29.5.9 Anrechnung von ausländischer Quellensteuer nach der SteuerreportingVO

7752h§ 3 SteuerreportingVO regelt, wie mit anrechenbaren ausländischen Quellensteuern bei sondersteuersatzbesteuerten Einkünften im Rahmen der Verlustverrechnung umzugehen ist. Diese Bestimmung gilt sowohl für Zwecke des KESt-Abzuges als auch im Rahmen der Veranlagung. Danach dürfen sämtliche auf durch Verlustausgleich verrechnete ausländische Einkünfte entfallende ausländische Quellensteuern nicht mehr auf eine bestehende Steuerschuld angerechnet werden ( § 3 Abs. 3 Z 1 SteuerreportingVO). Daraus ergibt sich im Rahmen des KESt-Abzuges ein besonderer Anrechnungshöchstsatz von maximal 15% des nach Verlustverrechnung bestehenden Kapitalertrages (siehe Rz 7706b). Die Verrechnungsreihenfolge darf dabei derart gewählt werden, dass die Anrechnung ausländischer Quellensteuern möglichst erhalten bleibt (siehe Rz 7583).

Beispiel 1:

A erzielt aus ausländischen Aktien Dividenden in Höhe von 100, wobei die anrechenbare ausländische Quellensteuer 15 beträgt (15%, weshalb grundsätzlich eine Steuerschuld iHv 12,5 im Inland besteht). Zudem erzielt A noch Einkünfte aus realisierten Wertsteigerungen aus dem Verkauf einer Aktie in Höhe von 50 (die grundsätzlich zu einer Steuerschuld iHv 13,75 führt) und aus dem Verkauf einer weiteren Aktie einen Verlust in Höhe von 100.

Im Rahmen der Verlustverrechnung kann primär der Verlust mit den Einkünften aus realisierten Wertsteigerungen verrechnet werden und der verbleibende Verlust in Höhe von 50 mit den Dividenden. Dadurch reduziert sich die anrechenbare Quellensteuer auf 7,5 (15% von 50); die Quellensteuer, die auf die im Rahmen des Verlustausgleichs verrechneten Einkünfte entfällt, kann im Inland nicht berücksichtigt werden. Es kann folglich nur Kapitalertragsteuer in Höhe von 20 im Zuge des Verlustausgleichs erstattet werden, weil für die verrechneten Dividenden aufgrund der Anrechnung nur ein KESt-Betrag in Höhe von 12,5% abgeführt worden ist (20 = 12,5% von 50 Dividenden und 27,5% von 50 realisierte Wertsteigerungen).

Auch die Abzugsverpflichteten können bei der Durchführung des automatischen Verlustausgleichs gemäß § 93 Abs. 6 EStG 1988 eine vorteilhafte Verrechnung durchführen. Im Rahmen der Veranlagung darf der Steuerpflichtige die Reihenfolge der Verrechnung selbst wählen. Aus Vereinfachungsgründen kann der Steuerpflichtige dabei aber auch eine aliquote Kürzung der Quellensteuern vornehmen, um eine genaue Zuteilung der bereits bisher verrechneten Quellensteuern zu vermeiden ( § 3 Abs. 3 Z 4 SteuerreportingVO). Dazu sind die in einem Steuerreporting insgesamt als angerechnet ausgewiesenen ausländischen Quellensteuern aliquot im Verhältnis der verrechneten positiven Einkünfte folgendermaßen zu kürzen:

Anrechenbare Quellensteuer nach Verlustverrechnung = Saldo Quellensteuer - (Saldo Quellensteuer / Saldo positive Einkünfte * verrechnete Verluste)

Beispiel 2:

A erzielt aus ausländischen Aktien Dividenden in Höhe von 100, wobei die anrechenbare ausländische Quellensteuer 15 beträgt (15%). Zudem erzielt A noch Einkünfte aus realisierten Wertsteigerungen aus dem Verkauf einer Aktie in Höhe von 50 und bei einer anderen Bank aus dem Verkauf einer weiteren Aktie einen Verlust in Höhe von 100. Es erfolgte ein KESt-Abzug in Höhe von 26,25 (150*27,5% - 15).

Im Rahmen der Verlustverrechnung in der Veranlagung kann aus Vereinfachungsgründen die anrechenbare Quellensteuer auch aliquot gekürzt werden:

Anrechenbare Quellensteuer nach Verlustverrechnung = Saldo Quellensteuer - (Saldo Quellensteuer / Saldo positive Einkünfte * verrechnete Verluste) = 15 - (15/150*100) = 5

Somit reduziert sich die anrechenbare Quellensteuer auf 5 (15% von 33,33 = 2/3 von 100) und darf nur in dieser Höhe in der Steuererklärung angegeben werden. Die restlichen Angaben (Dividenden in Höhe von 100, realisierte Wertsteigerungen von 50, Verluste in Höhe von 100 und abgeführte KESt in Höhe von 26,25) können in diesem Fall unverändert in die Steuererklärung übernommen werden.

Folglich kann Kapitalertragsteuer in Höhe von 17,5 (26,25 - [50*27,5%] - 5) im Zuge des Verlustausgleichs erstattet werden.

7752iDie im Steuerreporting angeführten anrechenbaren ausländischen Quellensteuern sind in der Höhe auszuweisen, in der diese gemäß §§ 1 und 2 Auslands-KESt VO 2012 auch für Zwecke des Kapitalertragsteuerabzuges durch die Abzugsverpflichteten angerechnet werden können (Rz 7706b).

Diese Werte dürfen gemäß § 3 Abs. 2 SteuerreportingVO auch bei der Veranlagung von Einkünften aus dem Steuerreporting zu Grunde gelegt werden, wenn der Aufwand zur genaueren Ermittlung der tatsächlich anrechenbaren Quellensteuern zur Höhe der erzielten Einkünfte in einem Missverhältnis steht. Nimmt daher ein Abzugsverpflichteter eine Anrechnung in Höhe von 15% vor, dürfen Privatanleger mit Einkünften in geringer Höhe auch im Rahmen der Veranlagung weiterhin eine Anrechnung in dieser Höhe vornehmen, selbst wenn das im konkreten Fall anwendbare Doppelbesteuerungsabkommen keine Anrechnung (in dieser Höhe) vorsieht. Dies gilt insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige auf eine Verlustverrechnung nach dem Günstigkeitsprinzip verzichtet und gemäß § 3 Abs. 3 Z 4 SteuerreportingVO eine pauschale Zuordnung vornimmt (siehe Rz 7752h). Eine konkrete Ermittlung der anrechenbaren Quellensteuern kann zudem auch dann unterbleiben, wenn Einkünfte ausschließlich zum Zwecke des bankenübergreifenden Verlustausgleichs gemäß § 97 Abs. 2 EStG 1988 in die Veranlagung miteinbezogen werden. Werden Einkünfte zum Zweck der Ausübung der Regelbesteuerungsoption in die Veranlagung einbezogen, ist für die Frage, ob der Aufwand zur genaueren Ermittlung der tatsächlich anrechenbaren Quellensteuern zur Höhe der erzielten Einkünfte in einem Missverhältnis steht, auch die Anzahl an Depotpositionen bzw. die Anzahl an Dividendenzuflüssen mitzuberücksichtigen.

Beispiel 1:

Ein Steuerpflichtiger erzielt ausschließlich Dividendeneinkünfte in Höhe von 40.000 Euro (brutto), die von zwei Gesellschaften aus Ländern stammen, bei denen laut DBA nur eine Quellensteueranrechnung in Höhe von 5% vorgesehen ist. Die tatsächlich abgeführte ausländische Quellensteuer beträgt in Summe 20%. Vom Abzugsverpflichteten muss pauschal Quellensteuer in Höhe von 15% (6.000) angerechnet werden ( § 1 Abs. 2 Auslands-KESt VO 2012), weshalb ein KESt-Abzug in Höhe von 5.000 stattfindet (40.000*27,5% = 11.000; 11.000 minus 6.000 = 5.000).

Der Steuerpflichtige möchte von der Regelbesteuerung Gebrauch machen, weshalb er alle seine Kapitaleinkünfte erklären muss (der Durchschnittssteuersatz würde ~19% betragen). Dazu kann er das Steuerreporting heranziehen und die Werte in die Einkommensteuererklärung übertragen. Da der Aufwand, hier für zwei Positionen abweichende Quellensteuersätze festzustellen, im Verhältnis zu den Einkünften in Höhe von 40.000 Euro angemessen ist, dürfen die Werte aus dem Reporting nicht übernommen werden. Stattdessen sind die Werte um die tatsächlich anrechenbaren Quellensteuern (5% von 40.000 = 2.000) zu adaptieren. Daher sind im Rahmen der Veranlagung nur Quellensteuern in Höhe von 2.000 Euro (statt 6.000 Euro) anrechenbar.

Beispiel 2:

Ein Steuerpflichtiger erzielt Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit in Höhe von 12.000 Euro und hat Dividendeneinkünfte in Höhe von 5.000 Euro (brutto), die von mehreren Gesellschaften aus verschiedenen Ländern stammen. Bei manchen ist laut DBA nur eine Anrechnung in Höhe von 5% oder 10% vorgesehen. Die tatsächlich abgeführte ausländische Quellensteuer beträgt in Summe 1.500 Euro. Aufgrund der Quellensteueranrechnung nach § 1 Abs. 2 Auslands-KESt VO 2012 beträgt der KESt-Abzug 625 (5.000*27,5% = 1.375; 5.000*15% = 750; 1.375 minus 750 = 625).

Möchte der Steuerpflichtige in die Regelbesteuerung optieren, muss er alle seine Kapitaleinkünfte offenlegen. Dazu kann er das Steuerreporting heranziehen und die Werte in die Einkommensteuererklärung übertragen. Da der Aufwand, hier für mehrere Positionen abweichende Quellensteuersätze festzustellen (allenfalls unter Heranziehung eines Steuerberaters), in einem Missverhältnis zu den Einkünften in Höhe von 5.000 Euro (und auch zu einer möglichen Steuerersparnis) steht, können die Werte aus dem Reporting übernommen werden.

7752jGemäß § 3 Abs. 3 Z 3 SteuerreportingVO hat bei Einkünften, die über einen Investmentfonds im Rahmen von Ausschüttungen oder ausschüttungsgleichen Erträgen erzielt werden, keine Aufteilung der Quellensteuer auf die diesen Erträgen zugrundeliegenden Einkünfte zu erfolgen. Die ausländischen Quellensteuern sind daher jeweils auf die gesamte zufließende Ausschüttung bzw. den gesamten ausschüttungsgleichen Ertrag zu beziehen. Auch in diesem Rahmen kann die Verlustverrechnung nach dem Günstigkeitsprinzip erfolgen ( § 3 Abs. 3 Z 2 SteuerreportingVO) und unmittelbar durch die Abzugsverpflichteten vorgenommen werden.

Beispiel 1:

A erzielt aus einem Investmentfonds (F1) ausschüttungsgleiche Erträge in Höhe von 100, wobei in der Meldung anrechenbare Quellensteuern in Höhe von 15 (entspricht 15%) ausgewiesen sind. Aus einem zweiten Investmentfonds (F2) erzielt A ausschüttungsgleiche Erträge in Höhe von 200, wobei anrechenbare ausländische Quellensteuern ebenfalls in Höhe von 15 (entspricht 7,5%) ausgewiesen sind. Zudem erzielt er aus der Veräußerung von Aktien einen Verlust in Höhe von 100.

Im Rahmen der Verlustverrechnung kann nach dem Günstigkeitsprinzip der Verlust mit dem ausschüttungsgleichen Ertrag aus F2 (weniger Quellensteuerbelastung) vorrangig verrechnet werden. Durch die Verrechnung mit dem Veräußerungsverlust sind folglich nur ausschüttungsgleiche Erträge in Höhe von 100 aus F1 und 100 aus F2 zu versteuern, wobei auf die Erträge aus F1 unverändert ausländische Quellensteuer in Höhe von 15 angerechnet werden darf. Im Rahmen einer Verlustverrechnung ist der anrechenbare Betrag für die Erträge aus F2 um die Hälfte zu kürzen (die halben Einkünfte sind Gegenstand der Verrechnung), weshalb nur mehr Quellensteuer in Höhe von 7,5 angerechnet werden darf.

In Summe kann folglich Kapitalertragsteuer in Höhe von 20 im Zuge des Verlustausgleichs erstattet werden, weil aufgrund der Anrechnung nur ein KESt-Betrag in Höhe von 20 (100 * 27,5% = 27,5 minus 7,5 Quellensteuer) abgeführt worden ist. Auf die verbleibenden Einkünfte in Höhe von 200 kann Quellensteuer in Höhe von 22,5 angerechnet werden, weshalb die inländische Steuerbelastung 32,5 beträgt (200 * 27,5% = 55 minus 22,5).

Auf Verlangen des Steuerpflichtigen hat im Steuerreporting eine gesonderte Aufstellung der einzelnen Transaktionen von Ausschüttungen und ausschüttungsgleichen Erträgen aus Investmentfonds samt der darauf entfallenden anrechenbaren Quellensteuer und Kapitalertragsteuer zu erfolgen, um dem Steuerpflichtigen auch in der Veranlagung eine Verlustverrechnung nach dem Günstigkeitsprinzip zu ermöglichen.

Fortsetzung Beispiel 1:

Auf einem Depot bei einer anderen depotführenden Stelle (Depot 2), erzielt A noch einen Verlust aus der Veräußerung von Aktien in Höhe von 100.

Die ausschüttungsgleichen Erträge aus F1 und F2 scheinen grundsätzlich nur kumuliert in einer Zeile im Steuerreporting auf. Da ohne Angaben der Detailtransaktionen zum ausschüttungsgleichen Ertrag aus F1 und dem ausschüttungsgleichen Ertrag aus F2 eine Zuordnung der im Zuge des Verlustausgleichs reduzierten Quellensteuer nicht möglich ist, kann bei einer weiteren Verlustverrechnung im Zuge der Veranlagung auch aliquot vorgegangen werden.

Alternativ kann A auch die einzelnen Fondstransaktionen nachweisen und die Verrechnung nach dem Günstigkeitsprinzip nur mit den ausschüttungsgleichen Erträgen aus F2 vornehmen. Dazu kann er ein detaillierteres Steuerreporting vom Abzugsverpflichteten verlangen.

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at