9.5.2.3 Keine steuersubjektübergreifende Bildung der COVID-Rücklage

3913Der Abzug und die Hinzurechnung der COVID-19-Rücklage hat stets beim selben Steuerpflichtigen zu erfolgen ( § 1 Abs. 2 COVID-19-Verlustberücksichtigungsverordnung); eine steuersubjektübergreifende Berücksichtigung der COVID-19-Rücklage ist folglich nicht zulässig.

3914Für entgeltliche und unentgeltliche Betriebsübertragungen ist vor diesem Hintergrund beim Rechtsnachfolger und Rechtsvorgänger zu beachten, dass die Rücklagenbildung ausschließlich für die vom jeweiligen Steuersubjekt eigens erzielten Gewinne (2019) bzw. Verluste (2020) in Frage kommt.

• Erfolgt die Betriebsübertragung im Jahr 2019, ist zu beachten:

  • Der Rechtsnachfolger kann für die bereits von ihm erwirtschafteten Gewinne im Jahr 2019 eine COVID-19-Rücklage bilden, soweit er im Jahr 2020 Verluste aus dem Betrieb erwartet.

  • Der Rechtsvorgänger kann für die von ihm erwirtschafteten Gewinne aus dem Jahr 2019 nur dann eine COVID-19-Rücklage bilden, wenn er im Jahr 2020 aus einer anderen betrieblichen Tätigkeit einen Verlust erwartet. Veräußerungsgewinne gemäß § 24 EStG 1988 sind in der für die Höhe der COVID-19-Rücklage maßgeblichen Größe des positiven Gesamtbetrages der Einkünfte 2019 zu berücksichtigen.

Beispiel 1:

A veräußert seinen (einzigen) Betrieb im Juli 2019 an B. A erzielte 2019 einen Gewinn aus dem Betrieb (inklusive eines Veräußerungsgewinnes gemäß § 24 EStG 1988) iHv 550.000 Euro. B hat 2019 einen Gewinn aus dem übernommenen Betrieb iHv 200.000 Euro erzielt. Für das Jahr 2020 macht der Rechtsnachfolger B Verluste in Höhe von -300.000 Euro glaubhaft.

B kann für die von ihm erzielten Gewinne 2019 (Juli - Dezember) eine COVID-19-Rücklage iHv 120.000 Euro (= 60% von 200.000 Euro) bilden, die 2020 aufzulösen ist. A kann für die noch von ihm erzielten Gewinne 2019 (Jänner - Juli) keine COVID-19-Rücklage bilden, weil er - mangels anderer betrieblicher Tätigkeit - keine Verluste 2020 erwartet. Hätte A hingegen noch einen zweiten Betrieb, könnte er insoweit eine COVID-19-Rücklage bilden.

• Erfolgt die Betriebsübertragung im Jahr 2020, ist zu beachten:

  • Der Rechtsnachfolger kann eine COVID-19-Rücklage bilden, wenn er im Jahr 2020 Verluste aus dem Betrieb erwartet und bereits im Jahr 2019 andere positive betriebliche Einkünfte vorlagen.

  • Der Rechtsvorgänger kann, soweit er im Jahr 2020 Verluste aus einem Betrieb erwartet, für seine Gewinne im Jahr 2019 eine COVID-19-Rücklage bilden. Da im Rahmen der Veranlagung 2020 zwingend eine Auflösung der Rücklage stattfinden muss (Hinzurechnung), lässt die Übertragung des Betriebes die Auflösung der Rücklage im Jahr 2020 unberührt.

Beispiel 2:

A veräußert seinen (einzigen) Betrieb im Juli 2020 an B. A erzielte 2019 einen Gewinn aus dem Betrieb iHv 200.000 Euro; im Jahr 2020 erzielt er (inklusive eines Veräußerungsgewinnes gemäß § 24 EStG 1988) einen Gewinn iHv 50.000 Euro. Eine Herabsetzung der Vorauszahlungen auf Null ist nicht erfolgt. B erzielte 2019 einen Gewinn aus einem anderen Betrieb iHv 1.000.000 Euro; für das Jahr 2020 macht B Verluste in Höhe von -300.000 Euro glaubhaft, wovon -100.000 Euro auf den erworbenen Betrieb entfallen.

B kann 2019 eine COVID-19-Rücklage iHv 300.000 Euro (Verlust im Jahr 2020) bilden, weil er 2019 aus dem anderen Betrieb positive Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt hat und ausreichend Verluste im Jahr 2020 erwartet; die Rücklage ist 2020 aufzulösen. Für die von A 2019 erzielten Gewinne aus dem Betrieb kann dieser keine COVID-19-Rücklage bilden, weil er - mangels anderer betrieblicher Tätigkeit - 2020 keine Verluste erwartet.

3915Eine steuersubjektübergreifende Berücksichtigung der COVID-19-Rücklage ist auch bei Betriebsübertragungen im Wege von Umgründungen ausgeschlossen.

Beispiel 3:

Die U-GmbH wird zum 31.12.2019 auf die natürliche Person A umgewandelt. Der Rechtsnachfolger A macht 2020 einen Verlust in Höhe von -200.000 Euro, die GmbH hatte im Jahr 2019 einen Gewinn in Höhe von 300.000 Euro. Weitere Einkünfte liegen weder bei der U-GmbH noch bei A vor.

Weder die U-GmbH noch A können eine COVID-19-Rücklage bilden: Die U-GmbH geht umwandlungsbedingt unter und erwartet daher im Jahr 2020 keine Verluste; der Rechtsnachfolger A hat im Jahr 2019 keine betrieblichen Einkünfte erzielt.

Beispiel 4:

Die U-GmbH wird zum 30.9.2019 auf die natürliche Person A umgewandelt. Der Rechtsnachfolger A erzielt 2019 einen Gewinn in Höhe von 100.000, 2020 erwartet er auf Grundlage einer sorgsamen Schätzung einen Verlust in Höhe von -200.000. Die GmbH hatte im Jahr 2019 einen Gewinn in Höhe von 300.000 Euro. Weitere Einkünfte liegen weder bei der U-GmbH noch bei A vor.

Der Rechtsnachfolger A kann für die von ihm im Jahr 2019 erzielten Gewinne eine COVID-19-Rücklage bilden (60.000). Da die U-GmbH umwandlungsbedingt untergeht und daher im Jahr 2020 keine Verluste erwartet, kann von ihr keine COVID-19-Rücklage gebildet werden.

3916Zur Möglichkeit der Übertragung des Verlustrücktrages auf einen anderen Steuerpflichtigen ( § 8 COVID-19-Verlustberücksichtigungsverordnung) siehe Rz 3935.

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at