11.2.3 Nutzungseinlagen

501Daxkobler, Dividenden im Konzern (2016)BFG 5.1.2016 - RV/7101428/2015Stefaner in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 13 § 8Furherr in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 13 § 18Jakom/Marschner EStG, 2024, § 4Jakom/Marschner EStG, 2023, § 4Mayr/Hayden in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG Aufl. 21 (2021) § 15Bergmann/Stadlbauer in Bergmann/Bieber, KStG Aufl. 2 (2011) § 8Mayr/Hayden in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG Aufl. 21 (2020) § 15Mayr/Hayden in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG Aufl. 20 (2018) § 15Mayr/Hayden in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG Aufl. 19 (2017) § 15Mayr/Hayden in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG Aufl. 23 (2022) § 15Mayr/Hayden in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG Aufl. 22 (2022) § 15Jakom/Marschner EStG, 2021, § 4Jakom/Marschner EStG, 2018, § 4Jakom/Marschner EStG, 2019, § 4Jakom/Marschner/Lenneis EStG, 2014, § 4Jakom/Marschner EStG, 2020, § 4Jakom/Marschner EStG, 2017, § 4Stefaner in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 12 § 8Jakom/Marschner EStG, 2015, § 4Jakom/Marschner EStG, 2016, § 4Furherr in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 12 § 18Furherr in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 11 § 18Stefaner in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 11 § 8Stefaner in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 10 § 8Furherr in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 10 § 18Stefaner in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 9 § 8Furherr in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 9 § 18Rosenberger in Aigner/Kofler/Tumpel, DBA Aufl. 2 Art 9Ressler/Rohm in WU-KStG Aufl. 3 (2022) § 8Ressler/Stürzlinger in WU-KStG Aufl. 2 (2016) § 8Stefaner in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 8 § 8Furherr in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 8 § 18Furherr in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 7 § 18Stefaner in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 7 § 8Furherr in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 6 § 18Stefaner in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 6 § 8Furherr in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 5 § 18Stefaner in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 5 § 8Furherr in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 4 § 18Stefaner in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 4 § 8Furherr in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 3 § 18Stefaner in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 3 § 8Furherr in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 2 § 18Stefaner in Kofler (Hrsg), UmgrStG Aufl. 2 § 8Nowotny in Quantschnigg/Achatz/Haidenthaler/Trenkwalder/Tumpel (Hrsg), Gruppenbesteuerung (2005) § 2005Marschner/Renner, Ausgaben eines Gesellschafter-Geschäftsführers bzw. AG‑Vorstands zugunsten der Körperschaft, BFG journal 5/2014 S. 170Rosenberger in Aigner/Kofler/Tumpel, DBA Art 9Bearbeiter in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG § 15Marschner, Zurechnung von Einkünften aus Geschäftsführungstätigkeit, BFG journal 11/2014 S. 400Marschner, A.I. Eingefordertes Nennkapital (Grund-, Stammkapital)Teil IIStanek/Urtz, Anhang § 61 Besteuerung der Gesellschaft und des GesellschaftersMarschner, Optimierung der Familienstiftung, 4. Aufl. (2019)Raab/Renner, 4.1.2. Ingo NeubauerRaab/Renner, 4.1.1. FAM-GmbHRenner/Aigner, Praxisbeispiele zur Einkommensteuer (2017)Moser, (Dokumentations-)Anforderungen an einen Cash-Pooling-Vertrag, TPI 1/2019 S. 18Mittendorfer/Mittermair, Handbuch Unternehmensfinanzierung (2017)Bernegger/Rosar in Rosar/Rosenberger (Hrsg), Handbuch Verrechnungspreise, 3. Aufl. (2022)Rosenberger in Rosar/Rosenberger (Hrsg), Handbuch Verrechnungspreise, 3. Aufl. (2022)Rosar/Rosenberger (Hrsg), Handbuch Verrechnungspreise, 3. Aufl. (2022)Rosenberger in Rosar/Rosenberger (Hrsg), Handbuch Verrechnungspreise, 3. Aufl. (2022)Raab/Renner, Zufluss von Geschäftsführerbezügen ohne faktischen Mittelzufluss, BFG journal 11/2013 S. 391Kollruss, Verrechnungspreiskorrekturen und Fremdvergleichsgrundsatz innerhalb der Hinzurechnungsbesteuerung, TPI 1/2022 S. 19Mayr/Blasina/Schwarzinger/Schlager/Titz, SWK-Spezial Körperschaftsteuer 2014/15 (2014)Mayr/Herzog/Blasina/Schwarzinger/Schlager, Körperschaftsteuer 2010 (2010)Macho/Steiner/Spensberger, Case Studies - Verrechnungspreise kompakt, 2. Aufl. (2014)Hübner-Schwarzinger/Kanduth-Kristen, Rechtsformgestaltung für Klein- und Mittelbetriebe, 2. Aufl. (2016)Stanek/Urtz, Anhang § 61 Besteuerung der Gesellschaft und des GesellschaftersLachmayer/Wild in Mayr/Schlager/Zöchling, Handbuch Einlagenrückzahlung (2016)Raab/Renner in Bergmann/Wurm (Hrsg), Praxisbeispiele zur Körperschaftsteuer, 2. Aufl. (2021)Raab/Renner, Praxisbeispiele zur Körperschaftsteuer (2019)Raab/Renner, 3.2.4. NutzungseinlageRaab/Renner, 3.2.2. Verdeckte EinlageNekrasov in Denk/Pelinka (Hrsg), Handbuch Mietrecht (2022)Prodinger, SWK-Spezial: Immobilienvermietung zwischen Gesellschaft und Gesellschafter, 3. Aufl. (2023)Prodinger, SWK-Spezial Immobilienvermietung zwischen Gesellschaft und Gesellschafter, 2. Aufl. (2017)Prodinger, Immobilienvermietung zwischen Gesellschaft und Gesellschafter (2013)Hirschler/Sulz, Steuerbilanzen und Umgründungsbilanzen, SWK 23-24/2020 S. 1170Marschner/Renner, Ende der Zwischenschaltungsmöglichkeit von Kapitalgesellschaften, SWK 6/2016 S. 349Dolezel/Stauber in Hirschler/Kanduth-Kristen/Zinnöcker/Stückler (Hrsg), SWK-Spezial: Ertragsteuern 2023 (2023)Kirchmayr in Brandl/Karollus/Kirchmayr/Leitner (Hrsg), Handbuch Verdeckte Gewinnausschüttung, 3. Aufl. (2021)Leitner/Brandl/Lehner in Brandl/Karollus/Kirchmayr/Leitner (Hrsg), Handbuch Verdeckte Gewinnausschüttung, 3. Aufl. (2021)Leitner in Leitner (Hrsg.), Handbuch verdeckte Gewinnausschüttung, 2. Aufl. (2014)Kirchmayr-Schliesselberger in Leitner (Hrsg.), Handbuch verdeckte Gewinnausschüttung, 2. Aufl. (2014)Trenkwalder/Nadlinger/Müller/Schneiderbauer/Tschurtschenthaler, Handbuch Unternehmensnachfolge (2016)Leyrer, Steuerliche Behandlung von Fruchtgenussvereinbarungen (2019)Jakom/Ebner/Marschner EStG, 2022, § 4Unter Nutzungseinlage wird die Überlassung von Geld oder Gegenständen an die Körperschaft zum Gebrauch oder die Erbringung von Dienstleistungen durch den Anteilsinhaber ohne Entgelt oder gegen ein unangemessen niedriges Entgelt verstanden. Dem Nutzungsvorteil kommt nicht die Eigenschaft eines einlagefähigen Wirtschaftsgutes zu. Somit stellt dieser bei der Körperschaft keine Einlage dar und führt daher auch beim Anteilsinhaber nicht zu einer Erhöhung des Beteiligungsansatzes (siehe EStR 2000 Rz 2605).

Einlagen, die in Form von unentgeltlichen oder verbilligten Nutzungen geleistet werden, sind auf der Ebene der Körperschaft weder bilanziell als Aktivum anzusetzen noch als (fiktive) Betriebsausgaben in Höhe der ersparten Aufwendungen zu berücksichtigen (ebenso liegen beim Einlegenden auch keine fiktiven Betriebseinnahmen vor).

Der VwGH hat in mehreren Erkenntnissen seine ablehnende Haltung zur steuerlichen Erfassung von Nutzungseinlagen durchblicken lassen (vgl. insbesondere VwGH 6.7.2011, 2008/13/0234). Es ging in diesen Verfahren um die steuerliche Beurteilung von unentgeltlich erbrachten Geschäftsführungstätigkeiten eines Gesellschafters oder um Vergütungen für die Zurverfügungstellung von Kapital bzw. Liegenschaften durch den Anteilsinhaber an die Körperschaft. In allen Fällen hat der VwGH einen Ansatz von fiktiven Vergütungen mit der Begründung ausgeschlossen, dass keine fremdübliche Vereinbarung vorliege und demzufolge auch keine Entgeltlichkeit anzunehmen sei.

502Gewährt der Anteilsinhaber der Körperschaft ein langfristiges unverzinsliches Darlehen und wird das unverzinsliche Darlehen auf Ebene des Anteilsinhabers aufgrund der Unverzinslichkeit aufwandswirksam wertberichtigt, stellt diese Wertberichtigung keine Betriebsausgabe, sondern eine Einlage gemäß § 8 Abs. 1 KStG 1988 dar. Es ist nämlich davon auszugehen, dass ein Fremder der Körperschaft im Zeitpunkt der Darlehensgewährung nur einen um die Höhe der Wertberichtigung verminderten Betrag ausgezahlt hätte, um den vereinbarten Rückzahlungsbetrag zurückzuerhalten. Dementsprechend erhöht die Wertberichtigung auf Ebene des Anteilsinhabers gemäß § 6 Z 14 lit. b EStG 1988 die Anschaffungskosten seiner Beteiligung an der Körperschaft (siehe Rz 497), bei der Körperschaft wird die Einlage steuerlich nicht erfasst (siehe Rz 498) und erhöht das Evidenzkonto gemäß § 4 Abs. 12 EStG 1988.

Wird das unverzinsliche Darlehen laufend rückgezahlt, ist der Rückzahlungsbetrag in einen Zins- und in einen Tilgungsteil aufzuteilen. Der Zinsteil stellt eine Einlagenrückzahlung dar, der Tilgungsteil reduziert die Forderung auf Ebene des Anteilsinhabers bzw. die Verbindlichkeit auf Ebene der Körperschaft.

Wird das unverzinsliche Darlehen endfällig rückgezahlt, stellt der Rückzahlungsbetrag in Höhe der Wertberichtigung eine Einlagenrückzahlung dar.

Beispiel:

Die Muttergesellschaft gewährt ihrer Tochtergesellschaft ein unverzinsliches Darlehen in Höhe von 70 Mio. Euro, die Tilgung erfolgt endfällig nach zehn Jahren. Die Muttergesellschaft nimmt - einer fremdüblichen Verzinsung entsprechend - in ihrem unternehmensrechtlichen Jahresabschluss eine Wertberichtigung der Darlehensforderung im Ausmaß von 30 Mio. Euro vor. Im zehnten Jahr erfolgt die Rückzahlung der 70 Mio. Euro.

Im Jahr der Darlehensgewährung hat die Muttergesellschaft die Anschaffungskosten an der Tochtergesellschaft um 30 Mio. Euro zu erhöhen, bei der Tochter erhöht sich das Evidenzkonto gemäß § 4 Abs. 12 EStG 1988 um diesen Betrag. Im Jahr der Darlehensrückzahlung liegt eine Einlagenrückzahlung in Höhe von 30 Mio. Euro vor.

503Im Gegensatz zu Nutzungsüberlassungen im Inland ist bei Auslandssachverhalten jedenfalls eine Versteuerung im Inland sicherzustellen. Bei grenzüberschreitenden Nutzungsüberlassungen (zB im konzerninternen Dienstleistungsverkehr) ist als innerstaatliche Rechtsgrundlage für die Umsetzung einer OECD-konformen Verrechnungspreiskorrektur § 6 Z 6 EStG 1988 heranziehbar. Bei der gesetzlichen Anordnung, dass eine Bewertung mit dem Fremdpreis zu erfolgen hat, bezieht § 6 Z 6 EStG 1988 ausdrücklich auch Fremdpreise für "sonstige Leistungen" mit ein. Die "sonstige Leistung" einer Darlehensgewährung ist demnach gemäß § 6 Z 6 EStG 1988 in OECD-konformer Interpretation durch Ansatz von fremdüblichen Zinsen zu bewerten.

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at