BAO | Bundesabgabenordnung
6. Aufl. 2017
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§ 27
Literatur: Crillovich-Cocoglia, Die örtliche Zuständigkeit für die Erhebung der Abgaben vom Einkommen und Vermögen juristischer Personen bei Vorliegen einer Organschaft, ÖStZ 1969, 269; Littich, Sitz- bzw Geschäftsleitungsverlegung einer Kapitalgesellschaft in das Ausland - körperschaft- und einkommensteuerrechtliche Fragen, FJ 1985, 99; Gassner (Nationalbericht), in Die steuerliche Ansässigkeit von Kapitalgesellschaften, Cahiers de droit fiscal international, Vol L XXIIa, Brüssel 1987, 217; Quantschnigg/Renner/Schellmann/Stöger, KStG 1988, § 1 Tz 13 ff; Lechner, Ort der Geschäftsleitung von inländisch beherrschten ausländischen Gesellschaften, in Stoll-FS, Wien 1990, 395; Schellmann, in Littich/Schellmann/Schwarzinger/Trentini, Holding, Wien 1993, 329 ff; Renner/Steiner, Gewinnverlagerungen durch Einschalten von Domizilgesellschaften, ÖStZ 1995, 365 (371); Perthold, Internet und die Besteuerung des Electronic Commerce, in Gassner/Lang, Besteuerung, 305 (313); Bergmann, Die steuerliche Abschirmwirkung von Auslandsgesellschaften, in Heidinger/Bruckner, Steuern, 47 (66 ff); Taucher, KommSt, § 13 Tz 5; Novacek, Handbuch der Konzernbesteuerung in Österreich, Wien 2000, 58 f; Höllhuber, Der Ort der Geschäftsleitung im Lichte neuer technologischer Entwicklungen, in Toifl/Züger, E-Commerce, 71 ff; Jirousek, Die Auswirkungen der „Kommunikationsrevolution“ auf das Geschäftsleitungsprinzip als Ansässigkeitsmerkmal für Kapitalgesellschaften, ÖStZ 2001, 296; Sutter, Die Definition der Niedrigbesteuerung nach § 2 Abs 3 AStG-E, in Gassner/Lang/Lechner (Hrsg), Der Entwurf eines österreichischen Außensteuergesetzes, Wien 2001, 71 (89 f); Bendlinger/Schuch, Beschränkung der Nutzung von Niedrigsteuersystemen durch multinationale Unternehmen: Stand und Trends, SWI 2002, 369 (371); Bendlinger, Der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung im DBA-Recht, SWI 2004, 167 (168); Haslinger, Der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung als Tie-Breaker-Regel, SWI 2004, 245; Loukota, Der Geschäftsleitungsort im Recht der Doppelbesteuerungsabkommen - ein Diskussionsthema am Wiener IFA-Weltkongress 2004, ÖStZ 2004, 261; Aigner/Tumpel, Ansässigkeit oder Ort der Leitung der Gesellschaft als maßgebendes Kriterium für die Festlegung des Quellenstaates in den DBA (Art 8, 10 und 16 OECD-MA), in Gassner/Lang/Schuch/Staringer, Verteilung der Besteuerungsrechte, 193 (201 ff); Petritz, Der Ort der Geschäftsleitung bei Beherrschungsverträgen, Management- und Treuhandverträgen, RdW 2008, 492; Dziurdź/Prillinger, „Briefkastengesellschaften“ und die Grenzen steuerlicher Gestaltung, in Lang/Schuch/Staringer, Gestaltungsmöglichkeiten, 91 (110); Achatz/Bieber, in Achatz/Kirchmayr, KStG, § 1 Tz 36-87; Macho/Stieber, Tätig sein, tätig werden - aber wo? taxlex 2014, 195; Kanduth-Kristen in Bendlinger/Kanduth-Kristen/Kofler/Rosenberger, Internationales Steuerrecht, Rz V/43 ff; Gahleitner/Eckerstorfer, Rechtsgrundlagen für die Korrektur der Besteuerung von Offshore-Strukturen, SWK 2015, 436; Hohenwarter-Mayr in Lang/Rust/Schuch/Staringer, KStG2, § 1 Rz 47 ff.
Erlässe: KStR 2013, Rz 4-6.
1
Der Sitz ergibt sich aus der Rechtsgrundlage der Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse. Er ist daher grundsätzlich der rechtsgeschäftlichen Gestaltung zugänglich (vgl zB Quantschnigg/Renner/Schellmann/Stöger, KStG 1988, § 1 Tz 13); Einschränkungen dieser Gestaltungsfreiheit ergeben sich aus § 5 AktG (Littich, FJ 1985, 99).
Bei einer GmbH muss der Sitz gem § 4 Abs 1 Z 1 GmbHG im Gesellschaftsvertrag bestimmt sein.
Der Sitz des Vereins muss im Inland liegen. Als Sitz ist der Ort zu bestimmen, an dem der Verein seine tatsächliche Hauptverwaltung hat (§ 4 Abs 2 VereinsG 2002). Nach § 3 Abs 2 Z 1 VereinsG 2002 müssen die Statuten den Vereinssitz enthalten.
Bei einer OG befindet sich der Sitz an dem Ort, wo die Verwaltung tatsächlich geführt wird ().
Zum Sitz der AG siehe § 5 AktG; betreffend Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften siehe § 5 GenG.
Nach hA (Stoll, BAO, 349; ) tritt ein fingierter Sitz hinter den tatsächlichen zurück. Ein „Scheinsitz“ sei abgabenrechtlich ohne Bedeutung.
Ein Einzelunternehmer kann keinen Sitz iSd § 27 Abs 1 haben (zB ).
2
Der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung iSd § 27 Abs 2 ist dort, wo der für die Geschäftsführung entscheidende Wille gebildet wird (zB BFH, BStBl 1995 II 175; Quantschnigg/Renner/Schellmann/Stöger, KStG 1988, § 1 Tz 14; ; BFH, BStBl 1998 II 86; ; , 2008/15/0211).
Dieses Kriterium wird sich meist der Nachprüfbarkeit entziehen, daher müsse auf den Ort abgestellt werden, an dem die Willenserklärung abgegeben wird (Lechner in Stoll-FS, 403; Quantschnigg/Renner/Schellmann/Stöger, KStG 1988, § 1 Tz 14). Diese Orte werden in der Judikatur (zB ) vielfach gleichgesetzt, was jedoch nicht zutreffen muss (zB Taucher, KommSt, § 13 Tz 5; Hohenwarter/Mayr in Lang/Rust/Schuch/Staringer, KStG2, § 1 Rz 51).
Es kommt nicht darauf an, wo die Anordnungen ausgeführt (RFH, RStBl 1934, 1078; Koenig in Koenig, AO3, § 10 Tz 5) bzw wo die meisten Geschäfte abgeschlossen werden (RFH, RStBl 1931, 848).
Im Erk vom , 94/15/0206 (ebenso , 97/13/0200; , 97/14/0169), setzt der VwGH den Ort, wo der für die Geschäftsleitung entscheidende Wille gebildet wird, mit jenem gleich, wo die für die Führung des Unternehmens notwendigen und wichtigen Maßnahmen getroffen werden.
3
Der Ort der Geschäftsleitung wird idR in den Büroräumen des Geschäftsführers sein (zB BFH, BStBl 1991 II 554; Quantschnigg/Renner/Schellmann/Stöger, KStG 1988, § 1 Tz 17; Hohenwarter-Mayr in Lang/Rust/Schuch/Staringer, KStG2, § 1 Rz 51); dieser Ort kann auch zB in seiner Wohnung liegen (BFH, BStBl 1977 II 857; BStBl 1999 II 437).
4
Entscheidend ist das Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse in organisatorischer Hinsicht (; , 97/14/0169). Daher ist nicht ausschlaggebend, wer rechtlich zur Geschäftsführung befugt ist, sondern wo alle für die Geschäftsführung nötigen Maßnahmen von einiger Wichtigkeit angeordnet werden (zB Tipke/Kruse, AO, § 10 Tz 1; ). Welche Anordnungen die maßgebenden sind, wird insbesondere davon abhängen, welche Art der Tätigkeit ausgeübt wird (zB Lechner in Stoll-FS, 401).
Maßgebend ist die laufende Geschäftsführung. Zu ihr gehören die tatsächlichen und rechtsgeschäftlichen Handlungen, die der gewöhnliche Betrieb der Gesellschaft mit sich bringt und solche organisatorische Maßnahmen, die zur gewöhnlichen Verwaltung der Gesellschaft gehören („Tagesgeschäfte“, ). Zu ihnen gehören nicht die Festlegung der Grundsätze der Unternehmenspolitik und die Mitwirkung der Gesellschafter an ungewöhnlichen Maßnahmen bzw an Entscheidungen von besonderer wirtschaftlicher Bedeutung (BFH, BStBl 1995 II 175, zu Kapitalgesellschaften; BFH, BStBl 1998 II 86, zu Personengesellschaften).
5
Eine Körperschaft (Personenvereinigung, Vermögensmasse) kann nur einen Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung haben ( 598/54; Stoll, BAO, 350; BFH, BStBl II 1999, 437; Koenig in Koenig, AO3, § 10 Tz 7; Unger in Althuber/Tanzer/Unger, BAO-HB, § 27, 130; aM Tipke/Kruse, AO, § 10 Tz 9).
Nach Lechner (in Stoll-FS, 404; glA Perthold in Gassner/Lang, Besteuerung, 313) kann unter gewissen Voraussetzungen die Annahme gerechtfertigt sein, eine Gesellschaft habe überhaupt keinen Ort der Geschäftsleitung (glA Tipke/Kruse, AO, § 10 Tz 9; Koenig in Koenig, AO3, § 10 Tz 7; Unger in Althuber/Tanzer/Unger, BAO-HB, § 27, 130; aM BFH, BStBl 1995 II 175, wonach jede nichtnatürliche Person einen Ort der Geschäftsleitung haben muss).
Bei dezentralisierter Geschäftsführung ist der Ort der Geschäftsleitung dort, wo sich die nach dem Gesamtbild der Verhältnisse in organisatorischer und wirtschaftlicher Hinsicht bedeutungsvollste Stelle befindet (BFH , UR 1990, 193). Befinden sich die kaufmännische und technische Leitung an verschiedenen Orten, so kommt es auf den Ort der kaufmännischen Leitung an (zB Tipke/Kruse, AO, § 10 Tz 9; BFH, BStBl 1991 II 554; Stoll, BAO, 349).
6
Bei Gruppenmitgliedern iSd § 9 KStG 1988 befindet sich der Ort der Geschäftsleitung des Gruppenmitglieds nur dann am Ort der Geschäftsleitung des Gruppenträgers, wenn von dort ständig in die Tagespolitik der Gesellschaft eingegriffen und dauernd die im gewöhnlichen Geschäftsverkehr erforderlichen Entscheidungen von einigem Gewicht getroffen werden (Hohenwarter-Mayr in Lang/Rust/Schuch/Staringer, KStG2, § 1 Rz 50).
Bei einer GmbH & Co KG muss der Ort der Geschäftsleitung nicht zwingend ident mit dem Sitz der Komplementär-GmbH sein ().
7
Die Begriffe Sitz bzw (Ort der) Geschäftsleitung sind bedeutsam zB für die Frage der unbeschränkten Steuerpflicht (§ 1 Abs 2 KStG 1988), für § 70 BAO, weiters für die §§ 18 Abs 1 Z 2 und Abs 3 Z 4 lit b, 93 Abs 2, 94 Z 3 lit a, 95 Abs 2 lit a, 98 Z 8 und 108 Abs 1 EStG 1988, für die §§ 1 Abs 2, 7 Abs 1 Z 3 lit a und Abs 2 lit a, 12 Abs 3, 19 Abs 1c, 21 Abs 9, 25a Abs 1, 27 Abs 7 und Abs 8 UStG 1994, Art 1 Abs 3 lit f und Art 25 Abs 3 lit a UStG 1994, §§ 3 Abs 4 und 4a, 16 Abs 2 Z 1, 33 TP 5 Abs 5 und 33 TP 8 Abs 4 GebG, § 79 Abs 1 Z 7 BewG, § 12 Abs 2 NoVAG, § 6 Abs 2 Z 3 ErbStG, §§ 2 Z 5 und 6, 4 Abs 3, 7 Z 3 KVG, §§ 7 Abs 1a, 2 und 3 VersStG, § 5 Abs 2 FSchStG, §§ 24 Abs 2, 39, 87 Abs 3 und 88 Abs 2 ZollR-DG, § 20 Abs 4 PunzierungsG 2000, § 1 Abs 2 StiftEG, § 1 Abs 1 (Kärntner) Ort- und NächtigungstaxenG 1970, § 32 Abs 1 und 3 Tiroler TourismusG 2006, § 1 Abs 2 (Wiener) Gesetz über die Einhebung einer Dienstgeberabgabe.
8
Zur Bedeutung des Ortes der tatsächlichen Geschäftsleitung für den Begriff der Ansässigkeit siehe Art 4 OECD-MA und diesbezügliche Literatur (zB Philipp/Loukota/Jirousek/Pollak, Internationales Steuerrecht2, Z 4-23; Loukota, Internationale Steuerfälle, Tz 238 ff; Lang, Einführung2, Tz 251; Wassermeyer in Wassermeyer/Lang/Schuch, Doppelbesteuerung2, Art 5 MA).