15.1.3.1 Gewinnermittlungsarten

15.1.3.1.1 Bilanzierung

5018Beträgt der Umsatz eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes (nicht Teilbetriebes) in zwei aufeinander folgenden Kalenderjahren mehr als 700.000 Euro (für vor dem Jahr 2018 ausgeführte Umsätze beträgt die Umsatzgrenze 550.000 Euro; § 323 Abs. 68 BAO), ist der Gewinn verpflichtend ( § 125 BAO) durch Betriebsvermögensvergleich gemäß § 4 Abs. 1 EStG 1988 zu ermitteln; Umsätze iSd § 125 BAO sind nur solche Umsätze, für die die Steuerschuld gemäß § 19 Abs. 2 UStG 1994 entstanden ist. Dies bedeutet, dass für den Eintritt in die Buchführungspflicht die vereinnahmten Entgelte (Istbesteuerung) und für den Wegfall der Buchführungspflicht die vereinbarten Entgelte (Sollbesteuerung) heranzuziehen sind.

Zum rückwirkenden unterjährigen Entfall der Buchführungspflicht und zur freiwilligen Buchführung siehe Rz 660.

Bei einem abweichenden Wirtschaftsjahr tritt der Wegfall der Buchführungspflicht ( § 125 Abs. 3 BAO iVm § 323 Abs. 68 BAO) für das Wirtschaftsjahr ein, das in dem Jahr beginnt, mit dessen 1.1. keine Buchführungspflicht mehr besteht. Im verbleibenden Rumpfwirtschaftsjahr kann bereits eine Einnahmen-Ausgaben-Rechnung erfolgen. Ein unterjähriger Wechsel von der Bilanzierung zur Pauschalierung im Rumpfwirtschaftsjahr kommt jedoch nicht in Betracht. Nach § 1 Abs. 1a LuF-PauschVO 2015 kann die Pauschalierung mit Beginn eines Kalenderjahres begonnen werden, wenn in den beiden vorhergehenden Kalenderjahren die Umsätze nicht 600.000 Euro überstiegen haben. Damit wird der Beginn der Anwendung der Pauschalierung auf den Beginn eines Kalenderjahres bezogen. Die Pauschalierung kann erstmalig im Kalenderjahr nach Wegfall der Buchführungspflicht angewendet werden.

Beispiel:

Ein Land- und Forstwirt bilanziert zum 30.6. Er hat jährlich Umsätze von etwa 650.000 €. Die Buchführungspflicht entfällt ab dem abweichenden Wirtschaftsjahr 1.7.2020 - 30.6.2021. Ab dem 1.7.2020 kann in einem Rumpfwirtschaftsjahr auch eine Einnahmen-Ausgaben-Rechnung erfolgen. § 2 Abs. 6 und 7 EStG 1988 ist nicht anzuwenden, wenn sich aus der freien Wahl der Gewinnermittlung die Umstellung des Abschlussstichtages bzw. ein Rumpfwirtschaftsjahr notwendigerweise ergibt.

Eine Buchführungspflicht nach § 124 BAO kommt für den Land- und Forstwirt nicht in Frage. § 189 Abs. 4 UGB bestimmt nämlich, dass Land- und Forstwirte von der Anwendung des Dritten Buches des UGB (Rechnungslegung) ausgenommen sind, auch wenn ihre Tätigkeit im Rahmen einer eingetragenen Personengesellschaft ausgeübt wird, es sei denn, es handelt sich um eine Personengesellschaft im Sinne des § 189 Abs. 1 Z 2 UGB.

5019Überschreitet die körperschaftlich organisierte Agrargemeinschaft in einem Betrieb gewerblicher Art (nicht im körperschaftsteuerfreien Bereich des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes) die Grenzen der BAO oder nach UGB, wird sie insoweit buchführungspflichtig (Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG 1988). Führt die Agrargemeinschaft freiwillig Bücher im Sinne einer doppelten Buchführung, wird sie auf Grund des Betriebes einer Land- und Forstwirtschaft gemäß § 7 Abs. 5 KStG 1988 ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr und damit im Bereich der unbeschränkten Steuerpflicht bei betrieblichen Einkünften (also aus Gewerbebetrieb) die Möglichkeit des Verlustvortrages haben. Bei einer Agrargemeinschaft, deren Vermögen im Miteigentum der Anteilsinhaber steht (Gesellschaft bürgerlichen Rechts), hat die Gewinnermittlung des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes ebenfalls nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 zu erfolgen, wenn (in diesem Betrieb) die Grenzen des § 125 BAO überschritten werden. Die im Bereich der Vermietung und Verpachtung erzielten Umsätze zählen dabei nicht.

5020Zur Buchführung verpflichtete oder freiwillig buchführende Land- und Forstwirte dürfen gemäß § 2 Abs. 5 EStG 1988 ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr haben.

5021Zu den verkehrsfähigen, gesondert zu bewertenden Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens zählen, entgegen ihrer Beurteilung nach dem ABGB als Zubehör des Grund und Bodens, Bodenschätze, Feldinventar und stehende Ernte, stehendes Holz, Viehbestände, Wild, Fische, Jagd- und Fischereirecht.

5022Gemäß § 6 Z 2 lit. b EStG 1988 können Wirtschaftsgüter mit biologischem Wachstum auch mit dem höheren Teilwert bewertet werden (Feldinventar und stehende Ernte, stehendes Holz, Vieh, Wild und Fische); Wiederaufforstungs- und Pflegekosten sind beim stehenden Holz im höheren Teilwert enthalten; siehe auch Rz 2301 ff.

5023Wiederaufforstungskosten und die Kosten der Pflege des stehenden Holzes sind für den Fall, dass für das stehende Holz nicht die höheren Teilwerte angesetzt werden, sofort als Betriebsausgaben abzuziehen (§ 4 Abs. 8 EStG 1988), obwohl sie dem Grunde nach Herstellungskosten sind.

5024Erstaufforstungskosten sind grundsätzlich zu aktivieren, es sei denn, sie führen in einem bereits bestehenden Forstbetrieb zu keiner erheblichen Vermehrung des Waldbestandes (anzunehmen bis zu einer jährlichen Vergrößerung der Forstfläche um 10%); siehe auch Rz 1407 ff.

15.1.3.1.2 Einnahmen-Ausgaben-Rechnung, Teilpauschalierung

5025Rechtslage bis 2014

Beträgt der Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes mehr als 100.000 Euro, ist nach der LuF-PauschVO 2011 der Gewinn mittels Einnahmen-Ausgaben-Rechnung unter Berücksichtigung eines Betriebsausgabenpauschales zu ermitteln (Teilpauschalierung). Siehe dazu auch Rz 4166 ff.

Rechtslage 2015 bis 2019

Beträgt der Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes mehr als 75.000 Euro oder übersteigt die selbst bewirtschaftete reduzierte landwirtschaftliche Nutzfläche 60 ha oder übersteigt die Zahl der tatsächlich erzeugten oder gehaltenen Vieheinheiten 120, ist nach der LuF-PauschVO 2015 der Gewinn mittels Einnahmen-Ausgaben-Rechnung unter Berücksichtigung eines Betriebsausgabenpauschales zu ermitteln (Teilpauschalierung). Siehe dazu auch Rz 4166 ff.

Rechtslage ab 2020

Beträgt der Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes mehr als 75.000 Euro, ist nach der LuF-PauschVO 2015 der Gewinn mittels Einnahmen-Ausgaben-Rechnung unter Berücksichtigung eines Betriebsausgabenpauschales zu ermitteln (Teilpauschalierung). Siehe dazu auch Rz 4166 ff.

5026Dabei sind die Betriebsausgaben

• im forstwirtschaftlichen Betrieb (gleichgültig, ob der Einheitswert Forst mehr als 15.000 Euro beträgt oder darunter liegt) nach § 3 Abs. 2 und 3 der VO zu ermitteln (20%, 30%, 50%, 60% oder 70% der Einnahmen aus Holzverkäufen, je nachdem, ob Holzverkäufe am Stock oder Selbstschlägerungen und je nach der durchschnittlichen Minderungszahl oder Bringungslage; bei Kalamitätsnutzungen jeweils um 20 Prozentpunkte erhöht),

• im weinbaulichen Betrieb (unabhängig davon, ob die weinbaulich genutzte Grundfläche 60 Ar übersteigt oder nicht) mit 70% der Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer), mindestens aber mit 5.000 Euro je Hektar,

• im gärtnerischen Betrieb mit 70% der Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer) zuzüglich Ausgaben für Löhne (einschließlich Lohnnebenkosten),

• im obstbaulichen Betrieb mit 70% der Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer) bzw. bei der Ermittlung des Gewinnes aus Obstbau im Rahmen von Intensivobstanlagen zur Produktion von Tafelobst zusätzlich auch die Ausgaben für Löhne (einschließlich Lohnnebenkosten; siehe auch Rz 4170) und

• im Veredelungsbetrieb (Haltung von Schweinen, Rindern, Schafen, Ziegen und Geflügel) mit 80% der Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer) anzusetzen.

Die Betriebsausgaben aus Landwirtschaft, Be- und/oder Verarbeitung und aus dem Buschenschank im Rahmen des Obstbaues sind mit 70% der Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer) anzusetzen.

5027Dem nicht buchführungspflichtigen Land- und Forstwirt bleibt es unbenommen, den Gewinn für den gesamten Betrieb gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 zu ermitteln. Eine Mischung zwischen Pauschalierung (Voll- oder Teilpauschalierung) und vollständiger Einnahmen-Ausgaben-Rechnung hinsichtlich der einzelnen land- und forstwirtschaftlichen Betriebszweige ist allerdings nicht zulässig. Ausgenommen davon ist die Ermittlung von Gewinnen aus Grundstücksveräußerungen. Diese sind immer gesondert nach den Regeln der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 zu ermitteln (siehe dazu Rz 4157a).

Geht ein voll- oder teilpauschalierter Land- und Forstwirt freiwillig zur vollständigen Einnahmen-Ausgaben-Rechnung oder Bilanzierung über, ist eine erneute Anwendung der Pauschalierung frühestens nach Ablauf von fünf Wirtschaftsjahren (Sperrfrist) zulässig (siehe Rz 4250).

5028Werden Aufwendungen für Wirtschaftsgüter getätigt, sind auch bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 die Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen und ist ggf. eine Abschreibung (Absetzung für Abnutzung) vorzunehmen.

Geht ein einkommensteuerlich und umsatzsteuerlich (§ 22 UStG 1994) pauschalierter Landwirt zur Einnahmen-Ausgaben-Rechnung oder Buchführung über, ist das Anlagevermögen mit dem Nettobetrag zu aktivieren, weil der Vorsteuerabzug durch § 22 UStG 1994 nicht ausgeschlossen, sondern mit umfasst ist.

5028aEinnahmen-Ausgaben-Rechner und nicht buchführungspflichtige Land- und Forstwirte, die umsatzsteuerlich von der Durchschnittssatzbesteuerung gemäß § 22 UStG 1994 Gebrauch machen, müssen sowohl die Betriebseinnahmen als auch die Betriebsausgaben brutto (inkl. Umsatzsteuer) erfassen. Dies gilt auch für das Umlaufvermögen.

Das Anlagevermögen ist mit dem Nettobetrag zu aktivieren (siehe Rz 5028), wobei die an den Lieferanten entrichtete Umsatzsteuer im Zeitpunkt der Anschaffung (bei Bilanzierern) bzw. Bezahlung (bei Einnahmen-Ausgaben-Rechnern) als Betriebsausgabe zu erfassen ist.

15.1.3.1.3 Pauschalierung

5029Zur Teilpauschalierung, die als Einnahmen-Ausgaben-Rechnung fingiert ist, wobei die Betriebsausgaben in einem Prozentsatz des Umsatzes pauschaliert sind (Ausgabenpauschalierung), sowie zur Vollpauschalierung siehe Rz 4140 ff.

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at