16.2.1.3 Zeitlicher Horizont

1168Die Befreiung setzt keine bestimmte Beteiligungsdauer voraus. Sie wirkt sofort ab Erwerb der Beteiligung.

Erfolgt eine Beteiligungsveräußerung mit einem Dividendenvorbehalt dahingehend, dass dem Veräußerer Dividendenzahlungen nach der Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums zukommen sollen, und liegt zum Veräußerungszeitpunkt über diese Dividendenzahlungen noch kein Gewinnverteilungsbeschluss vor, steht die vorbehaltene Dividende in offenkundigem Zusammenhang mit dem Verkauf und stellt daher in wirtschaftlicher Betrachtungsweise einen Teil des Kaufpreises dar (VwGH 14.12.2005, 2002/13/0053). Die Beteiligungsertragsbefreiung kommt daher auf die vorbehaltene Dividende nicht zur Anwendung.

Beispiel:

Die inländische X-AG bilanziert zum 31.12; die inländische A-AG hält 30 % der Anteile an der X-AG; der Buchwert der Beteiligung beträgt 500.000 Euro. Die A-AG verkauft ihre 30-prozentige Beteiligung an der X-AG um 1 Mio. Euro; im Kaufvertrag wird vereinbart, dass der A-AG noch die Dividende des Jahres 2012 zusteht. Der Verkauf erfolgt zum 15.4.2013. Zu diesem Zeitpunkt ist weder der Jahresabschluss festgestellt, noch wurde bereits eine Ausschüttung beschlossen. Nach Feststellung des Jahresabschlusses 2012 per 30.6.2013 wird an die A-AG die vorbehaltene Dividende in Höhe von 200.000 Euro ausbezahlt.

Auf die vorbehaltene Dividende kommt die Beteiligungsertragsbefreiung nach § 10 Abs. 1 KStG 1988 nicht zur Anwendung. Die vorbehaltene Dividende ist Teil des steuerpflichtigen Gewinnes aus der Beteiligungsveräußerung; der steuerpflichtige Gewinn aus der Beteiligungsveräußerung beträgt 700.000 Euro.

Variante zu Beispiel:

Die Veräußerung erfolgt zum 30.6.2013. Zu diesem Zeitpunkt wurde der Jahresabschluss bereits festgestellt und die Gewinnverteilung beschlossen, die Ausschüttung aber noch nicht vorgenommen.

Da im Zeitpunkt der Beteiligungsveräußerung der Beschluss auf Verteilung des Gewinns bereits gefasst wurde, ist der Dividendenanspruch der A-AG bereits zum Veräußerungszeitpunkt entstanden. Die spätere Vornahme der Gewinnausschüttung stellt daher keinen Kaufpreisanteil sondern einen befreiten Beteiligungsertrag dar. Die Gewinnausschüttung in Höhe von 200.000 ist gemäß § 10 Abs. 1 KStG 1988 steuerbefreit; der steuerpflichtige Gewinn aus der Beteiligungsveräußerung beträgt 500.000 Euro.

1169Der Zeitpunkt der Erfassung des Beteiligungsertrages richtet sich nach dem Tag des Gewinnverteilungsbeschlusses; zu einer Aktivierungspflicht der Forderung bereits vor dem Zustandekommen des Gewinnverteilungsbeschlusses kann es nur dann kommen, wenn zum Bilanzstichtag die Ausschüttung eines bestimmten Gewinnanteiles bei vernünftiger kaufmännischer Beurteilung bereits festgestanden ist (VwGH 18.01.1994, 93/14/0169; VwGH 23.03.2000, 97/15/0112; siehe auch EStR 2000 Rz 2339). Eine solche "phasengleiche Bilanzierung" kann aber nur ausnahmsweise erfolgen

• wenn an Hand objektiver, nachprüfbarer und nach außen in Erscheinung tretender Kriterien festgestellt werden kann, dass die Gesellschafter endgültig entschlossen sind, eine bestimmte Gewinnausschüttung künftig zu beschließen und

• insoweit, als der (mindestens) ausschüttungsfähige Bilanzgewinn am Bilanzstichtag bekannt ist.

Haben Mutter- und Tochtergesellschaft denselben Bilanzstichtag, ist eine "phasengleiche Bilanzierung" jedenfalls ausgeschlossen, weil eine solche gesicherte Position der Muttergesellschaft auf einen in seiner Höhe bestimmten Gewinn nicht vorliegt (vgl. VwGH 13.09.2006, 2002/13/0129).

1170Bei Ausschüttungen in fremder Währung ist für die Umrechnung der Devisengeldkurs im Zeitpunkt der Ausschüttung maßgebend. Wird ein Beteiligungsertrag bei der Muttergesellschaft bereits in dem der Beschlussfassung vorangegangenen Geschäftsjahr als Forderung erfasst, ist diese Forderung mit dem Devisengeldkurs zum Bilanzstichtag zu bewerten. Im Zeitpunkt des Zuflusses ergibt sich bedingt durch den jeweiligen Devisengeldkurs eine entsprechend höhere oder niedrigere Bewertung. Ein abwertungsbedingter Aufwand ist im Jahr des Zuflusses außerbücherlich gemäß § 12 Abs. 2 KStG 1988 zuzurechnen, ein bewertungsbedingter nachträglicher Ertrag fällt unter die Befreiungsbestimmung des § 10 Abs. 1 KStG 1988.

Beispiel:

Die Muttergesellschaft A sowie die Tochtergesellschaft B haben als Bilanzstichtag jeweils den 31.12. Im Hinblick auf die internationale Verflochtenheit beider Gesellschaften sind Gewinnausschüttungen innerhalb des Konzernkreises in US-Dollar vorzunehmen. Die Ausschüttung der Tochter B für das Jahr 01 beträgt 100.000 US-Dollar und wird von der Mutter A in ihrem Jahresabschluss 01 als Forderung erfasst.

Devisengeldkurs zum Bilanzstichtag: Euro zu US-Dollar = 0,95

Devisengeldkurs im Zeitpunkt des Zuflusses 02 = Variante a) 1; Variante b) 0,9;

In der Bilanz zum 31.12.01 der Muttergesellschaft ist ein Beteiligungsertrag in Höhe von 105.263 Euro zu erfassen. Im Zeitpunkt des Zuflusses im März 02 ergibt sich bei der Muttergesellschaft a) ein abwertungsbedingter Aufwand in Höhe von 5.263 Euro, der gemäß § 12 Abs. 2 KStG 1988 außerbilanziell zuzurechnen ist; b) ein bewertungsbedingter Ertrag in Höhe von 5.848 Euro, der gemäß § 10 Abs. 1 KStG 1988 steuerfrei zu stellen ist.

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at