14.2.2.3 Wirkung

999Fallen die Elemente des Mantelkaufes innerhalb eines Wirtschaftsjahres an, ist der Verlustvortrag ab diesem Wirtschaftsjahr verloren. Verteilen sich die Strukturänderungen gesamthaft über mehr als ein Wirtschaftsjahr, geht der Verlustvortrag ab jenem Wirtschaftsjahr verloren, in dem das erste Tatbestandselement des Mantelkaufes gegeben ist. Erstrecken sich die einzelnen Tatbestandselemente des Mantelkaufes auf einen über ein Kalenderjahr hinausgehenden Zeitraum, kann ein solcher nur dann angenommen werden, wenn die Umstände des Einzelfalles auf ein planmäßiges Vorhaben beim Verwirklichen des ersten Tatbestandselements schließen lassen.

Dies bewirkt, dass die Verluste der Vorjahre ab dem Mantelkaufjahr, nicht aber ein Verlust des Mantelkaufjahres selbst (VwGH 22.12.2005, 2002/15/0079) in den Folgejahren nicht mehr vortragsfähig sind.

Es kommt grundsätzlich nicht darauf an, in welcher zeitlichen Abfolge die Strukturänderungen eintreten. Ausschlaggebend ist vielmehr, dass ein Zusammenhang zwischen den einzelnen Änderungen besteht.

Ein Mantelkauf liegt somit auch dann vor, wenn die "alten" Gesellschafter vor der Anteilsübertragung in Willensübereinstimmung mit den "neuen" Gesellschaftern die wirtschaftlichen Strukturen verändern und erst anschließend eine Änderung der Gesellschafterstrukturen vorgenommen wird. Kein Mantelkauf wäre hingegen gegeben, wenn zuerst die "alten" Gesellschafter - mit dem Ziel der besseren Verwertbarkeit der Körperschaft - eine Veränderung der wirtschaftlichen Strukturen vornehmen und sich erst dann auf die Suche nach Käufern ihrer Gesellschaftsanteile begeben (VwGH 26.7.2005, 2001/14/0135).

1000Der Mantelkauftatbestand wird durch § 4 Z 2 UmgrStG (siehe UmgrStR 2002 Rz 241 ff) dahingehend erweitert, dass die Gesamtbetrachtung aller Strukturelemente auch durch Verschmelzungen, Umwandlungen, Einbringungen und Spaltungen nicht beeinträchtigt werden kann, dh. auf die Zeit vor und nach der Umgründung zu beziehen ist.

Sollte der Manteltatbestand bereits vor der Umgründung verwirklicht sein, stellt sich im Umgründungszeitpunkt die Frage des Verlustvortragsüberganges mangels eines vortragsfähigen Verlustes der übertragenden Körperschaft nicht mehr.

1001Unterhält eine Körperschaft eine Mehrheit von Betrieben, müssen die Änderungen immer an der Gesamtheit der Betriebe bzw. des Betriebsvermögens gemessen werden. Eine fraktionierte Betrachtung scheidet aus, weil die Identität der Körperschaft nur ganzheitlich beurteilt werden kann. Es ist daher nicht zulässig, hinsichtlich eines Betriebes einer Körperschaft einen Mantelkauf für sich alleine anzunehmen, weil die wirtschaftliche Struktur nur dieses Betriebes, nicht aber auch bei anderen Betrieben geändert wurde.

Sollte die Strukturänderung nicht sämtliche Betriebe einer Körperschaft betreffen, ist zu prüfen, ob das wirtschaftliche Gewicht jener Betriebe, die eine Strukturänderung erfahren haben, so stark ist, dass das Tatbestandsmerkmal einer wesentlichen Änderung der wirtschaftlichen Struktur erfüllt ist.

14.2.2.4 Ausnahmen

14.2.2.4.1 Mantelkauf zu Sanierungszwecken

1002Das höchstpersönliche Verlustvortragsrecht geht nicht verloren, wenn:

• die Strukturänderungen gemäß § 8 Abs. 4 Z 2 lit. c KStG 1988 zum Zweck der Sanierung der Körperschaft mit dem Ziel der Erhaltung eines wesentlichen Teils betrieblicher Arbeitsplätze erfolgen. Dabei sind Maßnahmen erforderlich, die zu einem Sanierungsgewinn iSd § 23a KStG 1988 führen beziehungsweise führen würden. Das Ziel der Erhaltung eines wesentlichen Teiles der betrieblichen Arbeitsplätze setzt einen vor den Strukturänderungen existierenden Betrieb mit Arbeitsplätzen voraus. Eine Arbeitsplatzerhaltung ist nicht gegeben, wenn die Arbeitnehmer nur kurzfristig weiterbeschäftigt werden. Es kommt allerdings nicht auf die Übernahme der konkreten Arbeitnehmer an; vielmehr ist eine ortsbezogene, regionalpolitische Förderung bezweckt. Ein wesentlicher Anteil der Arbeitnehmerschaft ist bei mindestens 25% gegeben.

• die Strukturänderungen gemäß § 4 Z 2 UmgrStG dem im Vorpunkt genannten Ziel der Arbeitsplatzerhaltung dienen. Um eine wirtschaftlich nicht vertretbare Besteuerung der stillen Reserven zu verhindern, kann ein Veräußerungsgewinn im Mantelkaufjahr mit ansonsten nicht mehr steuerwirksamen Vorjahresverlusten saldiert werden. Ein allfälliger laufender Gewinn im Mantelkaufjahr ist körperschaftsteuerpflichtig.

14.2.2.4.2 Mantelkauf in Verbindung mit Rationalisierung und Synergieeffekten bei der übernehmenden Körperschaft

1003Das Verlustvortragsrecht geht nicht verloren, wenn die erheblichen Strukturänderungen gemäß § 4 Z 2 UmgrStG (siehe UmgrStR 2002 Rz 241 ff) zum Zweck der Verbesserung oder Rationalisierung der betrieblichen Struktur im Unternehmenskonzept der übernehmenden Körperschaft erfolgen. Dies ist der Abgabenbehörde nachzuweisen oder glaubhaft zu machen. Rationalisierungsmaßnahmen dienen vorwiegend der Verbesserung der Ergebnissituation durch Kosteneinsparung und zur Optimierung von Unternehmensabläufen. Dabei ist jedoch nicht nur auf die betriebliche Organisation, sondern auf die Unternehmenstätigkeit (immer der übernehmenden Körperschaft) abzustellen.

Unter Erzielung von Synergieeffekten werden Wertsteigerungen auf Grund der Vereinigung und Integration von Unternehmen verstanden (Verbundeffekte). Sie treten üblicherweise nicht automatisch auf Grund der Unternehmensakquisition ein, sondern sind durch erhebliche organisatorische Maßnahmen zu verwirklichen.

Synergieeffekte haben unterschiedliche Ursachen:

Eine entsprechende Vergrößerung des Abnehmerkreises erspart langwieriges und teures Eindringen in neue Märkte, die Übernahme eingeführter Produkte erspart Entwicklung und Werbemaßnahmen. Größenvorteile wirken sich im Beschaffungsbereich als gesteigerte Nachfragemacht aus. Gewisse Unternehmensfunktionen (Forschung und Entwicklung, Kundendienst, Einkaufsabteilung) können zusammengelegt werden.

Bei der Vereinigung kapitalstarker Unternehmen mit aufstrebenden kapitalnachfragenden Unternehmen können wechselseitige Finanzierungen Liquiditätskompensationen ergeben. Die Größe des Unternehmensverbundes ermöglicht manchmal erst den Zugang zum Kapitalmarkt, die Streuung des Unternehmensrisikos durch Diversifikation verhilft zur Senkung des Anleger- und Kreditrisikos.

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at