Gruppenbesteuerung
1. Aufl. 2005
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6.2.3 Zurechnung bei mittelbarer Beteiligung über eine Personengesellschaft
Die Einkommenszurechnung erfolgt immer zu jenem Gruppenmitglied (bzw. zum Gruppenträger), das ausreichend finanziell verbunden ist (siehe Pkt. 4). Dies gilt auch dann, wenn die finanzielle Verbindung mittelbar über eine (mehrere) Personengesellschaft(en) hergestellt wird (Pkt. 4.3.2.3) außerhalb einer Beteiligungsgemeinschaft.
Die an der Personengesellschaft beteiligten Nichtmitglieder der Unternehmensgruppe können an der Einkommenszurechnung nicht partizipieren. Die Gewinnermittlung und die Gewinnverteilung der Personengesellschaft auf die Gesellschafter bleiben von der Gruppe unberührt. Bei natürlichen Personen und Körperschaften, die nicht Gruppenmitglieder sind, als Gesellschafter der Personengesellschaft kann im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung nur eine offene oder verdeckte Ausschüttung der Beteiligungskörperschaft oder eine Teilwertabschreibung auf die Beteiligung an der in der Gruppe befindlichen Gesellschaft steuerwirksam sein. Bei nicht zur Unternehmensgruppe gehörenden Körperschaften als Gesellschafter fällt eine Ausschüttung unter die Beteiligungsertragsbefreiung des § 10 KStG 1988 und eine steuerwirksame Teilwertabschreibung unter die Siebentelverteilung gemäß § 12 Abs. 3 Z 2 KStG 1988. Auch in den Fällen der Beteiligung einer Person als atypisch stiller Gesellschafter am Handelsgewerbe eines Gruppenmitglieds (siehe Pkt. 4.3.2.3) ist das Ergebnis des in die stille Mitunternehmerschaft übertragenen Betriebes dem Gruppenmitglied nach Maßgabe seiner Beteiligung zuzurechnen, während ihm das Einkommen der Beteiligungskörperschaft unmittelbar zur Gänze zuzurechnen ist. Dem stillen Mitunternehmer ist allenfalls eine offene oder verdeckte Ausschüttung oder eine Einlagenrückzahlung der Beteiligungskörperschaft quotal zuzurechnen.
An der X-KG sind das Gruppenmitglied A zu 75 % und die gruppenfremde Person B zu 20 % als Kommanditisten und die X-GmbH zu 5 % als Komplementär beteiligt. Die KG hält eine 75 %ige Beteiligung an der Z-GmbH, die infolge der mittelbaren ausreichenden Beteiligung Gruppenmitglied, dh Beteiligungskörperschaft zum beteiligten Gruppenmitglied A ist.
S. 583Die KG erzielt im Jahre 01 einen steuerlichen Gewinn von 1.000, in dem eine offene Ausschüttung der Z-GmbH iHv 100 enthalten ist. Die Z-GmbH hat 01 ein Einkommen von 1.200 erzielt.
Bei der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung der X-KG entfällt auf A ein Gewinnanteil von 750, der um die anteilige Ausschüttung iHv 75 zu vermindern ist und daher von A mit 675 in die Einkommensermittlung einzubeziehen ist. Daneben wird A das Einkommen der Z-GmbH iHv 1.200 zugerechnet.
B und die X-GmbH haben die auf sie entfallenden Gewinntangenten zu erklären, die Zurechnung des Einkommens der Z-GmbH an A berührt diese beiden nicht.
Auch in den Fällen der Beteiligung einer Person als atypisch stiller Gesellschafter am Handelsgewerbe eines Gruppenmitglieds (siehe Pkt. 4.3.2.3) ist das Ergebnis des in die stille Mitunternehmerschaft übertragenen Betriebes dem Gruppenmitglied nach Maßgabe seiner Beteiligung zuzurechnen, während ihm das Einkommen der Beteiligungskörperschaft unmittelbar zur Gänze zuzurechnen ist. Dem stillen Mitunternehmer ist allenfalls eine offene oder verdeckte Ausschüttung oder eine Einlagenrückzahlung der Beteiligungskörperschaft quotal zuzurechnen.
Die natürlichen Personen B, C, D und E haben sich mit Geldeinlagen am Handelsgewerbe des Gruppenmitglieds A atypisch still beteiligt. Steuerlich ist damit eine Mitunternehmerschaft zwischen A bis E entstanden, bei der A seinen Betrieb als Sacheinlage übertragen hat (Zusammenschluss gem Art. IV UmgrStG). Zum Betriebsvermögen von A bzw nunmehr der stillen Mitunternehmerschaft gehört die 100 %ige Beteiligung an der F-GmbH. Auf Grund der 60 %igen Beteiligung von A an der stillen Mitunternehmerschaft gehört die F-GmbH auch nach dem Zusammenschluss der Unternehmensgruppe an.
B, C, D und E nehmen quotal am steuerlichen Ergebnis des Handelsgewerbes teil, A wird ebenfalls die der 60 %igen Beteiligung entsprechende Tangente zugerechnet. Der Verlust der F-GmbH wird A zu 100 % zugerechnet, B, C, D und E sind davon nicht berührt. Eine in der stillen Mitunternehmerschaft vorgenommene sachlich begründete Teilwertabschreibung auf die Beteiligung an der F-GmbH wirkt sich bei den natürlichen Personen quotal steuerwirksam aus, bei A liegt eine steuerneutrale Abschreibung vor, die allerdings den auf A entfallenden Buchwertanteil absenkt.