Art. 6 Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen (Art. 6 MA)

Inhaltsübersicht

• I. Übereinstimmung mit dem MA

  • 1. Wortlautidentität

• II. Absatz 2

  • 1. Anknüpfung an das innerstaatliche Recht des Belegenheitsstaats

  • 2. Österreich als Belegenheitsstaat

    • a) Rechte grundsätzlich beweglich

    • b) Unbewegliche Rechte

Protokoll: (1) Zu den Artikeln 2 bis 19:

abgedruckt zu Art. 2

Bearbeiter: Univ.-Prof. Dr. Josef Schuch/Dr. Katharina Fürnsinn

I. Übereinstimmung mit dem MA

1. Wortlautidentität

1 Art. 6 entspricht wortwörtlich Art. 6 MA. Daher ist davon auszugehen, dass die Vertragsparteien auch den Inhalt des Art. 6 MA in das Abk. übernommen haben. Die zu Art. 6 MA vertretenen Auffassungen haben daher auch für die Auslegung des Art. 6 Bedeutung (vgl. näher MA Art. 6 Rz. 1 ff.).

2 Zinserträge als Nebenerträge zu Immobilieneinkünften? Das öBMF betont, dass eine Änderung der Zuteilung der Besteuerungsrechte für Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen im Vergleich zum Vorgängerabk. nicht beabsichtigt war und das österr.-dt. Verständigungsergebnis vom 1.6.94 bzgl. der Nebenerträge von Immobilieninvestitionen daher auch im Geltungsbereich des neuen Abk. unverändert Gültigkeit haben soll (vgl. 7. 02, EAS 2083, SWI 2002, 406; öBMF v. 23.4.03, EAS 2281). Demnach sollen Zinserträge, die in einem ursächl. Zusammenhang mit der Nutzung des unbewegl. Vermögens stehen, nach der Zuteilungsregel für unbewegl. Vermögen der Besteuerung im Belegenheitsstaat des Grundstücks unterliegen (vgl. 10.7.00, EAS 1686, SWI 2000, 389 f., Zinserträge aus Deckungswerten für eine Abfertigungsrückstellung einer grundstücksverwaltenden KG werden daher nach der Zuteilungsregel für unbewegl. Vermögen behandelt). Insoweit ergibt sich kein inhaltl. Unterschied zu Art. 6 MA, da diese Zinserträge im Ergebnis auch nach dem MA unter Art. 6 fallen (vgl. MA Art. 6 Rz. 22a zu Zinserträgen aus Bilanzierungsvorschriften). Allerdings soll auch bei Zinserträgen aus einem Fremdwährungskonto das Besteuerungsrecht beim Belegenheitsstaat der Immobilien, wenn das Konto benötigt wird, um daraus laufend Instandhaltungs- und Instandsetzungsarbeiten am Liegenschaftsbesitz zu finanzieren (vgl. 4.8.03, EAS 2333). Unklar ist die Auslegung im Hinblick auf Immobilieninvestmentfonds (vgl. Art. 10 Rz. 24).

II. Absatz 2

1. Anknüpfung an das innerstaatliche Recht des Belegenheitsstaats

3 Anknüpfung an Zivilrecht. Art. 6 knüpft - wie auch Art. 6 MA - mehrfach an das Zivilrecht eines der beiden Vertragsstaaten an. Nach Art. 6 Abs. 2 hat näml. der Ausdruck „unbewegliches Vermögen“ die Bedeutung, die ihm nach dem Recht des Vertragsstaats zukommt, in dem das Vermögen liegt. Dazu ist aus österr. Sicht kurz wie folgt auszuführen (für Dtl. vgl. MA Art. 6 Rz. 60 ff.).

2. Österreich als Belegenheitsstaat

a) Rechte grundsätzlich beweglich

4 Rechte gelten nach den Zivilrechtsordnungen beider Vertragsstaaten grds. als beweglich. Dies gilt auch, wenn sie verbüchert sind. Daher sind bspw. Wiederverkaufsrechte oder Vorkaufsrechte keine grundstücksgleichen Rechte (vgl. Koziol/Welser S. 214) und fallen infolgedessen nicht unter den Anwendungsbereich des Art. 6. Somit fallen alle Rechte, die nicht als grundstücksgleich qualifiziert werden, nicht unter Art. 6.

b) Unbewegliche Rechte

5 Unbeweglich sind Rechte gem. § 298 ABGB dann, wenn sie mit dem Besitz einer unbewegl. Sache verbunden sind. Derartige Rechte sind als grundstücksgleiche Rechte zu qualifizieren und fallen daher unter Art. 6. Mit dem Besitz einer unbewegl. Sache verbunden sind nur Rechte, die dem Besitzer (Eigentümer) einer Liegenschaft als solchem zustehen (Spielbüchler § 298 ABGB Rz. 3). Darunter fallen Grunddienstbarkeiten und Grundreallasten - diese sind mit dem Besitz der herrschenden Liegenschaft verbunden. Nicht darunter fallen persönliche Dienstbarkeiten und Hypotheken. Auf die Verbücherung des Rechts kommt es nicht an. Die Verbücherung eines Rechts macht dieses Recht nämlich noch nicht zur unbewegl. Sache (vgl. § 299 ABGB). Im Falle der Hypothek bleibt nämlich die besicherte Forderung ebenso bewegl. wie das Pfandrecht selbst (Spielbüchler § 299 ABGB Rz. 2). Auch sog. radizierte Gewerbe, das Jagdrecht (vgl. Rz. 10) oder das Recht auf Wohnungseigentum (§ 1 öWEG) sind unbewegl. Rechte. Kraft ausdrückl. gesetzl. Anordnung gelten das (Erb-)Baurecht auf fremdem Grund (§ 1012 BGB und § 1 dErbbauG; § 6 öBauRG) und die Bergwerksberechtigungen (§ 49 öBergG) als unbeweglich.

6 aa) (Grund-)Dienstbarkeiten (Realservituten, Prädialservituten; vgl. MA Art. 6 Rz. 73) sind beschr. dingl. Nutzungsrechte an fremden Sachen, wobei der Eigentümer des dienenden Grundstücks zur Duldung oder Unterlassung ggü. dem Eigentümer des herrschenden Grundstücks (dem Servitutsberechtigten) verpflichtet ist (vgl. §§ 474 ff. ABGB und §§ 1018 ff. BGB). Dem Servitutsberechtigten steht umgekehrt das Recht zu, fremde Sachen in bestimmter Weise zu nutzen. Hierher gehören bspw. Wasserleitungsrechte, die zum Anlegen von Rohrleitungen auf fremdem Grund berechtigen sowie das Recht, Wasser aus einer auf fremden Grund gelegenen Quelle zu beziehen, Weidedienstbarkeiten und Forstnutzungsrechte (Holzschlägerungsrecht), Jagd- und Fischereirechte (vgl. auch Rz. 10), das Recht, Seilbahnen über fremde Grundstücke zu führen (vgl. Koziol/Welser S. 378 f. mwN). Die zivilrechtl. Regelungen beider Vertragsstaaten, an die hier angeknüpft wird, decken sich inhaltlich. Grunddienstbarkeiten stellen unbewegl. Vermögen iSd. Art. 6 dar, allfällige Einkünfte des Servitutsberechtigten aus der Grunddienstbarkeit fallen daher auch unter Art. 6. Bestellt der Eigentümer des dienenden Grundstücks eine Servitut entgeltl., so stellen seine Einkünfte solche aus der Überlassung unbewegl. Vermögens iSd. Art. 6 dar.

7 bb) Reallasten (vgl. MA Art. 6 Rz. 74), die mit dem Besitz des herrschenden Grundstücks verbunden sind (Grundreallasten), sind unbewegl. Rechte und daher auch unbewegl. Vermögen iSd. Art. 6. Eine Reallast ist eine dingl. wirkende Belastung eines Grundstücks mit der Haftung für bestimmte, idR wiederkehrende Leistungen des jeweiligen Grundstückseigentümers. Dabei können die Leistungen, die der Eigentümer aktiv zu erbringen hat, verschiedenster Art sein: Dienstleistungen, Leistungen von Produkten des belasteten Grundstücks oder auch Geldleistungen. In der Praxis bedeutsame Fälle sind die Erbringung von Geldrenten oder die Lieferung von Wasser oder Strom (vgl. Koziol/Welser S. 386 f.). Bezieht der Reallastberechtigte, zB ein ausl. Energieversorgungsunternehmen, Einkünfte aus der Reallast etwa in Form von Stromlieferungen, sind diese Einkünfte daher abkommensrechtl. als Einkünfte aus unbewegl. Vermögen iSd. Art. 6 zu behandeln. Auf die Einkünfte des reallastverpflichteten Grundeigentümers, die er für die entgeltl. Einräumung der Reallast bezieht, ist Art. 6 anzuwenden.

8 cc) (Erb-)Baurecht (vgl. MA Art. 6 Rz. 64). Die Rechtsordnungen beider Vertragsstaaten kennen ein dingl., veräußerl. und vererbl. Recht, auf oder unter der Bodenfläche eines fremden Grundstücks ein Bauwerk zu haben. In Dtl. wird dieses Recht Erbbaurecht genannt (vgl. § 1012 BGB), in Österr. Baurecht (vgl. § 1 öBaurG). Das Baurecht gilt als unbewegl. Sache. Es wird wie ein Grundstück behandelt und kann daher auch mit einem Grundpfandrecht belastet werden. Ein errichtetes Bauwerk (Gebäude) ist Zubehör des Baurechts und somit ebenfalls unbeweglich. Aufgrund Zubehörseigenschaft zum Baurecht kann auch das beiden Rechtsordnungen bekannte Superädifikat unbewegl. werden (vgl. Rz. 11). Dem (Erb-)Bauberechtigten stehen am Bauwerk die Rechte eines Eigentümers und am Grundstück mangels entgegenlautenden Baurechtsvertrags die Rechte eines Nutznießers zu. Das Baurecht wird idR entgeltl. eingeräumt. Das Entgelt stellt beim baurechtsverpflichteten Grundeigentümer Einkünfte aus der Nutzung unbewegl. Vermögens dar und fällt daher unter Art. 6. Häufig besteht das Entgelt für die Baurechtsbestellung in wiederkehrenden Leistungen, dem sog. „Bauzins“. Abkommensrechtlich erzielt der in Österr. Bauberechtigte so wie der in Dtl. Erbbauberechtigte Einkünfte aus unbewegl. Vermögen, wenn er sein (Erb-) Baurecht durch entgeltl. Nutzungsüberlassung (des Gebäudes) verwertet (vgl. MA Art. 6 Rz. 64).

9 dd) Bergwerksberechtigungen, Bergrechte, Mineralgewinnungsrechte, (vgl. MA Art. 6 Rz. 66). Diese Begriffe umschreiben die Berechtigung, von eigenen oder fremden Grundstücken bestimmte Mineralien schürfen zu dürfen. Der Begriff der Bergwerksberechtigung stammt aus dem öBergG (§ 49 öBergG), der Begriff der Mineralgewinnungsrechte wird in § 23 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a dEStG sowie im dt. BergG verwendet. Einkünfte aus diesen grundstücksgleichen Rechten fallen unter Art. 6.

10 ee) Wasserrechte, Jagdrechte, Fischereirechte (vgl. MA Art. 6 Rz. 67). Auch diese Rechte fallen unter den Begriff der grundstücksgleichen Rechte. In Österr. existiert ein bundeseinheitl. WasserrechtsG, Jagd- und Fischerei recht sind Landessache und in den betr. LandesjagdG bzw LandesfischereiG geregelt. Die Einräumung eines grundstücksgleichen Rechts durch den Eigentümer stellt auch in diesem Fall eine Art von Nutzung des unbewegl. Vermögens iSd. Art. 6 dar. Einkünfte des Verpflichteten aus der entgeltl. Bestellung eines derartigen Rechts sind daher unmittelbar von Art. 6 erfasst.

11 ff) Superädifikate (Überbauten) sind gem. § 435 ABGB Bauwerke, die auf fremdem Grund in der Absicht aufgeführt werden, dass sie nicht stets darauf bleiben sollen. Das Fehlen der Absicht, das Bauwerk für immer auf fremdem Grund zu belassen, muss objektiv in Erscheinung treten, und zwar entweder durch die Bauweise des Gebäudes (zB Markthütte) oder dadurch, dass das Gebäude aufgrund eines zeitl. begrenzten Benutzungsrechts errichtet wurde (OGH in JBl 1981, 479; vgl. auch Bydlinski Superädifikate, S 21 ff.). In Belassungsabsicht errichtete Bauwerke werden also unabhängig von der Bauweise unselbständiger Bestandteil des Grundstücks (OGH in JBl 1981, 479). Daraus bezogene Einkünfte fallen daher unter Art. 6. Superädifikate sind gem. § 297 ABGB als bewegl. anzusehen, auch wenn sie in solider Bauweise ausgeführt sind (Angst ÖJZ 1972, 119). Die rechtl. Gleichstellung mit bewegl. Sachen wird nur insofern eingeschränkt, als die Übertragung - nicht jedoch die Begründung - von Rechten an Superädifikaten wie bei unverbücherten Liegenschaften durch Urkundenhinterlegung zu erfolgen hat (vgl. Spielbüchler § 435 Rz. 1). Superädifikate werden nicht Zubehör der Liegenschaft. Superädifikate können allerdings Zubehör eines Baurechts sein und gelten dann wie das Baurecht selbst als unbeweglich (vgl. Rz. 8). In diesem Fall fallen Einkünfte aus Superädifikaten unter Art. 6.