22.9 EBITDA-Vortrag (§ 12a Abs. 6 Z 2 KStG 1988)

22.9.1 Allgemeines

1309dySoweit das verrechenbare EBITDA ( § 12a Abs. 4 KStG 1988) den Zinsüberhang in einem Wirtschaftsjahr übersteigt, ist dieses gemäß § 12a Abs. 6 Z 2 KStG 1988 auf Antrag in die darauffolgenden fünf Wirtschaftsjahre vorzutragen. Der EBITDA-Vortrag ermöglicht es daher, ein nach § 12a Abs. 1 KStG 1988 nicht ausgeschöpftes Zinsabzugspotenzial vorzutragen. Wie der Zinsvortrag erfolgt auch der EBITDA-Vortrag nur auf Antrag der Körperschaft (siehe dazu bereits Rz 1309ds).

1309dzDer EBITDA-Vortrag eines Wirtschaftsjahres ist zeitlich befristet und verfällt nach Ablauf der fünf darauffolgenden Wirtschaftsjahre (siehe zur "Verrechnungsreihenfolge" näher Rz 1309eg). Rumpfwirtschaftsjahre sind diesbezüglich wie volle Wirtschaftsjahre zu behandeln.¹⁾

¹⁾Redaktionelle Anmerkung: Infolge eines redaktionellen Versehens wurden im Rahmen der Wartung 2021 der Text von Rz 1309dz, die nachfolgende Überschrift 22.9.2 sowie das Randzahlenkästchen 1309ea nicht eingearbeitet. Der Text von Rz 1309ea war demzufolge fälschlich der Rz 1309dz zugeordnet. Mit Korrektur vom 3. Oktober 2022 wurde der Wortlaut richtiggestellt.

22.9.2 Entstehung des EBITDA-Vortrages

1309eaDie Entstehung eines EBITDA-Vortrages setzt voraus, dass das verrechenbare EBITDA den Zinsüberhang (inklusive eines Zinsvortrages) übersteigt. Ein EBITDA-Vortrag kann daher erst entstehen, nachdem ein Zinsvortrag vollständig verbraucht wurde. Eine Körperschaft kann daher nicht gleichzeitig einen Zins- und EBITDA-Vortrag haben.

Beispiel:

Die C-GmbH hat für einen im Wirtschaftsjahr X1 nicht abzugsfähigen Zinsüberhang iHv 200.000 Euro einen Zinsvortrag beantragt.

Im Wirtschaftsjahr X2 betragen die Zinsaufwendungen 3,6 Mio. Euro, die Zinserträge 100.000 Euro und das verrechenbare EBITDA 3.650.000 Euro (Variante 1: 3.700.000 Euro, Variante 2: 3.750.000 Euro).

Ausgangssachverhalt:

Da der Zinsüberhang inklusive Zinsvortrag iHv 3.700.000 Euro das verrechenbare EBITDA iHv 3.650.000 Euro übersteigt, kommt es in X2 lediglich zu einem Verbrauch des Zinsvortrages um 150.000 Euro. Der Zinsvortrag zum 31.12.X2 beträgt daher 50.000 Euro. Ein EBITDA-Vortrag entsteht nicht, weil das verrechenbare EBITDA iHv 3.650.000 Euro den Zinsüberhang inklusive Zinsvortrag iHv 3.700.000 Euro nicht übersteigt.

Variante 1:

Da der Zinsüberhang inklusive Zinsvortrag iHv 3.700.000 Euro vollständig im verrechenbaren EBITDA iHv 3.700.000 Euro Deckung findet, kommt es in X2 zu einem vollständigen Verbrauch des Zinsvortrages. Ein EBITDA-Vortrag entsteht darüber hinaus jedoch nicht, weil das verrechenbare EBITDA iHv 3.700.000 Euro den Zinsüberhang inklusive Zinsvortrag iHv 3.700.000 Euro nicht übersteigt.

Variante 2:

Da der Zinsüberhang inklusive Zinsvortrag iHv 3.700.000 Euro vollständig im verrechenbaren EBITDA iHv 3.750.000 Euro Deckung findet, kommt es in X2 zu einem vollständigen Verbrauch des Zinsvortrages. Es entsteht in X2 (auf Antrag) ein EBITDA-Vortrag iHv 50.000 Euro, weil das verrechenbare EBITDA iHv 3.750.000 den Zinsüberhang inklusive Zinsvortrag iHv € 3.700.000 um 50.000 Euro übersteigt.

1309ebÜbersteigt das verrechenbare EBITDA den Zinsüberhang (inklusive eines Zinsvortrages), ergibt sich der EBITDA-Vortrag stets in Höhe der Differenz zwischen dem verrechenbaren EBITDA und dem niedrigeren Zinsüberhang (inklusive eines Zinsvortrages). Dies gilt auch dann, wenn der tatsächliche Zinsüberhang niedriger als der Freibetrag iHv 3 Millionen Euro sein sollte oder die Körperschaft abstrakt die Ausnahme aufgrund des Eigenkapitalquotenvergleichs gemäß § 12a Abs. 5 KStG 1988 erfüllen würde.

Beispiel 1:

Der Zinsüberhang (inklusive Zinsvortrag) der T-GmbH im Wirtschaftsjahr X1 beträgt 4 Mio. Euro, das verrechenbare EBITDA 6 Mio. Euro.

Das verrechenbare EBITDA übersteigt den Zinsüberhang (inklusive Zinsvortrag) um 2 Mio. Euro; die T-GmbH kann daher auf Antrag einen EBITDA-Vortrag iHv 2 Mio. Euro geltend machen. Der EBITDA-Vortrag entsteht auch dann, wenn der Eigenkapitalquotenvergleich abstrakt erfüllt wäre.

Ein EBITDA-Vortrag gemäß § 12a Abs. 6 Z 2 lit. a KStG 1988 kann in Wirtschaftsjahren, in denen der Eigenkapitalquotenvergleich tatsächlich erfüllt wird, nicht entstehen, weil diesfalls kein den Zinsüberhang übersteigendes verrechenbares EBITDA vorliegt.

Beispiel 2:

Der Zinsüberhang (inklusive Zinsvortrag) der T-GmbH im Wirtschaftsjahr X1 beträgt 6 Mio. Euro, das verrechenbare EBITDA 5,5 Mio. Euro. Der Eigenkapitalquotenvergleich wird erfüllt, sodass der gesamte Zinsüberhang in Höhe von 6 Mio. Euro abzugsfähig ist. Ein EBITDA-Vortrag kann diesfalls nicht entstehen.

1309ecKörperschaften, die gemäß § 12a Abs. 2 KStG 1988 in persönlicher Hinsicht generell oder aufgrund der Ausnahme für eigenständige Körperschaften nicht der Zinsschranke unterliegen, können hingegen keinen EBITDA-Vortrag geltend machen.

1309edSollten in einem Wirtschaftsjahr die Zinsaufwendungen (inklusive eines Zinsvortrages) niedriger sein als die Zinserträge (Nettozinsertrag), ist der Zinsüberhang für Zwecke des § 12a Abs. 6 Z 2 lit. a KStG 1988 mit 0 Euro anzusetzen. Es kann daher auf Antrag ein EBITDA-Vortrag in Höhe des verrechenbaren EBITDA gebildet werden.

Beispiel:

Im Wirtschaftsjahr X1 betragen der Zinsaufwand der O-GmbH 100.000 Euro, der Zinsertrag 300.000 Euro und das verrechenbare EBITDA 1.000.000 Euro.

Der Zinsüberhang ist mit 0 anzusetzen. Es kann ein EBITDA-Vortrag iHv 1.000.000 Euro beantragt werden.

22.9.3 Verbrauch des EBITDA-Vortrages ( § 12a Abs. 6 Z 2 lit. b KStG 1988)

1309eeEin Verbrauch des EBITDA-Vortrages erfolgt, soweit ein Zinsüberhang in einem Wirtschaftsjahr nach Maßgabe des § 12a KStG 1988 nicht abgezogen werden kann ( § 12a Abs. 6 Z 2 lit. b KStG 1988).

Beispiel:

Die A-GmbH weist im Wirtschaftsjahr X2 einen Zinsüberhang von 4.500.000 Euro und ein verrechenbares EBITDA von 3.500.000 Euro aus. Im Wirtschaftsjahr X1 ist ein EBITDA-Vortrag iHv 1.200.000 Euro entstanden.

Gemäß § 12a Abs. 1 KStG 1988 beträgt der in X2 nicht abzugsfähige Zinsüberhang 1.000.000 Euro; die Ausnahmen gemäß § 12a Abs. 2 zweiter Satz KStG 1988 und § 12a Abs. 5 KStG 1988 sind nicht anwendbar. Der in X2 zunächst nicht abzugsfähige Zinsüberhang ist mit dem EBITDA-Vortrag iHv 1.200.000 Euro zu verrechnen, sodass letztlich der gesamte Zinsüberhang in X2 abgezogen werden kann. Der EBITDA-Vortrag verringert sich jedoch nach der Verrechnung zum 31.12.X2 auf 200.000 Euro.

1309efAbzugsfähige Zinsüberhänge führen nicht zu einem Verbrauch des EBITDA-Vortrages. Dies gilt unabhängig davon, ob sich die Abzugsfähigkeit eines Zinsüberhangs aus

• der Grundregel der Zinsschranke gemäß § 12a Abs. 1 erster Satz KStG 1988,

• des Freibetrags gemäß § 12a Abs. 1 zweiter Satz KStG 1988,

• der Ausnahme für eigenständige Körperschaften gemäß § 12a Abs. 2 zweiter Satz KStG 1988 oder

• der Ausnahme aufgrund des Eigenkapitalquotenvergleichs gemäß § 12a Abs. 5 KStG 1988

ergibt.

Beispiel:

Die A-GmbH weist im Wirtschaftsjahr X2 einen Zinsüberhang von 4.500.000 Euro und ein verrechenbares EBITDA von 3.500.000 Euro aus. Im Wirtschaftsjahr X1 ist ein EBITDA-Vortrag iHv 1.200.000 Euro entstanden.

Gemäß § 12a Abs. 1 KStG 1988 beträgt der in X2 nicht abzugsfähige Zinsüberhang 1.000.000 Euro. Die A-GmbH ist in X2 vollständig in einen Konzernabschluss einbezogen und kann nachweisen, dass ihre Eigenkapitalquote höher ist als jene des Konzerns (Eigenkapitalquotenvergleich gemäß § 12a Abs. 5 KStG 1988). Da die Ausnahmebestimmung anwendbar ist, kann die A-GmbH in X1 den Zinsüberhang zur Gänze abziehen. Der EBITDA-Vortrag verringert sich daher nicht und beträgt zum 31.12.X2 weiterhin 1.200.000 Euro.

1309egEs sind vorrangig die ältesten EBITDA-Vorträge zu verrechnen. Aufgrund dieser Verwendungsreihenfolge entsprechend dem sog. "First In - First Out-Prinzip" (FIFO-Prinzip) verfallen nicht verbrauchte EBITDA-Vorträge zum spätestmöglichen Zeitpunkt, dh. nach Ablauf des der Entstehung des EBITDA-Vortrages fünftfolgenden Wirtschaftsjahres. Auch in einem Rumpfwirtschaftsjahr kann es sowohl zu einer Verrechnung als auch zu einem Verfall eines EBITDA-Vortrages kommen.

Beispiel:

Die A-GmbH weist zum 1.1.X6 einen EBITDA-Vortrag iHv 450.000 Euro aus. Dieser setzt sich aus bislang nicht verbrauchten EBITDA-Vorträgen der Jahre X1 iHv 300.000 Euro und X2 in Höhe von 150.000 Euro zusammen. In den Jahren X3, X4 und X5 überstiegen die Zinsüberhänge jeweils das verrechenbare steuerliche EBITDA, nicht jedoch den Freibetrag iHv 3.000.000 Euro. Es kam daher in diesen Jahren zu keinem Verbrauch der EBITDA-Vorträge.

In X6 betragen der Zinsüberhang 3.500.000 Euro und das verrechenbare EBITDA 3.300.000 Euro. Der in X6 zunächst nicht abzugsfähige Zinsüberhang iHv 200.000 Euro ist vorrangig mit dem EBITDA-Vortrag aus X1 zu verrechnen, sodass letztlich in X6 der gesamte Zinsüberhang abzugsfähig ist. Der nicht verrechnete EBITDA-Vortrag aus X1 iHv 100.000 Euro verfällt mit Ablauf des Jahres X6. Der EBITDA-Vortrag aus X2 iHv 150.000 wird in X7 vorgetragen und kann letztmalig in X7 verrechnet werden.

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at