VwGH vom 16.02.2006, 2004/14/0082

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Robl als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Pfau, über die Beschwerde des F S in P, vertreten durch Dr. Johannes Hintermayr, Dr. Franz Haunschmidt, Dr. Georg Minichmayr, Dr. Peter Burgstaller, Mag. Georg Tusek und Mag. Thomas Riedler, Rechtsanwälte in 4020 Linz, Landstraße 12/Arkade, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Linz, vom 21. Juni 2004, RV/0741-L02, betreffend Umsatz- und Einkommensteuer 1993 bis 1998, zu Recht erkannt:

Spruch

Der angefochtene Bescheid wird, soweit er Umsatzsteuer betrifft, wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben. Im Übrigen wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von 1.171,20 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Der Beschwerdeführer betrieb ein Uhren- und Schmuckgeschäft und vermietete ein Wohngebäude.

In der Niederschrift vom 7. Dezember 1999 über die für den Zeitraum 1993 bis 1997 durchgeführte Prüfung der Aufzeichnungen ist u.a. festgehalten, der Beschwerdeführer habe im Jahr 1979 ein Miethaus in Salzburg angeschafft. Seit Beginn der Vermietung seien dem Finanzamt nur Fragmente von Unterlagen vorgelegt worden. Der Aufforderung zur Vorlage von Kaufverträgen, Mietverträgen etc. habe der Beschwerdeführer nicht entsprochen. Bei einer früheren abgabenbehördlichen Prüfung sei die Vermietungstätigkeit als solche nach § 1 Abs 1 Liebhabereiverordnung (LVO) eingestuft worden. Seinerzeit sei dem Finanzamt eine Prognoserechnung vorgelegt worden, welche ab dem Jahr 1995 einen Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten ausweise. Dieser Prognoserechnung sei aber in der Realität in keiner Weise entsprochen worden. Von 1992 bis 1996 habe der Beschwerdeführer keine Einnahmen erzielt. Er habe auch keine Reparaturrechnungen vorgelegt, die beweisen könnten, dass laufend saniert worden wäre. Das Finanzamt vertrete nunmehr die Meinung, es liege eine Vermietung iSd § 1 Abs 2 LVO vor und es sei nicht möglich, aus der Vermietung jemals einen Gesamtüberschuss zu erzielen. In umsatzsteuerlicher Sicht sei Liebhaberei anzunehmen, wenn unter Bedachtnahme auf den Betriebsgegenstand und die Art der Betriebsführung Gewinne und Einnahmenüberschüsse überhaupt nicht erwirtschaftet werden könnten. Sowohl in einkommen- als auch in umsatzsteuerlicher Hinsicht liege Liebhaberei vor.

Das Finanzamt erließ (zum Teil nach Wiederaufnahme der Verfahren den Prüfungsfeststellungen folgend Bescheide betreffend Einkommen- und Umsatzsteuer 1993 bis 1998.

Der Beschwerdeführer brachte gegen die Sachbescheide die Berufung vom 25. Februar 2000 ein, in welcher er die Beurteilung der Vermietung als Liebhaberei bekämpfte. Zur Frage der Liebhaberei wird in der Begründung im Wesentlichen ausgeführt, der Verwaltungsgerichtshof vertrete in ständiger Rechtsprechung die Auffassung, dass keine Liebhaberei vorliege, wenn "gesetzliche Zwangsvorschriften" dem Steuerpflichtigen die Gewinnerzielungsmöglichkeit entzögen. Auf Grund der 1994 begonnenen Generalrenovierung des Hauses seien sämtliche Mieter ausgezogen; seit 1995 würden wegen des Baustellencharakters keine Mieteinnamen mehr erzielt. Der Beschwerdeführer führe diese 1994 begonnenen Generalsanierungsarbeiten voraussichtlich erst Ende 2000 zu Ende. Ab dem Jahre 2001 sei daher wieder mit Mieteinnamen und in der Folge mit Einnahmenüberschüssen zu rechnen.

Mit Vorhalt vom 21. März 2002 forderte die belangte Behörde den Beschwerdeführer auf, eine Skizze über die Aufteilung des Gebäudes sowie die Mietverträge vorzulegen. Weiters wurde der Beschwerdeführer darauf hingewiesen, dass in seinen Abgabenerklärungen für 1999 und 2000 keine Mieteinkünfte angegeben seien, weshalb er zu einer Äußerung betreffend die allfällige Beendigung der Vermietung im Jahr 1998 ersucht werde. Der Beschwerdeführer habe das Eigentum am Gebäude schließlich mit Schenkungsvertrag vom 28. Dezember 2000 übertragen; er werde daher gebeten, den entsprechenden Schenkungsvertrag vorzulegen.

Im Verwaltungsakt findet sich ein Aktenvermerk vom 26. April 2002 über eine Vorsprache des Beschwerdeführers bei der belangten Behörde. Im Rahmen dieser Vorsprache habe der Beschwerdeführer erklärt, das in Rede stehende Haus stelle ein dreistöckiges Gebäude dar, in welchem sich fünf bis sechs kleine Wohnungen befunden hätten. Da das Haus in einem desolaten Zustand gewesen sei, habe er die Wohnungen einzeln renovieren wollen. Er habe nicht über die finanziellen Mittel für eine Generalsanierung verfügt. Es habe Interessenten gegeben, die das Haus unbedingt hätten kaufen wollen. Unterlagen darüber, dass das Gebäude unter Mieterschutz stehe, befänden sich bei Gericht. Nach dem Vorbringen des Beschwerdeführers habe sich das Gericht geweigert, ihm diese Unterlagen auszuhändigen. Der Sachbearbeiter der belangten Behörde werde sich erkundigen, ob er die Unterlagen im Amtswege erhalte. Dafür würde er allerdings vom Beschwerdeführer die Mitteilung der entsprechenden Geschäftszahlen der Gerichtsakten benötigen. Der Beschwerdeführer werde seine Gerichtsunterlagen suchen und der belangten Behörde eine entsprechende Mitteilung machen.

Trotz mehrmaliger Aufforderung durch die belangte Behörde trat der Beschwerdeführer in der Folge mit ihr nicht weiter in Kontakt.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. Die belangte Behörde ging von folgendem Sachverhalt aus: Das streitgegenständliche Gebäude mit einer Baufläche von 185 m2 werde seit 1980 vermietet. Seit Beginn der Vermietungstätigkeit seien weder Kaufvertrag noch Mietverträge noch sonstige Unterlagen über die Sanierung oder Vermietung der Abgabenbehörde vorgelegt worden. Laut Aktenlage habe der Beschwerdeführer von 1980 bis 1998 folgende Einkünfte aus der Vermietung des Gebäudes erzielt:

Die vom Bw. vorgelegten Einnahmen- und Ausgabenrechnungen für

die Jahre 1990 bis 1998 ergäben folgendes Bild:

In den Jahren 1999 und 2000 seien Einnahmen aus dem Gebäude nicht mehr erzielt worden. Mit Schenkungsvertrag vom 28. Dezember 2000 habe der Beschwerdeführer das Gebäude seiner Tochter übertragen.

Die Liebhabereiverordnung 1993, BGBl. 33/1993, sei ab der Veranlagung 1993 anzuwenden, sodass sie im gegenständlichen Fall zum Tragen komme. Nicht zu berücksichtigen seien die durch die Verordnung BGBl. II 358/1997 erfolgten Änderungen, weil der maßgebliche Zeitraum bereits vor dem 14. November 1997 begonnen habe.

Nähere Auskünfte über das Mietgebäude lägen nicht vor. Der Beschwerdeführer habe keine Unterlagen vorgelegt. Im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung sei die Betriebsprüferin bzw. das Finanzamt von einer unter § 1 Abs 2 LVO fallenden Vermietung ausgegangen. Als Betätigung mit der Vermutung von Liebhaberei im Sinne der zitierten Verordnungsbestimmung seien alle jene Betätigungen zu verstehen, die typischerweise einer besonderen, in der Lebensführung begründeten Neigung entsprächen. Als typischerweise besonders in der Lebensführung begründete Neigungen seien im Wesentlichen die menschlichen Grundbedürfnisse, wie z. B. Wohnversorgung (für sich und nahe Angehörige) zu verstehen. Bei derartigen Betätigungen, die typischerweise einer in der Lebensführung begründeten Neigung entsprächen, liege eine Einkunftsquelle nur dann vor, wenn die Art der Bewirtschaftung in einem absehbaren Zeitraum einen Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten erwarten lasse (objektive Ertragsfähigkeit). Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes müsse unter einem absehbaren Zeitraum zur Erzielung eines wirtschaftlichen Gesamterfolges eine Zeitspanne verstanden werden, die zum getätigten Mitteleinsatz bei Betrachtung der Umstände des konkreten Falles in einer nach der Verkehrsauffassung vernünftigen üblichen Relation stehe. Absehbar sei ein solcher Zeitraum, der insbesondere im Verhältnis zum eingesetzten Kapital und zur verkehrsüblichen Finanzierungsdauer für die Abdeckung des insgesamt getätigten Aufwandes bis zur Erzielung des wirtschaftlichen Gesamterfolges nach der bestehenden Verkehrsübung in Kauf genommen werde. Maßstab sei hiebei die Übung jener Personen, bei denen das Streben nach Erzielung von Einkünften beherrschend im Vordergrund stehe und anderweitige Motive, etwa jenes nach der späteren Befriedigung eines Wohnbedürfnisses oder der Steuervermeidung nicht maßgebend seien. Eine Zeitspanne, die nach den wirtschaftlichen Gepflogenheiten der betroffenen Verkehrskreise als übliche Rentabilitätsdauer des geleisteten Mitteleinsatzes kalkuliert werde, müsse noch als absehbar gelten.

Der Beschwerdeführer habe am 28. Dezember 2000 das gegenständliche Gebäude seiner Tochter geschenkt. Vom Erwerb des Gebäudes im Jahr 1979 bis zur Gebäudeschenkung habe er nur geringe Mieteinkünfte erzielt (1990 bis 2000: Mieten von insgesamt S 77.881,89). Mehrere Jahre sei das Haus leer gestanden (1992 bis 1996, 1999 und 2000). Nach den Angaben des Beschwerdeführers sei es generalsaniert worden, auf Grund der Höhe der erklärten Aufwendungen für Instandhaltung (jährliche Beträge zwischen S 225,- - und S 79.575,38) sei allerdings nach Ansicht der belangten Behörde fraglich, ob überhaupt eine Generalsanierung erfolgt sei.

Laut den vorliegenden Aufzeichnungen über die Einnahmen und Werbungskosten seien Ausgaben für Verwaltungs- und Gerichtsgebühren sowie Rechtsberatung in Höhe von S 281.779,50 (1995) und S 75.836,-- (1996) angefallen. Diese resultierten aus Rechtsstreitigkeiten mit den Mietern. Der Beschwerdeführer sei durch Behördenauflagen und Gerichtsurteile zu Sanierungsmaßnahmen gezwungen worden. Nach seinen eigenen Angaben habe er das Haus in desolatem Zustand gekauft und ohne nennenswerte Instandhaltung vermietet. Dass es in einem solchen Fall zu Rechtsstreitigkeiten kommen könne, sei vorhersehbar. Der Beschwerdeführer habe allerdings nicht nachgewiesen, dass das Haus mieterschutzrechtlichen Bestimmungen unterliege. Mit Ausnahme des Jahres 1987 - dabei handle es sich allerdings um eine Schätzung gemäß § 184 BAO - hätten sich seit 1980 Verluste ergeben. Die Verluste betrügen insgesamt S 965.074,27.

Im vorliegenden Fall dürfe der absehbare Zeitraum für die Erzielung eines positiven Ergebnisses 20, höchstens 23 Jahre betragen. Die vorgenannten Verluste seien in einem Zeitraum von 21 Jahren angehäuft worden. Aus dem Gesamtbild zeige sich, dass die Art der Bewirtschaftung keinen Einnahmenüberschuss erwarten lasse. Es sei daher aus einkommensteuerlicher Sicht von Liebhaberei auszugehen.

Gemäß § 6 LVO könne Liebhaberei im umsatzsteuerlichen Sinne nur bei Betätigungen im Sinne des § 1 Abs 2 LVO, nicht hingegen bei anderen Betätigungen vorliegen. Bei der gegenständlichen Vermietung handle es sich um eine Tätigkeit gemäß § 1 Abs 2 LVO. Somit sei - aus den zur Einkommensteuer angestellten Überlegungen -

auch aus umsatzsteuerlicher Sicht von Liebhaberei auszugehen, sodass die Umsätze aus dieser Tätigkeit nicht der Umsatzsteuer unterlägen und die mit diesen Umsätzen zusammenhängenden Vorsteuern nicht abgezogen werden könnten.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde erwogen:

Die Verordnung des Bundesministers für Finanzen über das Vorliegen von Einkünften, über die Annahme einer gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit und über die Erlassung vorläufiger Bescheide (Liebhabereiverordnung, LVO), BGBl. 33/1993, lautet auszugsweise:

"Abschnitt I

Einkommen- und Körperschaftsteuer

§ 1

(1) Einkünfte liegen vor bei einer Betätigung (einer Tätigkeit oder einem Rechtsverhältnis), die

(2) Liebhaberei ist bei einer Betätigung anzunehmen, wenn Verluste entstehen

1. aus der Bewirtschaftung von Wirtschaftsgütern, die sich nach der Verkehrsauffassung in einem besonderen Maß für eine Nutzung im Rahmen der Lebensführung eignen (zB Wirtschaftsgüter, die der Sport- und Freizeitausübung dienen, Luxuswirtschaftsgüter, Wirtschaftsgüter, die der Befriedigung des persönlichen Wohnbedürfnisses dienen) und typischerweise einer besonderen in der Lebensführung begründeten Neigung entsprechen oder

2. aus Tätigkeiten, die typischerweise auf eine besondere in der Lebensführung begründete Neigung zurückzuführen sind. Die Annahme von Liebhaberei kann in diesen Fällen nach Maßgabe des § 2 Abs. 4 ausgeschlossen sein. Das Vorliegen der Voraussetzungen der Z 1 und 2 ist für jede organisatorisch in sich geschlossene und mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestattete Einheit gesondert zu beurteilen.

§ 2

(1) ...

(2) ...

(3) Abs. 2 gilt nicht für Betätigungen im Zusammenhang mit der entgeltlichen Überlassung von Gebäuden. Das Vorliegen einer Absicht im Sinn des § 1 Abs. 1 ist in diesem Fall nach dem Verhältnis des Zeitraumes, innerhalb dessen ein Gesamtgewinn oder Gesamtüberschuss geplant ist, zum üblichen Kalkulationszeitraum zu beurteilen.

(4) Bei Betätigungen gemäß § 1 Abs. 2 liegt Liebhaberei dann nicht vor, wenn die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit in einem überschaubaren Zeitraum einen Gesamtgewinn oder Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) erwarten lässt. Andernfalls ist das Vorliegen von Liebhaberei ab Beginn dieser Betätigung so lange anzunehmen, als die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit nicht im Sinn des vorstehenden Satzes geändert wird.

...

Abschnitt II

Umsatzsteuer

§ 6

Liebhaberei im umsatzsteuerlichen Sinn kann nur bei

Betätigungen im Sinne des § 1 Abs. 2, nicht hingegen bei anderen

Betätigungen vorliegen.

Abschnitt III

..."

Durch § 28 Abs 5 Z 4 UStG 1994 wird die LVO 1993 übernommen und angeordnet, dass diese Verordnung als (auch) auf Grund dieses UStG 1994 ergangen gilt.

Art 13 Teil B der Sechsten MwSt-Richtlinie 77/388/EWG lautet:

"Unbeschadet sonstiger Gemeinschaftsvorschriften befreien die Mitgliedstaaten unter den Bedingungen, die sie zur Gewährung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen etwa zur Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und etwaigen Missbräuchen festsetzen, von der Steuer: