14.3 Angemessenheitsprüfung (§ 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988)

14.3.1 Allgemeines

4761§ 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 sieht für bestimmte Aufwendungen eine besondere Angemessenheitsprüfung vor. Die Angemessenheitsgrenze ist nach der Verkehrsauffassung unabhängig vom geschäftlichen oder sozialen Status des Steuerpflichtigen zu ziehen (VwGH 26.7.1995, 92/15/0144).

14.3.2 Gegenstand der Angemessenheitsprüfung

4762Die Angemessenheitsprüfung beschränkt sich auf Aufwendungen im Zusammenhang mit:

• Personen- und Kombinationskraftwagen,

• Personenluftfahrzeugen,

• Sport- und Luxusbooten,

• Jagden,

• geknüpften Teppichen,

• Tapisserien und

• Antiquitäten.

4763Bei anderen als den genannten Wirtschaftsgütern ist eine Angemessenheitsprüfung nicht vorzunehmen. Es handelt sich dabei um eine taxative Aufzählung. Die Angemessenheitsprüfung ist sowohl im Bereich der Betriebsausgaben als auch im Bereich der Werbungskosten vorzunehmen. Voraussetzung für die Angemessenheitsprüfung ist das Vorliegen einer Einkunftsquelle.

4764Die Angemessenheitsprüfung bezieht sich dabei sowohl auf die Angemessenheit dem Grunde als auch der Höhe nach. Die Aufwendungen müssen auch die Lebensführung berühren. Ist von vornherein ein Bezug zur Lebensführung einer individuellen Person (des Steuerpflichtigen, seiner Organe bzw. Arbeitnehmer) auszuschließen, ist keine Angemessenheitsprüfung vorzunehmen. Der Lebensführung des Steuerpflichtigen ist die Lebensführung der Betriebsangehörigen gleichzuhalten. Ein Bezug zur Lebensführung muss demnach nach objektiven Gesichtspunkten eindeutig auszuschließen sein.

4765Dienen die im § 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 angeführten Gegenstände unmittelbar der Betriebsausübung, ist keine Angemessenheitsprüfung vorzunehmen. Unmittelbarkeit liegt dann vor, wenn die Wesensart der Leistung durch den Einsatz dieser Gegenstände bestimmt wird. Die Leistung "Wohnen im Schlosshotel" kommt beispielsweise erst durch den Einsatz entsprechender Einrichtungsgegenstände (Antiquitäten, handgeknüpfte Teppiche) zu Stande; eine Angemessenheitsprüfung hat zu unterbleiben. Liegt eine derartige Unmittelbarkeit nicht vor, ist eine Angemessenheitsprüfung vorzunehmen.

4766Eine Angemessenheitsprüfung unterbleibt insbesondere in folgenden Fällen:

• Die Wirtschaftsgüter sind Gegenstand des Umlaufvermögens.

• Flugzeuge, Sport- oder Luxusboote, Kraftfahrzeuge werden zur gewerblichen Personenbeförderung verwendet oder gewerblich vermietet.

• Fahrzeuge, die zur gewerblichen Vermietung verwendet werden (Leihautos).

• Fahrschulfahrzeuge.

• Personen oder Kombinationskraftwagen, die weitaus überwiegend dem Abholen von Kunden dienen (Kundenservice eines Hotels oder Reisebüros).

• Sportboote, die in einer Wasserschischule oder in einer Segelschule eingesetzt werden, sowie als Sportgeräte eingesetzte Sportboote eines Berufssportlers.

• Eine Jagd, die auf Grund forstgesetzlicher Vorschriften in Verbindung mit einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb bewirtschaftet wird, weiters die Jagd eines Jagdhotels.

• Ein Schlosshotel, das Antiquitäten als Einrichtungsgegenstände verwendet (siehe Rz 4765).

• Bei als Arbeitsmittel genutzten Antiquitäten (zB Stradivari eines Berufsmusikers).

14.3.3 Betriebliche Veranlassung und Angemessenheit dem Grunde nach

4767Vor einer Angemessenheitsprüfung der Höhe nach ist zu untersuchen, ob die Aufwendungen oder Ausgaben nicht schon gemäß § 20 Abs. 1 Z 1, 2 lit. a oder 3 EStG 1988 steuerlich unbeachtlich bzw. dem Grunde nach unangemessen sind (VwGH 24.9.2002, 99/14/0006).

Sind die Aufwendungen dem Grunde nach unangemessen, ist die Anschaffung (Herstellung) letztlich wie eine insgesamt nicht betrieblich veranlasste zu werten; die betreffenden Wirtschaftsgüter gehen daher von vornherein nicht in das Betriebsvermögen ein, ebenso wenig stellt die Veräußerung einen betrieblichen Vorgang dar.

14.3.4 Angemessenheit der Höhe nach

4768Bei der Beurteilung, inwieweit Aufwendungen oder Ausgaben in Zusammenhang mit den aufgezählten Wirtschaftsgütern der Höhe nach angemessen sind, ist von der allgemeinen Verkehrsauffassung auszugehen. Dabei ist insbesondere das Verhältnis der Aufwendungen oder Ausgaben für eine "Normalausstattung" zu einer Ausstattung mit den genannten Luxuswirtschaftsgütern zu berücksichtigen.

4769Sind die Aufwendungen der Höhe nach nicht angemessen, ist nur der die Angemessenheit übersteigende Teil der außerbetrieblichen Sphäre zuzurechnen. Insoweit die Kosten angemessen sind, haben sie betrieblichen (beruflichen) Charakter, und zwar auch dann, wenn der unangemessene Teil überwiegt (also kein Überwiegensprinzip).

Somit sind insbesondere

• der unangemessene Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht zu aktivieren,

• ein Investitionsfreibetrag nur vom angemessenen Teil zulässig,

• eine Rücklagenübertragung gemäß § 12 EStG 1988 nur auf den angemessenen Teil möglich (siehe dazu das Beispiel 1),

• Leasingraten nur im Ausmaß dem Leasing zu Grunde gelegter angemessener Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzugsfähig,

• Finanzierungskosten nur im Ausmaß der Finanzierung angemessener Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzugsfähig,

• Verbindlichkeiten zur Finanzierung nur entsprechend dem angemessenen Ausmaß der Anschaffungs- oder Herstellungskosten Betriebsvermögen,

• wertabhängige (auf den gehobenen Standard zurückzuführende) laufende Aufwendungen ebenfalls nur anteilig (in Relation der Anschaffungs- oder Herstellungskosten) abzugsfähig.

Beispiel 1:

Auf einen um 48.000 Euro angeschafften PKW wird eine stille Reserve aus einer ausgeschiedenen Maschine von 10.000 Euro übertragen. Die AfA-Bemessungsgrundlage für den PKW beträgt 30.000 Euro (Kürzung des angemessenen Teils des Kaufpreises von 40.000 Euro um die stille Reserve von 10.000 Euro). Sollte der PKW um 60.000 Euro angeschafft worden sein, beträgt die AfA-Bemessungsgrundlage ebenfalls 30.000 Euro.

Die Kürzung der laufenden Kosten hat im Verhältnis der tatsächlichen Anschaffungskosten zu den maximal nach der PKW-Angemessenheitsverordnung anzuerkennenden steuerlichen Anschaffungskosten zu erfolgen. Eine allfällige Übertragung einer stillen Reserve gemäß § 12 EStG 1988 hat auf das Ausmaß der Kürzung keinen Einfluss.

Beispiel 2:

Auf einen um 48.000 Euro angeschafften PKW wird eine stille Reserve aus einer ausgeschiedenen Maschine von 10.000 Euro übertragen. Die jährlichen Finanzierungskosten und die Kosten für Kaskoversicherung für den PKW betragen 600 Euro.

Die wertabhängigen Aufwendungen sind in jenem Verhältnis zu kürzen, das dem Überschreiten der Anschaffungskosten gegenüber dem Grenzwert von 40.000 Euro entspricht. Im gegenständlichen Fall beträgt die Kürzung 16,66% (ein Sechstel), die wertabhängigen Aufwendungen sind daher in Höhe von 500 Euro abzugsfähig.

Wird ein PKW oder Kombi, dessen steuerlich angemessene Anschaffungskosten durch die Übertragung einer stillen Reserve gemäß § 12 EStG 1988 vermindert wurden, in der Folge veräußert, ist vom Veräußerungserlös der auf die Luxustangente entfallende nicht betriebliche Anteil auszuscheiden und nur der verbleibende Teil des Veräußerungserlöses zu erfassen. Ein Privatanteil führt hingegen nicht zur Kürzung des Veräußerungserlöses.

Beispiel 3:

Im Jahr 1 (erste Jahreshälfte) wird ein PKW um 60.000 Euro angeschafft. Auf die angemessenen Anschaffungskosten von 40.000 Euro (zwei Drittel) wird eine stille Reserve in Höhe von 10.000 Euro übertragen. Im Jahr 3 (zweite Jahreshälfte) wird der PKW um 30.000 Euro veräußert.

Vom Veräußerungserlös ist der auf die Luxustangente entfallende Anteil von einem Drittel auszuscheiden, sodass 20.000 Euro verbleiben. Steuerpflichtig ist die Differenz zwischen dem Buchwert in Höhe von 18.750 Euro (30.000 Euro minus drei AfA-Beträge von insgesamt 11.250 Euro) und dem Veräußerungserlös von 20.000 Euro, somit 1.250 Euro.

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at