6.1.4. Grunderwerbsteuer (§ 5a Abs. 2 Z 2 NeuFöG)

155Für die Befreiung von der Grunderwerbsteuer erfolgte eine - im Vergleich zur Neugründung (§ 1 Z 2 NeuFöG) - abweichende Regelung; wie etwa, dass das Erfordernis einer Einbringung auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage bei der Übertragung eines Betriebes (vgl. die Ausführungen unter Rz 21 ff zur Neugründung) entfällt.

Bei Betriebsübertragungen wird für steuerbare Vorgänge, die mit einer solchen in unmittelbarem Zusammenhang stehen, die Grunderwerbsteuer insoweit nicht erhoben, als die für die Berechnung der Grunderwerbsteuer maßgebliche Bemessungsgrundlage den Freibetrag iHv 75.000 Euro nicht übersteigt.

Der Betrag von 75.000 Euro stellt einen betriebsbezogenen Freibetrag dar. Er steht pro übertragenem Betrieb zu, unabhängig davon, wie viele Grundstücke mit diesem Betrieb übertragen werden und ist auch auf Grundstücke anzuwenden, die sich im Sonderbetriebsvermögen des übertragenden Mitgesellschafters befinden und gemeinsam mit Mitunternehmeranteilen übertragen werden.

Durch den Verweis des § 5a Abs. 2 Z 2 NeuFöG auf Abs. 1 leg. cit. ist klargestellt, dass es sich um einen betriebsbezogenen Freibetrag handelt, der bei mehreren Erwerbsvorgängen auf diese entsprechend den erworbenen Anteilen am Betrieb aufzuteilen ist. Der Freibetrag steht also bei mehreren Erwerbsvorgängen nicht für jeden steuerbaren Vorgang, sondern pro übertragenem Betrieb zu.

Beispiel:

Vater (V) und Mutter (M) übertragen ihren als GesbR geführten Gasthausbetrieb an Sohn (S) und Schwiegertochter (ST). Die Gesamtgegenleistung für das Gasthausgrundstück beträgt 400.000 Euro (größer als der 3-fache Einheitswert).

Für Zwecke der Grunderwerbsteuer liegen vier Erwerbsvorgänge vor. Die anteilige Gegenleistung für den jeweiligen Erwerbsvorgang beträgt 100.000 Euro abzüglich den aliquoten Freibetrag iHv 18.750 Euro (1/4 von 75.000 Euro) - ergibt als Grunderwerbsteuerbemessungsgrundlage 81.250 Euro.

Dies gilt sowohl für die Übergabe von V an S und V an ST als auch für die Übergabe von M an S und M an ST.

Der Freibetrag ist kumulativ mit der Befreiung für Unternehmensübertragungen gemäß § 3 Abs. 1 Z 2 GrEStG 1987 oder der begünstigten Besteuerung gemäß § 4 Abs. 2 Z 2 GrEStG 1987 anwendbar.

156Das Unmittelbarkeitserfordernis schließt den Zuerwerb eines Grundstückes aus Anlass der Betriebsübertragung (veranlasst etwa durch Erweiterungsüberlegungen) von der Befreiung aus. An sich kann aber der Erwerbsvorgang sowohl mit einer entgeltlichen Betriebsübergabe als auch mit einer gemischten Schenkung, mit einer Einbringung, ja selbst mit einer Anteilsvereinigung oder -übertragung im Zusammenhang stehen. Es handelt sich gegebenenfalls also sogar um Rechtsvorgänge, die das zivilrechtliche Eigentum am Grundstück unberührt lassen.

157Wird gemeinsam mit dem Betrieb eine Liegenschaft, die zur Hälfte im Eigentum des Betriebsinhabers und zur Hälfte im Eigentum eines Nichtbetriebsinhabers steht, übergeben, liegen zwei Erwerbsvorgänge vor, die jeder für sich zu betrachten sind. Der Nichtbetriebsinhaber übergibt keinen Betrieb, für diesen Erwerbsvorgang steht die Befreiung von Vornherein nicht zu, auch wenn seine Liegenschaftshälfte vom Betriebsinhaber betrieblich genutzt wird.

158Ist das übergebene Grundstück kein Betriebsgrundstück iSd § 60 Bewertungsgesetz 1955 und wird dieses Grundstück nur in einem bestimmten Ausmaß betrieblich genutzt, so steht der Freibetrag nur für jenen Anteil an der Gegenleistung zu, der dem betrieblich genutzten Anteil des Grundstückes entspricht.

159Es bestehen keine Einwände, dass dann, wenn ein Grundstück kein Betriebsgrundstück iSd § 60 BewG 1955 ist, analog der ertragsteuerlichen Beurteilung (80/20-Prozent-Regel; vgl. EStR 2000 Rz 566 ff) die Liegenschaft als insgesamt betrieblich genutzt angesehen wird, wenn diese 80% oder mehr ausmacht. Nutzt somit der Betriebsinhaber seine Liegenschaft (seinen Liegenschaftsanteil) zu 80% oder mehr betrieblich, kann der Freibetrag hinsichtlich der gesamten Gegenleistung gewährt werden und nicht nur hinsichtlich 80% der Bemessungsgrundlage.

Beispiele:

160Beispiel 1:

Die Liegenschaft steht im Alleineigentum des Betriebsinhabers und wird zumindest 80% betrieblich genutzt. Der Freibetrag steht zur Gänze hinsichtlich der gesamten Gegenleistung zu.

Beispiel 2:

Eine Liegenschaft eines Einzelunternehmens wird nur zu 33% betrieblich genutzt. Es ist daher kein Betriebsgrundstück iSd § 60 BewG 1955. Bei der Beurteilung, inwieweit der Freibetrag zusteht, ist auf den Anteil an der ermittelten Gegenleistung, der dem betrieblich genutzten Teil des Grundstückes entspricht, abzustellen. Das sind im gegenständlichen Fall 33% der Gegenleistung. Für diese anteilige (auf betrieblich genutzte Grundstücke entfallende) Gegenleistung steht der Freibetrag nach § 5a Abs. 2 Z 2 NeuFöG iHv 75.000 Euro zur Gänze (max. bis zur Höhe der anteiligen Gegenleistung) zu. Für einen darüber hinausgehenden Betrag ist die Grunderwerbsteuer vorzuschreiben. Beträgt die anteilige Gegenleistung weniger als 75.000 Euro steht die Befreiung gem. § 5a Abs. 2 Z 2 NeuFöG nur bis zur Höhe dieser anteiligen Gegenleistung zu (UFS 11.01.2006, RV/0379-I/05).

Beispiel 3:

Die Liegenschaft steht im Alleineigentum des Betriebsinhabers und wird zu 70% betrieblich genutzt. Das Grundstück ist ein Betriebsgrundstück iSd § 60 BewG 1955. Der Freibetrag steht zur Gänze zu und ist auf die gesamte Bemessungsgrundlage anwendbar. Eine Begrenzung mit der anteiligen Bemessungsgrundlage die der betrieblichen Nutzung entspricht, hat nicht zu erfolgen.

Beispiel 4:

Ein Einzelunternehmen wird samt Liegenschaft übergeben. Eigentümer der Liegenschaft sind die Ehegatten je zur Hälfte. Die Liegenschaft ist als gemischt genutzte Liegenschaft (§ 54 Abs. 1 Z 3 BewG 1955) - Betriebsgrundstück (§ 60 BewG 1955) - bewertet, der betriebliche Anteil beträgt 70%. Als Gegenleistung werden die Übernahme der Betriebsschulden und die Einräumung eines Wohnrechtes vereinbart.

a) Steht ein Grundstück oder Grundstücksanteil nicht im Eigentum des übergebenden Betriebsinhabers, so ist auf die Übergabe dieses Grundstückes bzw. Grundstücksanteiles der Freibetrag nicht anzuwenden.

b) Wird ein gemischt genutztes Grundstück nur in einem bestimmten Ausmaß betrieblich genutzt (zB 70%), steht der Freibetrag, eingeschränkt auf den dem Betriebsinhaber zustehenden Gründstücksanteil (zB halben Liegenschaftsanteil) in voller Höhe zu.

Im gegenständlichen Fall übergibt der bisherige Betriebsinhaber einen Hälfteanteil am Grundstück. Für die auf diese Grundstückshälfte entfallende Gegenleistung (ohne Herausrechnung jenes Anteiles, welcher der 70% betrieblichen Nutzung entspricht) steht dem Betriebsübernehmer der Freibetrag bis zum Höchstausmaß von 75.000 Euro zu.

Beispiel 5:

Ein Einzelunternehmen wird samt Liegenschaft an den Sohn übergeben. Eigentümer der Liegenschaft sind die Ehegatten je zur Hälfte. Die Liegenschaft (Verkehrswert 100.000 Euro) ist als gemischt genutzte Liegenschaft - aber nicht als Betriebsgrundstück iSd § 60 BewG 1955 - bewertet, der betriebliche Anteil beträgt 40%. Als Gegenleistung (200.000 Euro) werden die Übernahme der Betriebsschulden und Zahlungen an weichende Geschwister vereinbart.

Im gegenständlichen Fall übergibt der bisherige Betriebsinhaber einen Hälfteanteil am Grundstück, wobei dieses bloß im Ausmaß von 40% betrieblich genutzt wird. Der Freibetrag steht bis zum Höchstausmaß von 75.000 Euro für 40% der auf diesen Hälfteanteil entfallenden Gegenleistung zu.

Beispiel 6:

Neugründung einer GmbH, Beteiligungen: Kind A 45%, Kind B 45%, Vater 5%, Mutter 5%

Sofort nach Neugründung erfolgt die Einbringung der Einzelfirma des Vaters und der Betriebsliegenschaft je ½ durch die Eltern.

Beteiligung nach Einbringung: Kind A 30% + Geschäftsführung (bisher keine betriebliche Betätigung), Kind B 30%, Vater 20%, Mutter 20%

Betriebsinhaber der GmbH ist das mit 30% beteiligte Kind A, das zusätzlich zur Geschäftsführung befugt ist. Da dieses Kind bisher keine betriebliche Betätigung ausgeübt hat und ein Wechsel des Betriebsinhabers vorliegt, steht der GmbH der Freibetrag gemäß § 5a Abs. 2 Z 2 NeuFöG für die vom Vater erworbene Grundstückshälfte zu. Ist dieses Grundstück kein Betriebsgrundstück iSd § 60 BewG 1955 und wird dieses Grundstück nur in einem bestimmten Ausmaß betrieblich genutzt, so steht der Freibetrag zwar zur Gänze, jedoch nur für jenen Anteil an der Bemessungsgrundlage zu, der dem betrieblich genutzten Anteil entspricht. Für die Grundstückseinbringung durch den Vater wird die Bemessungsgrundlage bei Vorliegen der übrigen Anwendungsvoraussetzungen gemäß § 22 Abs. 5 UmgrStG aus dem 2-fachen seines Anteiles am Einheitswert des Grundstückes ermittelt. Für die von der Mutter erworbene Grundstückshälfte steht der Freibetrag gemäß § 5a Abs. 2 Z 2 NeuFöG nicht zu. Dieser Erwerb unterliegt der Regelbesteuerung. Die Bemessungsgrundlage kann nicht nach § 22 Abs. 5 UmgrStG ermittelt werden. Die Sacheinlage der Mutter stellt kein Vermögen gemäß § 12 Abs. 2 UmgrStG dar (vgl. UmgrStR 2002 Rz 655, Rz 696 f).

Beispiel 7:

Ein Einzelunternehmer E überträgt 60% seines Betriebes an seinen Sohn S, der sich bisher nicht in vergleichbarer Art betrieblich betätigt hat. 40% bleiben beim Einzelunternehmer. Im Betriebsvermögen befindet sich eine Liegenschaft.

Variante a)

E hat nach der Übertragung keine Geschäftsführungsbefugnis mehr inne. In dem Fall steht der Freibetrag zur Gänze zu.

Variante b)

E hat neben seinen zurückbehaltenen 40% auch eine Geschäftsführungsbefugnis. Damit ist er nach wie vor als beherrschender Betriebsinhaber (mehr als 25% und Geschäftsführungsbefugnis) anzusehen. Die Voraussetzungen für eine begünstigte Betriebsübertragung sind nicht erfüllt; der Freibetrag steht nicht zu. Es fand kein Wechsel in der Person des Betriebsinhabers statt, sondern es ist lediglich der Sohn S als ein weiterer Betriebsinhaber hinzugetreten.

Variante c)

2 Jahre später überträgt E seine verbliebenen 40% (an denselben Sohn S oder auch an eine dritte Person mit oder ohne Geschäftsführungsbefugnis), so steht für diese Übertragung - unabhängig davon, ob die seinerzeitige Übertragung der 60% begünstigt war oder nicht - jedenfalls kein Freibetrag zu, weil der Sohn mit seinen 60% bereits als Betriebsinhaber anzusehen ist und bei der Übertragung der restlichen 40% somit kein Wechsel in der Person des beherrschenden Betriebsinhaber erfolgt.

Beispiel 8:

Ein Einzelunternehmer übergibt seinen Betrieb mitsamt Betriebsliegenschaft an seine beiden Söhne je zur Hälfte, beide haben sich bisher nicht in vergleichbarer Art betrieblich betätigt. Damit fand ein Wechsel in der Person des beherrschenden Betriebsinhabers statt; Betriebsinhaber sind nunmehr die beiden Söhne. Der Freibetrag steht zur Gänze zu, wobei jeder der beiden Söhne den Freibetrag je zur Hälfte in Anspruch nehmen kann (vgl. Rz 155).

161Wird gemeinsam mit der Übertragung eines land- oder forstwirtschaftlichen Betriebes auch Grundvermögen übergeben, so steht für letzteres der Freibetrag nicht zu, es sei denn, es handelt sich dabei um Betriebsvermögen. Die auf den übersteigenden Wohnungswert entfallende Gegenleistung ist nicht begünstigt.

162Steht ein Grundstück oder Grundstücksanteil nicht im Eigentum des übergebenden Betriebsinhabers, so ist auf die Übergabe dieses Grundstückes bzw. Grundstückanteiles der Freibetrag nicht anzuwenden.

Beispiel:

Der Onkel übergibt seinem Neffen einen nicht verpachteten landwirtschaftlichen Betrieb (Einheitswert I 10.000 Euro, dreifacher Einheitswert 30.000 Euro) und ein Grundstück anderer Art (Wohnungswert, das ist kein Betriebsvermögen; Einheitswert II 30.000 Euro, dreifacher Einheitswert 90.000 Euro), der Neffe erbringt dafür eine Gegenleistung von 150.000 Euro. Der Neffe hat bis zur Übergabe noch keine Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft bezogen.

Berechnung der Grunderwerbsteuer:

Die auf den landwirtschaftlichen Betrieb entfallende Gegenleistung (60.000 Euro - die Aufteilung der Gegenleistung von 150.000 Euro erfolgt unter Zuhilfenahme der Einheitswerte vereinfacht im Verhältnis 2 zu 1, dh. im Verhältnis 20.000 Euro zu 30.000 Euro) ist nach § 5a NeuFöG zur Gänze von der Grunderwerbsteuer befreit, weil diese den Wert von 75.000 Euro nicht übersteigt.

Die Grunderwerbsteuer von der auf den Wohnungswert (§ 33 BewG 1955) entfallenden Gegenleistung (90.000 Euro) beträgt:

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at