VwGH vom 25.06.2008, 2008/15/0132
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Mag. Novak und als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde des R B in R, vertreten durch Mag. German Bertsch, Rechtsanwalt in 6800 Feldkirch, Saalbaugasse 2, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Feldkirch, vom , RV/0080-F/04, betreffend u.a. Einkommensteuer 2000 und 2001, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Begründung
Aus der Beschwerde und dem angefochtenen Bescheid ergibt sich folgender Sachverhalt:
Der Beschwerdeführer erzielte u.a. Einkünfte aus der Vermietung eines Gastlokals und mehrerer Wohnungen.
Im Verwaltungsverfahren brachte er vor, auf Grund des Mietvertrages sei er verpflichtet, dafür zu sorgen, dass der zum Gastlokal angrenzende Parkplatz nicht von Personen, welche nahe gelegene Amtsgebäude besuchten, verparkt werde. Würde er nicht entsprechend Sorge tragen, hätte dies umgehend zu Problemen mit dem Pächter des Gastlokals geführt. Er kümmere sich daher darum, dass stets Parkmöglichkeiten für die Besucher des Gastlokals vorhanden seien, dass also nicht die Parkplätze durch Unbefugte belegt würden.
Da vor den in der Nähe gelegenen Amtsgebäuden zu wenige Parkplätze vorhanden seien, würden immer wieder Personen, welche die Amtsgebäude aufsuchten, auf dem Privatparkplatz des Beschwerdeführers parken. Dies nehme teilweise ein solches Ausmaß an, dass der Beschwerdeführer gezwungen sei, mit rechtlichen Schritten gegen die "Parksünder" vorzugehen. Dabei werde jeder, der unberechtigt parke, zunächst angeschrieben, wobei dem "Parksünder" die tarifmäßigen Kosten des Rechtsanwaltes zuzüglich 20% USt und Barauslagen in Rechnung gestellt würden. Ein Teil dieses Rechnungsbetrages entfalle auch auf die vom Beschwerdeführer erbrachte Parkplatzüberwachung bzw. Parkplatzaufsicht.
Gelegentlich komme es zu Vergleichszahlungen, damit von einer Besitzstörungsklage abgesehen werde. Mit denjenigen, die sich rechtzeitig mit dem Rechtsanwalt in Verbindung setzten und Rechtfertigungsgründe vorbrächten, werde somit gelegentlich eine Vergleichszahlung vereinbart. Ob aus den Vergleichsverhandlungen beträchtliche Beträge vereinnahmt würden, hänge davon ab, wie viele Personen unberechtigt parkten bzw. wie oft diese beobachtet und registriert würden.
Im Jahre 2003 fand beim Beschwerdeführer eine Prüfung der Aufzeichnungen gemäß § 151 Abs. 3 BAO betreffend die Jahre 1999 bis 2001 statt. Dabei stellte die Prüferin fest, dass die Einkünfte - es seien solche aus Gewerbebetrieb - und die Umsätze, die aus der Überwachung des Parkplatzes erwachsen seien, nicht erklärt worden seien. Die Einnahmen aus dieser Betätigung seien mit 250.000 S netto pro Jahr zu schätzen.
Das Finanzamt schloss sich diesen Feststellungen der Betriebsprüfung an, nahm die Verfahren betreffend Umsatz- und Einkommensteuer für die Jahre 1999 und 2000 wieder auf und erließ den Prüfungsfeststellungen entsprechende Sachbescheide für die Jahre 1999 bis 2001.
Mit dem angefochtenen Bescheid entschied das Finanzamt über die gegen die Sachbescheide eingebrachte Berufung.
Strittig sei, ob und in welcher Höhe dem Beschwerdeführer aus der in Rede stehenden Überwachung seines Parkplatzes Einkünfte und Umsätze zuzurechnen seien.
Nach Ansicht der belangten Behörde liege im gegenständlichen Fall eine Beteiligung des Beschwerdeführers am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr - eine unabdingbare Voraussetzung für gewerbliche Einkünfte iSd § 23 EStG 1988 - nicht vor. Es fänden sich keine Anhaltspunkte dafür, dass der Beschwerdeführer in einer nach außen erkennbaren Weise eine im wirtschaftlichen Verkehr begehrte Leistung der Allgemeinheit angeboten hätte. Durch das Aufstellen der Halte- und Parkverbotstafel habe er ausdrücklich nach außen dargetan, mit Interessenten (Parkplatzsuchenden) nicht in (geschäftliche) Verbindung treten zu wollen. Er stelle nicht einen Parkplatz zur Verfügung, sondern wolle offenkundig gerade die widerrechtliche Nutzung des Platzes verhindern. Die Zahlungen würden auf Grund von Besitzstörungsklagen und zur Abwendung solcher Klagen geleistet.
Mangels Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr seien Einkünfte aus Gewerbebetrieb auszuschließen. Daher könne eine Auseinandersetzung mit der Frage, ob die anderen in § 23 Z 1 EStG 1988 geforderten Tatbestandsmerkmale gegeben seien, unterbleiben.
Vermietung und Verpachtung im Sinne des § 28 EStG 1988 knüpfe nicht an den privatrechtlichen Begriff des Bestandvertrages an. Wesentliches wirtschaftliches Element sei die entgeltliche Nutzungsüberlassung.
Der Beschwerdeführer wolle die widerrechtliche Nutzung seines Parkplatzes verhindern. Die Zahlungen stünden im Zusammenhang mit den vom Beschwerdeführer gesetzten Abwehrmaßnahmen. Den strittigen Zahlungen liege damit kein Nutzungsrecht im Sinne des § 28 EStG 1988 zu Grunde.
Gemäß § 29 Z 3 EStG 1988 unterlägen Einkünfte aus Leistungen, wie insbesondere Einkünfte aus gelegentlichen Vermittlungen und aus der Vermietung beweglicher Gegenstände, soweit sie nicht zu anderen Einkunftsarten gehören, als sonstige Einkünfte der Steuerpflicht.
Leistungen im Sinne des § 29 Z 3 EStG 1988 setzten nach herrschender Lehre und ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ein Verhältnis von Leistung und Gegenleistung voraus. Erfasst sei jedes Verhalten, das einem anderen einen wirtschaftlichen Vorteil verschaffe. Für die Annahme einer Leistung iSd § 29 Z 3 EStG 1988 sei somit ein Leistungsaustausch erforderlich. Eine Leistung müsse als echte wirtschaftliche Gegenleistung durch die andere Leistung veranlasst sein. Der Vorgang dürfe sich jedoch nicht auf die Übertragung von Wirtschaftsgütern oder den Ausgleich von Vermögensnachteilen beziehen, sondern müsse ein sonstiges Handeln, Unterlassen oder Dulden betreffen.
Die im gegenständlichen Fall strittigen Einnahmen stellten die Abgeltung für die Unterlassung von entsprechenden Besitzstörungsverfahren dar. Der Verzicht auf ein entsprechendes Besitzstörungsverfahren sei eine in einem Unterlassen bestehende Leistung, welche zur Einräumung eines wirtschaftlichen Vorteils an die "Parksünder" führe. Das Verhalten des Beschwerdeführers sei eindeutig darauf gerichtet gewesen, auch sich selbst einen wirtschaftlichen Vorteil zu verschaffen. Das vom Beschwerdeführer für den Verzicht vereinnahmte Entgelt sei eindeutig Ausfluss eines Leistungsaustausches gewesen. Es führe daher zu Einkünften aus sonstigen Leistungen im Sinne des § 29 Z 3 EStG 1988.
Verwiesen werde allerdings darauf, dass eine Subsumierung der gegenständlichen Einnahmen unter eine andere Einkunftsart als jene des § 29 Z 3 EStG 1988 zu keinem anders lautendem Bescheidergebnis führen würde und die Höhe des im Spruch angeführten Einkommens sowie die sich daraus ergebende Einkommensteuer dadurch unverändert blieben.
Im Rahmen der Nachschau habe das Finanzamt festgestellt, dass die in Rede stehende Tätigkeit des Beschwerdeführers Ende März oder Anfang April 2000 begonnen worden sei. Hinsichtlich des Berufungsjahres 1999 seien daher keine entsprechenden Einkünfte anzusetzen. Für 1999 werde daher der Berufung stattgegeben.
Hinsichtlich der Berufungsjahre 2000 und 2001 seien im Zuge der Nachschau an Hand der vorgelegten Bankkonten so genannte "Aufwandersätze" an den Beschwerdeführer in Höhe von 113.720 S 2000) sowie von 153.230 S 2001) festgestellt worden. Da diese Einnahmen auch vom Beschwerdeführer im Rahmen der mündlichen Berufungsverhandlung bestätigt worden seien, würden diese Beträge der Berufungsentscheidung zu Grunde gelegt.
Unter Berücksichtigung von im Einzelnen genannten Werbungskosten (nämlich Ausgaben für Computer, Drucker, Tintenpatronen, Fotoapparat, Fotopapier, Telefonkosten und Fahrtkosten) seien die Einkünfte nicht in der vom Finanzamt angenommenen Höhe von 68.974,55 S 2000) und 94.170,69 S 2001), sondern bloß in der Höhe von 62.493,60 (2000) und 85.879,19 (2001) anzusetzen.
Der Beschwerdeführer habe auch Zahlungen an seine Ehefrau als Werbungskosten angesetzt. Diese seien jedoch nicht anzuerkennen. Nach den Angaben des Beschwerdeführers sei seine Ehefrau regelmäßig (je nach Notwendigkeit) zum Parkplatz gefahren, um dort "Parksünder" zu fotografieren. Eine solche Tätigkeit stelle aber nach Ansicht der belangten Behörde ein typisches Beispiele für familienhafte (unentgeltliche) Mitarbeit dar. Es werde nicht das Bild eines Leistungsverhältnisses vermittelt, wie es auch zwischen Fremden vorkommen könnte.
Nach Ansicht der belangten Behörde würde der Beschwerdeführer mit einer familienfremden Person das in Rede stehende (derart unbestimmte) Leistungsverhältnis nicht eingehen. Es mangle nicht nur an einer entsprechenden schriftlichen Vereinbarung, sondern auch an einer eindeutigen Festlegung der wesentlichen Vertragsbestandteile und der konkreten Leistungsbestimmungen.
Abgesehen davon, dass die von der Ehefrau erbrachten Tätigkeiten geradezu typisch für die familienhafte Mitwirkung seien, sei es dem Beschwerdeführer nicht gelungen, eine über diese familienhafte Mitwirkungspflicht hinausgehende Tätigkeit der Gattin eindeutig nachzuweisen. Das behauptete Vertragsverhältnis werde daher bereits dem Grunde nach nicht anerkannt. Die Zahlungen an die Ehegattin für den Zeitaufwand im Zusammenhang mit der Parkplatzüberwachung würden daher nicht als Werbungskosten anerkannt.
Im Übrigen sei selbst der Zahlungsfluss an die Ehefrau nicht nachgewiesen. Erwähnt sei in diesem Zusammenhang noch, dass die Zahlungen von der Empfängerin nicht dem Finanzamt gegenüber erklärt worden seien.
Der Umsatzsteuer unterlägen nach § 1 Abs 1 Z 1 UStG 1994 Lieferungen und sonstige Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführe. Entgeltliche Leistungen im Sinne des § 1 Abs 1 Z 1 UStG 1994 seien konkrete Leistungen, die um der Gegenleistung willen erbracht würden, wobei es genüge, dass der Unternehmer eine Leistung erbringe, weil er vom Leistungsempfänger eine Gegenleistung erwarte. Zwischen Leistung und Gegenleistung müsse somit eine innere Verknüpfung gegeben sein. Die Zahlungen hätten davon abhängig zu sein, dass der Zahlungsempfänger die vom ihm erwartete Tätigkeit und Leistung erbringe.
Gemäß § 2 Abs 1 UStG 1994 sei Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübe. Die Begriffe gewerblich oder beruflich hätten im übrigen Steuerrecht keine Parallele; insbesondere sei die gewerbliche Tätigkeit nicht identisch mit den Einkünften aus Gewerbebetrieb. Gewerblich oder beruflich seien auch Betätigungen, welche die BAO als wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb oder als Vermögensverwaltung einstufe (Hinweis auf Ruppe, UStG3, Rz 42 zu § 2).
Der Beschwerdeführer habe über längere Zeit hinweg wiederholt Einnahmen aus dem Verzicht auf die Einbringung von Besitzstörungsklagen und aus dem Verzicht auf die Weiterführung von entsprechenden Besitzstörungsverfahren erzielt. Den strittigen Zahlungen der Parkenden stünden damit Unterlassungen (sonstige Leistungen) des Beschwerdeführers gegenüber. Bei einer derart lang währenden Betätigung könnten auch keine Zweifel ob der Nachhaltigkeit bestehen. Ebenso stehe fest, dass diese strittige Betätigung des Beschwerdeführers selbständig und zur Erzielung von Einnahmen unternommen worden sei. Nach Ansicht der belangten Behörde lägen daher steuerbare und mangels einer Steuerbefreiung steuerpflichtige Umsätze vor.
Gegen diesen Bescheid wendet sich die Beschwerde. Das Beschwerdevorbringen richtet sich inhaltlich ausschließlich gegen die Vorschreibung von Einkommensteuer 2000 und 2001. Der Beschwerdeführer bringt vor, die belangte Behörde gelange auf Seite 14 des angefochtenen Bescheides zur Rechtsansicht, der Verzicht auf ein Besitzstörungsverfahren sei eine in einem Unterlassen bestehende Leistung, die im Hinblick auf die Entgeltlichkeit zu Einkünften nach § 29 Z 3 EStG 1988 führe. Diese Rechtsansicht sei unvertretbar, weil es jeder Person selbst überlassen sein müsse, ob sie ein Besitzstörungsverfahren einleite oder nicht. Ein wirtschaftlicher Leistungsaustausch, wie ihn § 29 Z 3 EStG 1988 voraussetze, liege nicht vor, weil dem Parkenden kein wirtschaftlicher Vorteil zukomme. Weiters habe die belangte Behörde zu Unrecht die Zahlungen des Beschwerdeführers an seine Ehefrau nicht als Werbungskosten anerkannt. Erbringe ein Familienmitglied in einem Bereich fremdübliche Leistungen, in einem anderen Bereich hingegen familienhaft bedingte Leistungen, so habe die Behörde eine getrennte Betrachtung anzustellen und gegebenenfalls die auf die familienhafte Mitarbeit entfallende Leistungstangente herauszurechnen.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die Beschwerde erwogen:
Der Beschwerdeführer hat Autofahrern, die ihr Auto auf seinem Parkplatz abgestellt haben, die Einbringung einer Besitzstörungsklage angedroht. Gegen Zahlungen der Autofahrer hat er von der Einbringung der Besitzstörungsklage oder dem Weiterbetreiben des Besitzstörungsverfahrens Abstand genommen. Strittig ist, ob die belangte Behörde solche Zahlungen zu Recht im Rahmen der Einkünfte nach § 29 Z 3 EStG 1988 erfasst hat.
Eine Leistung iSd § 29 Z 3 EStG 1988 kann in einem Tun, einem Dulden oder einem Unterlassen bestehen (vgl. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom , 98/15/0117). Eine Leistung iSd zitierten Bestimmung ist jedes Verhalten, das darauf gerichtet ist, einem anderen einen wirtschaftlichen Vorteil zu verschaffen (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 86/14/0072).
Nach §§ 30 und 31 EStG 1988 dürfen Erlöse aus der Veräußerung von Vermögensgegenständen unter dort im Einzelnen festgelegten Voraussetzungen einkommensteuerlich erfasst werden. Daraus leitet die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ab, dass die Veräußerung von Vermögensgegenständen und die einem Veräußerungsvorgang gleichzuhaltende Vermögensumschichtung nicht auch als Leistung iSd § 29 Z 3 EStG 1988 angesehen werden kann. In Fällen, in welchen die Veräußerung von Privatvermögen nicht durch die §§ 30 und 31 EStG 1988 erfasst wird, soll nicht eine Besteuerung nach § 29 Z 3 EStG 1988 einsetzen. Es bedürfte nämlich nicht der auf bestimmte Vermögensgegenstände und bestimmte Fristen abgestellten und durch Ausnahmebestimmungen eingeschränkten Regelungen der §§ 30 und 31 EStG 1988, wäre ohnedies jegliche Veräußerung von Vermögensgegenständen des Privatvermögens dem Grunde nach im Einkommen zu erfassen (vgl. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom , 95/14/0029).
Im Erkenntnis vom , 99/15/0003, hat der Verwaltungsgerichtshof den entgeltlichen Verzicht auf die Ausübung eines Vorkaufsrechts dem Tatbestand des § 29 Z 3 EStG 1988 subsumiert. In der Aufgabe des Vorkaufsrechtes liege jedenfalls ein Handeln gegen Entgelt, durch welches einem anderen ein wirtschaftlicher Vorteil eingeräumt werde. Der Vorgang sei auch nicht als Veräußerung eines Vermögensgegenstandes oder eine einem Veräußerungsvorgang gleichzuhaltende Vermögensumschichtung anzusehen.
Im Erkenntnis vom , 96/14/0012, hat der Verwaltungsgerichtshof zu Recht erkannt, dass das Entgelt für den Verzicht auf Nachbarrechte zu Einkünften aus Leistungen iSd § 29 Z 3 EStG 1988 führt. Bei einem Verzicht auf derartige Nachbarrechte handle es sich nicht um eine Veräußerung von Vermögen oder eine einem Veräußerungsvorgang gleichzuhaltende Vermögensumschichtung. Der Verzicht auf die genannten Nachbarrechte stelle eine in einem Unterlassen oder Dulden bestehende Leistung dar.
Im Erkenntnis vom , 98/15/0117, hat der Verwaltungsgerichtshof die Abgeltung der Unterlassung der Durchführung eines Projektes (Errichtung eines Einkaufszentrums) dem Tatbestand des § 29 Z 3 EStG 1988 subsumiert.
Im Erkenntnis vom , 95/14/0029, hat der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass der entgeltliche Verzicht eines Belastungs- und Veräußerungsverbotes nicht als Veräußerung oder als eine der Veräußerung gleichzuhaltende Vermögensumschichtung anzusehen sei, und die Subsumtion unter § 29 Z 3 EStG 1988 daher die Verzichtenden nicht in ihren Rechten verletze.
Für den Beschwerdefall ist darauf zu verweisen, dass die entgeltliche Abstandnahme von der Einbringung oder Fortführung von Besitzstörungsklagen keinem der Tatbestände der §§ 30 und 31 EStG 1988 subsumiert werden kann. Der Vorgang ist nicht als Veräußerung eines Vermögensgegenstandes oder eine einem Veräußerungsvorgang gleichzuhaltende Vermögensumschichtung anzusehen. Durch den Vorgang wird dem Zahlenden ein wirtschaftlicher Vorteil eingeräumt, erspart er sich doch die mit einem Besitzstörungsverfahren verbundenen Aufwendungen.
Solcherart ist der Beschwerdeführer im gegenständlichen Fall durch die Subsumtion der in Rede stehenden Betätigung unter § 29 Z 3 EStG 1988 nicht in seinen Rechten verletzt worden.
Die Beschwerde richtet sich weiters dagegen, dass die belangte Behörde bei Ermittlung der Höhe der Einkünfte nach § 29 Z 3 EStG 1988 Zahlungen des Beschwerdeführers an seine Ehegattin für deren Fahrten zum Parkplatz, um dort die Autos von "Parksündern" zu fotografieren, nicht als Werbungskosten berücksichtigt hat.
Nach den Feststellungen im angefochtenen Bescheid gibt es über die in Rede stehende Leistungsbeziehung zwischen dem Beschwerdeführer und seiner Ehefrau keine eindeutige Festlegung der wesentlichen Vertragsbestandteile und der konkreten Leistungen und schon gar nicht eine schriftliche Vereinbarung. Es sei auch kein Zahlungsfluss nachgewiesen. Zudem seien die von der Ehefrau erbrachten Tätigkeiten geradezu typisch für eine familienhafte Mitwirkung am Erwerb des Ehepartners.
Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes können vertragliche Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen für den Bereich des Steuerrechts nur als erwiesen angenommen werden und damit Anerkennung finden, wenn sie 1. nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, 2. einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und 3. auch zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären (vgl das hg Erkenntnis vom , 2001/13/0209).
Der Grund für diese Anforderungen liegt zum einen darin, dass das zwischen Familienangehörigen typischerweise unterstellte Fehlen eines solchen Interessengegensatzes, wie er zwischen Fremden besteht, die Gefahr einer auf diesem Wege bewirkten willkürlichen Herbeiführung steuerlicher Folgen mit sich bringt, der im Interesse der durch § 114 BAO gebotenen gleichmäßigen Behandlung aller Steuerpflichtigen begegnet werden muss; zum anderen steht hinter den beschriebenen Kriterien für die Anerkennung vertraglicher Beziehungen zwischen nahen Angehörigen auch die Erforderlichkeit einer sauberen Trennung der Sphären von Einkommenserzielung einerseits und Einkommensverwendung andererseits. Helfen Familienmitglieder im Betrieb des Angehörigen mit, dann tun sie dies im Regelfall in ihrer Freizeit und nicht aus rechtlicher Verpflichtung, sondern aus familiärer Solidarität. Entschließt sich der von seiner Familie unterstützte Betriebsinhaber dazu, seinen Angehörigen als Ausgleich für ihre Leistung etwas zukommen zu lassen, dann entspringt eine solche Zuwendung im Regelfall auch nicht einer rechtlichen Verpflichtung, sondern Beweggründen wie Dankbarkeit, Anstand u.dgl. Die den unterstützenden Familienangehörigen solcher Art zugewendete "Gegenleistung" stellt beim Leistenden damit aber einen Akt der Einkommensverwendung dar, der bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Einkommens unberücksichtigt bleiben muss (vgl nochmals das hg Erkenntnis vom , 2001/13/0209).
In der Beschwerde wird der Feststellung der belangten Behörde, dass über die in Rede stehende Leistungsbeziehung eine Vereinbarung mit eindeutigem und klarem Inhalt nicht besteht, nicht entgegen getreten. Gleiches gilt für die Feststellung des angefochtenen Bescheides, dass der Zahlungsfluss nicht nachgewiesen ist. Solcherart ist es nicht als rechtswidrig zu erkennen, dass die belangte Behörde mangels exakt nachvollziehbarer Leistungsbeziehungen im Sinne der zuvor genannten Anforderungen die als Werbungskosten geltend gemachten Beträge nicht anerkannt hat.
Da bereits der Inhalt der Beschwerde erkennen lässt, dass die vom Beschwerdeführer behauptete Rechtsverletzung nicht vorliegt, war die Beschwerde gemäß § 35 Abs 1 VwGG ohne weiteres Verfahren in nichtöffentlicher Sitzung als unbegründet abzuweisen.
Wien, am