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Tax Compliance für Devisenausländer
Das Bankenpaket aus deutscher steuerstrafrechtlicher Sicht
Mit dem sog Bankenpaket hat Österreich im vergangenen Jahr diverse Instrumente, insbesondere weitreichende Meldepflichten, zur Bekämpfung von Steuerbetrug und Steuerhinterziehung geschaffen. Verpflichtet werden in erster Linie die Banken, betroffen sind aber gerade auch deren Kunden. Denn es sind deren personenbezogene Daten, die von den Banken übermittelt werden müssen. Da nicht zwischen inländischen und ausländischen Kontoinhabern unterschieden wird, ergeben sich auch für deutsche Anleger und andere Devisenausländer weitreichende Folgen, insbesondere nicht zu unterschätzende steuerstrafrechtliche Risiken, wenn bisher im Ansässigkeitsstaat unversteuerte österreichische Vermögenswerte gegeben sind. Im Folgenden werden die aus deutscher steuerstrafrechtlicher Sicht wesentlichen Neuregelungen und deren Folgen für deutsche Anleger, aber auch andere Devisenausländer und deren Banken in Österreich dargestellt.
With the „bank package“, Austria created various instruments, notably extensive reporting requirements to combat tax fraud and tax evasion, over the past year. Obligations are primarily imposed on banks, although their customers will also be affected. This is because it is their personal data that banks are required to submit. As no distinction is made between home and foreign account holders, this has far-reaching consequences for German investors and other currency traders, notably criminal tax risks that must not be underestimated if untaxed Austrian assets already exist in the country of residence. The article explains the significant new provisions and their consequences for German investors as well as the implications for other currency traders and their banks in Austria.
Stichwörter: Bankenpaket, Tax Compliance, Legal Compliance, Deutschland, Devisenausländer, Steuerstrafrecht, Selbstanzeige, Internationales Steuerstrafrecht, Vorstandsenthaftung, Informationsaustausch, Kontenregister, Weißgeldstrategie, Beihilfe, Steuerhinterziehung, Meldepflichten, EU-Amtshilferichtlinie, Common Reporting Standard, OECD-Standard, Bankgeheimnis.
JEL-Classification: H 24, H 26, K 14, K 33, K 34.
1. Einführung
Unter anderem mit dem Ziel eine „einfache und schnelle Erlangung von Kontoinformationen im abgabenrechtlichen Verfahren zur Sicherstellung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung“ umzusetzen wurden im Juli 2015 mit dem Bankenpaket verschiedene neue Einzelgesetze und begleitende Gesetzesänderungen im Plenum des Nationalrates mit Zweidrittelmehrheit beschlossen und im August 2015 im Bundesgesetzblatt veröffentlicht. Das Bankenpaket umfasst vor allem weitgehende Meldepflichten für österreichische Banken gegenüber dem Bundesminister für Finanzen.
Daneben bezweckt das Bankenpakt die „Einführung des globalen Standards für den automatischen Informationsaustausch über Finanzkonten in Steuersachen auf Grund der Richtlinie 2014/107/EU und auf Grund des Regierungsübereinkommens vom “. Mit den Neuerungen wurden daher nationale Regelungen zum automatischen Informationsaustausch über Finanzkonten nach OECD-Standard (Common Reporting Standard – CRS) geschaffen und die Richtlinie 2014/107/EU vom zur Änderung der Richtlinie 2011/16/EU bezüglich der Verpflichtung zum automatischen Austausch von Informationen im Bereich der Besteuerung (nachfolgend: EU-Amtshilferichtlinie) umgesetzt.
Die aus deutscher steuerstrafrechtlicher Sicht wesentlichen Gesetze des Bankenpakets sind das Bundesgesetz über die Einrichtung eines Kontenregisters und die Konteneinschau (Kontenregister- und Konteneinschaugesetz – KontRegG), das Bundesgesetz über die Meldepflicht von Kapitalabflüssen und von KapitalzuflüssenS. 900 (Kapitalabfluss-Meldegesetz) und das Bundesgesetz zur Umsetzung des gemeinsamen Meldestandards für den automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten (Gemeinsamer Meldestandard-Gesetz – GMSG). Diesen Gesetzen ist gemein, dass sie umfangreiche Meldepflichten zur Übermittlung personenbezogener Kundendaten für die Banken regeln.
Sie und die begleitenden Änderungen im Bundesgesetz über das Bankwesen (Bankwesengesetz – BWG) führen zu einer weitreichenden Einschränkung des österreichischen Bankgeheimnisses. Der Gesetzesentwurf führt hierzu aus, dass „personenbezogene Daten, die bisher von den Kreditinstituten geheim gehalten werden mussten, […] nicht mehr im selben Umfang gegenüber der Übermittlung […] an Abgabenbehörden, die Staatsanwaltschaft oder Gerichte geschützt“ sind. Mangels einer Differenzierung sind inländische und ausländische Bankkunden gleichermaßen betroffen. Insgesamt sollen von den Meldepflichten 33 Mio Konten betroffen sein.
Als Folge der neuen Regelungen, insbesondere der Einschränkung des Bankgeheimnisses, rechnet die Begründung zum Regierungsentwurf für das Jahr 2016 mit Mehreinnahmen in Höhe von 700 Mio Euro.
2. Schaffung eines Kontenregisters durch das KontRegG
Das neu geschaffene KontRegG sieht nach dessen § 1 Abs 1 ein zentrales Kontenregister beim Bundesminister für Finanzen vor. Dieses wird über alle Konten im Einlagengeschäft (§ 1 Abs 1 Nr 1 BWG), Girogeschäft (§ 1 Abs 1 Nr 2 BWG) und Bauspargeschäft (§ 1 Abs 1 Nr 12 BWG) sowie alle Depots im Depotgeschäft (§ 1 Abs 1 Nr 5 BWG) der Kreditinstitute in Österreich geführt. Die Erfassung findet unabhängig davon statt, ob sie einem In- oder Ausländer zugeordnet sind.
Die im Kontenregister aufzunehmenden Daten ergeben sich aus § 2 KontRegG und erfassen:
Bei natürlichen Personen das bereichsspezifische Personenkennzeichen für Steuern und Abgaben (bPK SA), oder sofern dieses nicht ermittelt werden konnte (also insbesondere bei Steuerausländern) Vorname, Zuname, Geburtsdatum, Adresse und Ansässigkeitsstaat (vgl § 2 Abs 1 Nr 1 KontRegG).
Bei Rechtsträgern (zB Stiftungen) die Stammzahl des Unternehmens gemäß § 6 Abs 3 des E-Government-Gesetzes (E-GovG) oder ein Ordnungsbegriff, mit dem diese Stammzahl ermittelt werden kann; sofern Stammzahl bzw Ordnungsbegriff über das Unternehmensregister nicht ermittelt werden konnten (insbesondere bei Steuerausländern) Name, Adresse und Ansässigkeitsstaat (vgl § 2 Abs 1 Nr 2 KontRegG). Vertretungsbefugte Personen, Treugeber und wirtschaftliche Eigentümer (vgl § 2 Abs 1 Nr 3 KontRegG). Die Kontonummer bzw Depotnummer (§ 2 Abs 1 Nr 4 KontRegG), zB IBAN. Den Tag der Eröffnung und der Auflösung des Kontos bzw Depots (§ 2 Abs 1 Nr 5 KontRegG), sowie die Bezeichnung des konto- bzw depotführenden Kreditinstituts (§ 2 Abs 1 Nr 6 KontRegG).
Nicht erfasst werden die Kontostände. Die Kreditinstitute haben die genannten Daten gemäß § 3 Abs 1 Satz 1 KontRegG laufend dem Kontenregister elektronisch zu übermitteln, wobei die Pflicht zur Übermittlung nach Satz 3 mit der durch Verordnung festgelegten Inbetriebnahme des Kontenregisters erfolgt.
§ 3 Abs 1 Satz 4 KontRegG verpflichtet die Kreditinstitute zudem zu einer zum rückwirkenden Meldung der Daten.
Auskünfte aus dem Kontenregister sind gemäß § 4 Abs 1 KontRegG im Wege elektronischer Einsicht zu erteilen. Mit dem Kontenregister sollen vor allem den Abgabenbehörden für das Abgabenverfahren die nötigen Informationen schnell zur Verfügung stehen.
Zur Einsicht berechtigt sind daher neben den Staatsanwaltschaften und Strafgerichten für strafrechtliche Zwecke (§ 4 Abs 1 Nr 1 KontRegG), den Finanzstrafbehörden und dem Bundesfinanzgericht für finanzstrafrechtliche Zwecke (§ 4 Abs 1 Nr 2 KontRegG) gerade auch die Abgabenbehörden des Bundes und das Bundesfinanzgericht für abgabenrechtliche Zwecke, wenn es im Interesse der Abgabenerhebung zweckmäßig und angemessen ist (§ 4 Abs 1 Nr 3 KontRegG). Zur Abfrage dürfen nach § 4 Abs 2 KonRegG nur konkrete Personen und Konten als Suchbegriffe verwendet werden.
Die erfassten Daten sind gemäß § 5 Abs 1 Satz 2 KontRegG zehn Jahre ab Ablauf des Jahres der Auflösung des Kontos bzw Depots aufzubewahren. Die Frist orientiert sich an den Verjährungsfristen im Finanzstrafgesetz und StGB. Die Daten stehen den Steuer- und Strafverfolgungsbehörden daher über diesen langen Zeitraum weiterhin für Ermittlungen zur Verfügung.
3. Meldung von Kapitalabflüssen
Das ebenfalls neu geschaffene Kapitalabfluss-Meldegesetz verpflichtet mit seinem § 2 alle Kreditinstitute und Zahlungsinstitute in Österreich, sowie die Österreichische Bundesfinanzagentur (ÖBFA), hohe Kapitalabflüsse an den Bundesminister für Finanzen zu melden.
Hierbei handelt es sich um Kapitalabflüsse von Konten oder Depots natürlicher Personen in Höhe von mindestens 50.000 Euro (vgl § 3 Abs 1 Satz 1 Kapitalabfluss-Meldegesetz). Die Höhe orientiert sich an der Grenze für Schenkungsmeldungen nach § 121a BAO und soll ein Abfluss von großen Vermögen durch relativ große Teilbeträge verhindern.
3.1. Kapitalabfluss
Der Begriff des Kapitalabflusses ist in § 1 Nr 3 lit a bis d Kapitalabfluss-Meldegesetz legal definiert. Danach bedeutet Kapitalabfluss die Auszahlung und Überweisung von Sicht-, Termin- und Spareinlagen (§ 1 Nr 3 lit a Kapitalabfluss-Meldegesetz), die Auszahlung und Überweisung im Rahmen der Erbringung von Zahlungsdiensten gemäß § 1 Abs 2 ZaDiG oder im Zusammenhang mit dem Verkauf von Bundesschätzen (§ 1 Nr 3 lit b Alt. 1 Kapitalabfluss-Meldegesetz), die Übertragung von Eigentum an Wertpapieren (§ 1 Abs 1 des Depotgesetzes, BGBl Nr 424/1969, und § 3 Abs 2 Z 13 des Investmentfondsgesetzes 2011 – InvFG 2011, BGBl I Nr 77/2011) mittels Schenkung im Inland (§ 1 Nr 3 lit c Kapitalabfluss-Meldegesetz) sowie die Verlagerung von Wertpapieren in ausländische Depots (§ 1 Nr 3 lit d Kapitalabfluss-Meldegesetz).
Eine Ausnahme von der Meldepflicht sieht § 3 Abs 1 Satz 2 Kapitalabfluss-Meldegesetz für Kapitalabflüsse von Geschäftskonten von Unternehmen und Anderkonten von Rechtsanwälten, Notaren und Wirtschaftstreuhändern vor.
S. 9013.2. Meldepflichtige Daten
Die Meldung enthält das verschlüsselte bereichsspezifische Personenkennzeichen für Steuern und Abgaben (vbPK SA), oder wenn dies nicht ermittelt werden konnte, also insbesondere bei Steuerausländern Vorname, Zuname, Geburtsdatum, Adresse und Ansässigkeitsstaat sowie Konto- bzw Depotnummer und den jeweiligen (Zahlungs-)Betrag (vgl § 3 Abs 3 Kapitalabfluss-Meldegesetz).
3.3. Meldezeitpunkt
Die erstmalige Meldung durch die Kreditinstitute ist spätestens bis zum zu erstatten und muss die Kapitalabflüsse im Zeitraum vom bis beinhalten (§ 4 Abs 2 Kapitalabfluss-Meldegesetz). Der Zeitraum vom bis ist bis spätestens zum zu melden (§ 4 Abs 1 Satz 2 Kapitalabfluss-Meldegesetz). Ab dem ist die Meldung gemäß § 4 Abs 1 Satz 1 Kapitalabfluss-Meldegesetz jeweils bis zum letzten Tag des auf den Kapitalabfluss folgenden Monats abzugeben.
3.4. Verhinderung von Umgehungsstrategien
Durch die Rückwirkung der Meldepflicht auf den wird ein heimliches Beiseiteschaffen bzw Verlagern von Vermögenswerten, zB durch spontane Barabhebungen oder Überweisungen, ausgeschlossen.
Auch eine Umgehung der Meldepflicht durch Umwidmung eines Privatkontos in ein Geschäftskonto wird durch § 3 Abs 1 Satz 3 Kapitalabfluss-Meldegesetz ausgeschlossen, indem diese Umwidmung einem Kapitalabfluss gleichgestellt wird. Gleiches gilt für die Überweisung von einem Privat auf ein Geschäftskonto.
Die Meldung kann auch nicht mittels eines „Splittings“ von Kapitalabflüssen umgangen werden. Gemäß § 3 Abs 2 Satz 1 Kapitalabfluss-Meldegesetz tritt die Meldepflicht unabhängig davon ein, ob der Kapitalabfluss in einem einzigen oder in mehreren Vorgängen getätigt wird, zwischen denen eine Verbindung offenkundig gegeben ist. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn mehrere zeitnah abgewickelte Einzelvorgänge auch in einem einzigen Vorgang hätten vorgenommen werden können. Die Bewertung soll anhand der Kriterien erfolgen, die bei der Einschätzung nach § 40 Abs 1 Nr 2 BWG im Bereich der Geldwäsche herangezogen werden.
4. Meldung von Kapitalzuflüssen
Neben der geschilderten Verpflichtung zur Meldung von Kapitalabflüssen sieht das Kapitalabfluss-Meldegesetz in seinem zweiten Teil (§§ 5 ff.) auch eine Verpflichtung zur Meldung von Kapitalzuflüssen aus der Schweiz und Liechtenstein vor.
Die Regelung ist Folge des Umstandes, dass sich nach Abschluss des Abkommens zwischen Österreich und der Schweiz über die Zusammenarbeit in den Bereichen Steuern und Finanzmarkt gezeigt hat, dass es in der Zeit zwischen dem formellen Abschluss am und dem Inkrafttreten am zu Kapitalabflüssen aus der Schweiz nach Österreich gekommen ist, welche von der Schweiz nicht bekannt gegeben werden.
4.1. Anknüpfungspunkt der Meldepflicht
Diese bezieht sich nach § 6 Abs 1 Kapitalabfluss-Meldegesetz ebenfalls auf Beträge von mindestens 50.000 Euro. Nach dessen Nr 1 Hs. 1 sind Zuflüsse auf Konten und Depots von natürlichen Personen erfasst. Kapitalzuflüsse auf Geschäftskonten von Unternehmen sind hingegen nach Nr 1 Hs. 2 von der Meldepflicht ausgenommen. Ebenso meldepflichtig sind nach Nr 2 Hs. 1 Kapitalabfluss-Meldegesetz Zuflüsse auf Konten und Depots von liechtensteinischen Stiftungen und stiftungsähnlichen Anstalten. Sofern das Vorliegen einer solchen zweifelhaft ist, kann der Meldepflichtige, also zB das Kreditinstitut gemäß des zweiten Halbsatzes davon ausgehen, dass eine Anstalt stiftungsähnlich ist.
Nach der Legaldefinition des § 1 Nr 4 lit a bis d Kapitalabfluss-Meldegesetz bedeutet Kapitalzufluss die Einzahlung und Überweisung von Sicht-, Termin- und Spareinlagen (lit a), die Einzahlung und Überweisung im Rahmen der Erbringung von Zahlungsdiensten gemäß § 1 Abs 2 ZaDiG oder im Zusammenhang mit dem Verkauf von Bundesschätzen (lit b), die Übertragung von Eigentum an Wertpapieren (§ 1 Abs 1 des Depotgesetzes, BGBl Nr 424/1969, und § 3 Abs 2 Z 13 des Investmentfondsgesetzes 2011 – InvFG 2011, BGBl I Nr 77/2011) mittels Schenkung (lit c) sowie die Verlagerung von Wertpapieren in inländische Depots (lit d).
4.2. Zeitliche Beschränkung
Gemäß § 7 Abs 2 Kapitalabfluss-Meldegesetz sind die Meldungen bis spätestens zu erstatten.
Anders als bei Kapitalabflüssen ist jedoch keine fortlaufende Meldepflicht für die Zukunft vorgesehen. Vielmehr ist sie im Hinblick auf die Kapitalzuflüsse nach § 7 Abs 1 Kapitalabfluss-Meldegesetz auf bestimmte Zeiträume in der Vergangenheit beschränkt: Gemäß Nr 1 sind alle im Zeitraum vom bis erfolgten Kapitalzuflüsse aus der Schweiz zu melden. Für Zuflüsse aus Liechtenstein beschränkt Nr 2 die Pflicht auf solche aus dem Zeitraum vom bis .
4.3. Zielrichtung des Gesetzes
Die Kapitalzufluss-Meldepflicht bezweckt die Aufdeckung sog Abschleicher. Primär sind hiervon Österreicher betroffen, die versucht haben vor Inkrafttreten der Steuerabkommen zwischen Österreich und Liechtenstein bzw der Schweiz bisher unversteuerte Gelder heimlich nach Österreich zu transferieren und damit eine Nachversteuerung unter den Steuerabkommen mit diesen Ländern zu umgehen.
Betroffen sind aber auch deutsche Anleger, die zB im Hinblick auf eine unter dem letztlich gescheiteren Steuerabkommen zwischen Deutschland und der Schweiz drohende Nachversteuerung, in den genannten Zeiträumen ebenfalls Gelder aus der Schweiz und Liechtenstein nach Österreich transferiert haben. Entsprechendes gilt für andere Devisenausländer.
4.4. Legalisierung durch Einmalzahlung
Österreicher hatten gemäß § 8 Abs 1 Satz 1 Kapitalabfluss-Meldegesetz bis einschließlich die Möglichkeit der Legalisierung der Kapitalzuflüsse durch Entrichtung einer Einmalzahlung. Nach dessen Abs 4 Satz 1 gelten mit der vollständigen Gutschrift der Einmalzahlung auf dem Abgabenkonto des Kreditinstitutes die Erbschaftssteuer- und Schenkungsteuer, sowie die Ansprüche auf die gemeinschaftlichen Bundesabgaben gemäß § 8 Abs 1 Fälle 1 und 3 des FAG 2008, die Stiftungseingangssteuer- und Versicherungssteueransprüche als abgegolten, sofern nicht ein Ausnahmetatbestand des Abs 5 gegeben ist. Rechtsfolge ist eine Strafbefreiung, soweit die Abgeltungswirkung eintritt (vgl § 8 Abs 7 Kapitalabfluss-Meldegesetz).
Die Möglichkeit der Legalisierung durch Einmalzahlung besteht zum jetzigen Zeitpunkt nicht mehr. Für deutsche Anleger und andere Devisenausländer hat sie aber auch in der Vergangenheit nicht bestanden, wenn Steuern in Bezug auf die meldepflichtigen Kapitalzuflüsse in deren (steuerlichen) Ansässigkeitsstaaten nicht ordnungsgemäß abgeführt wurden, da die Einmalzahlung nur eine strafbefreiende Wirkung für Finanzvergehen in Bezug auf die genannten österreichischen Steuern hatte.
S. 902Daher besteht insbesondere für deutsche Anleger – zur Abwendung strafrechtlicher Risiken in Deutschland in Bezug auf unversteuerte schweizerische oder liechtensteinische Kapitalzuflüsse in Österreich – nur die Möglichkeit einer Nachversteuerung bzw Selbstanzeige in Deutschland. Gleiches gilt für andere Devisenausländer, sofern das jeweilige nationale Recht eine derartige Möglichkeit vorsieht.
5. Gemeinsamer Meldestandard-Gesetz (GMSG)
Mit dem GMSG wird der automatische Informationsaustausch für Finanzkonten nach OECD-Standard (Common Reporting Standard – CRS) in das österreichische Recht umgesetzt. Gleichzeitig erfolgt eine Umsetzung der EU-Amtshilferichtlinie. Von dem GMSG werden daher EU- und Nicht-EU-Ausländer gleichermaßen betroffen (vgl § 1 GMSG). Letztere jedenfalls, sofern ihr Besteuerungsstaat dem völkerrechtlichen OECD-Abkommen beigetreten ist.
Die Meldepflicht des GMSG erfasst sowohl Konten von natürlichen Personen als auch Rechtsträgern. Sofern ein meldepflichtiges Konto vorliegt, ist dieses gemäß § 3 Abs 1 GMSG von dem jeweiligen Finanzinstitut an das Finanzamt, das für die Erhebung der Körperschaftsteuer des meldenden Finanzinstituts zuständig ist, zu melden. Dabei sind unter anderem diverse personenbezogene Informationen – zB Name, Anschrift und Geburtsdatum – in Bezug auf die Kontoinhaber zu übermitteln (vgl § 3 Abs 1 Nrn 1 und 2 GMSG). Aber auch Kontostand oder Depotwert, Zinserträge und sonstige Kapitaleinkünfte (zB Dividenden, Veräußerungserlöse) sind unter anderem zu melden (vgl § 3 Abs 2 bis 5 GMSG).
Die Identifizierung von meldepflichtigen Konten erfolgt gemäß § 7 Abs 1 GMSG nach dem Verfahren zur Erfüllung der Sorgfaltspflichten nach §§ 7 bis 53 GMSG.
Bei Konten natürlicher Personen knüpft das Gesetz maßgeblich an bestimmte Wertgrenzen an und unterscheidet in den §§ 10 ff. GMSG zwischen Konten von geringem Wert (Gesamtsaldo oder -wert von höchstens 1 Mio USD zum , § 84 GMSG), Konten von hohem Wert (Gesamtsaldo oder -wert von mehr als 1 Mio USD zum oder 31.12. eines Folgejahres, § 85 GMSG) und Neukonten.
Bei Rechtsträgern findet eine Unterscheidung zwischen bestehenden Konten und Neukonten statt. Nicht identifizierungs- und meldepflichtig sind bestehende Konten von Rechtsträgern, die zum und zum letzten Tag eines darauffolgenden Kalenderjahres einen Betrag von 250.000 USD nicht übersteigen (vgl § 34 GMSG).
Aus dem GMSG ergeben sich Meldepflichten laut Tabelle 1.
Tabelle 1
Tabelle in neuem Fenster öffnen
Identifizierung | Erste Meldung an BMF | Erste Meldung an ausl Behörden | |||
Natürliche Person | Bestehende Konten | Geringer Wert (bis 1 Mio USD) | Bis | Bis | Bis |
Hoher Wert (über 1 Mio USD) | Bis | Bis | Bis | ||
Neukonten | Betragsunabhängig | Bei Eröffnung | Bis | Bis | |
Rechtsträger | Bestehende Konten | Geringer Wert (bis 250.000 USD) | Keine unmittelbare Pflicht | Keine | Keine |
Hoher Wert (über 250.000 USD) | Bis | Bis | Bis | ||
Neukonten | Betragsunabhängig | Bei Eröffnung | Bis | Bis |
Im Rahmen des automatischen Informationsaustauschs werden die Kontoinformationen gemäß § 112 Abs 1 GMSG jährlich innerhalb von neun Monaten nach Ablauf des Kalenderjahres, auf das sie sich beziehen, nach einem automatisierten Verfahren der zuständigen Behörde jedes teilnehmenden Staats übermittelt. Neben diversen personenbezogenen Daten des Kontoinhabers werden unter anderem auch die Gesamtbruttobeträge der Zinsen und Dividenden übermittelt.
Die nach § 112 Abs 1 GMSG zu übermittelnden Informationen für Bestandskonten beziehen sich gemäß Abs 2 auf Besteuerungszeiträume ab dem . Für Neukonten werden bereits Informationen für den Zeitraum vom 1.10. bis erfasst (§ 112 Abs 2 Satz 2 GMSG).
6. Begleitende Anpassungen
Damit diese neuen Regelungen nicht das österreichische Bankgeheimnis im Sinne des § 38 Abs 1 Satz 1 BWG und das damit verbundene Amtsgeheimnis nach § 38 Abs 1 Satz 2 BWG verletzen, wurden neue Ausnahmen in § 38 Abs 2 Nrn 10 bis 13 BWG normiert. Mit § 107 Abs 89 BWG wurde zudem eine für Zeiträume ab dem rückwirkende Anwendbarkeit der Ausnahmen vom Bankgeheimnis in Bezug auf das KontRegG (§ 38 Abs 2 Nrn 11 und 12 BWG) geregelt.
Im Hinblick auf den mit dem GMSG umgesetzten OECD-Standard und die EU-Amtshilferichtlinie, wurden Änderungen im EU-Amtshilfegesetz und Amtshilfe-Durchführungsgesetz vorgenommen.
7. Auswirkungen der Regelungen
Mit den Regelungen des Bankenpakets ist Steuertransparenz in Österreich Realität. Es wurden diverse Maßnahmen zur Bekämpfung von Steuerbetrug und Steuerhinterziehung umgesetzt, die deutlich über eine bloße Einführung des automatischen Informationsaustauschs nach OECD-Standard und eine Umsetzung der EU-Amtshilferichtlinie hinausgehen.
Faktisch wird das österreichische Bankgeheimnis durch die Einführung der Meldepflichten von Kapitalabflüssen und -zuflüssen, sowie des Kontenregisters, aber auch durch die Umsetzung des OECD-Standards und der EU-Amtshilferichtlinie abgeschafft. Mangels Unterscheidung sind hiervon sowohl Deviseninländer als auch Devisenausländer betroffen, aber auch für die Banken ergeben sich neben den Meldeverpflichtungen auch Folgen aus deutscher steuerstrafrechtlicher Sicht.
7.1. Deutsche Anleger und andere Devisenausländer
Die dargestellten Meldepflichten nach dem KontRegG und Kapitalabfluss-Meldegesetz führen schon vor Inkrafttreten des automatischen InformationsaustauschsS. 903 des GMSG zu einem deutlich erhöhten Entdeckungs- und Strafverfolgungsrisiko für deutsche Anleger, aber auch andere Devisenausländer mit unversteuerten Vermögenswerten in Österreich.
Mittels sog Einzelanfragen und Gruppenanfragen hat Deutschland bereits jetzt über die Amtshilfe nach dem Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) mit Österreich bei einem konkreten und begründeten Verdacht auf Steuerhinterziehung vollen Zugriff auf sämtliche Bankunterlagen in Österreich.
Aufgrund des beim Bundesminister für Finanzen geführten Kontenregisters können die Auskunftsersuchen nunmehr deutlich schneller durch Österreich bearbeitet werden, da die Informationen nunmehr weitestgehend an zentraler Stelle gespeichert werden.
Die Bankkunden können eine Meldung durch ihre Bank weder umgehen noch verhindern. Die zum rückwirkende Meldepflicht nach § 3 Abs 1 Satz 4 KontRegG verhindert, dass Vermögenswerte unbemerkt ins Ausland transferiert und Konten geschlossen werden können. Gleiches gilt für die ebenfalls rückwirkend eingeführte Meldepflicht von Kapitalabflüssen.
Kapitalzuflüsse aus der Schweiz und Liechtenstein, die aus unversteuerten Vermögenswerten deutscher Anleger stammen, können von diesen in Deutschland nur durch eine Selbstanzeige legalisiert werden. Denn die pauschale Einmalzahlung in Österreich konnte nur dortige Steueransprüche befriedigen und Strafbarkeitsrisiken beseitigen.
Im Hinblick auf die mit dem Bankenpaket eingeführten Meldepflichten kann nur dazu geraten werden, das immer größer werdende strafrechtliche Entdeckungsrisiko durch eine Nacherklärung, welche die Voraussetzungen einer Selbstanzeige erfüllt, zu beseitigen. Das derzeit noch bestehende, aber immer kleiner werdende Zeitfenster, ist jedenfalls mit Beginn des automatischen Informationsaustauschs nach OECD-Standard auf Grundlage des GMSG endgültig geschlossen.
Unter Berücksichtigung des jeweiligen zwischenstaatlichen Informationsaustauschs mit Österreich und den steuer(straf)rechtlichen Regelungen im Ansässigkeitsstaat gilt ähnliches auch für andere Devisenausländer.
7.2. Banken
Den mit dem Bankenpaket eingeführten Meldeverpflichtungen ist zu den jeweils im Gesetz bestimmten Zeitpunkten zu genügen. Anderenfalls sieht § 7 Abs 1 KontRegG im Falle eines vorsätzlichen Verstoßes gegen die Meldepflichten nach dem KontRegG eine Geldstrafe bis zu 200.000 Euro vor. Im Falle eines fahrlässigen Verstoßes bis zu 100.000 Euro (§ 7 Abs 2 KontRegG). Die Vergehen werden nach § 7 Abs 3 KontRegG nur durch die Finanzstrafbehörden, nicht durch die Gerichte geahndet. Ähnliche Strafbestimmungen sehen § 13 Kapitalabfluss-Meldegesetz und §§ 107 ff. GMSG vor.
Den Leitungspersonen bzw Vorständen und Mitarbeitern, insbesondere Bankberatern, von österreichischen Banken drohen aber auch in persönlicher Hinsicht aus deutscher strafrechtlicher Sicht Gefahren. Im Falle der Nichtversteuerung von Kapitaleinkünften durch deutsche Anleger in Deutschland, droht insbesondere der Vorwurf einer Beihilfe zur Steuerhinterziehung in Deutschland.
Dies gilt auch für ausschließlich in Österreich niedergelassene und tätige Banken.
7.2.1. Beihilfe zur Steuerhinterziehung
Nach § 27 des deutschen Strafgesetzbuchs (nachfolgend: D-StGB) wird als Gehilfe bestraft, wer vorsätzlich einem anderen zu dessen vorsätzlich begangener rechtswidriger Tat Hilfe geleistet hat.
Das Vorliegen des Tatbestands setzt in objektiver Hinsicht neben einer vorsätzlichen und rechtswidrigen Haupttat eines anderen, hier der Steuerhinterziehung des deutschen Kunden, eine Beihilfehandlung voraus. Ausreichend ist hierfür grundsätzlich jede Handlung, welche die Haupttat in irgendeiner Weise objektiv fördert. Die Beihilfe muss aber nicht kausal, also ursächlich für den Erfolg der Haupttat sein. Insoweit kann bereits die Zurverfügungstellung eines Depots als Beihilfehandlung im Sinne des § 27 D-StGB gewertet werden.
In subjektiver Hinsicht ist es zudem unerheblich, ob der Gehilfe den Taterfolg der Haupttat, also der Steuerhinterziehung des deutschen Kunden wünscht oder ihn ablehnt. Ausreichend im Hinblick auf die vorsätzliche und rechtswidrige Haupttat, sowie die Beihilfehandlung (sog doppelter Gehilfenvorsatz) ist jeweils bedingter Vorsatz (dolus eventualis). Der Gehilfe muss den Taterfolg damit weder anstreben noch für sicher, sondern allein für möglich halten. Daneben muss er ihn billigend in Kauf nehmen, also derart mit ihm einverstanden sein, dass er sich mit ihm abfindet, auch wenn er für ihn selbst unerwünscht ist. Damit sind auch die subjektiven Voraussetzungen der Beihilfe grundsätzlich sehr weitgehend und zB bereits dann erfüllt, wenn der Bankberater eine vollendete Steuerhinterziehung seines Kunden für möglich hält.
Zu Bedenken ist aber, dass es sich bei der Bereitstellung von Konten und Depots, sowie deren Verwaltung um typische Bankgeschäfte handelt, die sozial-adäquat sind. Dies gilt auch in Bezug aus ausländische Kunden. Es handelt sich um sog berufstypisches Verhalten bzw sog neutrale Handlungen. Derartige Handlungen sind aber nur dann strafbar und verlieren ihren Alltagscharakter, wenn der Gehilfe positiv weiß, dass das Handeln des Haupttäters auf eine Straftat abzielt.
Diese Voraussetzungen können zum Beispiel erfüllt sein, wenn der Bankberater seinen deutschen Kunden dahingehend beraten hat, wie dieser seine Vermögenswerte in Österreich vor dem deutschen Fiskus verstecken kann oder gar die Bank gezielt um steuerhinterziehende Kunden geworben hat.
7.2.2. Anwendbarkeit deutschen Strafrechts
Auch wenn die Bank selbst keine Niederlassung oder anderen Anknüpfungspunkt in Deutschland hat, bietet ihr dies keinen Schutz vor einer Anwendbarkeit des deutschen Strafrechts und der Verfolgung einer Beihilfe zur Steuerhinterziehung ihres Kunden in Deutschland.
Das deutsche Strafrecht gilt gemäß § 3 D-StGB für Taten, die in Deutschland begangen werden. Hierunter fallen aber auch Taten, die im Ausland begangen werden, deren Erfolg aber in Deutschland eintritt. Denn gemäß § 9 Abs 1 D-StGB ist eine Tat unter anderem an dem Ort begangen, an dem der zum Tatbestand gehörende Erfolg eingetreten ist oder nach der Vorstellung des Täters eintreten sollte. Bei einer (versuchten) Steuerhinterziehung des deutschen Bankkunden liegt der Erfolg der Steuerhinterziehung nach § 370 deutsche Abgabenordnung (D-AO) in Deutschland.
S. 904Im Falle einer Teilnahme, also auch Beihilfe nach § 27 D-StGB, ist diese gemäß § 9 Abs 2 Satz 1 D-StGB unter anderem an dem Ort begangen, an dem die Tat begangen ist. Daraus folgt, dass durch die Anknüpfung an den Ort der Haupttat auch die Beihilfe auch dann als in Deutschland begangen gilt, wenn der Bankberater als Gehilfe allein in Österreich gehandelt hat.
Beihilfehandlungen von österreichischen Bankberatern und Leitungspersonen österreichischer Banken zu in Deutschland begangenen Steuerhinterziehungen können danach auch in Deutschland strafrechtlich verfolgt und geahndet werden.
7.2.3. Empfehlung für österreichische Banken
Zur Vermeidung derartiger Risiken ist den Banken – sofern dies noch nicht geschehen ist – zu einer risikobasierten Portfolioanalyse ihrer deutschen Kunden und – bei ähnlicher Ausgangslage – auch anderer Devisenausländer zu raten. Mit einer solchen Analyse, welche neben den Herkunftsstaaten der Kunden auch deren genutzte Finanzprodukte und die in der Vergangenheit getätigte Beratung berücksichtigen sollte, ist es möglich steuerstrafrechtliche Risiken in Deutschland und je nach Rechtslage ggf. auch im weiteren Ausland für die Vergangenheit und Zukunft zu minimieren und unter Umständen sogar auszuschließen. Maßnahmen zur Risikominimierung sind beispielsweise die Umsetzung einer sog (klaren) Weißgeldstrategie und die Einführung einer wirksamen Tax Compliance in Bezug auf deutsche Kunden und andere Devisenausländer.
Literaturverzeichnis
Fischer, Thomas, Strafgesetzbuch mit Nebengesetzen, 63. Auflage 2016, München, C.H. Beck.
