S. 1007. Abgaben und Nebenkosten

7.1. Allgemeines

Zu den Nebenkosten eines Liegenschaftserwerbes zählen insbesondere

• allfällige Maklergebühren (Provision) für die Vermittlung des Kaufobjektes;

• die Kosten der Vertragserrichtung (die Höhe der Rechtsanwalts- oder Notarkosten beträgt im Regelfall 1 bis 4,5 % des Kaufpreises) und allfällige Kosten der treuhändigen Abwicklung der Liegenschaftstransaktion samt allfälligen für die Führung des Treuhandkontos anfallenden Kosten;

• die Kosten der Verfassung sowie Beischaffung sonstiger erforderlicher Urkunden (zB Freilassungserklärungen, Löschungsquittungen, Pfandbestellungsurkunden, Rangordnungsbeschlüsse);

• Beglaubigungskosten (insbesondere für die Beglaubigung der Unterschriften auf dem Kaufvertrag und einer allfälligen Pfandbestellungsurkunde);

• Kosten einer allfälligen Beantragung einer grundverkehrsbehördlichen Genehmigung samt Verwaltungsabgaben für die grundverkehrsbehördliche Genehmigung;

• Grunderwerbsteuer (dazu Punkt 7.2.);

• Kosten der grundbücherlichen Durchführung des Liegenschaftserwerbes samt Archivierungskosten und Pauschalgebühren für Eingaben beim Grundbuchsgericht;

• Gerichtsgebühren für die erforderlichen Eintragungen im Grundbuch – hier insbesondere die Einverleibung des Eigentumsrechtes und allfälliger Hypotheken bei Fremdfinanzierung des Erwerbes (dazu Punkt 7.3.).

Landläufig gilt als „Faustregel“, dass die Nebenkosten eines Liegenschaftserwerbes vom Erwerber typischerweise mit bis zu 10 % des Kaufpreises zu veranschlagen sind. Die tatsächliche Höhe der Nebenkosten hängt jedoch, wenig überraschend, entscheidend von Art und Umfang der Transaktion ab.

7.2. Grunderwerbsteuer (GrESt)

7.2.1. Allgemeines

Die Grunderwerbsteuer ist eine Rechtsverkehrsteuer und erfasst sowohl den entgeltlichen als auch (seit Aufhebung der Erbschafts- und Schenkungssteuer) den unentgeltlichen Erwerb von inländischen Grundstücken.

S. 101Gemäß § 8 GrEStG entsteht die Steuerschuld, sobald ein steuerpflichtiger Erwerbsvorgang (vgl dazu § 1 GrEStG) verwirklicht ist. Maßgeblich ist daher das Zustandekommen des Verpflichtungsgeschäftes über ein Grundstück gemäß § 2 Abs 1 GrEStG (samt Zugehör iSd Vorschriften des bürgerlichen Rechts, ausgenommen „Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören“) oder ein grundstücksgleiches Recht gemäß § 2 Abs 2 GrEStG, also zB des Kaufvertrages über Grund und Boden, ein Baurecht (siehe dazu 1.6.2. und 3.5.2.2.) oder auch ein Superädifikat (siehe dazu 1.6.1. und 3.5.2.3.). Steht der Titel zum Immobilienerwerb unter einer aufschiebenden Bedingung, entsteht die Steuerschuld erst mit Eintritt der Bedingung; wird eine Option (siehe dazu 4.2.) eingeräumt, entsteht sie dem Grunde nach erst mit deren Ausübung.

7.2.2. Bemessungsgrundlage

Die GrESt ist grundsätzlich vom Wert der Gegenleistung, mindestens aber vom Grundstückswert zu berechnen (§ 4 Abs 1 GrEStG), bei bestimmten Erwerbsvorgängen berechnet sich die GrESt auf Basis des Einheitswertes (§ 4 Abs 2 GrEStG; insbesondere bei bestimmten Erwerbsvorgängen land- und forstwirtschaftlicher Grundstücke).

Zur Gegenleistung gemäß § 5 GrEStG zählt stark vereinfacht zusammengefasst alles, was der Erwerber oder ein Dritter für ihn dem Veräußerer oder einem Dritten zu leisten hat, um den Kaufgegenstand überlassen zu bekommen. Beim Kaufvertrag ist die Gegenleistung demgemäß auch „der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen und der dem Verkäufer vorbehaltenen Nutzungen“ (vgl § 5 Abs 1 Z 1 GrEStG). Hinzuzurechnen sind gemäß § 5 Abs 3 Z 1 GrEStG Leistungen, die der Erwerber anderen Personen als dem Veräußerer als Gegenleistung dafür gewährt, dass sie auf den Erwerb des Grundstückes verzichten (zB Abgeltung für den Verzicht auf ein Vorkaufsrecht).

Der Grundstückswert ist dann als Bemessungsgrundlage heranzuziehen, wenn dieser höher ist als die Gegenleistung (arg § 4 Abs 1 GrEStG: „mindestens vom Grundstückswert“) und in bestimmten gesetzlich vorgesehenen Fällen. Darunter fallen insbesondere unentgeltliche Erwerbe (zB Schenkungen, Anteilsvereinigungen, Übertragung von Immobilien durch Umgründungen iSd UmgrStG), Erwerbe S. 102unter Lebenden im Familienverband iSd § 26a Abs 1 Z 1 GGG oder Erwerbe, bei denen zwar eine Gegenleistung besteht, deren Höhe aber nicht ermittelbar ist. Der Grundstückswert wird entweder nach dem sog „Pauschalwertmodell“ oder auf Basis eines „geeigneten Immobilienpreisspiegels“ ermittelt. Wird nachgewiesen, dass der gemeine Wert des Grundstücks niedriger ist als der Grundstückswert (zB durch Einholung eines Gutachtens iSd Liegenschaftsbewertungsgesetzes durch einen allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Immobiliensachverständigen), ist die GrESt auf Basis des geringeren gemeinen Wertes zu errechnen.

7.2.3. Steuersatz

Der Steuertarif der GrESt beträgt gemäß § 7 Abs 1 Z 3 GrEStG grundsätzlich 3,5 % der Bemessungsgrundlage. Abweichend von diesem allgemeinen Steuersatz beträgt die GrESt zwischen 0,5 % und 3,5 % der Bemessungsgrundlage, je nachdem, ob es sich um einen entgeltlichen oder unentgeltlichen Erwerb handelt, das Familienprivileg zur Anwendung kommt oder ein sonstiger Sonderfall vorliegt.

So kommt zB der sog Stufentarif gemäß § 7 Abs 2 GrEStG insbesondere bei unentgeltlichen Erwerbsvorgängen zur Anwendung:

• die Steuer beträgt für die ersten 250.000 € 0,5 %,

• für die nächsten 150.000 € 2 %, und

• darüber hinaus 3,5 %.

Der Stufentarif kommt auch beim (entgeltlichen) Erwerb im Familienverband iSd § 26a Abs 1 Z 1 GGG zur Anwendung, zumal § 7 Abs 1 lit c GrEStG normiert, dass derartige Erwerbsvorgänge als unentgeltliche Erwerbsvorgänge gelten. Bei Erwerben land- und forstwirtschaftlicher Grundstücke unter Lebenden in diesem Familienverband wiederum beträgt die GrESt 2 % des (einfachen) Einheitswertes (§ 7 Abs 1 Z 2 lit d iVm § 4 Abs 2 Z 1 GrEStG).

7.2.4. Steuerschuldner – Solidarhaftung

Schuldner der Grunderwerbsteuer sind grundsätzlich alle am Erwerbsvorgang beteiligten Personen (§ 9 Z 4 GrEStG), insbesondere jedenfalls der Erwerber, aber auch der Veräußerer zur ungeteilten Hand (Solidarschuldner; vgl § 6 BAO). Diese Personen, die als Abgabenschuldner in Betracht kommen, sind gemäß § 77 Abs 1 Bundesabgabenordnung (BAO) Abgabepflichtige im Sinne der BAO.

S. 103Selbstverständlich können die Vertragsparteien im Innenverhältnis – wie dies auch regelmäßig geschieht – vereinbaren, dass die GrESt vom Erwerber zu tragen ist. Dies ändert jedoch nichts an der Solidarhaftung auch des Veräußerers als Steuerschuldner. Eine Abgabenbehörde darf sich dabei jedoch nicht ohne sachgerechten Grund an die Person halten, die nach dem vertraglichen Innenverhältnis die Steuerlast nicht tragen sollte; eine andernfalls eintretende Gefährdung der Einbringlichkeit wird dies jedoch nahe legen.

7.2.5. Erhebung der GrESt – Selbstberechnung, Abgabenerklärung

Rechtsanwälte und Notare (Parteienvertreter) sind gemäß § 11 GrEStG befugt, die Steuer für Erwerbsvorgänge, die dem GrEStG unterliegen, innerhalb der Frist für die Vorlage der Abgabenerklärung selbst zu berechnen. Diese Selbstberechnung der GrESt (sowie der gerichtlichen Eintragungsgebühr und der Immobilienertragsteuer) erfolgt daher auch regelmäßig im Rahmen der Abwicklung des jeweiligen Grundstückserwerbes durch einen mit der Durchführung desselben beauftragten und bevollmächtigten Rechtsanwalt (siehe dazu auch 4.6.).

Im Falle der Selbstberechnung haben Parteienvertreter die selbstberechnete GrESt spätestens bis zum 15. Tag des auf den Kalendermonat, in dem die Selbstberechnung erfolgt, zweitfolgenden Monats an das Finanzamt zu entrichten (§ 13 GrEStG). Parteienvertreter haften dabei auch für die tatsächliche Entrichtung der so berechneten Abgaben.

Parteienvertreter sind befugt, gegenüber dem Grundbuchsgericht (je Erwerbsvorgang) durch Bekanntgabe der Vorgangsnummer elektronisch zu erklären, dass eine Selbstberechnung vorgenommen wurde und die GrESt sowie die gerichtliche Eintragungsgebühr gemäß § 13 GrEStG abgeführt werden (vgl § 12 GrEStG). Diese Selbstberechnungserklärung ist eine Privaturkunde und ersetzt die andernfalls für Eintragungen in das Grundbuch erforderliche Unbedenklichkeitsbescheinigung (dazu sogleich).

Erfolgt keine Selbstberechnung durch einen befugten Parteienvertreter, sind steuerbare Erwerbsvorgänge, die dem GrEStG unterliegen, bis zum 15. Tag des auf den Kalendermonat, in dem die Steuerschuld entstanden ist, zweitfolgenden Monats beim Finanzamt Österreich mit einer Abgabenerklärung anzuzeigen (vgl § 10 Abs 1 S 1 GrEStG). Zur Anzeige dieser Rechtsvorgänge mittels Abgabenerklärung sind alle Steuerschuldner und neben diesen auch Notare, Rechtsanwälte und sonstige Bevollmächtigte, die beim Erwerb des Grundstückes oder bei der Errichtung der Vertragsurkunde mitgewirkt haben, zur ungeteilten Hand verpflichtet (vgl § 10 Abs 1 S 2 GrEStG). Die Abgabenerklärung ist grundsätzlich S. 104durch einen Parteienvertreter vorzulegen und elektronisch zu übermitteln (vgl § 10 Abs 2 GrEStG). In der Folge erlässt die Behörde einen Grunderwerbsteuerbescheid. Die Einverleibung des Eigentums des Liegenschaftserwerbers in das Grundbuch darf idR erst dann vorgenommen werden, wenn die Unbedenklichkeitsbescheinigung gemäß § 160 Abs 1 BAO (öffentliche Urkunde) vorliegt, dass der Eintragung hinsichtlich der GrESt keine Bedenken entgegenstehen. Darin liegt auch der Grund, warum die Abwicklung des Liegenschaftserwerbes (insbesondere die Einverleibung des Eigentums des Erwerbers) im Falle der Selbstberechnung durch einen Rechtsanwalt regelmäßig rascher erledigt ist als in jenen Fällen, in denen die Vorschreibung der Abgaben durch das zuständige Finanzamt erfolgt.

7.3. Grundbucheintragungsgebühr

Für Eintragungen im Grundbuch, insbesondere die Einverleibung zum Erwerb des Eigentums sowie von Pfandrechten, sieht das GGG eine Eintragungsgebühr vor. Der Gebührenanspruch des Bundes entsteht mit der Eintragung. Im Fall der Selbstberechnung der GrESt tritt Fälligkeit der Eintragungsgebühr für die Einverleibung des Eigentumsrechts gemeinsam mit der Fälligkeit der GrESt ein (siehe dazu auch 7.2.5.).

Der Höhe nach beträgt die Gebühr beispielsweise nach Tarifpost 9 lit b Z 1 für Eintragungen (Einverleibungen) zum Erwerb des Eigentums 1,1 % „vom Wert des Rechtes“ und nach Tarifpost 9 lit b Z 4 für Eintragungen zum Erwerb des Pfandrechtes 1,2 % „vom Wert des Rechtes“. Der Wert des Rechtes für die Eigentumseinverleibung „wird durch den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr bei einer Veräußerung üblicherweise zu erzielen wäre“ (§ 26 Abs 1 GGG) (= Verkehrswert). Bei Kaufverträgen ist daher in der Regel der Kaufpreis die maßgebliche Bemessungsgrundlage (siehe dazu 7.2.2.). Der Wert des Rechtes für die Eintragung zum Erwerb eines Pfandrechts richtet sich nach dem Nennbetrag (Höchstbetrag) der Forderung einschließlich einer allfälligen Nebengebührensicherstellung (§ 26 Abs 5 GGG).

Insbesondere Erwerbe im Familienverband iSd § 26a Abs 1 Z 1 GGG sind begünstigt: Diesfalls ist der Bemessung der Eintragungsgebühr der dreifache Einheitswert (maximal jedoch 30 % des Wertes des einzutragenden Rechts) zugrunde zu legen. In diesem Zusammenhang ist besonders darauf zu achten, dass die Ermäßigung der Bemessungsgrundlage ordnungsgemäß, in concreto bereits S. 105bei der Stellung des Antrages an das Grundbuch zur Einverleibung des Eigentumsrechtes geltend gemacht wird (siehe § 26a Abs 2 GGG).

Wird die GrESt selbstberechnet (siehe dazu 7.2.5.), ist gemäß § 10a Abs 1 GGV auch die gerichtliche Eintragungsgebühr „bei dem für die Erhebung der Grunderwerbsteuer zuständigen Finanzamt zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Grunderwerbsteuer zu entrichten“. Eine Selbstberechnung der GrESt umfasst daher grundsätzlich auch die gerichtliche Eintragungsgebühr.

Neben den Eintragungsgebühren sieht das GGG auch Pauschalgebühren für die Grundbuchsgesuche vor: Die sog Eingabegebühr für den Antrag im Elektronischen Rechtsverkehr (ERV), zu dessen Verwendung ein beigezogener Rechtsanwalt gemäß § 89c Abs 5 Z 1 GOG verpflichtet ist, beträgt aktuell 47 € (Tarifpost 9 lit a). Erfolgt die Antragstellung nicht im Wege des ERV, beträgt sie derzeit 66 € (Anm 1a zu Tarifpost 9 lit a).

7.4. Immobilienertragsteuer (ImmoESt)

7.4.1. Allgemeines

Seit 1.4.2012 unterliegen grundsätzlich sämtliche Gewinne aus (entgeltlichen) privaten Grundstücksveräußerungen der Einkommensteuerpflicht. Die Spekulationsfrist von grundsätzlich zehn Jahren wurde abgeschafft, hat aber noch insofern Bedeutung, als für sog „Alt-Grundstücke“ eine „moderate Einkommensteuer“ anfällt (effektiv nur 4,2 % des Veräußerungserlöses). Die Rechtsgrundlagen für die Immobilienertragsteuer (ImmoESt) finden sich in den § 30 ff Einkommensteuergesetz (EStG).

Im Detail zur Immobilienertragsteuer siehe insbesondere die Einkommensteuerrichtlinien 2000 (EStR 2000) ab Rz 6701 ff.

7.4.2. Einhebung und Abfuhr der ImmoESt

Auch die ImmoESt ist im Fall der Selbstberechnung der GrESt durch den Parteienvertreter (siehe 7.2.5.) selbst zu berechnen, einzubehalten und abzuführen (§ 30c EStG). Die so abgeführte ImmoESt entfaltet grundsätzlich EndbesteueS. 106rungswirkung (Abgeltungswirkung). Die Einkünfte aus dem Veräußerungsgeschäft sind daher in diesem Fall auch nicht mehr in die Einkommensteuererklärung aufzunehmen. In jedem Fall – also auch dann, wenn keine ImmoESt entrichtet wird – hat der Parteienvertreter dem Finanzamt die relevanten Daten aus dem Grundstücksgeschäft mitzuteilen.

Wird keine Immobilienertragsteuer durch den Parteienvertreter entrichtet, ist der Veräußerer verpflichtet, eine sog „besondere Vorauszahlung“ in Höhe von 30 % der jeweiligen Bemessungsgrundlage zu entrichten (§ 30b Abs 4 EStG). Diese entfaltet keine Abgeltungswirkung und wird letztlich im Wege der Einkommensteuerveranlagung auf die aus dem Grundstücksgeschäft entfallende Einkommensteuer angerechnet (vgl § 46 Abs 1 Z 2 EStG).

7.4.3. Ermittlung des steuerpflichtigen Gewinnes

Der Veräußerungsgewinn ist gemäß § 30 Abs 3 EStG die Differenz zwischen Veräußerungserlös und den Anschaffungskosten.

Der Veräußerungserlös ist in tatsächlicher Höhe anzusetzen.

Hinsichtlich der abzuziehenden Anschaffungskosten ist zwischen „Neu-Grundstücken“ und „Alt-Grundstücken“ zu unterscheiden. Bei dieser Unterscheidung kommt es darauf an, ob das veräußerte Grundstück am 31.3.2012 steuerverfangen war – dh, ob die grundsätzlich 10-jährige Spekulationsfrist nach alter Rechtslage schon abgelaufen war – oder nicht (im Ergebnis kommt es daher darauf an, ob die Anschaffung vor dem 31.3.2002 erfolgte – dann handelt es sich um ein Alt-Grundstück – oder ab dem 31.03.2002 erfolgte – dann handelt es sich um ein Neu-Grundstück). Bei Neu-Grundstücken werden die tatsächlichen Anschaffungskosten abgezogen, während bei Alt-Grundstücken die Anschaffungskosten pauschal (idR mit 86 % des Veräußerungserlöses, in den sog „Umwidmungsfällen“, dh bei Änderung der Widmung von Grünland in Bauland, mit 40 % des Veräußerungserlöses) angesetzt werden. Es gilt aber auch für Alt-Grundstücke, dass über Antrag des Steuerpflichtigen die Ermittlung des Veräußerungsgewinnes unter Zugrundelegung der tatsächlichen Anschaffungskosten für das Grundstück erfolgt (§ 30 Abs 5 EStG).

7.4.4. Steuersatz

Einkünfte aus der Veräußerung von Grundstücken unterliegen seit dem 1.1.2016 grundsätzlich dem besonderen Steuersatz von 30 % der Bemessungsgrundlage (§ 30b Abs 1 EStG) und „wirken nicht progressionserhöhend für das Resteinkommen“.

S. 1077.4.5. Ausnahmen von der Besteuerung

7.4.5.1. Allgemeines

§ 30 Abs 2 EStG normiert bestimmte Fälle, bei denen die Einkünfte von der Besteuerung ausgenommen werden: Es sind dies kurz zusammengefasst die sog „Hauptwohnsitzbefreiung“ (siehe dazu 7.4.5.2.), die sog „Herstellerbefreiung“ (siehe dazu 7.4.5.3.), der Fall der Enteignung sowie bestimmte Tauschvorgänge.

7.4.5.2. Hauptwohnsitzbefreiung

Die Veräußerung von Eigenheimen und Eigentumswohnungen samt Grund und Boden ist gemäß § 30 Abs 2 Z 1 EStG dann von der Besteuerung ausgenommen, wenn sie dem Veräußerer „ab der Anschaffung oder Herstellung (Fertigstellung) bis zur Veräußerung für mindestens zwei Jahre durchgehend als Hauptwohnsitz gedient haben und der Hauptwohnsitz aufgegeben wird“ oder „innerhalb der letzten zehn Jahre vor der Veräußerung mindestens fünf Jahre durchgehend als Hauptwohnsitz gedient haben und der Hauptwohnsitz aufgegeben wird“ (sog „5-aus-10-Regelung“).

Von der Hauptwohnsitzbefreiung erfasst ist nur jener Anteil von Grund und Boden, der üblicherweise (nach der Verkehrsauffassung) als Bauplatz erforderlich ist. Dabei geht die Finanzverwaltungspraxis davon aus, dass 1.000 m² als ausreichend zu betrachten sind.

Für die Aufgabe des Hauptwohnsitzes kommt dem Veräußerer nach der Rechtsprechung des VwGH „eine den Umständen des Einzelfalls nach angemessene Frist zu“, die, „wenn die Beschaffung des neuen Hauptwohnsitzes eine längere Zeit in Anspruch nimmt, durchaus über ein Jahr hinausgehen“ kann.

7.4.5.3. Herstellerbefreiung

Auch die Gewinne aus der Veräußerung eines selbst hergestellten Gebäudes sind steuerfrei, „soweit sie innerhalb der letzten zehn Jahre nicht zur Erzielung von Einkünften gedient haben“ (vgl § 30 Abs 2 Z 2 EStG). Bei diesem Befreiungstatbestand ist aber sehr wohl der Grund und Boden steuerpflichtig, wenn nicht zusätzlich die Hauptwohnsitzbefreiung (siehe 7.4.5.2.) anwendbar ist.