Dauerrechtsverhältnisse

728Beendet eine Kapitalgesellschaft ein Dauerrechtsverhältnis nicht, obwohl dies rechtlich möglich wäre und sich die Verhältnisse zu ihrem Nachteil geändert haben, kann eine verdeckte Ausschüttung vorliegen.

Dealing-at-Arm´s-Length-Prinzip

729Werden Projektabwicklungen nicht vom ausländischen (beispielsweise in einem Niedrigsteuerland angesiedelten) Mutterunternehmen, sondern nahezu zur Gänze von der österreichischen Tochter abgewickelt, entspricht die Zuweisung von Vergütungen an die Tochter (beispielsweise zwischen 26% und 77%) nicht dem Fremdvergleich. Es liegt eine verdeckte Ausschüttung an die Muttergesellschaft vor. Siehe auch das Stichwort "verbundene Unternehmen", Rz 959 bis 964.

Deliktisches Verhalten

730Eine verdeckte Ausschüttung wird nach jüngerer Rechtsprechung des VwGH bei deliktischem Verhalten eines Gesellschafter-Geschäftsführers gegenüber der Körperschaft in der Regel bereits durch die Zuwendung des Vorteils (zB Zufluss von Mehrgewinnen einer Kapitalgesellschaft auf Privatkonten des Gesellschafter-Geschäftsführers) ausgelöst, weil das deliktische Verhalten des Geschäftsführers der Gesellschaft grundsätzlich zuzurechnen ist (VwGH 28.5.2015, Ro 2014/15/0046; 1.6.2017, Ra 2016/15/0059); somit nicht erst dann, wenn auf die Geltendmachung oder Durchsetzung von Ansprüchen auf Schadenersatz seitens der Körperschaft verzichtet wird. Auch der Ersatz von Strafen oder Schadenersatzleistungen gegenüber Dritten (aufgrund des Verhaltens des Anteilsinhabers) kann zu einer verdeckten Ausschüttung führen. Eine solche liegt nur dann nicht vor, wenn Verzicht oder Ersatz fremdüblich sind (zB Überladung von LKW). Insb. bei einem ausschließlich im Interesse der Gesellschaft liegenden Verstoß wird grundsätzlich eine verdeckte Ausschüttung nicht angenommen werden können (zB Geldstrafen wegen verbotener Beschäftigung nach dem Ausländerbeschäftigungsgesetz). In diesem Fall liegt allenfalls ein Vorteil aus dem Dienstverhältnis vor.

Devisentermingeschäfte

731Siehe das Stichwort "Risikogeschäfte", Rz 894.

Diebstahl

732Diebstahl des Anteilsinhabers bewirkt keine verdeckte Ausschüttung, wenn fremde Interessen (Rechte der sonstigen Anteilsinhaber oder der gesetzlichen Vertreter) berührt sind und das Handeln des Anteilsinhabers nicht der Gesellschaft zugerechnet werden kann. Eine verdeckte Ausschüttung liegt nur dann vor, wenn die Gesellschafter nach dem Bekanntwerden auf die Refundierung verzichten. Stellt die Gesellschaft dagegen eine Forderung ein, fehlt es an der erforderlichen Absicht der Vorteilszuwendung. Geld- oder Sachentnahmen des geschäftsführenden Alleingesellschafters stellen bei fehlender Einbettung in ein Rechtsgeschäft (etwa bei Fehlen der laufenden Erfassung als Kreditgeschäft auf dem Verrechnungskonto oder als Teil der Geschäftsführerentlohnung im Lohnaufwand unter Beachtung der sonstigen für den Fremdvergleich maßgebenden Kriterien) eine verdeckte Ausschüttung dar.

Dienstleistungen ohne Gegenleistung

733Die unentgeltliche Nutzung eines Kiosks bzw. einer Schwimmbadanlage ist der Übertragung von Geld und Sachgütern gleichzuhalten (VwGH 24.2.2000, 97/15/0213: Gemeinnütziger Verein, der Sportanlagen betreibt).

Dienstverhältnis, allgemein

734Ein Dienstverhältnis ist dem Grunde nach nicht anzuerkennen, wenn überhaupt keine (oder nur eine vernachlässigbare) Leistung erbracht wird. Klare Arbeitszeitregelungen haben Indizfunktion. Die Anerkennung des Dienstverhältnisses ist nicht von der Lohnhöhe abhängig. Liegt ein Scheindienstverhältnis vor, sind die Bruttobezüge und Lohnnebenkosten als verdeckte Ausschüttung zuzurechnen (VwGH 27.5.1998, 97/13/0031 - Anteilsinhaberin als Reinigungskraft, die sich an Details der Räumlichkeiten nicht erinnern kann).

735Bei anzuerkennenden Dienstverhältnissen steht die Prüfung der Angemessenheit der Bezahlung im Vordergrund. Ist die Vergütung unangemessen hoch, liegt insoweit eine verdeckte Ausschüttung vor. Maßstab ist die Entlohnung gesellschaftsfremder Personen, bei Anteilsinhabern ist dieser umso strenger anzuwenden, je höher das Ausmaß der Beteiligung ist (VwGH 2.3.1977, 2030/76, 2117/76). Folgende Kriterien stehen dabei im Vordergrund:

• Der Wert der Dienstleistung (Faktoren: Art der Aufgabe, Risikosituation, Zeitaufwand, besondere Vertrauensstellung) in Bezug auf die Körperschaft und die Einstufung der übrigen Angestellten.

• Die wirtschaftliche Situation der Körperschaft: Gewinn und Umsatz sind wichtige Parameter. Bei Verschlechterung der wirtschaftlichen Situation müssten Möglichkeiten einer Lohn- und Gehaltskürzung wahrgenommen werden (VwGH 24.11.1987, 87/14/0157). Bezüge können im Laufe der Zeit unangemessen werden, die Geschäftsführung müsste darauf reagieren. Allfällige Bezugserhöhungen unterliegen ebenfalls der Angemessenheitsprüfung (VwGH 20.9.1983, 82/14/0273). Werden vereinbarte Bezüge nicht ausbezahlt, ist nur dann beim Bezugsberechtigten keine verdeckte Ausschüttung anzunehmen, wenn finanzielle Schwierigkeiten die Erfüllung der Verpflichtungen verhindert haben und die rechtlichen Folgerungen aus dem Vertrag gezogen wurden (Schuld oder Rückstellung).

• Die Maßgeblichkeit der Gesamtausstattung: Sämtliche Geldvorteile und geldwerte Vorteile (vgl. VwGH 20.9.1983, 82/14/0273) sind heranzuziehen (Grundlohn, Zusatzbezüge, Sachbezüge, Pensionszusagen, freiwillige Abfertigungen usw.). Auch in deren Zusammensetzung kann eine verdeckte Ausschüttung gelegen sein (zB bei einer übermäßig hohen umsatzabhängigen Vergütung, die anstelle eines Anteiles am Jahresgewinn bezahlt wird, ausgenommen es liegen besondere Gründe dafür vor). Die Gesamtentlohnung muss angemessen sein (VwGH 20.11.1989, 89/14/0141), sonst findet grundsätzlich eine entsprechende lineare Kürzung aller Lohnbestandteile statt. Bei höherwertigeren Zusatzleistungen (Dienstwohnung, Firmenauto) kann es zu einer vorrangigen Zuordnung zu den verdeckten Ausschüttungen kommen. Siehe auch unter "Pension", Rz 874 bis 881. Werden von der Körperschaft Aufwendungen übernommen, die beim Anteilsinhaber Werbungskosten darstellen, ergeben sich Auswirkungen nur bei der Körperschaft (VwGH 16.12.1986, 86/14/0064: Pflichtbeiträge Pensionsversicherung). Siehe auch unter "Pflichtversicherungsbeiträge", Rz 882.

• Heranziehung des Fremdvergleiches: Ein innerbetrieblicher Vergleich mit den Bezügen leitender Angestellter ist anzustellen. Höhere Haftungen sind durch einen Zuschlag abzugelten. Auch ein außerbetrieblicher Vergleich mit Gehältern in Betrieben anderer Branchen ist möglich. Weitere Vergleiche können beim Studium von Wirtschaftspublikationen gewonnen werden.

736Werden Leistungsprämien an Anteilsinhaber bezahlt, ist zu prüfen, ob die Zuwendung angemessen ist. Entfallen beispielsweise auf den Anteilsinhaber drei Viertel der Prämien und der Rest auf sämtliche andere Angestellte (innerbetrieblicher Vergleich), sind die Zahlungen überhöht und im übersteigenden Ausmaß als verdeckte Ausschüttung anzusehen. Nachträgliche Erhöhungen vereinbarter Bezüge (Nachzahlungen) sind grundsätzlich nicht zulässig (siehe dazu auch Stichwort "Gehaltsnachzahlungen", Rz 768). Zur Geschäftsführervergütung im Speziellen siehe Rz 776 bis 778 unter diesem Stichwort. Die Bezüge von Vereinsmitgliedern (Funktionsgebühren) sind anhand eines Fremdvergleiches zu beurteilen (VwGH 24.6.1999, 97/15/0212; VwGH 24.2.2000, 97/15/0213).

Siehe auch EStR 2000 Rz 1148 ff.

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at