20.2.3a.2 Einkünftetatbestände

6178iEdlbacher/Hofer/Hubmann/Maier/Puchinger/Rindler/Seidl/Weinzierl in Edlbacher, Steuerberaterinformation 2024, 42. Aufl. (2024)Jakom/Marschner EStG, 2024, § 27bHäusler, Verlust und Diebstahl von Kryptowährungen sowie Krypto-Scams, SWK 8/2023 S. 419Kirchmayr-Schliesselberger/Schuchter-Mang in Leitner/Brandl (Hrsg), Finanzstrafrecht 2022 (2023)Wanger, Das Crypto-Asset Reporting Framework (CARF) der OECD, AVR 4/2023 S. 154Mayrhofer, Wie können die Regeln des § 27b EStG auf Erträge aus Liquid Staking angewendet werden?, SWK 12/2024 S. 573Gemäß § 27 Abs. 4a EStG 1988 gehören zu den Einkünften aus Kryptowährungen sowohl laufende Einkünfte aus Kryptowährungen als auch Einkünfte aus realisierten Wertsteigerungen von Kryptowährungen gemäß § 27b EStG 1988.

20.2.3a.2.1 Laufende Einkünfte

6178jUnter die laufenden Einkünfte aus Kryptowährungen gemäß § 27b Abs. 2 EStG 1988 fallen die laufend generierten Entgelte aus Kryptowährungen, wobei vom Einkünftebegriff sowohl

• Entgelte aus der Überlassung von Kryptowährungen (Z 1) als auch

• der Erwerb von Kryptowährungen durch einen technischen Prozess, bei dem Leistungen zur Transaktionsverarbeitung zur Verfügung gestellt werden (Z 2),

erfasst sind.

20.2.3a.2.1.1 Entgelte aus der Überlassung von Kryptowährungen

6178kEntgelte aus der Überlassung von Kryptowährungen gemäß § 27b Abs. 2 Z 1 EStG 1988 sind sämtliche Vergütungen für den Gebrauch einer auf Zeit überlassenen Kryptowährung iSd § 27b Abs. 4 EStG 1988. Unbeachtlich ist die Häufigkeit des Zuflusses (laufende oder nicht laufende Entrichtung). Entscheidend ist hingegen, dass ein Zuordnungswechsel hinsichtlich der Kryptowährung stattfindet. Die Kryptowährung muss dazu vom Steuerpflichtigen an einen anderen Marktteilnehmer (zB an eine private Person, an ein auf Handel mit Kryptowährungen spezialisiertes Unternehmen oder an ein Netzwerk) überlassen werden und von diesem dafür ein Entgelt geleistet werden. Die Überlassung/Leihe einer Kryptowährung führt dabei selbst gemäß § 27b Abs. 3 Z 2 letzter Satz EStG 1988 zu keinem steuerpflichtigen Realisationsvorgang. Deshalb stellen die Kryptowährung und die im Rahmen einer Leihe entstandene Forderung auf Rückzahlung der Kryptowährung ein einheitliches Wirtschaftsgut dar, das als Kryptowährung im Sinne des § 27b Abs. 4 EStG 1988 zu qualifizieren ist ( § 27b Abs. 4 letzter Satz EStG 1988).

Primär werden unter § 27b Abs. 2 Z 1 EStG 1988 zinsähnliche Gegenleistungen fallen, die insbesondere beim klassischen Verleihen der Kryptowährungen ("Lending") anfallen ("Kryptozinsen"). Jedoch ist die Art der Gegenleistung nicht eingeschränkt, sondern kann auch erfolgsabhängige Komponenten sowie Entgelte in Form von Kryptowährungen, Euro, Fremdwährungen oder anderen Wirtschaftsgütern umfassen. § 27b Abs. 2 EStG 1988 geht als lex specialis auch § 27 Abs. 2 EStG 1988 vor, weshalb auch Zinszahlungen oder Gewinnanteile aus sämtlichen Forderungen (zB auch bei obligationenartigen Genussrechten), bei denen im Rahmen der Tilgung ein Anspruch auf Rückzahlung einer Kryptowährung im Sinne des § 27b Abs. 4 EStG 1988 besteht, zu laufenden Einkünften aus Kryptowährungen führen. Die Veräußerung dieser Forderungen führt in weiterer Folge zu Einkünften gemäß § 27b Abs. 3 EStG 1988.

Die Einstufung als Einkünfte aus der Überlassung von Kryptowährungen ist unabhängig davon vorzunehmen, für welchen Zweck der Entleiher die überlassenen Kryptowährungen verwendet (zB als eigenen Stake im Rahmen des "Proof of Stake"-Algorithmus; siehe dazu auch Rz 6178g).

6178lEntgelte aus der Überlassung von Kryptowährungen können insbesondere auch dann vorliegen, wenn Kryptowährungen im Rahmen von "Decentralized-Finance"-Vorgängen ("DeFi") einem Netzwerk für Liquiditäts- bzw. Kreditpools zur Verfügung gestellt werden.

Im Rahmen sogenannter "Decentralized-Finance"-Vorgänge werden Finanzdienstleistungen (zB der Tausch von Kryptowährungen in andere Kryptowährungen oder Verleihen von Kryptowährungen) dezentral über ein Netzwerk abgewickelt. Damit das Netzwerk diese Finanzdienstleistungen durchführen kann, muss diesem Liquidität in Form von Kryptowährungen zur Verfügung gestellt werden. Wird für die Zurverfügungstellung von Liquidität vom Netzwerk eine Gegenleistung gezahlt, führt dies in wirtschaftlicher Betrachtungsweise zu Einkünften aus der Überlassung von Kryptowährungen unabhängig davon, ob diese Vorgänge als "Staking" oder als "(Liquidity) Mining" bezeichnet werden. Da die Überlassung/Leihe einer Kryptowährung selbst zu keinem steuerpflichtigen Realisationsvorgang führt, stellt die Zurverfügungstellung von Liquidität im Rahmen von "DeFi"-Vorgängen auch dann keinen Tauschvorgang dar, wenn im Gegenzug zur Übertragung der Kryptowährungen sogenannte "LP-Token" (Liquidity Pool-Token) oder ähnliche Token übertragen werden. Daher gelten die verliehene Kryptowährung und der LP-Token, der den Rückzahlungsanspruch abbildet, als einheitliches Wirtschaftsgut (siehe dazu Rz 6178k).

20.2.3a.2.1.2 Entgelte für die Transaktionsverarbeitung

6178mDer Erwerb von Kryptowährungen durch einen technischen Prozess, bei dem Leistungen zur Transaktionsverarbeitung zur Verfügung gestellt werden, führt gemäß § 27b Abs. 2 Z 2 EStG 1988 zu steuerpflichtigen Einkünften aus Kryptowährungen. Darunter sollen Einkünfte fallen, die für einen Beitrag zum Betrieb des Netzwerks bzw. zur Aufrechthaltung einer Blockchain gewährt werden. Daher fallen unter den Einkünftetatbestand insbesondere block-rewards und Transaktionsgebühren, die im Rahmen der Blockerstellung erzielt werden, unabhängig davon, welcher Konsensalgorithmus zur Anwendung gelangt (siehe dazu Rz 6178g; siehe aber Rz 6178r zur Ausnahmeregelung für den Erwerb im Rahmen des (Delegated) Proof-of-Stake-Algorithmus). Insbesondere sind sämtliche Einkünfte aus einer Mining-Tätigkeit - sowohl aus eigenständigem Mining als auch im Rahmen eines "Mining Pools" (siehe dazu Rz 6178g) - nach § 27b Abs. 2 Z 2 EStG 1988 steuerpflichtig (siehe zur Abgrenzung zum Gewerbebetrieb Rz 5428). Einkünfte, die im Rahmen von "Cloud Mining" erzielt werden, können nur dann zu Einkünften nach § 27b Abs. 2 Z 2 EStG 1988 führen, wenn bestimmte abgrenzbare Hardwarekomponenten beim Cloud Mining-Dienst gemietet bzw. gekauft werden. Liegt lediglich eine Beteiligung an einem ideellen Anteil an den Gesamtaufwendungen und Gesamteinkünften des Cloud Mining-Dienstes vor, liegen keine laufenden Einkünfte vor, sondern ein Anschaffungsvorgang.

6178nDer Begriff der Transaktionsverarbeitung ist dabei weit zu verstehen und umfasst auch Leistungen wie die Speicherung einer vollständigen Kopie der Blockchain, die Verarbeitung von speziellen Transaktionen sowie die Teilnahme an Entscheidungsprozessen zu den Regelungen für den Aufbau und die Organisation der Blockchain ("Governance"). Aus diesem Grund fallen auch Vergütungen für Masternodes grundsätzlich unter § 27b Abs. 2 Z 2 EStG 1988.

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at