmten Gruppe von Arbeitnehmern gewährt wird und

• die verbilligten oder kostenlosen Waren oder Dienstleistungen vom Arbeitnehmer weder verkauft noch zur Einkünfteerzielung verwendet werden und nur in einer solchen Menge gewährt werden, die dies ausschließt.

S. 85Zu beachten ist, dass die 20%-Rabatthöhe keine betragsmäßige Grenze umfasst. Werden jedoch mehrere Produkte angeboten und auch nur einem Produkt ein Rabatt von über 20% gewährt, ist die € 1.000,-- - Grenze anzuwenden.

Bezüglich Angehörigenrabatte gilt Folgendes: Bei Rabatten bis 20% ist die Steuerfreiheit nur dann gegeben, wenn der Bezug der verbilligten oder kostenlosen Dienstleistungen oder Waren durch den Arbeitnehmer selbst erfolgt und dieser auch den wirtschaftlichen Aufwand trägt. Werden aufgrund des Arbeitsverhältnisses auch Rabatte bis zu 20% an Angehörige des Arbeitnehmers gewährt, sind diese als Vorteil aus dessen Dienstverhältnis zu erfassen. Die Begünstigungen für Mitarbeiterrabatte sind in diesen Fällen grundsätzlich nicht anwendbar. Erwirbt der Angehörige selbst die Ware (bis 20% Rabatt), kommt die Steuerbefreiung daher nicht zur Anwendung. Übersteigt allerdings der Rabatt bei Direkteinkäufen durch Angehörige im Einzelfall 20%, sind Mitarbeiterrabatte nur insoweit steuerpflichtig, als ihr Gesamtbetrag € 1.000,-- im Kalenderjahr übersteigt. Es erfolgt in diesem Fall eine Anrechnung auf die 1.000 Euro-Grenze des Arbeitnehmers (LStR 2002 Rz 104).

2.8.4. Gesundheitsvorsorge

2053

In den steuerfreien Katalog wurden auch gesundheitsfördernde Maßnahmen aufgenommen. Dabei müssen folgende Bedingungen erfüllt sein:

• Gruppenerfordernis und

• die gewährten Gesundheitsleistungen müssen vom Leistungsangebot der gesetzlichen Krankenversicherung umfasst sein.

2.8.5. Essensbons

2054

Mit 1.7.2020 kam es zur Änderung der Regelung über die steuerfreie Ausgabe von Essensbons (Gruppenerfordernis). Diese ist bis zu einem Betrag von € 8,00 (€ 4,40 bis 30.6.2020) pro Tag möglich, wenn die Bons im Betrieb oder in einer beliebigen Gaststätte zur dortigen Konsumation eingelöst werden. Können die Gutscheine auch zur Bezahlung von Lebensmitteln verwendet werden, die nicht sofort konsumiert werden müssen, sind sie bis zu einem Betrag von € 2,00 (€ 1,10 bis 30.6.2020) pro Arbeitstag steuerbefreit. Die Steuerbefreiung für Essensbons in Höhe von € 8,00 pro Tag gilt seit 2022 nicht mehr nur für Mahlzeiten, die in einer Gaststätte konsumiert werden, sondern auch für solche, die zwar von einer Gaststätte oder einem Lieferservice zubereitet bzw geliefert, aber beispielsweise in der Wohnung des Arbeitnehmers (etwa im Homeoffice) konsumiert werden.

Eine Auszahlung in bar führt jedoch dazu, dass steuerpflichtiger Arbeitslohn vorliegt. Zudem muss die Zuwendung freiwillig vom Arbeitgeber erfolgen. Hat der Arbeitnehmer einen Rechtsanspruch darauf, so liegt Entgelt vor. Bei Essensbons ist zu beachten, dass nur ein Essensbon pro tatsächlich geleistetem Arbeitstag zusteht. Sofern also Essensbons ausgegeben werden und dieses Kontingent bereits ausgeschöpft ist, sind zusätzliche Essensbons ebenfalls abgabenpflichtig. Im Gegensatz zur bisherigen Regelung können aber Essensbons nunmehr auch kumuliert ohne wertmäßiges Tageslimit an jedem Wochentag eingelöst werden.

Essensbons können auch elektronisch zur Verfügung gestellt werden, die Ausgabe von Arbeitgeberzuschüssen zur Verköstigung ist auch mittels App möglich. Über diese identifizieren sich die Arbeitnehmer und reichen den Beleg über die Konsumation ein. Die App stellt sicher, dass die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung vorliegen.

2.8.6. Mitarbeiterbeteiligungen

2055

Die steuerfreie Abgabe von Wertpapieren am Arbeitgeberunternehmen ist in Höhe von € 3.000,-- pro Mitarbeiter und Jahr möglich (vgl auch Pkt 2.2.9.2).

2.8.6.1. Mitarbeitergewinnbeteiligungen (§ 3 Abs 1 Z 35 EStG)

Neben der steuerfreien Kapitalbeteiligung sind seit 1.1.2022 auch Gewinnbeteiligungen des Arbeitgebers an aktive Arbeitnehmer bis zu einer Höhe von € 3.000,-- im Kalenderjahr von der Einkommensteuer befreit. Als Arbeitgeber ist jener zu qualifizieren, der den Arbeitslohn im Sinne des § 25 ausbezahlt. Entgelt von dritter Seite, wie zB eine Mitarbeitergewinnbeteiligung, welche die Konzernmutter den Arbeitnehmern der Konzerntöchter gewährt, ist von der Steuerbefreiung nicht umfasst. S. 86Aktiver Arbeitnehmer ist, wer im Zeitpunkt der Gewährung in einem arbeitsrechtlich aufrechten Arbeitsverhältnis, unabhängig von seiner Dauer, steht. Sie kann daher nicht steuerfrei an freie Dienstnehmer, wesentlich Beteiligte oder Kommanditisten gewährt werden. Die Mitarbeitergewinnbeteiligung ist vergangenheitsbezogen. Sie ist als Beteiligung der Mitarbeiter am Vorjahresergebnis zu verstehen, sodass auch Personen erfasst sind, mit denen das Arbeitsverhältnis im Zeitpunkt der Gewährung zwar beendet ist, die aber zum Unternehmenserfolg des im letzten Kalenderjahr endenden Wirtschaftsjahres beigetragen haben.

Die Gewinnbeteiligung muss allen Arbeitnehmern oder bestimmten Gruppen gewährt werden (hinsichtlich Gruppenmerkmal vgl Lohnsteuer-Wartungserlass Begutachtungsentwurf 2022 Rz 76). Unter Gruppen sind grundsätzlich Großgruppen wie zB alle Angestellten, alle Arbeiter oder abgegrenzte Berufsgruppen wie zB Außendienstmitarbeiter, gesamtes kaufmännisches oder technisches Personal zu verstehen. Trifft ein Gruppenmerkmal nur auf einen Arbeitnehmer zu, stellt auch dieser eine Gruppe dar. Das Merkmal ist aber nicht erfüllt, wenn willkürlich nur bestimmte Personen eine Gewinnbeteiligung erhalten oder die Beteiligung eine individuelle Leistungsbelohnung darstellt. Die Höhe der Gewinnbeteiligung kann, sofern die übrigen Voraussetzungen des § 3 Abs 1 Z 35 EStG vorliegen, auch von leistungsbezogenen Kriterien (zB Umsatz, Erlös, Deckungsbeitrag) abhängig sein. Grundvoraussetzung ist aber, dass die Zuwendungen an alle Arbeitnehmer oder an bestimmte Gruppen von Arbeitnehmern geleistet werden. Damit diese Voraussetzung erfüllt wird, muss die Höhe der jeweiligen Gewinnbeteiligung sachlich begründet werden und die Gruppenbildung anhand objektiver Kriterien nachvollziehbar sein. Unter diesen Voraussetzungen können auch leitende Angestellte eine Gruppe darstellen (zu den Voraussetzungen für die Anerkennung von leitenden Angestellten als steuerlich begünstigte Arbeitnehmergruppe soll im LStR-Wartungserlass 2022 eine Regelung aufgenommen werden).

2056

Steuerfreiheit der jährlich gewährten Gewinnbeteiligung besteht nur insoweit, als dass das unternehmensrechtliche Ergebnis vor Zinsen und Steuern (EBIT) der im letzten Kalenderjahr endenden Wirtschaftsjahre nicht überstiegen wird. Es wird auf das EBIT des Vorjahres abgestellt, das sich aus der unternehmensrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnung ableitet. Unternehmen, die keinen unternehmensrechtlichen Jahresabschluss aufstellen, können bei der Bilanzierung auf die entsprechenden steuerlichen Werte abstellen. Alternativ kann bei Konzernen für sämtliche Unternehmen auf das Konzern EBIT abgestellt werden. Einnahmen- und Ausgabenrechner haben den steuerlichen Vorjahresgewinn heranzuziehen. Werden Mitarbeitergewinnbeteiligungen steuerfrei ausbezahlt, obwohl damit der Vorjahresgewinn überschritten wird, kommt es zur Lohnsteuerhaftung des Arbeitgebers.

Abschließend darf die Gewährung der Mitarbeitergewinnbeteiligung nicht aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift gem § 68 Abs 5 Z 1 bis 6 EStG und auch nicht anstelle des bisher gezahlten Arbeitslohns oder einer üblichen Lohnerhöhung erfolgen. Denkbar sind hingegen Zahlungen an alle Arbeitnehmer oder bestimmte Gruppen von Arbeitnehmern aufgrund innerbetrieblicher Vereinbarungen. Klargestellt ist auch, dass individuell vereinbarte Leistungsbelohnungen, die bisher freiwillig gewährt wurden, nicht als Teil des bisher gezahlten Gehalts oder Arbeitslohns gelten. Die Mitarbeitergewinnbeteiligung ist am Jahreslohnkonto und am Jahreslohnzettel auszuweisen. Sie erhöht, soweit sie steuerfrei ist, nicht das Jahressechstel und wird in diesem Ausmaß auch nicht auf das Jahressechstel angerechnet.

2.8.7. Sachzuwendungen bei Dienst- und Firmenjubiläen

2057

Sachzuwendungen aus Anlass eines Dienst- oder Firmenjubiläums sind bis € 186,-- jährlich steuerfrei, Geldzuwendungen genießen keine Steuerfreiheit.

2.8.8. Teilnahme an Betriebsveranstaltungen - Ermittlung eines Sachbezugswertes (LSt-Protokoll 2011)

2058

Für Betriebsveranstaltungen gem § 3 Abs 1 Z 14 EStG steht dem einzelnen Arbeitnehmer die Begünstigung in Höhe von maximal € 365,-- jährlich zu. Ist aufgrund der Häufigkeit von Betriebsveranstaltungen (bzw der Höhe der zugewendeten Werte) mit einer Überschreitung des Freibetrages beim

S. 87einzelnen Arbeitnehmer zu rechnen (dies ist va dann der Fall, wenn neben typischen Betriebsveranstaltungen wie bspw einer Weihnachtsfeier auch betriebliche Reisen stattfinden), so sind vom Arbeitgeber jedenfalls für jede Veranstaltung Aufzeichnungen über die Teilnahme an einer derartigen Veranstaltung zu führen. Eine pauschale Versteuerung dieses Betrages durch den Arbeitgeber findet im EStG keine Deckung.

2.8.9. Zinsersparnis bei zinsverbilligten und unverzinslichen Gehaltsvorschüssen und Arbeitgeberdarlehen

2059

Hinsichtlich des Sachbezugs für zinsverbilligte und unverzinsliche Gehaltsvorschüsse und Arbeitgeberdarlehen, die € 7.300,-- übersteigen, wird dieser durch einen jährlich zu veröffentlichenden variablen Zinssatz festzusetzen sein. Für das Kalenderjahr 2023 wurde mit Erlass vom 3.11.2022, BMF 2022-0.750.374, ein Zinssatz von 1% festgelegt.

2.8.10. Exkurs: Die Teuerungs- und Entlastungspakete

NEU

2060

Zur weiteren Entlastung der Steuerpflichtigen wurden insgesamt drei Maßnahmenpakete zur Abfederung der spürbaren Teuerung geschnürt. Im Folgenden werden die wesentlichsten Inhalte und deren Auswirkungen auf die Personalverrechnung auszugsweise dargelegt:

2.8.10.1. Die steuerfreie Teuerungsprämie

In den Kalenderjahren 2022 und 2023 sind Zulagen und Bonuszahlungen, die der Arbeitgeber aufgrund der gestiegenen Preise zusätzlich gewährt, bis zu insgesamt € 3.000,-- steuerfrei. Es muss sich dabei um zusätzliche Zahlungen handeln, die üblicherweise bisher nicht gewährt wurden (Näheres zur Qualifikation als zusätzliche Zahlung vgl auch Pkt 2.15.5 zum BFG Urteil RV/5100334/2022, welches auch in den LStR-Wartungserlass 2022 aufgenommen werden soll). Belohnungen, die aufgrund von Leistungsvereinbarungen gezahlt werden, fallen nicht unter die Steuerbefreiung. Die Befreiung bis € 2.000,-- setzt nur eine zusätzliche Zahlung in den Jahren 2022 und 2023 voraus, ist aber ansonsten an keine weiteren Voraussetzungen gebunden. Das volle Ausmaß der Steuerbefreiung von € 3.000,-- kann hingegen nur dann ausgeschöpft werden, wenn die übersteigende Zahlung aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift gem § 68 Abs 5 Z 1 bis 7 EStG geleistet wird. Es reicht daher aus, wenn die Zahlungen innerbetrieblich an alle Arbeitnehmer oder bestimmte Gruppen von Arbeitnehmern gewährt werden. Die Gruppenmerkmale sind dabei weniger streng als bei der Mitarbeitergewinnbeteiligung, weshalb auch soziale Kriterien herangezogen werden können, sofern sie objektiv nachvollziehbar sind (zB Staffelung nach Familienstand, Anzahl der Kinder etc). Auch wenn aus steuerrechtlicher Sicht grundsätzlich die Gewährung ausreichend ist, wird der Abschluss entsprechender Vereinbarungen empfohlen. Die Zahlungen erhöhen nicht das Jahressechstel und werden nicht auf dieses angerechnet.

2061

Werden in den Kalenderjahren 2022 und 2023 sowohl eine Gewinnbeteiligung gem § 3 Abs 1 Z 35 EStG als auch eine Teuerungsprämie ausbezahlt, sind diese nur soweit steuerfrei, als sie insgesamt den Betrag von € 3.000,-- pro Jahr nicht übersteigen. Nach Gewährung einer steuerfreien Teuerungsprämie kann eine Mitarbeitergewinnbeteiligung nur mehr im verbleibenden Ausmaß bis € 3.000,-- steuerfrei gewährt werden. Im umgekehrten Fall gilt gleiches. Es ist zudem möglich, dass der Arbeitgeber eine im Kalenderjahr 2022 gewährte Gewinnbeteiligung im Jahr 2022 nachträglich zu einer Teuerungsprämie umwandelt. Die steuerfrei ausbezahlte Mitarbeitergewinnbeteiligung muss dabei aber die Voraussetzungen der Teuerungsprämie erfüllen, damit sie nachträglich umgewandelt werden kann. Bereits in der Vergangenheit gewährten Prämien mangelt es an der Voraussetzung der zusätzlichen Zahlung. Bei erstmaliger Auszahlung einer Gewinnbeteiligung im Jahr 2022 ist die Umwandlungsmöglichkeit zu bejahen.

Sind die Voraussetzungen für die Einkommensteuerbefreiung erfüllt, dann ist die Teuerungsprämie in den Kalenderjahren 2022 und 2023 auch vom Dienstgeberbeitrag, dem Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag und der Kommunalsteuer befreit. Im Falle der Umwandlung einer gewährten beitragspflichtigen Mitarbeitergewinnbeteiligung gem § 3 Abs 1 Z 35 EStG im Jahr 2022 in eine Teuerungsprämie entfällt rückwirkend die Beitragspflicht.

S. 882.8.10.2. Steuerfreie Zuschüsse für die Nutzung CO2-emissionsfreier Fahrzeuge im Rahmen von Carsharing

2062

Durch die neu eingeführte Bestimmung des § 3 Abs 1 Z 16d EStG können Zuschüsse des Arbeitgebers für die Nutzung CO₂-emissionsfreier Fahrzeuge für nicht beruflich veranlasste Fahrten im Rahmen von Carsharing-Plattformen bis zu einer Höhe von € 200,-- pro Mitarbeiter und Jahr steuerfrei gewährt werden. Von der Befreiung sind neben Autos, Motorrädern und E-Bikes insbesondere auch E-Scooter umfasst. Die Befreiung bezieht sich auf die Benutzung von Fahrzeugen, die einer unbestimmten Anzahl von Fahrern auf der Grundlage einer Rahmenvereinbarung und eines die Energiekosten miteinschließenden Zeit- oder Kilometertarifs angeboten werden und vom Arbeitnehmer selbständig reserviert und genutzt werden können. Der Arbeitgeber kann den Zuschuss entweder direkt an den Anbieter der Fahrzeuge leisten oder dem Arbeitnehmer einen Gutschein zur Verfügung stellen. In beiden Fällen muss sichergestellt sein, dass mit dem Zuschuss ausschließlich Fahrzeuge mit einem CO₂-Emissionswert von 0 Gramm pro Km genutzt werden.

2.8.10.3. Abschaffung der kalten Progression

2063

Gemäß dem Nominalprinzip ist für die Einkommensteuerberechnung nur der zahlenmäßige, nicht aber der tatsächliche Geldwert ausschlaggebend. Im Rahmen des progressiven Einkommensteuertarifs kommt es bei Preissteigerungen im zeitlichen Verlauf zum Effekt der sog kalten Progression, weil die Werte des progressiven Steuertarifs nicht an die reale Preissteigerungsrate angepasst sind. Mit der nunmehrigen Änderung wird der Einkommensteuertarif an die Inflationsrate angepasst und so der kalten Progression entgegnet.

Zur Inflationsanpassung gem § 33 EStG kommt es in folgenden Fällen:

• Bei den Grenzbeträgen, die für die Anwendung der Steuersätze für Einkommensteile bis eine Million Euro anzuwenden sind.

• Beim Alleinverdiener- und Alleinerzieherabsetzbetrag sowie dem Unterhaltsabsetzbetrag.

• Beim (erhöhten) Verkehrsabsetzbetrag und dem Zuschlag zum Verkehrsabsetzbetrag samt Einschleifregelung.

• Bei den (erhöhten) Pensionistenabsetzbeträge samt Einschleifregelung.

• Im Zuge der Erstattung des Alleinverdiener- und Alleinerzieherabsetzbetrages sowie der SV-Rückerstattung und des SV-Bonus.

2064

Nach Maßgabe des § 33a EStG kommt es ebenfalls zur Anpassung der Beträge bei:

• Der Option in die unbeschränkte Steuerpflicht.

• In Bezug auf Partnereinkünfte beim Alleinverdienerabsetzbetrag.

• Der Steuererklärungspflicht.

• Der Steuerfreizone und dem Hinzurechnungsbetrag bei beschränkter Steuerpflicht.

• Der Anwendung des Arbeitsplatzpauschales.

Der Inflationsanpassung wird jene Inflationsrate zugrunde gelegt, die auf die von der Bundesanstalt Statistik Österreich veröffentlichten Jahresinflationsraten des Verbraucherpreisindexes abstellt. Ein sich daraus ergebender negativer Wert löst keine Anpassung aus und hat auf die Inflationsanpassung in Folgejahren keine Auswirkung.

Der gesetzlich vorgesehene Anpassungsmechanismus nach § 33 Abs 1a und § 33a EStG ist erstmals für Jahre ab 2024 anzuwenden. Die Inflationsanpassung erfolgt durch zwei sich ergänzende Maßnahmen:

• Durch eine automatische Tarifanpassung auf Grundlage des § 33a Abs 4 EStG. Es erfolgt für jedes Kalenderjahr eine Anpassung der Beträge gem § 33 Abs 1a EStG im Ausmaß von zwei Dritteln der positiven Inflationsrate. Der Bundesminister für Finanzen hat die für das Folgejahr S. 89angepassten Beträge jeweils bis zum 31. August des laufenden Kalenderjahres per Verordnung kundzumachen. Die Verordnung hat nur deklarativen Charakter.

• Durch zusätzliche gesetzlich vorzusehende Entlastungsmaßnahmen zur Abgeltung der noch nicht berücksichtigten Inflationswirkungen auf Grundlage eines von zwei wirtschaftswissenschaftlichen Forschungsinstituten erstellten Progressionsberichtes (§ 33a Abs 5 EStG).

Für 2023 erfolgte die Inflationsanpassung im Rahmen des Teuerungs-Entlastungspakets Teil II. Die Absetzbeträge samt zugehöriger Einschleif- und Zuverdienstgrenzen sowie die SV-Rückerstattung wurden um die gesamte Inflationsrate in Höhe von 5,2% angepasst. Bei den Tarifbestimmungen nach § 33 Abs 1 EStG bzw jenen Bestimmungen mit Bezug auf die Tarifgrenzen wurden die ersten zwei Tarifstufen um 6,3% angehoben und die übrigen Tarifstufen um zwei Drittel der ermittelten Inflationsrate von 5,2% (dh rund 3,46%) angehoben.

2.8.10.4. Änderung des FLAG/EStG (3. Teuerungs- und Entlastungspaket)

2065

Eine Verminderung der Lohnnebenkosten soll durch die Senkung des Dienstgeberbeitrages erfolgen. Ab dem Kalenderjahr 2025 beträgt der Beitrag 3,7% der Beitragsgrundlage. § 41 Abs 5a FLAG sieht allerdings vor, dass der Dienstgeberbeitrag bereits in den Kalenderjahren 2023 und 2024 3,7% betragen soll, wenn dies

• in einer anderen bundesrechtlichen Vorschrift,

• in einer Dienstordnung der Gebietskörperschaften,

• in einer aufsichtsbehördlich genehmigten Dienstordnung der Körperschaften öffentlichen Rechts,

• in der vom ÖGB für seine Bediensteten festgelegten Arbeitsordnung,

• in einem Kollektivvertrag oder einer Betriebsvereinbarung oder

• innerbetrieblich für alle Arbeitnehmer oder bestimmte Gruppen von Arbeitnehmern

festgelegt ist. Laut den FAQs des Bundesministeriums für Arbeit und Wirtschaft vom 3.11.2022 genügt zur innerbetrieblichen Festlegung für alle Arbeitnehmer oder bestimmte Gruppen von Arbeitnehmern ein interner Aktenvermerk.

Im Zuge der von der Bundesregierung beschlossenen Entlastungsmaßnahmen sollen ab dem Kalenderjahr 2023 zudem auch die Familienbeihilfe, der Mehrkindzuschlag sowie der Kinderabsetzbetrag, der gemeinsam mit der Familienbeihilfe ausbezahlt wird, jährlich valorisiert werden. Dies, um den erhöhten Lebenserhaltungskosten für Familien infolge der Preissteigerungen zu begegnen. Die Valorisierung im FLAG 1967 richtet sich dabei nach dem Anpassungsfaktor des § 108f ASVG. Die Valorisierung des Kinderabsetzbetrages wird analog hierzu erfolgen.

2.9. Steuerbefreiungen

2.9.1. Steuerbefreiung für Auslandsmontagen

2066

Die Begünstigung regelt, dass 60% der steuerpflichtigen Einkünfte aus laufendem Arbeitslohn (sonstige Bezüge gem § 67 EStG sind nicht von der Befreiung erfasst) von vorübergehend ins Ausland entsendeten, unbeschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmern bis zur Höchstbeitragsgrundlage (2023: € 5.850,--) steuerfrei bleiben. Ist der Arbeitnehmer im Lohnzahlungszeitraum nicht durchgehend entsendet, ist der Höchstbeitrag aus der täglichen Höchstbeitragsgrundlage abzuleiten. Die steuerfreien Bezüge sind für die Ermittlung des Steuersatzes nicht hochzurechnen, sodass diese tatsächlich keinerlei steuerliche Auswirkung entfalten.

S. 90Die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der Begünstigung sind:

2067

Wird die Befreiung in Anspruch genommen, darf der Arbeitgeber die Kosten für höchstens eine Familienheimfahrt im Monat tragen und es stehen keine Begünstigungen für Zulagen und Zuschläge nach § 68 EStG zu.

Außerdem darf der Arbeitnehmer in seiner Arbeitnehmerveranlagung keine Werbungskosten iZm mit der Auslandstätigkeit (Reisekosten, Familienheimfahrten, doppelte Haushaltsführung) ansetzen - diesbezüglich wird ein Wahlrecht eingeräumt, das im Zuge der Arbeitnehmerveranlagung wahrgenommen werden kann.

2.9.2. Zuschuss zu Begräbniskosten

2068

Freiwillige Zuwendungen für das Begräbnis des Arbeitnehmers, des (Ehe-)Partners oder dessen Kinder sind steuerfrei.

2.9.3. Die Homeoffice-Pauschale

2069

Seit 2021 besteht die Möglichkeit, dass Arbeitgeber ihren Arbeitnehmern für Tätigkeiten im Homeoffice ein Homeoffice-Pauschale gewähren können. Das Pauschale kann für bis zu 100 Homeoffice-Tage in der Höhe von max € 3,-- pro Tag steuerfrei gewährt werden (der Höchstbetrag beträgt S. 91€ 300,-- pro Jahr). Als Homeoffice-Tag im Sinne dieser Regelung gilt jener Tag, an dem ausschließlich im Homeoffice (in der eigenen Wohnung oder der Wohnung eines nahen Angehörigen, jedoch nicht an öffentlichen Orten) gearbeitet wird. Wird zB am Vormittag im Homeoffice gearbeitet und fährt der Arbeitnehmer am Nachmittag zu einem Kundentermin oder ins Büro, handelt es sich daher nicht um einen Homeoffice-Tag. Selbst ein kurzer Dienstweg reicht, damit das Vorliegen eines Homeoffice-Tages verneint wird.

Das Pauschale kann monatlich unter Berücksichtigung der tatsächlichen Homeoffice-Tage berechnet werden oder als monatlicher Fixbetrag bspw in Höhe von € 25,-- gewährt werden. Wird ein monatlicher Fixbetrag gewährt, muss am Jahresende der Gesamtbetrag des Pauschales den Homeoffice-Tagen gegenübergestellt werden. Übersteigt das Pauschale die tatsächlichen Homeoffice-Tage, ist der übersteigende Teil zu versteuern. Gewährt der Arbeitgeber kein Pauschale oder nicht den Maximalbetrag, kann der Arbeitnehmer den Differenzbetrag als Werbungskosten im Rahmen der Arbeitnehmerveranlagung geltend machen.

2070

Es besteht grundsätzlich keine Verpflichtung des Arbeitgebers das Homeoffice-Pauschale zu gewähren, solange alle erforderlichen digitalen Arbeitsmittel im Homeoffice zur Verfügung gestellt werden. Werden vom Arbeitgeber nicht alle oder gar keine erforderlichen digitalen Arbeitsmittel zur Verfügung gestellt, hat der Arbeitgeber die angemessenen und erforderlichen Kosten für die vom Arbeitnehmer für die Erbringung der Arbeitsleistung zur Verfügung gestellten digitalen Arbeitsmittel zu übernehmen. Dies kann durch das Homeoffice-Pauschale geschehen. Das Pauschale kann aber auch in jenen Fällen steuerfrei gewährt bzw geltend gemacht werden, in denen alle erforderlichen digitalen Arbeitsmittel zur Verfügung gestellt werden.

Der Arbeitgeber ist unabhängig davon, ob ein Homeoffice-Pauschale gewährt wird oder nicht, jedenfalls verpflichtet die Homeoffice-Tage zu dokumentieren, da die Anzahl der Homeoffice-Tage und die Höhe eines gewährten Homeoffice-Pauschales am Lohnkonto und Lohnzettel (L 16) angeführt werden müssen. Bezüglich des Pendlerpauschales ist zu beachten, dass an Tagen, an denen ausschließlich im Homeoffice gearbeitet wird, kein Pendlerpauschale gebührt. Sind jedoch trotz vereinzelten Tagen im Homeoffice die Voraussetzungen für das Pendlerpauschale erfüllt, können beide Pauschalen nebeneinander gewährt bzw nebeneinander geltend gemacht werden. Die Regelungen sind aktuell bis Ende 2023 befristet, ob es zu einer Verlängerung kommt, ist vom Ergebnis einer Evaluierung abhängig.

2.10. Besteuerung mit festem Steuersatz

2.10.1. Solidarabgabe bei sonstigen Bezügen

2071

Die sonstigen Bezüge innerhalb des Jahressechstels sind folgendermaßen zu besteuern und folgen damit auch im Jahressechstel einem progressiven Stufentarif:

• für die ersten € 620,-- 0%;

• für die nächsten € 24.380,-- 6%;

• für die nächsten € 25.000,-- 27%;

• für die nächsten € 33.333,-- 35,75%.

Beträge darüber hinaus sind wie ein laufender Bezug im Zeitpunkt des Zufließens nach dem Lohnsteuertarif des jeweiligen Kalendermonats der Besteuerung zu unterziehen. Die Freigrenze von € 2.100,-- besteht weiterhin.

Im Zuge der Steuerreform 2020 wurde die Besteuerung von sonstigen Bezügen einer gesetzlichen Neuregelung unterzogen. Nunmehr ist durch die Modifikation des § 67 Abs 2 EStG idF StRefG 2020

S. 92auch gesetzlich klargestellt, dass der Arbeitgeber in einem Kalenderjahr nicht mehr als ein Sechstel der im Kalenderjahr zugeflossenen laufenden Bezüge als sonstige Bezüge mit den festen Steuersätzen besteuern darf (ausgenommen Elternkarenz). Aufgrund der Neuregelungen der §§ 77 Abs 4a iVm 77 Abs 3 EStG idF StRefG 2020 ist zudem auch eine neue verpflichtende Aufrollungsbestimmung geschaffen worden. In der Praxis bedeutet dies, dass nunmehr das Jahressechstel nicht nur im Zeitpunkt des Zuflusses eines sonstigen Bezuges, sondern zusätzlich auch spätestens zum Jahresende oder bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses berechnet werden muss. In Fällen, in welchen sich nun im letzten Auszahlungsmonat ergibt, dass ein rückwirkender Sechstelüberhang besteht, ist - außer in Fällen der Elternkarenz - eine Rollung in die Vormonate verpflichtend durchzuführen. Der Überhang ist sodann nach § 67 Abs 10 EStG zu versteuern. Dies gilt auch in Fällen, in welchen ohne die neu geschaffene Verpflichtung eine Neuberechnung der Lohnsteuer nicht mehr zulässig wäre, weil an den Arbeitnehmer Krankengeld aus der gesetzlichen Krankenversicherung ausbezahlt wurde (Neueinfügung der Wortfolge „abgesehen von Fällen gemäß Abs 4a,“ in § 77 Abs 3 letzter Satz EStG).

2072

In den Gesetzesmaterialien wird als Zweck der geschaffenen Verpflichtung die Vermeidung einer unverhältnismäßigen Jahressechstelerhöhung bei Arbeitsverhältnissen mit starken Bezugsschwankungen genannt. Mit der verpflichtenden Rollung soll verhindert werden, dass in derartigen Fällen durch die Verlagerung der Sonderzahlungen in Monate mit erhöhten laufenden Bezügen eine Erzielung eines höheren Jahressechstels erwirkt wird. Dabei soll sich laut Gesetzgebung für die „Masse der Arbeitnehmer, die im Rahmen eines klassischen Dienstverhältnisses Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielen“ nichts ändern. Auch eine Jahressechstel-Optimierung soll weiterhin zulässig sein. Die Regelung trat mit 1.1.2020 in Kraft.

2.10.2. Provisionszahlungen, Jahresprämien iZm einer Lohnsteuerbegünstigung

2073

Gemäß den Lohnsteuerrichtlinien (Rz 1052 ff) sind die Grundvoraussetzungen für die Optimierung von Prämien und Provisionen folgende:

• Die Vereinbarung muss schriftlich abgefasst sein und Regelungen über den Anspruch und die Auszahlungsmodalität enthalten.

• Die Vereinbarung muss vor der Auszahlung getroffen werden.

• Bei ratenweiser Auszahlung (insbesondere bei einem erfolgsabhängigen Bezugsbestandteil für einen bestimmten Leistungszeitraum, wie bspw einer Belohnung für ein bestimmtes Kalenderjahr) darf nach erfolgter Auszahlung eines Teilbetrages die vereinbarte Auszahlungsmodalität mit steuerlicher Wirkung nicht mehr abgeändert werden.

Die Auszahlung in monatlichen Raten ohne schriftliche Zusatzvereinbarung bewirkt bei einer vertraglich zugesicherten jährlichen Einmalzahlung (zB Jahresprämie) eine Versteuerung gem § 67 Abs 10 EStG (Anmerkung: Besteuerung als laufender Bezug ohne dass sich das Jahressechstel erhöht).

Steuerliche Behandlung bei Akontierung und anschließende Abrechnung von Vergütungen, die für einzelne Monate gewährt werden:

• Monatliche Akontierung ist als laufender Bezug zu behandeln (erhöht das Jahressechstel).

• Provisionsspitze ist folgendermaßen zu behandeln (die nachfolgende übersichtliche Darstellung aus dem PVP 2011, 210, Heft 8 vom 24.8.2011 zeigt die Besteuerung der Provisionsspitzen in Auslegung der Lohnsteuerrichtlinien):

S. 93

2074

Angelehnt an PVP 2011, 210, Heft 8 vom 24.8.2011 ergeben sich folgende Optimierungsmodelle:

• „Anspruchstrennungsmodell“: Das Vergütungsmodell sieht zwei getrennte Ansprüche vor. Einerseits erhält der Arbeitnehmer eine - vergleichsweise zu bisher - niedrigere „unterjährige“ Vergütung (erhöhtes Jahressechstel). Dafür erhält er zusätzlich einen gesonderten Anspruch auf eine Einmalzahlung, die mit 6% zu besteuern ist.

• „UZ/WR-Modell“: Auch hier erhält der Arbeitnehmer eine - vergleichsweise zu bisher - niedrigere „unterjährige“ Vergütung (erhöhtes Jahressechstel). Dafür wird festgehalten, dass bei der Berechnung des Urlaubszuschusses und der Weihnachtsremuneration vom Entgeltbegriff (also inklusive variabler Vergütungen) auszugehen ist.

2075

Bei Vergütungen für größere Zeiträume (nicht für einzelne Monate: Tantiemen, Jahresprämien, Gratifikationen, Zielerreichungsprämien) können folgende Modelle zur Optimierung herangezogen werden:

• „UZ/WR-Modell“ (siehe oben): Die Auszahlung erfolgt in zwölf laufenden Bezügen (erhöhtes Jahressechstel) und zwei sonstigen Bezügen.

• „Formel 7“-Modell: Dabei wird die Prämie zu sechs Teilen als laufender Bezug und zu einem Teil als Sonderzahlung ausbezahlt. Wenn die Prämienhöhe erst einige Zeit nach dem Kalenderjahresbeginn feststeht, kann dieses Modell angewendet werden. Die errechnete Prämie wird durch sieben dividiert und dann im Dezember des laufenden Jahres als Sonderzahlung mit begünstigtem Steuersatz ausbezahlt. Die restliche Prämie wird ab dem Monat der Berechnung bis Dezember des laufenden Jahres als laufender Bezug ausbezahlt (die Finanzverwaltung fordert einen zumindest sechsmonatigen Verteilungszeitraum).

Wurde eine Prämie bereits akontiert, führt die Endabrechnung zu einem sonstigen Bezug (eine Optimierung nach der Formel 7 ist daher nicht mehr möglich).

Die Optimierungsmodelle wurden aus den Aussagen in den Lohnsteuerrichtlinien abgeleitet. Es ist daher nicht auszuschließen, dass einzelne Finanzämter und Abgabenprüfer anderer Ansicht sind.

Überdies empfiehlt es sich, wenn man sich unsicher ist, ob das Auszahlungsmodell den Bestimmungen der LStR 2002 entspricht, eine Anfrage beim Betriebsstättenfinanzamt gem § 90 EStG zu stellen.

In diesem Zusammenhang ist besonders auf die unter Kapitel D, Pkt 4.2.1 dargestellte Entscheidung der Sechsteloptimierung durch konzentrierte Auszahlung von laufenden und sonstigen Bezügen im ersten Kalenderjahr hinzuweisen. Hier legte der VwGH ausdrücklich fest, dass sonstige Bezüge nach § 67 Abs 1 EStG nur dann vorliegen, wenn sie im Rechtstitel und durch die tatsächliche Auszahlung deutlich von den laufenden Bezügen zu unterscheiden sind. Bei Einhaltung der Vorgaben hinsichtlich Auszahlungsmodus und -titel laut den LStR 2002 haben die obenstehenden Ausführungen zum S. 94Prämiensplitting („UZ/WR-Modell“, „Formel 7“-Modell) daher nach wie vor Gültigkeit (zuletzt auch bestätigt durch VwGH 25.7.2018, Ro 2017/13/0005).

2.10.3. Versteuerung von Beendigungszahlungen

2076

2.10.3.1. Freiwillige Abfertigungen

Die begünstigte Besteuerung mit dem festen Steuersatz von 6% bei freiwilligen Abfertigungen ist demnach nur mehr unter folgenden Bedingungen möglich:

• Der Anspruchsberechtigte muss unter die „Abfertigung Alt“ fallen.

• Viertelbegünstigung: im ersten Schritt ist das Viertel der laufenden Bezüge der letzten zwölf Monate zu errechnen. Dieses Viertel ist mit 6% begünstigt, jedoch maximal bis zum 9-fachen der monatlichen Höchstbeitragsgrundlage (2023: 9 x 5.850,-- = 52.650,--).

• Zwölftelbegünstigung: Darüber hinaus wird in Abhängigkeit zur nachgewiesenen Dienstzeit steuerlich begünstigt. Für diese Staffel ergibt sich zur bisherigen Bestimmung keine Änderung:

2077

Geändert hat sich der daraus maximal begünstigte Betrag. Dieser ist mit der dreifachen monatlichen Höchstbeitragsgrundlage (2023: 3 x 5.850,-- = 17.550,--), multipliziert mit der Anzahl der Zwölftel, begrenzt. Vom ermittelten Betrag ist eine gleichzeitig gewährte gesetzliche Abfertigung abzuziehen, insoweit kommt die Zwölftelbegünstigung üblicherweise nur dann zum Tragen, wenn noch nicht abgefertigte Vordienstzeiten berücksichtigt werden können.

2078

2.10.3.2. Andere beendigungskausale Zahlungen

• Sozialplanzahlungen

Hinsichtlich der steuerlichen Behandlung von Sozialplanzahlungen gilt es wie folgt zu unterscheiden:

Für Arbeitnehmer, die dem Abfertigungssystem ALT unterliegen, gilt die Viertel- und Zwölftel-Regelung. Die Abrechnung kann hierbei als freiwillige Abfertigung gem § 67 Abs 6 EStG mit einem festen S. 95Steuersatz von 6% nach der Viertelregelung und eventuell nach der Zwölftelregelung erfolgen, sofern diese Begünstigung nicht schon durch andere beendigungskausale Bezüge ausgeschöpft ist.

Für Arbeitnehmer des Abfertigungssystems Neu kommt die Viertel- und Zwölftel-Regelung nicht zum Tragen, sondern nur die Begünstigung des Hälftesteuersatzes. Gemäß § 67 Abs 8 lit f EStG erfolgt eine Versteuerung mit dem Hälftesteuersatz maximal bis zu einem Betrag von € 22.000,--.

Ein übersteigender Betrag ist wie ein laufender Bezug im Zeitpunkt der Auszahlung zum Monats-Lohnsteuertarif ohne Erhöhung des Jahressechtels zu versteuern (§ 67 Abs 10 EStG).

• Vergleichszahlungen

Bei derartigen Zahlungen ist ¹/₅ steuerfrei zu belassen. Die Änderung betrifft die maximale zulässige Höhe des steuerfreien Fünftels.

Abfertigung Alt: max ¹/₅ der 9-fachen monatlichen Höchstbeitragsgrundlage,

2023: 9 x 5.850,-- : 5 = € 10.530,--

Abfertigung Neu: Ein Betrag von € 7.500,-- kann mit dem festen Steuersatz von 6% abgerechnet werden. Gemäß LStR Rz 1102b kann zusätzlich ¹/₅ des € 7.500,-- übersteigenden Betrags (max im Ausmaß von ¹/₅ der 9-fachen monatlichen Höchstbeitragsgrundlage) steuerfrei abgerechnet werden.

• Kündigungsentschädigungen:

2080

Die eingeschränkte begünstigte Besteuerungsmöglichkeit gleicht jener der Vergleichszahlungen (im System Abfertigung Alt):

¹/₅ steuerfrei, max ¹/₅ der 9-fachen monatlichen Höchstbeitragsgrundlage = € 10.530,-- (2023).

• S. 96Zahlungen für den Verzicht auf Arbeitsleistungen künftiger Lohnzahlungszeiträume

Anlässlich des Austrittes kann es auch zur Vereinbarung einer Zahlung kommen, um den Arbeitnehmer dazu zu bewegen, das Unternehmen zu verlassen. Aus steuerrechtlicher Sicht spricht man von einer sogenannten Abgangsentschädigung, welche in der Sozialversicherung beitragsfrei ist. Hier erfolgt die Besteuerung, unabhängig davon in welchem Abfertigungssystem sich der Arbeitnehmer befindet, nach § 67 Abs 10 EStG. Sie ist wie ein laufender Bezug zu behandeln, der im Zeitpunkt der Auszahlung zum Monats-Lohnsteuertarif ohne Erhöhung des Jahressechstels zu versteuern ist.

2.11. Reisekosten

2081

Aufgrund des § 26 Z 4 EStG sind Reisekosten, wozu Beträge, die aus Anlass einer Dienstreise als Reisekostenvergütungen und als Tagesgelder und Nächtigungsgelder gezahlt werden, gehören, von den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit ausgenommen und unterliegen somit nicht der Lohnsteuerpflicht.

Das Gesetz enthält dabei Kriterien, unter welchen Voraussetzungen es sich um eine Dienstreise nach § 26 Z 4 EStG handelt. Eine Dienstreise liegt vor, wenn ein Arbeitnehmer über Auftrag des Arbeitgebers seinen Dienstort (Büro, Betriebsstätte, Werksgelände, Lager usw) zur Durchführung von Dienstverrichtungen verlässt (1. Tatbestand - kleine Dienstreise) oder so weit weg von seinem ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) arbeitet, dass ihm eine tägliche Rückkehr an seinen ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) nicht zugemutet werden kann (2. Tatbestand - große Dienstreise). Bei Arbeitnehmern, die ihre Dienstreise vom Wohnort aus antreten, tritt an die Stelle des Dienstortes der Wohnort.

Tagesgelder werden bei Dienstreisen im Nahbereich (1. Tatbestand des § 26 Z 4 EStG) nicht steuerbar behandelt,

• für die ersten 5 bzw 15 Tage (bei einem durchgehenden Einsatz bzw bei einem regelmäßig wiederkehrenden Einsatz 5 Tage; bei einem wiederkehrenden, aber nicht regelmäßigen Einsatz 15 Tage) pro politischer Gemeinde an einem Einsatzort;

• für die ersten 5 Tage in einem Einsatzgebiet (Zielgebiet) und bei Fahrtätigkeit.

Bei Dienstreisen zu Einsatzorten, die so weit weg liegen, dass dem Arbeitnehmer eine tägliche Rückkehr an seinen ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) nicht zugemutet werden kann (idR 120 km) (2. Tatbestand des § 26 Z 4 EStG), sind Tagesgelder für die ersten 6 Monate (183 Tage) pro politischer Gemeinde nicht steuerbar. Der UFS hat beim 2. Tatbestand die 6-Monats-Frist als nicht durch das Gesetz gedeckt verworfen und hat die generelle 5-Tages-Grenze des VwGH angewandt (vgl BFG 15.9.2016, RV/5100214/2012).

Ab dem 6. bzw 16. Tag bzw ab dem 7. Monat können Tagesgelder und Nächtigungsgelder gem § 3 Abs 1 Z 16b EStG im Ausmaß der Beträge nach § 26 Z 4 EStG steuerfrei behandelt werden, soweit der Arbeitgeber aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift gem § 68 Abs 5 Z 1 bis Z 6 EStG für eine der nachfolgenden Tätigkeiten zur Zahlung verpflichtet ist. Die im Gesetz angeführten Tätigkeiten sind

• Außendiensttätigkeit (zB Kundenbesuche, Patrouillendienste, Servicedienste);

• Fahrtätigkeit (zB Zustelldienste, Taxifahrten, Linienverkehr, Transportfahrten außerhalb des Werksgeländes des Arbeitgebers);

• Baustellen- und Montagetätigkeit außerhalb des Werksgeländes des Arbeitgebers;

• Arbeitskräfteüberlassung nach dem AÜG oder eine

• vorübergehende Tätigkeit an einem Einsatzort in einer anderen politischen Gemeinde.

2082

Durch diese Regelung werden die Tagesgelder im Wesentlichen, die aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift gezahlt werden müssen, wie bisher behandelt.

Im Zusammenhang mit der Steuerbefreiung bei einer vorübergehenden Tätigkeit an einem Einsatzort in einer anderen politischen Gemeinde hat der UFS, Außenstelle Salzburg, die 6-Monats-Frist verworfen S. 97und die Dauer von erheblich mehr als sechs Monaten als vorübergehend gewertet (UFS vom 4.5.2012, RV/0481-S 11). Lohngestaltende Vorschriften nach § 68 Abs 5 Z 1 bis 6 EStG sind:

• gesetzliche Vorschriften;

• von Gebietskörperschaften erlassene Dienstordnungen;

• aufsichtsbehördlich genehmigte Dienst-(Besoldungs-)ordnungen der Körperschaften des öffentlichen Rechts;

• die vom Österreichischen Gewerkschaftsbund für seine Bediensteten festgelegte Arbeitsordnung;

• Kollektivverträge oder Betriebsvereinbarungen, die aufgrund besonderer kollektivvertraglicher Ermächtigungen abgeschlossen worden sind;

• Betriebsvereinbarungen, die wegen Fehlens eines kollektivvertragsfähigen Vertragsteiles auf der Arbeitgeberseite zwischen einem einzelnen Arbeitgeber und dem kollektivvertragsfähigen Vertragsteil auf der Arbeitnehmerseite abgeschlossen wurden und

• Vereinbarungen für alle Arbeitnehmer oder bestimmte Gruppen von Arbeitnehmern, wenn auf Seiten des Arbeitgebers kein kollektivvertragsfähiger Vertragsteil vorhanden ist und, mangels der nötigen Arbeitnehmeranzahl (§ 40 Abs 1 ArbVG), ein Betriebsrat nicht gebildet werden kann.

2083

Die Tagesgelder dürfen € 26,40 pro Tag (bzw bei Auslandsdienstreisen die jeweiligen Ländersätze) nicht überschreiten und können für Dienstreisen steuerfrei bzw nicht steuerbar ausbezahlt werden, sofern die Dienstreise länger als 3 Stunden dauert. Es ist für jede angefangene Stunde ein Zwölftel zu rechnen - das volle Tagesgeld steht für 24 Stunden zu. Bei Inlandsdienstreisen erfolgt eine Kürzung des Tagesgelds um € 13,20 bei der Bezahlung eines der Werbung dienenden Arbeitsessens durch den Arbeitgeber. Werden zwei Essen bezahlt so steht kein steuerfreies Tagesgeld mehr zu. Liegt eine Auslandsdienstreise vor, so erfolgt eine Reduktion des Tagesgeldes erst bei zwei bezahlten Geschäftsessen. In diesen Fällen steht nun noch 1/3 des Taggelds zu (Kürzung um 2/3). Erfolgt die Auszahlung des Tagesgeldes nach Kalendertagen, kann auch die Abrechnung nach Kalendertagen erfolgen. Das Tagesgeld kann nunmehr - außer die lohngestaltende Vorschrift sieht Gegenteiliges vor - stets nach Kalendertagen abgerechnet werden. Dieses Wahlrecht steht pro Dienstreise zu. Außerdem gilt für Auslandsreisen derselbe Stundenteiler wie für Inlandsreisen.

Bei der steuerfreien Behandlung von Nächtigungsgeldern sind nur pauschale Nächtigungsgelder betroffen, da es sich nach Auffassung der Finanzverwaltung beim Ersatz von belegmäßig nachgewiesenen Nächtigungskosten um Auslagenersatz (fällt unter § 26 Z 2 EStG) handelt und diese Erstattung durch den Arbeitgeber immer abgabenfrei bleibt.

Hinsichtlich der Fahrtkostenvergütungen wurde geregelt, dass, sollten in einem Kalendermonat Fahrten überwiegend unmittelbar vom Wohnort aus angetreten werden, ab dem Folgemonat Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte vorliegen (für Bau- und Montagetätigkeiten gilt die Kalendermonatsregel nicht - durch BGBl I 133/2008 wurde die Ausnahmeregelung von der bisherigen Geltung bis 1.1.2010 in eine unbefristete Ausnahme umgewandelt). Da Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit dem Verkehrsabsetzbetrag bzw einem allfälligen Pendlerpauschale abgegolten sind, sind Fahrtkostenersätze steuerpflichtiger Arbeitslohn. Das amtliche Kilometergeld kann für maximal 30.000 Kilometer pro Kalenderjahr nicht steuerbar ausgezahlt werden.

2084

Fahrtkostenvergütungen für Familienheimfahrten sind einmal pro Woche abgabenfrei, sofern für die arbeitsfreien Tage kein steuerfreies Tagesgeld gezahlt wird. Das Vorliegen einer lohngestaltenden Vorschrift ist keine Voraussetzung mehr.

Sind Reiseaufwandsentschädigungen steuerfrei, sind diese auch von der Sozialversicherung, dem Dienstgeberbeitrag, dem Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag und der Kommunalsteuer befreit.

Die steuerbaren, aber steuerfrei ausbezahlten Tagesgelder und Nächtigungsgelder gem § 3 Abs 1 Z 16b EStG sind bei der Berechnung des Jahressechstels nicht einzubeziehen. Für die Berechnung des Viertels bzw des Zwölftels der laufenden Bezüge der letzten 12 Monate gem § 67 Abs 6 EStG (zB bei freiwilligen Abfertigungen) sind diese Gelder jedoch zu berücksichtigen.

Die steuerbaren und steuerfreien Bezüge gem § 26 Z 4 EStG bzw § 3 Abs 1 Z 16b EStG sind im Lohnkonto in einer Summe zu erfassen bzw können in einer Summe erfasst werden und sind am Lohnzettel in jedem Fall in einer Summe auszuweisen.

S. 98Reiseaufwandsentschädigungen für Personalvertreter wurden durch die Rechtsprechung des VwGH als steuerpflichtig angesehen (VwGH 20.2.2008, 2008/15/0015). Durch die Steuerreform 2015/2016 wurden diese Entschädigungen, soweit sie den Ermittlungs- und betraglichen Bestimmungen des § 26 Z 4 EStG entsprechen, rückwirkend ab 2015 steuerfrei gestellt.

2.11.1. Fahrtkosten - LStR 2002 Rz 289

2085

Als Werbungskosten sind Fahrtkosten grundsätzlich - also auch bei Verwendung eines eigenen Kfz in Höhe der tatsächlichen Aufwendungen zu berücksichtigen (vgl VwGH 8.10.1998, 97/15/0073). Benützt der Arbeitnehmer ein privates Kfz, steht ihm hierfür bei beruflichen Fahrten von nicht mehr als 30.000 Kilometer im Kalenderjahr das amtliche Kilometergeld zu. Anstelle des Kilometergeldes können auch die nachgewiesenen tatsächlichen Kosten geltend gemacht werden. Bei beruflichen Fahrten von mehr als 30.000 Kilometer im Kalenderjahr stehen als Werbungskosten entweder das amtliche Kilometergeld für 30.000 Kilometer oder die tatsächlich nachgewiesenen Kosten für die gesamten beruflichen Fahrten zu (siehe auch Stichwort „Kfz“, LStR Rz 371).

Benützt der Arbeitnehmer ein arbeitgebereigenes Kfz, stehen ihm für Fahrten zur Ausbildungs-, Fortbildungs- oder Umschulungsstätte bzw für Fahrten für ein weiteres Dienstverhältnis nur dann Werbungskosten zu, wenn er dafür einen Aufwand trägt. In diesem Fall sind die Fahrten zur Ausbildungs-, Fortbildungs- oder Umschulungsstätte bzw für Fahrten für ein weiteres Dienstverhältnis ins Verhältnis zu den gesamten sachbezugsrelevanten Fahrten zu setzen. Ein entsprechend anteilsmäßig ermittelter Teil des Sachbezugswertes steht als Werbungskosten zu (VwGH 27.4.2017, Ra 2016/15/0078). Als Nachweis dazu dient bspw ein Fahrtenbuch (VwGH 25.4.2013, 2010/15/0209). Es erfolgt keine Korrektur des Lohnzettels.

2.12. Steuerliche Behandlung von Personal mit Auslandsbezug

2086

Grundsätzlich erhält Personal mit Auslandsbezug zunehmend größere Bedeutung. Die Personalverrechnung ist vordergründig mit den folgenden Thematiken mit Auslandsbezug konfrontiert.

2.12.1. Grenzgänger

Unter Grenzgänger werden Personen verstanden, die in einem Staat wohnen und in einem anderen Staat arbeiten. Zudem pendeln sie zwischen dem einen Staat (Wohnsitz) und dem anderen Staat (Arbeitsstätte) regelmäßig und stetig hin und her. Grundsätzlich ist der Arbeitnehmer mit einer Doppelbesteuerung potenziell belastet: einerseits will der Tätigkeitsstaat Lohnsteuer, andererseits will der Ansässigkeitsstaat Einkommensteuer von den gleichen Einkünften.

Für die Personalverrechnung ist es daher wichtig zu wissen, welche Länder derartige Abkommen mit Österreich haben. Diese sind:

• Deutschland,

• Italien,

• Liechtenstein.

Durch eine Grenzgängerbescheinigung des Wohnsitzstaates wird bestätigt, dass eine Grenzgängereigenschaft vorliegt. Die Besteuerung der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erfolgt im Ansässigkeitsstaat. Nur bei Vorliegen dieser Bescheinigung durch die Finanzverwaltung des Wohnsitzstaates erfolgt im Tätigkeitsstaat eine Befreiung der Lohnsteuer.

S. 99Liegt eine Grenzgängerbescheinigung nicht vor, sind die Einkünfte im Tätigkeitsstaat der regulären Lohnsteuer zu unterziehen, diese einzubehalten und abzuführen.

2.12.2. Grenzüberschreitende Personalgestellung

2087

Wichtig für In- (vom Ausland nach Österreich) und Outbounds (von Österreich ins Ausland überlassene Arbeitnehmer) ist der Begriff des wirtschaftlichen Arbeitgebers. Liegt dieser im Tätigkeitsstaat vor, so ist ab dem 1. Tag Steuerpflicht im Tätigkeitsstaat gegeben. Der Begriff des wirtschaftlichen Arbeitgebers ist in den jüngeren Doppelbesteuerungsabkommen zu finden und ist gemäß den dortigen Ausführungen anzuwenden. Die 183-Tage-Regel (lediglich mindestens 183 Tage im Kalenderjahr Aufenthalt lösen Steuerpflicht aus) ist somit nicht anzuwenden (vgl VwGH 31.7.2013, 2010/13/0003). Entsteht aufgrund des wirtschaftlichen Arbeitgebers eine Steuerpflicht in Österreich, ist dieser entweder über die Abfuhr einer 20%-igen Abzugsteuer oder über eine (freiwillige bzw bei unbeschränkt in Österreich steuerpflichtigen Arbeitnehmern nunmehr verpflichtende) Lohnsteuerabfuhr nachzukommen. Dies gilt sowohl für konzerninterne Personalgestellungen als auch für die gewerbliche Arbeitskräfteüberlassung (Ausnahmen gelten im Verhältnis zu Deutschland). Nähere Informationen hierzu finden sich im Erlass des BMF vom 12.6.2014 (BMF-010221/0362-VI/8/2014).

Wichtig für den Begriff des wirtschaftlichen Arbeitgebers ist ua, dass dieser auf jenen Arbeitgeber zutrifft, der die Vergütungen tatsächlich trägt (Weiterverrechnung der Personalkosten an den Beschäftiger) und nicht nur ausbezahlt (vgl BFG 17.7.2014, RV/7102803/2007).

2.12.3. Freiwilliger Lohnsteuerabzug für unbeschränkt und beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer ohne Lohnsteuerbetriebsstätte in Österreich (§ 81 EStG)

2088

Ausländische Arbeitgeber ohne Betriebsstätte im Inland haben keine Verpflichtung, für ihre beschränkt oder unbeschränkt lohnsteuerpflichtigen Arbeitnehmer die Lohnsteuer abzuziehen. Dieser Lohnsteuerabzug ist jedoch freiwillig möglich und bewirkt, dass die Einkünfte wie lohnsteuerpflichtige Einkünfte behandelt werden. Der Arbeitgeber muss demnach folgende Schritte setzen:

• Führung eines Lohnkontos

• Verpflichtung zur Aufrollung

• Einbehalt und Abfuhr der Lohnsteuer

• Übermittlung eines Lohnzettels

• Gewährung von Einsicht in Lohnaufzeichnungen

Da der Lohnsteuerabzug nicht verpflichtend ist, trifft den ausländischen Arbeitgeber auch keine Haftung. Wird daher die Lohnsteuer nicht in der richtigen Höhe einbehalten und abgeführt, wird der Arbeitnehmer unmittelbar in Anspruch genommen (Pflichtveranlagung).

Wird kein freiwilliger Lohnsteuerabzug vorgenommen und liegt der Mittelpunkt der Tätigkeit eines unbeschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmers für mehr als sechs Monate im Kalenderjahr in Österreich, ist eine Lohnbescheinigung (Formular L17) zu übermitteln.

2.12.4. Homeoffice im Inland - Begründung einer Betriebsstätte in Österreich

NEU

2089

Gerade während der COVID-19-Pandemie sind Homeoffice-Tätigkeiten von Arbeitnehmern wieder vermehrt in den Vordergrund gerückt. Abgesehen von den Vorteilen, die diese flexible Form des Arbeitens mit sich bringt, zB Arbeitnehmer ersparen sich teilweise lange Anfahrtszeiten zum Arbeitsplatz, gilt es in all jenen Fällen, in denen das Homeoffice des Arbeitnehmers in einem anderen Staat liegt als der Unternehmenssitz des Arbeitgebers, die steuerrechtlichen Konsequenzen zu beurteilen. Sowohl Arbeitnehmer als auch Arbeitgeber unterliegen im Falle grenzüberschreitender Homeoffice-Tätigkeit steuerrechtlichen Verpflichtungen. Die Tätigkeit im Homeoffice kann zur Begründung einer Betriebsstätte des ausländischen Arbeitgebers in Österreich führen. Dies hätte zur Folge, dass die Verpflichtung zur Ermittlung eines Betriebsstättengewinns besteht, welcher auch entsprechend zu versteuern ist. Für die Beurteilung, inwiefern durch eine Homeoffice-Tätigkeit eines Arbeitnehmers eine Betriebsstätte eines ausländischen Arbeitgebers in Österreich begründet werden kann, ist S. 100zwischen dem Betriebsstättenbegriff nach dem anzuwendenden Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) und dem des innerstaatlichen Rechts zu unterscheiden.

Aufgrund der Relevanz dieser Thematik aus globaler Sicht hat auch das OECD-Sekretariat diese Frage in seiner Analyse behandelt. Es gelangt dabei zu der Ansicht, dass im Regelfall nicht davon auszugehen ist, dass ein vorübergehend angeordnetes Homeoffice zur Begründung einer abkommensrechtlichen Betriebsstätte führt.

Gemäß den steuerrechtlichen Bestimmungen in Österreich ist für die Beurteilung der Frage, ob eine Betriebsstätte besteht oder nicht, auf das Vorliegen einer festen örtlichen Geschäftseinrichtung abzustellen. Dabei spielen insbesondere Faktoren wie Dauerhaftigkeit, Verfügungsmacht durch den Arbeitgeber sowie die unternehmerische Tätigkeit eine wichtige Rolle. Eine bloß gelegentliche Nutzung der Wohnung als Arbeitsplatz ist mangels Verfügungsmacht des Arbeitgebers nicht ausreichend zur Begründung einer Betriebsstätte.

2090

Den Aussagen des BMF zufolge wird eine Betriebsstätte gem § 29 Abs 1 BAO aber jedenfalls dann unterstellt, wenn das Tätigkeitsausmaß im Homeoffice bei 50% oder mehr liegt. In manchen Anfragebeantwortungen des BMF wurde diese Schwelle sogar schon bei 25% gesehen. Ein vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellter Laptop und ein Mobiltelefon genügen hierbei schon zur Begründung einer festen örtlichen Einrichtung und somit einer Betriebsstätte des ausländischen Arbeitgebers. Auch wenn der Arbeitnehmer Aufwendungen oder Ausgaben im Zusammenhang mit der Nutzung des österreichischen Wohnsitzes geltend macht oder die Wohnung Stützpunkt der Auftragserfüllung bzw eine Ansprechstelle für Kunden ist, sind dies Indizien, die unabhängig von der im Homeoffice verbrachten Arbeitszeit für die Begründung einer Betriebsstätte sprechen.

Hat die Tätigkeit eine bloß untergeordnete Funktion im Rahmen der Geschäftstätigkeit des Unternehmens, kann diese eine bloße Hilfstätigkeit darstellen. In derartigen Fällen liegt keine Betriebsstätteneigenschaft vor.

Für die COVID-19 Pandemie war eine weitere Ausnahme vorgesehen. Übte ein in Österreich ansässiger Arbeitnehmer eines im Ausland ansässigen Unternehmers während der COVID-19-Pandemie seine Tätigkeit aufgrund der von der jeweiligen Regierung ausgesprochenen Empfehlungen im Homeoffice aus, war dies auf höhere Gewalt zurückzuführen und führte nicht zur Begründung einer Betriebsstätte.

In jedem Fall ist jedoch das (Nicht-)Vorliegen einer Betriebsstätte anhand der nationalen und internationalen Regelungen (insb Doppelbesteuerungsabkommen) im Einzelfall zu überprüfen und beurteilen.

2.12.5. Behandlung von Homeoffice im Ausland

2091

Grundsätzlich sind bei der Beurteilung der Frage, ob die Steuerpflicht eines Arbeitnehmers in Österreich oder im Ausland besteht, das österreichische Recht, das Recht des Wohnsitzstaates und mögliche bestehende Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) mit dem ausländischen Staat zu berücksichtigen.

Es kann vorkommen, dass der Arbeitnehmer sowohl an seinem ausländischen Wohnsitz im Homeoffice arbeitet als auch im Betrieb des Arbeitgebers vor Ort innerhalb von Österreich. Falls der Arbeitnehmer in Österreich über keinen eigenen Wohnsitz verfügt, so handelt es sich bei diesem um eine beschränkt steuerpflichtige Person. In Österreich besteht die Steuerpflicht nur bei einer inländischen Tätigkeit oder der Verwertung der Einkünfte im Inland. Unter Verwertung wird dabei der Umstand verstanden, dass die Tätigkeit zwar im Ausland erbracht wird, der wirtschaftliche Erfolg aber der österreichischen Volkswirtschaft unmittelbar dienen soll. Dieser Vorgang kann auch im Homeoffice im Ausland geschehen. Wichtig ist, dass sich der Arbeitnehmer bzw Arbeitgeber bezüglich der Homeoffice-Tage im Ausland über die steuerrechtliche Situation im jeweiligen Staat informiert, va im Hinblick darauf, ob sich der Arbeitnehmer selbst um die Besteuerung kümmern muss und wie sich die Homeoffice-Tätigkeit steuerlich auswirkt. Dabei sind unbedingt etwaige DBAs, die zwischen Österreich und dem jeweiligen anderen Staat abgeschlossen wurden, zu berücksichtigen.

Wenn der Arbeitnehmer über einen Wohnsitz im Ausland verfügt und in Österreich physisch tätig wird, so besteht grundsätzlich ein Besteuerungsrecht in Österreich. Ein möglicherweise entstehender S. 101Besteuerungskonflikt kann durch ein DBA, in dem zu überprüfen ist, ob der Wohnsitzstaat oder Österreich über das Besteuerungsrecht verfügt, geklärt werden. Gemäß Art 15 des OECD-Musterabkommens zur Vermeidung von Doppelbesteuerung sind die DBA-Bestimmungen bezüglich Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit für das ausländische Homeoffice relevant. Grundsätzlich werden Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit bei Homeoffice im Ausland durch den Wohnsitzstaat besteuert, außer es handelt sich um infolge der Tätigkeit des Arbeitnehmers erzielte Einkünfte, die innerhalb Österreichs erzielt werden. Die Vermeidung einer Doppelbesteuerung obliegt grundsätzlich dem Arbeitnehmer und hat im Zuge der Veranlagung zu erfolgen. Jedoch kann mit Bestätigung der ausländischen Behörde des Besteuerungsrechts im Ausland die steuerliche Freistellung auch direkt im Zuge der österreichischen Lohnverrechnung erfolgen. Eine genaue Aufzeichnung der ausländischen Homeoffice-Tage sowie der Tage, die physisch im Inland gearbeitet werden, ist unbedingt notwendig, um eine korrekte steuerliche Behandlung zu ermöglichen. Fallen innerhalb eines Monates Homeoffice-Tage im Ausland sowie Arbeitstage in Österreich an, so sind für die korrekte Bemessung die täglichen Lohnsteuertarife zu verwenden.

2092

Bezüglich der Lohnnebenkosten gelten die folgenden Bestimmungen:

Der Dienstgeberbeitrag ist nur für solche Tage zu entrichten, an denen der Arbeitnehmer der österreichischen Sozialversicherung unterliegt. Gleiches gilt für den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag, allerdings nur bei österreichischen Unternehmen, die Mitglieder der Wirtschaftskammer sind. Für Tage, an denen der Arbeitnehmer im Homeoffice im Ausland tätig ist, ist Kommunalsteuer abzuführen, solange nicht im ausländischen Homeoffice eine Betriebsstätte begründet wird.

In der Praxis ist somit unbedingt zu beachten, ob für den Arbeitgeber durch die Tage, die im Homeoffice im Ausland gearbeitet werden, eine Betriebsstätte in diesem Staat entsteht. Da sich die diesbezüglichen Kriterien aufgrund der unterschiedlichen DBAs teilweise stark unterscheiden, ist eine Betrachtung im Einzelfall unerlässlich. Ist eine ausländische Betriebsstätte zu bejahen, so muss der Arbeitgeber für die notwendigen Rahmenbedingungen (Registrierung, steuerliches Betriebsstättenergebnis, Steuererklärung, Personalverrechnung etc) sorgen.

2.12.6. Lohnzettelarten

2093

Für Löhne und Gehälter, die an Entsendete ausbezahlt werden, sind eigene Lohnzettelarten bis spätestens Ende Februar des Folgejahres zu übermitteln (vgl Pkt 2.4). Seit 1.1.2014 kommt für Lohnzahlungszeiträume ab 2014 eine neue Lohnzettelart (24) hinzu. Für die richtige Anwendung der Lohnzettelarten benötigt man konkretes DBA-Wissen des jeweiligen Landes. Um die richtige Lohnzettelart an das Finanzamt zu übermitteln, muss eruiert werden, welche Methode zur Vermeidung der Doppelbesteuerung angewendet wird. Die Vermeidung der Doppelbesteuerung wird grundsätzlich ausschließlich im Wege der Veranlagung vorgenommen. Erzielt der Arbeitnehmer in mehreren Staaten ein Einkommen, so ist für jeden Staat ein eigener Lohnzettel zu übermitteln.

Grundsätzlich sind zwei Methoden möglich:

• Anrechnungsmethode: Bei dieser Methode werden bereits bezahlte Steuern im Ausland auf die im Inland ermittelte Steuer auf die gleichen Einkünften angerechnet. Die anrechenbaren Steuern können dabei jedoch nicht die im Inland fälligen Steuern übersteigen („Anrechnungshöchstbetrag“). Bei der Anrechnung kann demnach im Inland keine auszahlbare Gutschrift aufgrund von Auslandssteuern erfolgen. Länder, deren DBA die Anrechnungsmethode vorsieht sind etwa Großbritannien, Schweden, Schweiz, Liechtenstein und USA, aber auch etwa Bahrain. Die jeweilige Methode findet sich direkt im jeweiligen DBA.

• Befreiungsmethode: Bei dieser Methode, die in den meisten DBAs vorherrschend ist, wird das im Ausland erzielte Einkommen von der inländischen Steuer freigestellt (befreit), allerdings mit der Maßgabe, dass das Einkommen unter einem sog Progressionsvorbehalt steht. Dies bedeutet, dass das ausländische Einkommen zwar nicht der inländischen Steuer unterworfen wird, jedoch zur Berechnung des progressiven Steuersatzes herangezogen wird. Dieser höhere Steuersatz wird schlussendlich auf das inländische Einkommen angewendet.

S. 102Die anzuwendenden Lohnzettelarten von Personal mit Auslandsbezug lauten:

2.12.7. Kausalitätsprinzip

2094

Für das Anfallen von Zahlungen aus der Auslandstätigkeit kann es zu einer Durchbrechung des Zuflussprinzips kommen. Grundsätzlich sehen DBAs vor, dass jener Staat das Recht auf Besteuerung hat, in dem das Einkommen verdient wurde (Kausalitätsprinzip). Erfolgt etwa eine Prämienzahlung, welche im Ausland verdient wurde, aber erst im Inland nach Feststellung der Zielerreichung ermittelt werden konnte, so ist diese Zahlung grundsätzlich dem Ausland zuzuordnen. Auch dabei sind oa Lohnzettelarten zu berücksichtigen.

Das BMF vertritt für die Behandlung der Besteuerung und der Frage des Sechstelverbrauches bei Gewährung von bspw Prämien in Verbindung mit einem Auslandsaufenthalt aus vergangenen Jahren folgende Meinung: es ist das sog Dreistufenprinzip anzuwenden (BMF 29.9.2014, BMF-010221/ 0641-VI/8/2014; EAS 3346):

• Stufe I: Hier erfolgt die Ermittlung der Steuerpflicht nach österreichischem Recht, ohne Berücksichtigung eines DBAs. Es erfolgt eine Ermittlung der Sechstelgrenze nach den österreichischen Vorschriften. Da DBA-Recht nicht zur Anwendung kommt, ist die ursächliche Verschiebung der Besteuerung ins Ausland für die Sechstelberechnung unerheblich.

• Stufe II: Nun erfolgt die Anwendung des DBAs, das die Versteuerung ins Ausland verschiebt.

• Stufe III: Erhebung der Steuer unter Beachtung des DBAs nach inländischem Recht.

2.13. Änderung der Sachbezugswerte-VO

2.13.1. Änderung der Sachbezugswerte-VO

2095

Bisher waren von der Sachbezugswerte-VO nur Kraftfahrzeuge umfasst. Nunmehr sind auch Kraftfahrräder und Fahrräder in den Geltungsbereich miteinbezogen. Hintergrund der Neuregelung ist die Förderung von umweltfreundlichen Verkehrsmitteln. So fällt nunmehr die Zurverfügungstellung von E-Kraftfahrrädern und E-Fahrrädern unter eine explizite Befreiungsbestimmung. In der Sachbezugswerte-VO wurde für diese Zwecke ein § 4b eingefügt. Demnach ist ein Sachbezugswert von € 0,-- anzusetzen, wenn für den Arbeitnehmer die Möglichkeit besteht ein arbeitgebereigenes Fahrrad oder Kraftrad mit einem CO₂-Emissionswert von 0 Gramm pro Kilometer für Privatfahrten zu nutzen. Unter die Bestimmung fallen bspw E-Bikes, E-Scooter sowie E-Mopeds.

Zudem erfolgte eine Änderung der für Kraftfahrzeuge geltenden CO_2-Emissionswerte. Aufgrund der Umstellung zum WLTP-Verfahren wird für erstmalig nach dem 31.3.2020 zugelassene Kfz der CO₂-Emissionswert mit 141 Gramm pro Kilometer als Grenzwert festgelegt. Dieser verringert sich beginnend ab dem Kalenderjahr 2021 bis 2025 um jährlich 3 Gramm (vgl dazu auch Pkt 2.8.2.1).

Eine weitere Neuerung wurde für die Bewertung von Vorführkraftfahrzeugen umgesetzt. Diese werden (seit 1.1.2020) mit den um 15% erhöhten tatsächlichen Anschaffungskosten (einschließlich Sonderausstattung) zuzüglich der auf die erhöhten Kosten entfallenden Umsatzsteuer und NormS. 103verbrauchsabgabe angesetzt. Bei Erstzulassungen vor dem 1.1.2020 ist nach herrschender Auffassung zu den um 20% erhöhten Anschaffungskosten nur die Umsatzsteuer nicht jedoch die NoVA hinzuzurechnen.

In Reaktion auf die Rechtsprechung zur Berechnung des Kfz-Sachbezugs erfolgte überdies eine Modifikation des § 4 Sachbezugswerte-VO.

Demnach ist nunmehr klargestellt, dass ein einmaliger Kostenbeitrag von den tatsächlichen Anschaffungskosten in Abzug gebracht werden soll. Der so verminderte Betrag dient zur Sachbezugsermittlung. Die Berücksichtigung des Maximalbetrages hat erst im Anschluss zu erfolgen. Zudem soll bei laufenden Kostenbeiträgen der Sachbezug zunächst von den gesamten Anschaffungskosten ermittelt werden. Als zweiter Schritt erfolgt der Abzug des Kostenbeitrags und im Anschluss daran soll der maximale Sachbezugswert Berücksichtigung finden (vgl dazu auch Pkt 2.8.2.2).

2.14. Auszug - LStR-Wartungserlass 2021

NEU

2.14.1. Anpassungen aufgrund der Einführung des Öffi-Tickets -LStR 2002

2096

Rz 222c - Überlassen von Jahreskarten bzw Jahresnetzkarten für Privatfahrten

Die Übergabe einer Jahresnetzkarte, die auch für Privatfahrten verwendet werden kann, ist grundsätzlich ein Öffi-Ticket im Sinne des § 26 Z 5 lit b EStG, sofern die Karte zumindest am Wohn- oder Arbeitsort des Arbeitnehmers gültig ist. Nur wenn diese Voraussetzung nicht erfüllt wird, liegt ein Vorteil aus dem Dienstverhältnis vor, der mit dem üblichen Endpreis am Abgabeort (§ 15 Abs 2 EStG) anzusetzen ist. Das ist jener Wert, den jeder private Konsument für die Jahresnetzkarte zu zahlen hat. Kostenersätze des Arbeitnehmers mindern den Sachbezugswert.

Für weitere Informationen siehe Pkt 2.2.5.3 Änderung Jobticketregelung mit Wirkung 1.7.2021.

Rz 271 - Pendlerpauschale bei Werkverkehr, bei Zahlung des Öffi-Tickets durch den Arbeitgeber oder bei gem § 3 Abs 1 Z 21 EStG steuerbefreiter Beförderung

Erwachsen dem Arbeitnehmer im Rahmen der Beförderung im Werkverkehr keine Kosten, besteht kein Anspruch auf Pendlerpauschale. Dies gilt analog für Fälle, in denen der geldwerte Vorteil aus der unentgeltlichen oder verbilligten Beförderung (zwischen Wohnung und Arbeitsstätte) gem § 3 Abs 1 Z 21 EStG von der Einkommensteuer befreit ist (vgl VwGH 9.5.1955, 92/14/0092 betreffend Beförderung eines Bundesbahnbediensteten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit der Bahn).

Sind für die oben angeführten Beförderungen zwischen Wohnung und Arbeitsstätte Kostenersätze zu leisten, sind diese Kosten bis zur Höhe des jeweiligen Pendlerpauschales als Werbungskosten in der Lohnverrechnung durch den Arbeitgeber zu berücksichtigen oder können in der Arbeitnehmerveranlagung geltend gemacht werden.

2097

Rz 713 - Vergütungen für ein öffentliches Verkehrsmittel

Das Überlassen eines Einzelfahrscheins für eine Dienstreise ist nicht steuerbar. Wird dem Dienstnehmer für dienstliche Zwecke eine Netzkarte zur Verfügung gestellt, die auch für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte und private Fahrten verwendet werden kann, dann ist kein steuerpflichtiger Sachbezug anzusetzen, wenn die Voraussetzungen für ein Öffi-Ticket im Sinne des § 26 Z 5 lit b EStG vorliegen.

Der Ersatz der Kosten der ÖBB-Vorteilscard zur Verwendung für Dienstreisen ist nicht steuerbar, wenn durch die Verwendung der Vorteilscard insgesamt geringere Fahrtkosten für Dienstreisen anfallen, als dies bei Verwendung der so genannten Business-Card der Fall wäre. Die private Nutzung der Vorteilscard führt zu keinem Vorteil aus dem Dienstverhältnis.

Rz 742 - Begriff des Werkverkehrs gem § 26 Z 5 lit a EStG

Werkverkehr liegt vor, wenn der Arbeitgeber seine Arbeitnehmer zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit Fahrzeugen in der Art eines Massenbeförderungsmittels befördert oder befördern lässt. Der Vorteil des Arbeitnehmers aus der Beförderung im Werkverkehr stellt keinen steuerpflichtigen Sachbezug dar.

S. 104Rz 743

Werkverkehr mit Fahrzeugen in der Art eines Massenbeförderungsmittels ist dann anzunehmen, wenn die Beförderung der Arbeitnehmer mit größeren Bussen, mit arbeitgebereigenen oder angemieteten Kleinbussen oder mit anderen Fahrzeugen nach Art eines Linienverkehrs, die im Unternehmen des Arbeitgebers zur Beförderung eingesetzt werden, erfolgt.

Rz 749

Wenn auf einer Wegstrecke ein Werkverkehr eingerichtet ist, den der Arbeitnehmer trotz Zumutbarkeit der Benützung nachweislich nicht benützt, dann kann für die Wegstrecke, auf der Werkverkehr eingerichtet ist, ein Pendlerpauschale zustehen (vgl VwGH 27.7.2016, 2013/13/0088).

2.14.2. Ergänzung betreffend Grenzgänger - LStR 2002 Rz 244

2098

Beiträge von Grenzgängern zu einer inländischen oder ausländischen gesetzlichen Krankenversicherung sind Werbungskosten. Grenzgänger sind im Inland ansässige Arbeitnehmer, die im Ausland ihren Arbeitsort haben und sich in der Regel an jedem Arbeitstag von ihrem Wohnort dorthin begeben (§ 16 Abs 1 Z 4 lit g EStG). Beiträge aufgrund freiwillig übernommener Verpflichtungen, wie zB einer Höher- oder Weiterversicherung (Einkauf von Versicherungszeiten) in der gesetzlichen Sozialversicherung, sind grundsätzlich nicht als Werbungskosten abzugsfähig. Keine Pflichtbeiträge sind gegeben, wenn sie auf einem freiwilligen Entschluss des Steuerpflichtigen (insbesondere im Interesse seiner Zukunftssicherung) beruhen, der zB durch Abschluss eines Vertrages oder durch Stellung eines Antrages - ausgenommen Beiträge an eine gesetzliche Krankenversicherung und Beiträge gem § 19a ASVG - zum Ausdruck kommt (vgl VwGH 26.6.1990, 89/14/0172). Beiträge an eine private Krankenversicherung können selbst dann nicht als Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn sie dadurch erzwungen wurden, dass der Arbeitgeber das Eingehen oder den Fortbestand des Dienstverhältnisses vom Abschluss dieses Versicherungsvertrages abhängig macht (vgl VwGH 30.4.1996, 95/14/0155 betreffend Grenzgänger). Beiträge zu einer freiwilligen Weiterversicherung sind ausnahmsweise dann als Werbungskosten im Sinne dieser Bestimmung anzusehen, wenn der Steuerpflichtige dadurch von der Pflichtversicherung nach dem GSVG auf Antrag befreit wird. Davon abgesehen kommt für freiwillige Beiträge solcher Art nur der Abzug der Sonderausgaben (§ 18 Abs 1 Z 2 EStG) in Betracht.

Für weitere Informationen siehe auch Pkt 2.12.1 Grenzgänger.

2.14.3. Ergänzung VwGH-Erkenntnis vom 21.10.2020, Ro 2019/15/0185 betreffend Pendlerpauschale - LStR 2002 Rz 267

2099

Wird dem Arbeitnehmer ein arbeitgebereigenes Kraftfahrzeug für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zur Verfügung gestellt, steht kein Pendlerpauschale zu. Der Ausschluss stößt auf keine verfassungsrechtlichen Bedenken (vgl BFG 30.6.2014, RV/5100744/2014; BFG 2.12.2015, RV/7102893/2015, dazu Ablehnungsbeschluss VfGH 9.6.2016, E 110/2016). Leistet ein Arbeitnehmer Kostenbeiträge im Zusammenhang mit der Privatnutzung eines arbeitgebereigenen Kraftfahrzeuges, steht ebenso kein Pendlerpauschale zu (vgl VwGH 21.10.2020, RO 2019/15/0185). Diese Kostenbeiträge mindern grundsätzlich den Sachbezugswert, ausgenommen Treibstoffkosten (vgl Rz 186).

Für weitere Informationen siehe Pkt 2.2.5.1 Pendlerpauschale.

2.14.4. Änderungen bzw neue Regelungen aufgrund des 2. COVID-19-Steuermaßnahmengesetzes (2. COVID-19-StMG, BGBl I 52/2021 - auszugsweise) - LStR 2002

2100

Rz 277

Als Arbeitsmittel gelten Wirtschaftsgüter, die überwiegend zur Ausübung einer Berufstätigkeit verwendet werden. Hierunter sind nicht nur Arbeitsgeräte für die Verrichtung körperlicher Arbeiten zu verstehen, sondern alle Hilfsmittel, die zur Erbringung der vom Arbeitnehmer zu leistenden Arbeit erforderlich sind (VwGH 14.11.1990, 89/13/0042). Keine Voraussetzung ist, dass der Arbeitgeber die Beschaffung dieses Wirtschaftsgutes für erforderlich hält oder gar ausdrücklich anordnet.

S. 105Die Ausgaben für digitale Arbeitsmittel (zB Drucker, Laptop, Router) zur Verwendung eines in der Wohnung eingerichteten Arbeitsplatzes sind um ein Homeoffice-Pauschale gem § 26 Z 9 EStG und Werbungskosten gem § 16 Abs 1 Z 7a lit b EStG zu kürzen.

Rz 277a

Unter Wohnung ist nicht nur die private Wohnung des Arbeitnehmers zu verstehen (Hauptwohnsitz, Nebenwohnsitz), sondern auch die Wohnung des Lebenspartners sowie von nahen Angehörigen, wenn der Arbeitnehmer dort im Homeoffice arbeitet. Restaurants, Cafés oder andere öffentliche Flächen wie zB Parkanlagen etc fallen nicht unter den Begriff des Homeoffice.

Rz 277c

Als Homeoffice-Tage gelten wirklich nur jene Tage, an denen der gesamte Arbeitstag im Homeoffice verbracht wird. Das Arbeitszeitausmaß (Vollzeit/Teilzeit) ist in diesem Zusammenhang nicht relevant.

Rz 277d

Voraussetzung für die steuerlichen Begünstigungen ist eine Vereinbarung zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer über die Erbringung der Arbeitsleistung im Homeoffice. Diese Vereinbarung kann kollektivvertraglich, individuell oder mittels Betriebsvereinbarung abgeschlossen werden. Eine Homeoffice-Tätigkeit auf Basis einer Dienstanweisung durch den Arbeitgeber ist dem gleichzusetzen.

2101

Rz 277f

Kosten für ergonomisch geeignetes Mobiliar können bis zu € 300,-- pro Jahr geltend gemacht werden. Voraussetzung ist, dass sich der Arbeitnehmer zumindest 26 Tage im Kalenderjahr im Homeoffice befand. Ein Schreibtisch, Drehstuhl oder eine Beleuchtung fallen jedenfalls unter Mobiliar. Es werden aber auch andere Gegenstände erfasst, die eindeutig der ergonomischen Verbesserung des Arbeitsplatzes im Homeoffice dienen (zB Fußstütze, Vorlagehalterung). Gegen im Handel erworbenes Büromobiliar bestehen im Allgemeinen keine Bedenken.

Rz 277h - Homeoffice-Pauschale

Liegt das vom Arbeitgeber an den Arbeitnehmer gezahlte tägliche Homeoffice-Pauschale unter € 3,-- pro Tag, kann der Arbeitnehmer die Differenz auf € 3,-- pro Homeoffice-Tag als Werbungskosten iSd § 16 Abs 1 Z 7a lit b EStG geltend machen. Zahlt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer kein Homeoffice-Pauschale und arbeitet der Arbeitnehmer zumindest 100 Tage im Homeoffice, können die vollen € 300,-- als Werbungskosten gem § 16 Abs 1 Z 7a lit b EStG geltend gemacht werden (siehe Rz 766h ff).

Rz 277i

Die Kosten für digitale Arbeitsmittel sind um ein Homeoffice-Pauschale zu kürzen und nur der darüber hinausgehende Teil kann als Werbungskosten geltend gemacht werden.

2102

Rz 766h

Der Arbeitgeber kann gem § 26 Z 9 EStG dem Arbeitnehmer ein nicht steuerbares Homeoffice-Pauschale von bis zu 3 Euro pro Tag für maximal 100 Arbeitstage im Jahr gewähren, bei unter 100 Homeoffice-Tagen beträgt der Maximalbetrag € 3,-- × Anzahl der Homeoffice-Tage. Dieses Pauschale von höchstens € 300,-- steht auch bei mehreren Arbeitgebern nur einmal zu.

Rz 766j

Der Arbeitgeber hat die Anzahl der Homeoffice-Tage und die Höhe des nicht steuerbar ausgezahlten Homeoffice-Pauschales im Rahmen des Jahreslohnzettels zu übermitteln. Sofern der Arbeitgeber bis zum 30. Juni 2021 noch keine Aufzeichnungen geführt hat, können die Homeoffice-Tage im Schätzungswege, zB aufgrund der Erfahrungswerte der letzten Jahre, ermittelt werden.

S. 106Rz 909

Bei Vorliegen von lohnsteuerpflichtigen Einkünften ist in den folgenden Fällen ein Pflichtveranlagungstatbestand (§ 41 Abs 1 EStG) für das jeweilige Kalenderjahr gegeben (auszugsweise):

• wenn der Arbeitnehmer unmittelbar für die Lohnsteuer in Anspruch genommen wird, weil ein Arbeitgeber ohne inländische Betriebsstätte den Lohnsteuerabzug gem § 47 Abs 1 lit b EStG nicht vorschriftsmäßig berechnet und vorgenommen hat (§ 83 Abs 2 Z 2 EStG),

• wenn ein Homeoffice-Pauschale gem § 26 Z 9 EStG von mehreren Arbeitgebern in einer insgesamt nicht zustehenden Höhe steuerfrei belassen wurde. Siehe auch Beispiel Rz 10909 der LStR.

2.14.5. Ergänzung beim Fahrtenbuch, mit Vordruck eines Fahrtenbuches als Anhang in Rz 1405b - LStR 2002 Rz 290

2103

Rz 290

Die Benutzung eines Kfz muss nicht unvermeidbar sein. Es steht dem Arbeitnehmer die Verwendung des Kfz auch dann frei, wenn die Wegstrecke auch mit einem öffentlichen Verkehrsmittel oder zu Fuß zurückgelegt werden könnte (VwGH 22.12.1980, 2001/79).

Die vom Abgabepflichtigen geführten Nachweise müssen die Kontrolle sowohl des beruflichen Zwecks als auch der tatsächlich zurückgelegten Fahrtstrecke erlauben. Dies erfordert, dass in den entsprechenden Aufzeichnungen zumindest das Datum, die Dauer, das Ziel und der Zweck jeder einzelnen Fahrt festzuhalten sind (siehe VwGH 21.10.1993, 92/15/0001). Siehe Anhang 42,2a (Rz 1405b)

Für den Nachweis zur Inanspruchnahme von steuerfreien Tagesgeldern sind auch der Beginn und das Ende der Fahrt (Uhrzeit) aufzuzeichnen.

Neben einem Fahrtenbuch können auch Belege und Unterlagen, sowie elektronische Aufzeichnungen, die diese Merkmale enthalten, zur Nachweisführung geeignet sein (zB Reisekostenabrechnungen für den Arbeitgeber, Kursprogramme mit Kursbesuchsbestätigung bei Aus- und Fortbildungsveranstaltungen). Die Anforderungen an die Qualität der Aufzeichnungen steigen mit der Anzahl der dienstlich zurückgelegten Kilometer.

Rz 1405b

S. 1072.14.6. Klarstellung betreffend Geldstrafen (Strafvorschreibung direkt an den Arbeitgeber; Stichwort Anonymverfügung)

2104

Rz 659

Ersetzt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer jene Beträge, die letzterer für Geldstrafen aufzuwenden hatte, die über ihn wegen in Ausübung des Dienstes begangener Verwaltungsübertretungen (Überladung von Kraftfahrzeugen) verhängt wurden, handelt es sich weder um durchlaufende Gelder noch um Auslagenersatz. Solche Beträge sind in die Bemessungsgrundlage für die Lohnsteuer und für den Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen einzubeziehen.

Wenn der Arbeitgeber nachweist und glaubhaft macht, dass die Verkehrsstrafen über den Arbeitgeber verhängt und von diesem bezahlt wurden, handelt es sich nicht um über die Arbeitnehmer verhängte Geldstrafen, die vom Arbeitgeber ersetzt werden (Strafvorschreibung direkt an Arbeitgeber). Da der Arbeitgeber somit keinen Ersatz von Geldstrafen an die Arbeitnehmer geleistet hat, sind die vom Arbeitgeber entrichteten Verkehrsstrafen nicht der Bemessungsgrundlage für die Lohnsteuer hinzuzurechnen (BFG 27.10.2020, RV/7101005/2015, dBFH vom 13.8.2020, VI R 1/2017).

2.14.7. Aktualisierung zum Verkehrsabsetzbetrag - LStR 2002 Rz 807

Für nähere Informationen siehe Pkt 2.2.1 Steuertarif - Einkommensteuerberechnung.

2.14.8. Anpassung aufgrund des COVID-19-StMG, BGBl I 3/2021 -LStR 2002

2105

Rz 911c - Zufluss von Bezügen gem § 69 Abs 2, 3, 5 oder 9 EStG

Eine Pflichtveranlagung hat auch bei Erhalt von

• Bezügen aus der gesetzlichen Krankenversorgung bzw Rehabilitationsgeld

• Bezügen nach dem Heeresgebührengesetz oder

• für rückgezahlte Pflichtbeiträge zu erfolgen.

Die Pauschalbesteuerung in Höhe von 20% (bis zum 31.12.2020 25%) sowie die Berücksichtigung des Freibetrages von € 30,-- täglich für Bezüge gem § 69 Abs 2 EStG bzw die Pauschalbesteuerung in Höhe von 20% (bis zum 31.12.2020 22%) sowie die Berücksichtigung des Freibetrages von € 20,-- täglich für Bezüge gem § 69 Abs 3 EStG sind nur eine vorläufige Maßnahme im Rahmen des Lohnsteuerabzuges.

2.14.9. Ergänzungen der LStR 2002 betreffend § 77 Abs 4a EStG (auszugsweise)

2106

Rz 1060

Legt ein Arbeitnehmer einem neuen Arbeitgeber Lohnzettel seines früheren Arbeitgebers vor, hat der neue Arbeitgeber diese Bezüge bei der Sechstelberechnung zu berücksichtigen und so zu behandeln, als ob alle in einem Kalenderjahr von einem einzigen Arbeitgeber ausbezahlt worden wären.

Der neue Arbeitgeber hat bei Auszahlung des letzten laufenden Bezuges im Kalenderjahr ein Sechstel der im Kalenderjahr zugeflossenen laufenden Bezüge zu ermitteln (Kontrollsechstel) und den Überhang bei Auszahlung des letzten laufenden Bezuges im Kalenderjahr nach § 67 Abs 10 EStG nachzuversteuern.

Zur Vorgehensweise bei nicht nur steuerpflichtigen Inlandsbezügen siehe Rz 1066a.

Rz 1123

Sofern für einen einheitlichen sonstigen Bezug (zB Weihnachtsgeld) nur teilweise Sozialversicherungsbeiträge anfallen, weil die jeweilige Höchstbeitragsgrundlage überschritten wird, sind jene Sozialversicherungsbeiträge, die auf nach dem Tarif zu versteuernde sonstige Bezüge entfallen (Sechstelüberhang), anteilig beim laufenden Bezug zu berücksichtigen, indem sie auf Basis der Bruttobeträge entsprechend aufgeteilt werden (vgl VwGH 14.5.2020, Ra 2019/13/0093).

Zur Vorgehensweise bei Auszahlung von Bezügen für das Vorjahr, bis zum 15. Februar des Folgejahres siehe Rz 1193a.

2107

S. 108Rz 1193c

Die Aufrollverpflichtung bzw Nachversteuerung kommt nicht zur Anwendung, wenn ein Arbeitnehmer im Kalenderjahr Einkommensverluste bei den laufenden Bezügen hinnehmen muss.

Im Folgenden werden gesetzlich vorgesehene Fälle genannt:

• Elternkarenz

• Bezug von Krankengeld aus der gesetzlichen Krankenversicherung

• Bezug von Rehabilitationsgeld gem § 143a ASVG

• Pflegekarenz oder Pflegeteilzeit gem § 14c oder § 14d AVRAG

• Familienhospizkarenz oder Familienhospizteilzeit gem § 14a oder § 14b AVRAG

• Wiedereingliederungsteilzeit gem § 13a AVRAG

• Grundwehrdienst gem § 20 Wehrgesetz 2001 oder Zivildienst gem § 6a Zivildienstgesetz 1986

• Bezug von Altersteilzeitgeld gem § 27 AlVG

• Teilpension gem § 27a AlVG

• Beendigung des Dienstverhältnisses, wenn im Kalenderjahr kein neues Dienstverhältnis bei demselben Arbeitgeber oder einem mit diesem verbundenen Konzernunternehmen eingegangen wird. Der Übertritt eines Beamten in den Ruhestand ist in diesem Zusammenhang einer Beendigung des Dienstverhältnisses gleichzuhalten.

Für genauere Informationen zu den einzelnen Fällen siehe Rz 1193c der LStR 2002.

Rz 1193d

Seit dem Kalenderjahr 2021 ist auch ein nicht ausgeschöpfter Differenzbetrag zugunsten des Arbeitnehmers auf das Kontrollsechstel durch Aufrollung nach § 67 Abs 1 EStG zu versteuern, wenn entsprechende sonstige Bezüge gem § 67 Abs 1 und 2 EStG ausbezahlt und gem § 67 Abs 10 EStG nach dem Einkommensteuertarif besteuert worden sind.

2.15. Vorschau - Neuerungen durch den LStR-Wartungserlass 2022 (Begutachtungsentwurf)

2.15.1. Ergänzung bzw Klarstellung hinsichtlich des Gruppenmerkmals - LStR 2002 Rz 76

NEU

2108

Unter Gruppen von Arbeitnehmern sind zB Großgruppen wie alle Arbeiter, alle Angestellten, Schichtarbeiter oder abgegrenzte Berufsgruppen wie zB Chauffeure, Monteure, Innen- oder Außendienstmitarbeiter, gesamtes kaufmännisches oder technisches Personal, Verkaufspersonal, alle Arbeitnehmer mit einer Betriebszugehörigkeit einer bestimmten Anzahl von Jahren zu verstehen. Trifft ein Gruppenmerkmal nur auf einen Arbeitnehmer zu, stellt auch dieser einen Arbeitnehmer einer Gruppe im obigen Sinne dar. Die Gruppenmerkmale müssen betriebsbezogen sein (vgl VwGH 5.5.1982, 3003/80; VwGH 18.10.1995, 95/13/0062). Das Erfordernis Betriebsbezogenheit ist bedeutsam für die sachliche Begründung einer Gruppenbildung. Eine willkürliche Gruppenbildung - etwa nach Maßstäben persönlicher Vorlieben oder Nahebeziehungen - kann nicht zur Steuerbefreiung führen. Ob die Gruppenbildung sachlich begründbar ist, hängt im Einzelfall aber auch von der Art des mit der Gruppenzugehörigkeit verbundenen Vorteils und vom Zweck der Steuerbefreiung ab.

Auch der Verantwortungsgrad für das Unternehmen kann für die Gruppenbildung herangezogen werden (vgl VwGH 27.7.2016, 2013/13/0069), wenn der Verantwortungsgrad anhand objektiver, nachvollziehbarer Kriterien (zB nach einem anerkannten Stellenbewertungssystem) präzisiert ist. Innerhalb einer Gruppe sind aber sämtliche Arbeitnehmer gleich zu behandeln und unter denselben objektiven, nachvollziehbaren Kriterien zu berücksichtigen. Unter diesen Voraussetzungen können auch leitende Angestellte eine Gruppe darstellen.

Nicht begünstigt sind Maßnahmen, die sich auf Personen einer bestimmten Altersgruppe beziehen. Ein unterscheidendes Merkmal in Form der Erreichung einer Zielvorgabe ist für die Zuordnung bestimmter Arbeitnehmer zu einer Gruppe nicht geeignet. Werden vom Arbeitgeber besondere Maßnahmen für die Zukunftssicherung individuell bei Erfüllung bestimmter Zielvorgaben zugesichert, handelt es sich um Leistungsbelohnungen, die gem § 67 Abs 1 und 2 EStG zu versteuern sind.

S. 1092.15.2. Aktualisierungen aufgrund der Änderung des Einkommensteuergesetzes (BGBl I 227/2021)

2109

Rz 93 - Freie oder verbilligte Mahlzeiten

§ 3 Abs 1 Z 17 EStG sieht eine Steuerbefreiung für die unentgeltliche oder verbilligte Verköstigung von Arbeitnehmern vor.

Auch die Abgabe von Gutscheinen für Mahlzeiten (Essensbons, Essensmarken), die den Arbeitnehmer zur Einnahme von freien oder verbilligten Mahlzeiten im Betrieb oder außerhalb des Betriebes (auch durch Lieferservice) berechtigen, fällt unter diese Befreiungsbestimmung (für Näheres zu den Essensbons vgl auch Pkt 2.8.5).

Rz 94

Gutscheine für Mahlzeiten bleiben bis zu einem Wert von € 8,-- (bis 30.6.2020 € 4,40) pro Arbeitstag steuerfrei, wenn die Gutscheine nur zur Konsumation von Mahlzeiten eingelöst werden können, die von einer Gaststätte oder einem Lieferservice zubereitet bzw geliefert werden.

2.15.3. Neue Rz 92m aufgrund der Regierungsvorlage zum Teuerungs-Entlastungspaket Teil II

2110

Rz 92m - Carsharing

(für Näheres zur Steuerbegünstigung bei Carsharing vgl auch Pkt 2.8.10.2)

2.15.4. Änderung aufgrund des Ökosozialen Steuerreformgesetzes 2022

Rz 112e - Mitarbeitergewinnbeteiligung

(für Näheres zur Mitarbeitergewinnbeteiligung der Ökosozialen Steuerreform 2022 siehe Pkt 2.8.6.1)

2.15.5. Ergänzung aufgrund BFG RV/5100334/2022 vom 23.6.2022

2111

Rz 112g

Zulagen und Bonuszahlungen gem § 124b Z 350 EStG, die aufgrund der COVID-19-Krise zusätzlich geleistet werden, sind im Kalenderjahr 2020 bis € 3.000,-- (auch in Form von Gutscheinen oder vergleichbaren geldwerten Vorteilen) steuerfrei. Es muss sich dabei um zusätzliche Leistungen handeln, die ausschließlich zu Belohnungszwecken geleistet werden und üblicherweise bisher nicht gewährt wurden. Als üblicherweise bisher gewährt gelten in diesem Zusammenhang sowohl Zahlungen aufgrund eines arbeitsrechtlichen Anspruchs als auch freiwillige (unverbindliche, widerrufliche etc) Zahlungen. Wenn bisher üblicherweise Bonuszahlungen geleistet wurden, ist die an deren Stelle gewährte Bonuszahlung steuerpflichtig.

Eine zweimalige vorbehaltslose Auszahlung führt laut OGH dazu, dass dem Arbeitnehmer auch für künftige Jahre ein Anspruch auf diese Zahlung zusteht (vgl OGH 15.3.2000, 9 ObA 332/99k; OGH 16.2.2000, 9 ObA 325/99f). Zahlungen aus bereits bestehenden Leistungsvereinbarungen bleiben daher weiterhin steuerpflichtig, auch wenn sie im Jahr 2020 nunmehr unter dem Titel „Covid-19 Bonuszahlung“ oder „Covid-19 Zulage“ gewährt werden. Daher besteht keine Steuerfreiheit gem § 124b Z 350 EStG, wenn die im Zusammenhang mit der Covid-19-Krise gezahlte Prämie anstatt (an Stelle) einer in den Vorjahren ausgezahlten Prämie gewährt wird (BFG vom 23.6.2022, RV/5100334/2022).

2.15.6. Neue Rz 112k samt Überschrift und Rz 112l zur Teuerungsprämie

2112

Rz 112k

Zahlt der Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern aufgrund der gestiegenen Preise zusätzlich zum Arbeitslohn eine Teuerungsprämie, ist diese als Bonuszahlung oder Zulage in den Kalenderjahren 2022 und 2023 bis zu einem Betrag von € 3.000,-- pro Arbeitnehmer und Jahr steuerfrei. Die Zahlung der Teuerungsprämie kann einmalig oder in mehreren Teilbeträgen bzw monatlich gemeinsam mit den S. 110laufenden Bezügen erfolgen. Das Ausmaß der Arbeitszeit (Vollzeit, Teilzeit, geringfügig) hat auf die maximale Höhe der Steuerbefreiung keine Auswirkung. Die Zahlungen dürfen üblicherweise bisher nicht gewährt worden sein. Belohnungen, die bereits in der Vergangenheit aufgrund von Leistungsvereinbarungen gezahlt werden, fallen daher nicht unter diese Befreiung. Auch eine (außerordentliche) Gehaltserhöhung kann nicht als Teuerungsprämie steuerfrei behandelt werden, da eine Gehaltserhöhung weder eine Zulage noch eine Bonuszahlung darstellt. Die Steuerbefreiung bis € 2.000,-- setzt eine zusätzliche Zahlung aufgrund der Teuerung voraus und ist sonst an keine weiteren Voraussetzungen geknüpft. Das volle Ausmaß der Befreiung von € 3.000,-- kann nur dann ausgeschöpft werden, wenn die € 2.000,-- übersteigende Zahlung aufgrund einer lohngestaltendenden Vorschrift gem § 68 Abs 5 Z 1 bis 7 EStG geleistet wird. Demnach ist auch eine arbeitsvertragliche Einzelvereinbarung ausreichend, sofern die Zahlung sich entweder an alle Mitarbeiter oder an eine sachlich differenzierte Gruppe von Mitarbeitern richtet. Nachdem die Teuerung Arbeitnehmer jeweils nach deren familiären Verhältnissen unterschiedlich trifft, können - analog zu § 3 Abs 1 Z 13 lit b EStG (vgl VwGH 27.7.2016, 2013/13/0069) auch soziale Kriterien für die Bildung einer steuerlich relevanten Gruppe herangezogen werden (zB gruppenweise Staffelung nach Familienstand und/oder Anzahl etwaiger Kinder). Die herangezogenen Kriterien sind dabei objektiv nachvollziehbar darzustellen. Auch an karenzierte Dienstnehmer bzw Dienstnehmer ohne Entgeltanspruch (zB langer Krankenstand, Mutterschutz) kann bei Erfüllung der übrigen Voraussetzungen eine Teuerungsprämie steuerfrei gewährt werden, weil der grundsätzliche Lohnanspruch lediglich ruht. Die Teuerungsprämie ist auch von der Sozialversicherung (§ 49 Abs 3 Z 30 ASVG) sowie von der Kommunalsteuer (§ 16 Abs 15 KommStG 1993) und dem Dienstgeberbeitrag (§ 41 FLAG) befreit. Die Teuerungsprämie ist am Lohnkonto und am Lohnzettel auszuweisen (§ 5 Abs 4 Lohnkontenverordnung 2006). Dies gilt auch, wenn die Teuerungsprämie in Form von Gutscheinen oder anderen geldwerten Vorteilen gewährt wird. Zulagen und Bonuszahlungen, die nicht von der Steuerbefreiung umfasst sind, sind je nach Rechtstitel und Auszahlungsmodus als sonstiger Bezug gem § 67 Abs 10 EStG oder als laufender Bezug nach dem Tarif zu versteuern.

2.15.7. Konkretisierung Rz 175 in Bezug auf Spezialfahrzeuge

2113

Ein Sachbezugswert für die Fahrten Wohnung - Arbeitsstätte ist nicht anzusetzen, wenn es sich um Spezialfahrzeuge handelt, die aufgrund ihrer Ausstattung eine andere private Nutzung praktisch ausschließen (zB ÖAMTC- oder ARBÖ-Fahrzeuge, Montagefahrzeuge mit eingebauter Werkbank), oder wenn Berufschauffeure das Fahrzeug (PKW, Kombi, Fiskal-LKW), das privat nicht verwendet werden darf, nach der Dienstverrichtung mit nach Hause nehmen. Insofern das Spezialfahrzeug anderweitig privat genutzt wird, ist ein Sachbezug nach den allgemeinen Vorgaben zu berechnen wobei die Fahrten Wohnung - Arbeitsstätte nicht als privat anzusehen sind.

2.15.8. Präzisierung der Rz 206 hinsichtlich der Gehaltsumwandlung und neue Rz 207 bezüglich des geldwerten Vorteils bei Übernahme eines (Elektro-)Fahrrades

2114

Rz 206 - Gehaltsumwandlung

Auch die Zurverfügungstellung eines arbeitgebereigenen Fahrrades oder Kraftrades mit einem CO₂-Emissionswert von 0 Gramm pro Kilometer zur Privatnutzung im Rahmen einer Gehaltsumwandlung überkollektivvertraglich gewährter Geldbezüge führt nicht zu einem steuerpflichtigen Sachbezug.

Eine Gehaltsumwandlung ist nur durch eine im Rahmen der Privatautonomie vorgenommene Dienstvertragsänderung für die Zukunft (Barlohnreduktion und Überlassung Elektrofahrrad) steuerlich anzuerkennen.

Rz 207 - Geldwerter Vorteil aus dem Dienstverhältnis

Bei kostenloser Übernahme oder verbilligtem Ankauf eines Fahrrades oder Kraftrades durch den Arbeitnehmer ist ein geldwerter Vorteil in Höhe der Differenz zwischen dem tatsächlichen Übernahmepreis (Kaufpreis) und dem um übliche Preisnachlässe verminderten üblichen Endpreis des Abgabeortes S. 111anzusetzen. Für Fahrräder und E-Fahrräder kann eine Nutzungsdauer von 5 Jahren angenommen werden. Es bestehen keine Bedenken, wenn bei linearer Absetzung für Abnutzung (AfA) aus Vereinfachungsgründen anstelle des um übliche Preisnachlässe verminderten üblichen Endpreises des Abgabeortes der steuerliche Buchwert abzüglich eines pauschalen Abschlages von 20% herangezogen wird. Errechnet sich der Buchwert von den Netto-Anschaffungskosten sind für den üblichen Endpreis 20% Umsatzsteuer hinzuzurechnen.

2.15.9. Anpassungen in Folge der befristeten Erhöhung des Pendlerpauschales und des Pendlereuro

2115

Rz 249a

Das monatliche Pendlerpauschale beträgt, wenn der Arbeitnehmer monatlich an zumindest elf Tagen von der Wohnung zur Arbeitsstätte fährt:

Rz 273

Aufgrund der befristet erhöhten Werte des Pendlerpauschales in den Monaten Mai 2022 bis Juni 2023 ist keine erneute Abgabe des Ergebnisses des Pendlerrechners erforderlich. Der Arbeitgeber hat die geänderten Werte, sofern keine sonstige Änderung der Verhältnisse eintritt, zu berücksichtigen (§ 6 Abs 4 der Pendlerverordnung).

Rz 808a

In den Monaten Mai 2022 bis Juni 2023 steht zusätzlich ein Pendlereuro von monatlich € 0,50 pro Kilometer der einfachen Fahrtstrecke zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu. Der Pendlereuro beträgt monatlich pro Kilometer in den betroffenen Monaten daher rund € 0,67.

2.15.10. Anpassungen im AbgÄG 2022 (BGBl I 108/2022) aufgrund der Änderungen der Auswirkungen des Öffi-Tickets auf das Pendlerpauschale

2116

Rz 271a - Verhältnis von Pendlerpauschale und Öffi-Ticket ab 2023:

Stellt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer eine Wochen-, Monats-, oder Jahreskarte unentgeltlich zur Verfügung oder übernimmt einen Kostenanteil des Tickets ist das Pendlerpauschale zuerst so zu berechnen, als ob keine Zurverfügungstellung eines Öffi-Tickets stattfände. Es ist also die gesamte Strecke Wohnung-Arbeitsstätte zu berücksichtigen und eine entsprechende Abfrage im Pendlerrechner durchzuführen. Von diesem errechneten Pendlerpauschale ist jener Betrag, der vom Arbeitgeber als Öffi-Ticket gem § 26 Z 5 lit b EStG zugewendet wird, abzuziehen. Der Wert eines für mehrere Monate gültigen Tickets ist dabei gleichmäßig auf die Monate der Gültigkeit zu verteilen. Dies kann auch dazu führen, dass ein Öffi-Ticket in mehreren Veranlagungsjahren zu einer Reduktion des Pendlerpauschales führt. Der Anspruch auf den Pendlereuro bleibt von dieser Kürzung unberührt.

S. 1122.15.11. Aktualisierung der Steuersätze und Absetzbeträge aufgrund des Ökosozialen Steuerreformgesetzes und der Regierungsvorlage zum Teuerungs- und Entlastungspaket Teil II

2117

Rz 767 - Einkommensteuer im Jahr 2023

Rz 768a - Inflationsanpassung

(Näheres zur Inflationsanpassung aufgrund der Teuerungs- und Entlastungspakete siehe Pkt 2.8.10.4 Abschaffung der kalten Progression).

2.15.12. Aktualisierungen aufgrund des Ökosozialen Steuerreformgesetzes 2022 und des Teuerungs-Entlastungspaketes, sowie des Urteils des EuGH vom 16.6.2022, C-328/20

2118

Rz 769 - Familienbonus Plus

Der EuGH hat mit Urteil vom 16. Juni 2022, C-328/20, ausgesprochen, dass die ab 1. Jänner 2019 geltende Indexierung der familienbezogenen Absetzbeträge (Familienbonus Plus, Kindermehrbetrag, Alleinverdiener-, Alleinerzieher- und Unterhaltsabsetzbetrag) für Kinder, die sich ständig in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder im Hoheitsgebiet einer anderen Vertragspartei des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder der Schweiz aufgehalten haben oder aufhalten, nicht dem EU-Recht entspricht.

Für Kinder, die sich ständig in Bulgarien, Deutschland, Estland, Griechenland, Italien, Kroatien, Lettland, Litauen, Malta, Polen, Portugal, Rumänien, Slowakei, Slowenien, Spanien, Tschechien, Ungarn oder Zypern (nach unten indexierte Länder) aufhalten, gilt Folgendes: Ab der Veranlagung für das Kalenderjahr 2019 sind rückwirkend die nicht indexierten familienbezogenen Absetzbeträge anzuwenden (§ 124b Z 410 lit a EStG). Bereits ergangene Bescheide werden rückwirkend abgeändert und die sich daraus ergebenden Gutschriften auf das Abgabenkonto überwiesen.

Für Kinder, die sich ständig in Belgien, Dänemark, Finnland, Frankreich, Irland, Island, Luxemburg, Niederlande, Norwegen, Schweden, Schweiz oder dem Vereinigten Königreich (nach oben indexierte Länder) aufhalten, gilt Folgendes: Die familienbezogenen Absetzbeträge in der indexierten Höhe sind für die Kalenderjahre 2019 bis 2021 weiterhin anzuwenden. Bei der Veranlagung für das Kalenderjahr 2022 ist zwischen Monats- (Familienbonus Plus, Unterhaltsabsetzbetrag) und Jahresbeträgen (Alleinverdiener-, Alleinerzieherabsetzbetrag, Kindermehrbetrag) zu unterscheiden. Beim Familienbonus Plus und beim Unterhaltsabsetzbetrag (Monatsbeträge) sind für die Kalendermonate Jänner bis Juli 2022 die höher indexierten Beträge und für die Kalendermonate August bis Dezember 2022 die nicht indexierten Beträge heranzuziehen (siehe § 124b Z 410 lit c EStG). Beim Alleinverdiener- und Alleinerzieherabsetzbetrag sowie beim Kindermehrbetrag (Jahresbeträge) ist in der Veranlagung 2022 für die Kalendermonate Jänner bis Juli 2022 jeweils ein Zwölftel der höher indexierten Beträge und für die Kalendermonate August bis Dezember 2022 ein Zwölftel der einheitlich nicht indexierten Beträge heranzuziehen (§ 124b Z 410 lit c EStG). Die genauen Beträge ergeben sich aus § 4 Abs 7 und 8 Familienbonus Plus-Absetzbeträge-EU-Anpassungsverordnung, welche mit 1. Jänner 2023 außer Kraft tritt. Ab dem Kalenderjahr 2023 sind die einheitlich nicht indexierten Beträge erstmalig ganzjährig anzuwenden (§ 124b Z 410 lit b EStG).

2119

Rz 810a - Kindermehrbetrag (§ 33 Abs 7 EStG)

Alleinverdienenden oder alleinerziehenden Steuerpflichtigen steht in der Veranlagung ein Kindermehrbetrag in Höhe von bis zu € 550,-- (bis 2021: € 250,--) pro Kind gem § 106 EStG zu.

S. 113Bis zur Veranlagung 2021 steht der Kindermehrbetrag nicht zu, wenn mindestens an 330 Tagen im Kalenderjahr steuerfreie Leistungen gem § 3 Abs 1 Z 5 lit a oder lit c EStG (zB Arbeitslosengeld) oder Leistungen aus der Grundversorgung oder Mindestsicherung bezogen wurden. Dies gilt auch für so genannte „Aufstocker“, die aufgrund eines zu geringen Einkommens zusätzlich Leistungen aus der Mindestsicherung erhalten.

Ab der Veranlagung 2022 besteht Anspruch auf den Kindermehrbetrag, wenn der Alleinverdiener- oder Alleinerzieherabsetzbetrag zusteht und eine errechnete Tarifsteuer unter € 550,-- vorliegt oder wenn in einer (Ehe)Partnerschaft beide Partner Einkünfte erzielen und die darauf entfallende Tarifsteuer jeweils weniger als € 550,-- beträgt. Der Kindermehrbetrag steht in diesen Fällen nur einmal pro Kind der familienbeihilfenberechtigten Person zu. Der Betrag von € 550,-- kommt bei einem Kind zur Anwendung und erhöht sich für jedes weitere Kind (§ 106 Abs 1) um den Betrag von € 550,--.

Voraussetzung ist, dass zumindest 30 Tage im Kalenderjahr steuerpflichtige aktive Erwerbseinkünfte erzielt werden. Ein Anspruch auf den Kindermehrbetrag besteht außerdem, wenn ganzjährig Kinderbetreuungsgeld oder Pflegekarenzgeld bezogen wurde.

2120

Rz 771 - Alleinverdienerabsetzbetrag (§ 33 Abs 4 Z 1 EStG)

Der Absetzbetrag beträgt:

• mit einem Kind im Sinne des § 106 Abs 1 EStG: € 520,-- (bis 2022: € 494,--),

• mit zwei Kindern im Sinne des § 106 Abs 1 EStG: € 704,-- (bis 2022: € 669,--),

• mit drei Kindern im Sinne des § 106 Abs 1 EStG: € 936,-- (bis 2022: € 889,--),

• für jedes weitere Kind erhöht sich dieser Betrag von € 936,-- (bis 2022: € 889,--) um € 232,-- (bis 2022: € 220).

Rz 784 - Alleinerzieherabsetzbetrag (§ 33 Abs 4 Z 2 EStG)

Der Absetzbetrag beträgt:

• mit einem Kind im Sinne des § 106 Abs 1 EStG: € 520,-- (bis 2022: € 494,--),

• mit zwei Kindern im Sinne des § 106 Abs 1 EStG: € 704,-- (bis 2022: € 669,--),

• mit drei Kindern im Sinne des § 106 Abs 1 EStG: € 936,-- (bis 2022: € 889,--),

• für jedes weitere Kind erhöht sich dieser Betrag von € 936,-- (bis 2022: € 889,--) um € 232,-- (bis 2022: € 220,--).

2121

Rz 795 - Unterhaltsabsetzbetrag (§ 33 Abs 4 Z 3 EStG)

Gemäß § 33 Abs 4 Z 3 EStG steht einem Steuerpflichtigen, der für ein Kind den gesetzlichen Unterhalt leistet, ein Unterhaltsabsetzbetrag von € 31,-- (bis 2022: € 29,20) monatlich zu, wenn

• sich das Kind in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraumes oder in der Schweiz aufhält und

• das Kind nicht seinem Haushalt angehört und

• für das Kind weder ihm noch seinem nicht dauernd getrenntlebenden (Ehe-)Partner Familienbeihilfe gewährt wird.

Leistet er für mehr als ein nicht haushaltszugehöriges Kind den gesetzlichen Unterhalt, so steht ihm für das zweite Kind ein Unterhaltsabsetzbetrag von € 47,-- (bis 2022: € 43,80) und für jedes weitere Kind ein solcher von € 62,-- (bis 2022: € 58,40) monatlich zu. Der Unterhaltsabsetzbetrag steht erstmalig für den Kalendermonat zu, für den Unterhalt zu leisten ist und auch tatsächlich geleistet wird. Die Berücksichtigung des Unterhaltsabsetzbetrages erfolgt im Veranlagungsverfahren. Für Unterhaltsleistungen an volljährige Kinder, für die keine Familienbeihilfe ausbezahlt wird, steht kein Unterhaltsabsetzbetrag zu (§ 34 Abs 7 Z 5 EStG).

Rz 790 - Kinderabsetzbetrag (§ 33 Abs 3 EStG)

Ab dem Kalenderjahr 2023 wird der Kinderabsetzbetrag jährlich ab 1. Jänner mit dem Anpassungsfaktor nach § 108f ASVG vervielfacht. Der erhöhte Kinderabsetzbetrag wird jährlich bis spätestens 15. November per Verordnung kundgemacht.

2122

Rz 792

Für Kinder, die sich ständig in Bulgarien, Deutschland, Estland, Griechenland, Italien, Kroatien, Lettland, Litauen, Malta, Polen, Portugal, Rumänien, Slowakei, Slowenien, Spanien, Tschechien, Ungarn S. 114oder Zypern (nach unten indexierte Länder) aufgehalten haben oder aufhalten, wird der ab dem Kalenderjahr 2019 zu wenig ausbezahlte Kinderabsetzbetrag gemeinsam mit der Familienbeihilfe automationsunterstützt nachgezahlt (§ 124b Z 409 lit a EStG).

Für Kinder, die sich ständig in Belgien, Dänemark, Finnland, Frankreich, Irland, Island, Luxemburg, Niederlande, Norwegen, Schweden, Schweiz oder dem Vereinigten Königreich (nach oben indexierte Länder) aufgehalten haben oder aufhalten, wurde der erhöhte Kinderabsetzbetrag bis 30. Juni 2022 weiter ausbezahlt. Eine Rückforderung des zu viel erhaltenen Betrages erfolgt nicht (§ 124b Z 409 lit b EStG). Ab 1. Juli 2022 wird der Kinderabsetzbetrag an alle Kinder, denen er zusteht, in gleicher Höhe ausbezahlt.

2123

Rz 793 - Mehrkindzuschlag

Zusätzlich zur Familienbeihilfe haben Personen für jedes ständig im Bundesgebiet lebende dritte und weitere Kind Anspruch auf einen Mehrkindzuschlag (§ 9 FLAG 1967 idF Budgetbegleitgesetz 2011).

Das Kriterium des ständigen Aufenthalts im Bundesgebiet gilt allerdings nicht in Bezug auf Kinder, die sich ständig in einem Mitgliedstaat der EU/des EWR bzw in der Schweiz aufhalten. Die hierfür maßgeblichen Bestimmungen finden sich im Bereich der sozialen Sicherheit in der VO (EG) 883/2004.

Rz 807 - Verkehrsabsetzbetrag (§ 33 Abs 5 EStG)

Ein Verkehrsabsetzbetrag von jährlich € 421,-- (bis 2022: € 400,--) steht allen Arbeitnehmern zu, die Einkünfte aus einem bestehenden Dienstverhältnis beziehen, und zwar auch dann, wenn sie nicht dem Lohnsteuerabzug unterliegen.

Ein erhöhter Verkehrsabsetzbetrag von € 726,-- (bis 2022: € 690,--) steht zu, wenn Anspruch auf ein Pendlerpauschale besteht und das Einkommen nicht höher ist als € 12.835,-- (bis 2022: € 12.200,--) im Jahr. Bei Einkommen zwischen € 12.835,-- (bis 2022: € 12.200,--) und € 13.676,-- (bis 2022: € 13.000,--) wird der erhöhte Verkehrsabsetzbetrag gleichmäßig auf den Verkehrsabsetzbetrag von € 421,-- eingeschliffen (§ 33 Abs 5 Z 2 EStG).

2124

Rz 808

Arbeitnehmer erhalten ab dem Kalenderjahr 2020 bis zu bestimmten Einkommensgrenzen einen Zuschlag zum Verkehrsabsetzbetrag. Der Zuschlag beträgt bis zu € 684,-- (bis 2022: € 650,-- und bis 2020: € 400,--) und erhöht sowohl den Verkehrsabsetzbetrag als auch den erhöhten Verkehrsabsetzbetrag:

• Bis zu einem Einkommen von € 16.832,-- (bis 2022: € 16.000,-- und bis 2020: € 15.500,--) im Kalenderjahr beträgt der Zuschlag € 684,-- (bis 2022: € 650,-- und bis 2020: € 400,--).

• Bei einem Einkommen zwischen € 16.832,-- (bis 2022: € 16.000,-- und bis 2020: € 15.500,--) und € 25.774,-- (bis 2022: € 24.500,-- und bis 2020: € 21.500,--) vermindert sich der Zuschlag zum Verkehrsabsetzbetrag gleichmäßig einschleifend.

• Bei einem Einkommen ab € 25.774,-- (bis 2022: € 24.500,-- und bis 2020: € 21.500,--) steht kein Zuschlag mehr zu.

Um Rückforderungen bei mehreren Dienstverhältnissen zu vermeiden, wird der Zuschlag nur im Rahmen der Veranlagung berücksichtigt.

Rz 811a - SV-Rückerstattung (§ 33 Abs 8 EStG)

SV-Rückerstattung für Steuerpflichtige, die Anspruch auf einen Verkehrsabsetzbetrag haben: Ergibt sich bei der Steuerberechnung ein Betrag unter null, sind 55% der Werbungskosten im Sinne des § 16 Abs 1 Z 3 lit a EStG (ausgenommen Betriebsratsumlagen) und des § 16 Abs 1 Z 4 und 5 EStG - höchstens aber € 421,-- (bis 2022: € 400,--) jährlich - zu erstatten. Bei Steuerpflichtigen, die Anspruch auf ein Pendlerpauschale haben, erhöht sich der maximale Erstattungsbetrag auf € 526,-- (bis 2022: € 500,--). Für Steuerpflichtige, die den Zuschlag zum Verkehrsabsetzbetrag erhalten, erhöht sich ab dem Veranlagungsjahr 2023 die SV-Rückerstattung um bis zu € 684,-- (SV-Bonus; bis 2022: € 650,-- und bis 2020: € 400,--), dh der maximale Erstattungsbetrag beträgt in diesen Fällen € 1.105,-- (bis 2022: € 1.050,-- und bis 2020: € 800,--) bzw bei Anspruch auf ein Pendlerpauschale € 1.210,-- (bis 2022: € 1.150,-- und bis 2020: € 900,--).

S. 1152.15.13. Ergänzung aufgrund des VwGH-Erkenntnisses vom 29.6.2022, Ro 2021/15/0007

2125

Rz 1089 - Zusätzliche Begünstigung für freiwillige Abfertigungen

Die Begünstigung des § 67 Abs 6 Z 2 EStG kommt nur bei Gewährung einer freiwilligen Abfertigung zur Anwendung. Sie hängt ausschließlich davon ab, ob und inwieweit der Arbeitnehmer seine Dienstzeit nachweist. Da das Gesetz nur von Dienstzeit spricht, ist es gleichgültig, ob diese Dienstzeit bei ein und demselben Arbeitgeber bzw bei verschiedenen Arbeitgebern verbracht worden ist. Sofern ein geeigneter Nachweis über die geleistete Dienstzeit und die ausbezahlten bzw nicht bezahlten Abfertigungen erbracht wird, können selbst Dienstzeiten bei ausländischen Arbeitgebern berücksichtigt werden. Auch Dienstzeiten bei einem früheren Arbeitgeber für ein durch Karenzierung unterbrochenes Dienstverhältnis dürfen bei der Begünstigung des § 67 Abs 6 Z 2 EStG nicht unberücksichtigt bleiben (VwGH 2.8.2000, 99/13/0106).

Was den Nachweis der zu berücksichtigenden Dienstzeit betrifft, bleibt es dem Arbeitnehmer überlassen, „bis zu welchem Zeitpunkt zurück die Dienstverhältnisse nachgewiesen werden“. Der Nachweis muss beim aktuellen Dienstverhältnis beginnen und hat in zeitlicher Hinsicht so weit zurückzuerfolgen, wie es dem Arbeitnehmer möglich ist oder opportun erscheint. Ein Außerachtlassen einzelner Jahre bzw Dienstverhältnisse (samt der im Rahmen dieser Dienstverhältnisse bezogenen Abfertigungen) kommt dabei nicht in Betracht.

Rz 1233c - Lohnzettelausstellung bei Lohnsteuerprüfung gem § 86 EStG

Im Falle einer Lohnsteuerprüfung durch das Finanzamt des Arbeitgebers gem § 81 EStG kann es zur Erstellung eines Lohnzettels kommen. Ein solcher stellt stets ein rückwirkendes Ereignis iSd § 295a BAO dar.

2.16. FLAG, DB, DZ und KommSt

2.16.1. Beitragsgrundlage und Prozentsätze 2023

2126

Übersteigt die Beitragsgrundlage (Bemessungsgrundlage) nicht den Betrag von € 1.460,-- in einem Kalendermonat, so verringert sie sich um € 1.095,--.

2019 erfolgte eine Reduktion des Dienstgeberzuschlags:

2127

(Näheres zur Reduktion des Dienstgeberbeitrages durch die Teuerungs- und Entlastungspakete siehe Pkt 2.8.10.4 Änderung des FLAG/EStG.)

S. 116Die jeweils aktuellen Werte sind unter www.wko.at unter der Rubrik Themen ➲ Steuern abrufbar.

Die Kommunalsteuerprüfung oblag bis 1.7.2020 noch dem Finanzamt der Betriebsstätte, seither dem für die Erhebung der Lohnsteuer zuständigen Finanzamt (Neubenennung durch § 14 KommStG idF FORG). Dieses hat sich seit 1.1.2020 für die Durchführung der Prüfung an den Prüfdienst für lohnabhängige Abgaben und Beiträge (PLB) zu wenden.

2.16.2. Familienlastenausgleichsgesetz

2.16.2.1. Familienbeihilfe 2023

NEU

2128

Aufgrund einer jüngsten EuGH-Entscheidung wurde die Indexierung der Familienbeihilfe für Kinder, die ihren ständigen Aufenthalt in einem anderen EU/EWR Mitgliedstaat oder der Schweiz haben, als nicht mit Unionsrecht vereinbart qualifiziert (für Näheres siehe Pkt 2.2.2 Familienförderungen).

Familienbeihilfe gebührt demnach in nachfolgender Höhe für jedes Kind, unabhängig von seinem ständigen Aufenthalt.

Für jedes Kind, das erheblich behindert ist, erhöht sich die Familienbeihilfe um € 155,90.

Bei mehreren Kindern, die Anspruch auf Familienbeihilfe haben, kommt eine Geschwisterstaffelung zur Anwendung:

Mit dem dritten Teuerungs- und Entlastungspaket ist geplant ab dem Kalenderjahr 2023 bereits im August statt ursprünglich September für alle Kinder zwischen 6 und 15 Jahren zusätzlich € 100,-- anzuweisen (Schulstartgeld). Dies, um Familien mit schulpflichtigen Kindern den Einkauf des Schulbedarfs zu erleichtern.

Durch das dritte Teuerungs- und Entlastungspaket ist ebenfalls neu, dass die Familienbeihilfe ab dem Kalenderjahr 2023 jährlich valorisiert wird (für Näheres siehe Pkt 2.8.10.4 Änderung FLAG/EStG).

Die Auszahlung der Familienbeihilfe erfolgt monatlich.

Weiters wird Kinderbetreuungsgeld oder ein Zuschuss zum Kinderbetreuungsgeld gewährt.

2.16.2.2. Mehrkindzuschlag (§ 9 FLAG, § 9a FLAG)

2129

Der Mehrkindzuschlag für das dritte und jedes weitere Kind beträgt ab 2023 € 21,05 monatlich und wird im Zuge der Steuererklärung geltend gemacht. Im Zuge des dritten Teuerungs- und Entlastungspaketes soll ebenso die jährliche Valorisierung des Mehrkindzuschlags erfolgen.

Für das Kalenderjahr 2023 darf das (Familien-)Einkommen des vorigen Kalenderjahres 2022, wie in den Vorjahren, € 55.000,-- nicht übersteigen.

Ist das Einkommen eines Ehepartners bzw Lebensgefährten negativ, verringert sich das Familieneinkommen nicht, das heißt, es findet kein Verlustausgleich statt.

Hat der Bezugsberechtigte im Veranlagungszeitraum steuerpflichtige Einkünfte bezogen, wird der Mehrkindzuschlag im Rahmen der Arbeitnehmerveranlagung geltend gemacht (Vordruck L1 oder E1).

S. 117Sind dem Steuerpflichtigen im Veranlagungszeitraum jedoch keine Einkünfte zugeflossen, kann der Mehrkindzuschlag mit dem Formular E4 („Antrag auf Mehrkindzuschlag“) beim zuständigen Finanzamt beantragt werden.

2.16.3. DB, DZ und Kommunalsteuer

2.16.3.1. Outbound-Überlassungen sind KommSt-frei (§§ 4, 7 KommStG)

2130

Der VwGH hat erkannt, dass Outbound-Überlassungen nicht unter die KommSt-Pflicht fallen (VwGH 21.10.2015, 2012/13/0085). In § 4 KommStG wurde auf Basis dieses VwGH-Erkenntnisses aber nunmehr festgelegt, dass bei Arbeitskräfteüberlassungen erst nach Ablauf von sechs Kalendermonaten in der Betriebsstätte des Beschäftigers eine (kommunalsteuerliche) Betriebsstätte des überlassenden Unternehmens begründet wird. Die Kommunalsteuerpflicht von ins Ausland überlassenen Arbeitnehmern bleibt somit für die ersten sechs Kalendermonate bestehen und fällt erst danach weg. In der Regel sind Rückforderungen der KommSt (für Zeiträume ab sechs Kalendermonaten) bis zu fünf Jahren gegenüber der betreffenden Gemeinde möglich. Die Verjährungsfrist ist dabei, wie bei der Lohnsteuer und der Sozialversicherung, monatsgenau zu berechnen.

2.16.3.2. Freiwillige Abfertigung ist immer DB/DZ-frei (§ 41 FLAG)

2131

Die DB- und DZ-Freiheit ist unabhängig von der steuerlichen Behandlung immer anzuwenden. Es ist daher vollkommen unerheblich, ob eine freiwillige Abfertigung begünstigt besteuert wird (Abfertigung „Alt“) oder der Regelbesteuerung unterliegt (Abfertigung „Neu“). Es kommt lediglich auf den Charakter der beendigungskausalen Zahlung an. Ist diese gegeben, so fällt kein DB/DZ an.

Eine Karenzentschädigung, welche im Zuge einer einvernehmlichen Auflösung des Dienstverhältnisses zur Kompensation einer Konkurrenzklausel gezahlt wurde, ist jedoch lohnnebenkostenpflichtig. So hat der Verwaltungsgerichtshof in seiner Entscheidung VwGH 22.11.2018, Ro 2017/15/0042 entschieden. Bei dem vom VwGH zu beurteilenden Sachverhalt erhielt ein GmbH Geschäftsführer nach einvernehmlicher Auflösung des Dienstverhältnisses ein Jahr lang eine Karenzentschädigung in Höhe von € 30.000,-- brutto monatlich. Die darauf entfallene Lohnsteuer, Dienstgeberbeitrag, Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag und Kommunalsteuer wurden von der GmbH abgeführt. Im Folgejahr stellte diese jedoch einen Rückzahlungsantrag betreffend DB und DZ. Der VwGH hielt die Begründung, dass die monatlichen Karenzzahlungen aus einem früheren Dienstverhältnis stammen und gem § 41 Abs 4 FLAG befreit wären, für nicht zutreffend. Die Regelungen des § 41 FLAG verweisen nämlich auf sonstige Bezüge gem § 67 Abs 6 EStG. Die Karenzentschädigung ist laut VwGH jedoch ein laufender Bezug, weshalb die Befreiungsbestimmung nicht zur Anwendung gelangt.

2.16.3.3. Nachzahlung durch SV-Prüfung und Auswirkung auf DB, DZ und KommSt (§ 41 FLAG, § 5 KommStG)

2132

Grundsätzlich stellen vom Arbeitgeber übernommene Arbeitnehmerbeiträge zur gesetzlichen Sozialversicherung einen Vorteil aus dem Dienstverhältnis dar und sind der Steuerbemessungsgrundlage sowie der Bemessungsgrundlage für DB, DZ und Kommunalsteuer hinzuzurechnen. Da die SV-Beiträge als Werbungskosten die Lohnsteuerbemessungsgrundlage vermindern, bleibt dieser Vorgang lohnsteuerlich ohne Folgen. DB, DZ und Kommunalsteuer sind jedoch zu entrichten.

Kommt es im Zuge einer Lohnabgabenprüfung zur Vorschreibung von Arbeitnehmerbeiträgen zur gesetzlichen Sozialversicherung, so trägt diese üblicherweise der Arbeitgeber.

Gehören die vom Arbeitgeber im Zuge einer Lohnabgabenprüfung für den Arbeitnehmer übernommenen SV-Beiträge zur Bemessungsgrundlage für DB, DZ und Kommunalsteuer?

Wenn ja, zu welchem Zeitpunkt?

Die vom Arbeitgeber infolge einer Lohnabgabenprüfung für den Arbeitnehmer übernommenen Arbeitnehmerbeiträge zur gesetzlichen Sozialversicherung gehören - als Vorteil aus dem Dienstverhältnis - zur Bemessungsgrundlage für DB, DZ und Kommunalsteuer. Die Bemessungsgrundlage für DB, DZ und Kommunalsteuer ist im Kalendermonat der Zahlung der Arbeitnehmeranteile an den Versicherungsträger zu erhöhen. Regressiert sich der Arbeitgeber allerdings hinsichtlich bezahlter Arbeitnehmeranteile an den entsprechenden Arbeitnehmern und fordert er diese zurück, dann liegt keine Lohnzahlung vor und die Bemessungsgrundlage ist nicht zu erhöhen (siehe dazu Pkt 2.7).

S. 1182.16.3.4. DB, DZ und Kommunalsteuerpflicht für Kostenersätze bei wesentlich beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführern

2133

Laut dem VwGH-Erkenntnis vom 4.2.2009, 2008/15/0260 sind alle Kostenersätze (berufsrechtlich vorgeschriebene Versicherungen, als Telefonkostenersatz oder als Abgeltung für Anschaffungen oder für Reisespesen), die ein wesentlich beteiligter Gesellschafter-Geschäftsführer (mehr als 25% Beteiligung) von der Gesellschaft erhält, kommunalsteuerpflichtig.

Der Grund dafür liegt in der Formulierung des § 5 Abs 1 lit a KommStG, da dieser auf Vergütungen jeder Art iSd § 22 Z 2 EStG, nicht hingegen auf den Gewinn iSd § 22 Z 2 EStG, abstellt. Zur Bemessungsgrundlage der Kommunalsteuer zählen daher auch Bezüge, die eine GmbH ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer als Vergütung der bei ihm angefallenen Betriebsausgaben gewährt.

Diese Aussage des VwGH wurde durch die Information des BMF zum KommStG vom 28.12.2011 (verdrängt durch die Information des BMF zum KommStG vom 29.1.2018, BMF-010222/0114-IV/7/2017) dahingehend entschärft, als lediglich pauschale Kostenersätze (KM-Geld, Tages- und Nächtigungsgeld) zur Kommunalsteuerbemessungsgrundlage zu zählen sind und nicht auch tatsächlich (belegmäßig) nachgewiesene Aufwendungen (zB Flugticket, Hotelrechnung, nicht aber Verpflegungskosten). Da die Bemessungsgrundlage für die Ermittlung des Dienstgeberbeitrags zum FLAF und dem Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag zum FLAF auch auf die Vergütungen jeder Art iSd § 22 Z 2 EStG abstellt, entsteht bei diesen Kostenersätzen auch DB und DZ-Pflicht.

Hinsichtlich der Berechnung der Lohnnebenkosten für Firmenfahrzeuge von Gesellschafter-Geschäftsführern wird auf die Ausführungen unter Pkt 2.8.2.3 verwiesen.

2.16.3.5. DB, DZ und Kommunalsteuerpflicht bei Auslandsmontagen

Die Regelungen über die Steuerbefreiung für Auslandsmontagen im EStG entsprechen auch den Regelungen im Kommunalsteuergesetz und im Familienlastenausgleichsgesetz. Daher werden maximal 60% der in § 3 Abs 1 Z 10 EStG genannten Bezüge befreit. Die im Bereich der Lohnsteuer vorgesehene Beschränkung mit der Höchstbeitragsgrundlage gilt nicht für die Kommunalsteuer.

2.16.3.6. Umqualifizierung von Gewinnausschüttungen in Geschäftsführer-Bezüge (UFS 12.1.2009, RV/0942-G/07)

2134

Beschließt ein wesentlich beteiligter Gesellschafter-Geschäftsführer sich in einem Wirtschaftsjahr ohne nähere Begründung keine Geschäftsführerbezüge auszuzahlen, wird die Geschäftsführertätigkeit aber wie in den Vorjahren in vollem Umfang erfüllt, ist ein angemessener und fremdüblicher Teil der ihm unter dem Titel der Ausschüttung gewährten Beträge in wirtschaftlicher Betrachtungsweise als dem Dienstgeberbeitrag samt Zuschlag unterliegende Beschäftigungsvergütung anzusehen (über die Kommunalsteuer wurde nicht abgesprochen).

Nach Ansicht von Wallner, UFS Graz 12.1.2009, RV/0942-G/07 in UFSaktuell 2009, 147, sollte die Beurteilung einer vermeintlichen Gewinnausschüttung als Tätigkeitsvergütung eine Ausnahmeerscheinung sein, die nur in krassen Fällen (zB willkürliches Aussetzen des Geschäftsführerbezuges für ein Jahr entgegen der vertraglichen Vereinbarung und stattdessen Gewinnausschüttung) Platz greift. Zudem hat der UFS Wien in seiner Entscheidung vom 20.3.2009, RV/0324-W/06 klargestellt, dass es nicht zulässig ist, für den Fall, dass tatsächlich keine oder nur unangemessen niedrige Geschäftsführerbezüge verrechnet worden sein sollten, fiktiv ein angemessenes (fremdübliches) Geschäftsführungsentgelt anzusetzen und anhand dieser Bemessungsgrundlage Lohnabgaben festzusetzen. Die vom Geschäftsführer unentgeltlich oder zu einem unangemessen niedrigen Entgelt besorgte Geschäftsführungstätigkeit ist eine „Nutzungseinlage“, die ertragsteuerlich keine Auswirkung hat.

2.16.3.7. Kein Dienstgeberbeitrag für ältere Arbeitnehmer (§ 41 Abs 4 lit f FLAG)

2135

Arbeitslöhne von Arbeitnehmern, die das 60. Lebensjahr vollendet haben, werden von der Beitragsgrundlage zur Entrichtung des Dienstgeberbeitrages zum FLAF ausgenommen. Kein Dienstgeberbeitrag ist daher für Arbeitslöhne zu entrichten, die ab dem Monat gewährt werden, in dem der Arbeitnehmer das 60. Lebensjahr vollendet hat. Selbiges gilt auch für den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag (DZ).

S. 1192.16.3.8. Keine Verminderung des DB bei späterer Lohnrückzahlung

Eine Rückzahlung von Überbezügen aus Vorjahren führt zu keiner nachträglichen Minderung des Dienstgeberbeitrages. Im Monat der Rückzahlung hat die Rückzahlung keinen Einfluss auf die Bemessungsgrundlage des abzurechnenden Betriebs.

2.16.3.9. Elektronische Übermittlung von Kommunalsteuererklärungen

2136

Die Kommunalsteuererklärung hat gem § 11 Abs 4 KommStG eine Jahresbemessungsgrundlage auszuweisen, die auf die „betroffenen“ Kommunalsteuergemeinden des Arbeitgebers aufgeteilt wird.

Die Übermittlung hat elektronisch zu erfolgen, wenn der Steuerpflichtige oder der etwaig beauftragte Parteienvertreter über einen Internet-Anschluss verfügt und zur Abgabe von Umsatzsteuer-Voranmeldungen verpflichtet ist.

Die elektronische Übermittlung erfolgt gem der FinanzOnline-Verordnung im Verfahren FinanzOnline (https://finanzonline.bmf.gv.at), wobei der Bund dabei Dienstleister ist. Das heißt, dass die Kommunalsteuererklärung beim Bund einlangt und dieser die Daten unverzüglich an die Gemeinden weiterzuleiten hat. Der Bund darf im Rahmen seiner Dienstleistung keine Prüfung der Daten hinsichtlich des Inhalts, der Steuerpflichtigeneigenschaft und einer allfälligen Vertretungsbefugnis durchführen.

Das Formular „KommSt1“ ist für die Erklärung der Kommunalsteuer für ein bestimmtes Kalenderjahr. Im Formular „KommSt1a“ sind die Kommunalsteuerbemessungsgrundlagen für sämtliche Betriebsstättengemeinden im Bundesgebiet bekanntzugeben. Mit „KommSt2“ wird die Schließung der einzigen Betriebsstätte bekanntgegeben.

Ist die elektronische Übermittlung nicht zumutbar, ist der amtliche Ausdruck zu verwenden, der unter der Adresse https://www.bmf.gv.at zur Abfrage bereit zu halten ist. Die Papier-Erklärungen sind nicht bei der Abgabenbehörde des Bundes (Finanzamt), sondern bei der zuständigen Gemeinde bzw Stadt einzureichen. Jede Gemeinde bzw Stadt hat die auf sie entfallenden Bemessungsgrundlagen der bei ihr eingereichten Kommunalsteuererklärungen über FinanzOnline dem Bund zu übermitteln.

2.16.3.10. Strafbestimmungen im Kommunalsteuergesetz

2137

§ 15 KommStG enthält Strafbestimmungen. Die Höhe der Geld- bzw Ersatzfreiheitsstrafe bei Uneinbringlichkeit richtet sich dabei nach der Schwere des Vergehens.

Wird die abgabenrechtliche Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht verletzt und dadurch die Kommunalsteuer verkürzt, wird eine Verwaltungsübertretung begangen, die bei Vorsätzlichkeit mit einer Strafe bis zum Zweifachen des verkürzten Betrages, höchstens aber € 50.000,-- und bei fahrlässiger Begehung mit einer Strafe bis zum Einfachen des verkürzten Betrages, höchstens aber € 25.000,-- geahndet wird. In seinem Erkenntnis (VwGH 3.4.2019, Ra 2018/15/0102) hat der VwGH hierzu ausgesprochen, dass das Unterlassen der Entrichtung der monatlichen Kommunalsteuer keine Verletzung einer abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht darstellt. Erst die jährliche Kommunalsteuererklärung nach § 11 Abs 4 KommStG stellt eine solche Verpflichtung dar.

Wird die Kommunalsteuer vorsätzlich nicht spätestens am fünften Tag nach Fälligkeit entrichtet oder abgeführt (es sei denn, dass der zuständigen Abgabenbehörde bis zu diesem Zeitpunkt die Höhe des geschuldeten Betrages bekanntgegeben wurde), ohne dabei die abgabenrechtliche Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht zu verletzen, wird eine Verwaltungsübertretung begangen, die mit einer Geldstrafe bis zu € 5.000,-- geahndet wird.

Wer lediglich die Kommunalsteuererklärung nicht termingemäß einreicht oder die Aufzeichnungspflicht des § 11 Abs 5 KommStG verletzt, ohne dabei die abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht zu verletzen, wird mit einer Verwaltungsstrafe von € 500,-- bestraft.

2.16.3.11. Reparatur des Prüfdienstes für lohnabhängige Abgaben und Beiträge: Rückübertragung der SV-Prüfkompetenz an die Österreichische Gesundheitskasse

2138

Im Zuge der Kassenreform wurde beschlossen, die Prüfung lohnabhängiger Abgaben und Beiträge mit 1.1.2020 bei dem innerhalb der Finanzverwaltung eingerichteten „Prüfdienst für lohnabhängige S. 120Abgaben und Beiträge (PLB)“ zu bündeln. Mit Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofs vom 13.12. 2019, G78-81/2019-56, wurden die Bestimmungen zur Übertragung der Sozialversicherungsprüfung an die Abgabenbehörde des Bundes aufgehoben und ein Reparaturauftrag erteilt. Seine Entscheidung begründete der VfGH im Wesentlichen damit, dass ein Regelungssystem, das dem in einem Verwaltungsverfahren im eigenen Wirkungsbereich entscheidenden Selbstverwaltungskörper praktisch jeden Einfluss auf Art und Umfang des Ermittlungsverfahrens nimmt, unsachlich sei und im konkreten Zusammenhang Organisationsprinzipien der Selbstverwaltung widerspreche. Insbesondere, dass der ÖGK keine Weisungsbefugnisse gegenüber dem Prüfdienst in Belangen der Sozialversicherungsprüfung eingeräumt waren, hat der VfGH als schädlich angesehen.

Mit den vorliegenden Gesetzesänderungen wurde der beim Finanzministerium eingerichtete Prüfdienst (PLAB) in „Prüfdienst für Lohnabgaben und Beiträge - PLB“ umbenannt und grundsätzlich nur mehr im Auftrag der Finanzämter Prüfungen durchgeführt. Gleichzeitig erhält die ÖGK eigene Prüfkompetenzen. Die ÖGK führt nun die Sozialversicherungsprüfung durch. Den Gemeinden wird das Recht eingeräumt, sowohl beim zuständigen Finanzamt als auch bei der ÖGK eine Kommunalsteuerprüfung anzufordern.

Über die Einräumung von fachlichen Weisungsrechten wurde der vom VfGH geforderte Einfluss auf Art und Umfang des Ermittlungsverfahrens durch die jeweils originär erhebungsberechtigte Institution sichergestellt. Für das zuständige Finanzamt, die ÖGK und die erhebungsberechtigte Gemeinde wurde eine fachliche Weisungsbefugnis über die jeweils für sie tätig werdenden Organe des Prüfdienstes vorgesehen.

Im Rahmen der Prüfung durch die ÖGK kommt dem Finanzamt für die Lohnsteuerprüfung bzw der erhebungsberechtigten Gemeinde für die Kommunalsteuerprüfung die fachliche Weisungsbefugnis über das Prüfungsorgan der ÖGK zu. Mit dieser Regelung wurde der vom VfGH als notwendig erachtete Einfluss der zuständigen Behörde auf Art und Umfang des Ermittlungsverfahrens auch für die Finanzämter und die Gemeinden sichergestellt.

2.17. Der Instanzenzug im lohnabgabenrechtlichen Verfahren

2139

Das Bundesfinanzgericht (BFG) löste mit 1.1.2014 den Unabhängigen Finanzsenat ab. Schwebende Verfahren wurden vom BFG übernommen.

Beschwerden gegen Bescheide der Abgabenbehörde sind an das BFG möglich. Die Abgabenbehörde muss in der Regel zwingend eine Beschwerdevorentscheidung treffen und ist somit gesetzlich verpflichtet, ihre Entscheidung nochmals zu überdenken und in einem zweiten Bescheid festzuschreiben. Erst danach ist mittels Antrag die Behandlung der Beschwerde durch das BFG vorgesehen.

Das BFG entscheidet in zweiter Instanz in der Sache selbst mittels Erkenntnis. Gegen das BFG-Erkenntnis kann grundsätzlich Revision beim VwGH eingereicht werden, sofern die Rechtsfrage von Bedeutung ist.

Bei verfassungsrechtlichen Fragen ist weiterhin der VfGH mittels Beschwerde anzurufen.

2.18. Reform der Finanzverwaltung

2140

Mit 1.1.2021 ist die Umsetzung der ursprünglich schon für das Jahr 2020 geplanten Reform der Finanzverwaltung erfolgt. Durch die Neuorganisation der Finanzverwaltung wurden die 40 Finanzämter zu einem Finanzamt Österreich zusammengelegt, wobei die regionalen Standorte und damit die Anlaufstellen in den jeweiligen Regionen bestehen bleiben. Ziel der Reform ist es, die Verfahren für die Steuerzahler zu verkürzen, das Service für Bürger und Unternehmen zu verbessern und gezielter gegen Betrug und Steuerhinterziehung vorgehen zu können. Aus 40 Finanzämtern, neun Zollämtern, der Großbetriebsprüfung, der Steuerfahndung und der Finanzpolizei sind fünf Ämter geworden: Ein Finanzamt Österreich, ein Zollamt Österreich, ein Finanzamt für Großbetriebe, ein Amt für Betrugsbekämpfung und ein Prüfdienst für lohnabhängige Abgaben und Beiträge.