S. 108130. Firmenpensionisten

30.1. Arbeitsrechtliche Hinweise

Gemäß § 97 Abs. 1 ArbVG können Betriebsvereinbarungen (→ 3.3.5.1.) u.a. in folgenden Angelegenheiten abgeschlossen werden:

Im Sinn der Z 18 über

• betriebliche Pensions- und Ruhegeldleistungen;

im Sinn der Z 18a über

• Errichtung von und Beitritt zu Pensionskassen,

• Verpflichtungen des Arbeitgebers und Rechte der Anwartschafts- und Leistungsberechtigten, die sich daraus ergeben,

• Art und Weise der Zahlung und Grundsätze über die Höhe jener Beiträge, zu deren Entrichtung sich der Arbeitnehmer verpflichtet,

• Mitwirkung der Anwartschafts- und Leistungsberechtigten an der Verwaltung von Pensionskassen,

• Auflösung von und Austritt aus Pensionskassen und die sich daraus ergebenden Rechtsfolgen.

Darüber hinaus können auch in Kollektivverträgen (→ 3.3.4.) und in Einzeldienstverträgen (→ 4.1.) entsprechende Regelungen aufgenommen werden.

Zwei Gesetze regeln die rechtlichen Rahmenbedingungen der betrieblichen Altersversorgung in Österreich (der sog. „zweiten Säule“ der Altersversorgung): das

Ⓐ Das Betriebspensionsgesetz regelt die

• Sicherung von Leistungen und Anwartschaften aus Zusagen zur (die gesetzliche Pensionsversicherung ergänzenden) Alters-, Invaliditäts- und Hinterbliebenenversorgung (Leistungszusagen),

die dem Arbeitnehmer im Rahmen eines privatrechtlichen Arbeitsverhältnisses (→ 25.2.2.) vom Arbeitgeber gemacht werden (§ 1 Abs. 1 BPG).

S. 1082Solche Leistungszusagen sind Verpflichtungen des Arbeitgebers aus einseitigen Erklärungen, Einzelvereinbarungen oder aus Normen der kollektiven Rechtsgestaltung (Kollektivvertrag und Betriebsvereinbarung), wie

Ⓑ Gemäß dem Pensionskassengesetz ist eine Pensionskasse ein Unternehmen, das berechtigt ist, Pensionskassengeschäfte zu betreiben (§ 1 Abs. 1 PKG).

Pensionskassengeschäfte bestehen in der rechtsverbindlichen Zusage von Pensionen an Anwartschaftsberechtigte und in der Erbringung von Pensionen an Leistungsberechtigte und Hinterbliebene sowie in der damit verbundenen Hereinnahme und Veranlagung von Pensionskassenbeiträgen. Zusagen auf Alters- und Hinterbliebenenversorgung hat jede Pensionskasse zu gewähren; zusätzlich können Zusagen auf Invaliditätsversorgung gewährt werden.

Alterspensionen sind lebenslang, Invaliditätspensionen auf die Dauer der Invalidität und Hinterbliebenenpensionen entsprechend dem Pensionskassenvertrag zu leisten (§ 1 Abs. 2 PKG).

Die Pensionskasse hat die Pensionskassengeschäfte im Interesse der Anwartschafts- und Leistungsberechtigten zu führen und hiebei insb. auf die Sicherheit, Rentabilität und auf den Bedarf an flüssigen Mitteln sowie auf eine angemessene Mischung und Streuung der Vermögenswerte Bedacht zu nehmen (§ 2 Abs. 1 PKG).

Pensionskassen dürfen keine Geschäfte betreiben, die nicht mit der Verwaltung von Pensionskassen zusammenhängen (§ 1 Abs. 3 PKG).

Das PKG unterscheidet in

Betriebliche Pensionskassen sind berechtigt, Pensionskassengeschäfte für Anwartschafts- und Leistungsberechtigte eines Arbeitgebers durchzuführen (§ 3 Abs. 1 PKG).

S. 1083Überbetriebliche Pensionskassen sind berechtigt, Pensionskassengeschäfte für Anwartschafts- und Leistungsberechtigte mehrerer Arbeitgeber durchzuführen (§ 4 PKG).

Die Unterscheidung in betriebliche und überbetriebliche Pensionskassen ergibt sich somit aus dem Berechtigtenkreis einer Pensionskasse, zu dem sie auf Grund der Konzession ermächtigt wird.

Darstellung der Funktionsweise einer Betriebspension nach dem Modell einer überbetrieblichen Pensionskasse:

30.2. Abgabenrechtliche Behandlung

30.2.1. Abgabenrechtliche Behandlung von Pensionskassenbeiträgen und ‑leistungen

Beitragsleistungen des Arbeitgebers für seine Arbeitnehmer an

• Pensionskassen i.S.d. Pensionskassengesetzes,

• ausländische Pensionskassen auf Grund einer ausländischen gesetzlichen Verpflichtung oder an ausländische Einrichtungen i.S.d. § 5 Z 4 des Pensionskassengesetzes,

• Unterstützungskassen, die keinen Rechtsanspruch auf Leistungen gewähren,

• betriebliche Kollektivversicherungen i.S.d. § 93 des Versicherungsaufsichtsgesetzes 2016,

• Arbeitnehmerförderstiftungen (§ 4 Abs. 11 Z 1 lit. b EStG),

• Belegschaftsbeteiligungsstiftung (§ 4 Abs. 11 Z 1 lit. c EStG)

sind abgabenfrei zu behandeln.

Keine Beiträge des Arbeitgebers, sondern solche des Arbeitnehmers liegen vor, wenn sie ganz oder teilweise anstelle des bisher bezahlten Arbeitslohns oder der S. 1084Lohnerhöhungen, auf die jeweils ein Anspruch besteht, geleistet werden, ausgenommen eine lohngestaltende Vorschrift i.S.d. § 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 EStG (→ 18.3.2.1.2.) sieht dies vor (§ 49 Abs. 3 Z 18 lit. b ASVG, → 21.1.; § 26 Z 7 EStG, → 21.3.; § 41 Abs. 3 FLAG, → 37.3.3.3.; § 5 Abs. 1 KommStG, → 37.4.1.3.).

Bezüge und Vorteile aus einer Pensionskasse nach Beendigung des Dienstverhältnisses fallen nicht unter den Entgeltbegriff gem. § 49 Abs. 1 ASVG und unterliegen daher nicht der Beitragspflicht. Sie zählen zu den Einkünften aus nicht selbstständiger Arbeit. Das EStG bezeichnet diese wie folgt:

Sie sind voll lohnsteuerpflichtig zu behandeln. Eine Steuerbefreiung besteht nur für Bezüge, die auf Beiträgen beruhen, für die eine Prämie nach § 108a EStG in Anspruch genommen wurde.

Zusammenfassende Darstellung:

S. 1085Weitere Erläuterungen zu den Pensionskassenbeiträgen finden Sie in den Lohnsteuerrichtlinien 2002 unter den Randzahlen 458, 680 bis 682 und 756 bis 766.

30.2.2. Abgabenrechtliche Behandlung von Firmenpensionen

30.2.2.1. Sozialversicherung

Firmenpensionen fallen nicht unter den Entgeltbegriff gem. § 49 Abs. 1 ASVG (→ 6.2.7.) und unterliegen daher nicht der Beitragspflicht.

30.2.2.2. Lohnsteuer

Firmenpensionen gehören zu den Einkünften aus nicht selbstständiger Arbeit. Das EStG bezeichnet diese im § 25 Abs. 1 wie folgt:

Da diese Bezüge und Vorteile in den Ausnahmebestimmungen über die lohnsteuerfreie Behandlung nicht erwähnt werden, sind sie voll lohnsteuerpflichtig zu behandeln.

Schließt der Arbeitgeber eine Rückdeckungsversicherung für eine Firmenpensionszusage ab und werden von diesem laufend Versicherungsprämien eingezahlt, stellt die Einzahlung dieser Prämien grundsätzlich keinen Vorteil aus dem Dienstverhältnis für den Arbeitnehmer dar, da die Versicherung dem Arbeitgeber und nicht dem Arbeitnehmer zuzurechnen ist. Die Einzahlung des Arbeitgebers auf Basis eines Versicherungsvertrags kann nach Auffassung des VwGH jedoch dann zu einer Zurechnung und damit zu einer Steuerpflicht beim Arbeitnehmer führen, wenn dem Arbeitnehmer aufgrund einer Vereinbarung mit dem Arbeitgeber besondere Rechte hinsichtlich dieser Versicherung (Unabänderbarkeit des Leistungsversprechens, Abtretungsverbot bzw. Pfandrecht des Arbeitnehmers hinsichtlich der Versicherung, Eintrittsrecht in den Versicherungsvertrag) zukommen (VwGH 28.10.2014, 2012/13/0118). In diesem Fall dürfte jedoch dann die Versicherungs- bzw. Pensionsleistung selbst nicht steuerbar sein. Die Verpfändung einer Rückdeckungsversicherung zu einer Pensionszusage an den Arbeitnehmer stellt für sich alleine noch keinen Vorteil aus dem Dienstverhältnis dar (vgl. UFS 2.4.2007, RV/0539-K/06; LStR 2002, Rz 663).

Stehen einem Steuerpflichtigen die Absetzbeträge nach § 33 Abs. 5 EStG (→ 15.5.5.) nicht zu und erhält er Bezüge oder Vorteile i.S.d. § 25 Abs. 1 Z 1 oder 2 EStG (siehe vorstehend) für frühere Dienstverhältnisse, Pensionen und gleichartige Bezüge i.S.d. § 25 Abs. 1 Z 3 oder Abs. 1 Z 4 bis 5 EStG, steht ein Pensionistenabsetzbetrag wie folgt zu:

Der volle erhöhte Pensionistenabsetzbetrag steht bis zu versteuernden laufenden Pensionseinkünften in der Höhe von € 19.930,00 zu. Der erhöhte Pensionistenabsetzbetrag vermindert sich gleichmäßig einschleifend zwischen zu versteuernden laufenden Pensionseinkünften von € 19.930,00 und € 25.250,00 auf null.

Der Pensionistenabsetzbetrag nach Z 2 vermindert sich gleichmäßig einschleifend zwischen zu versteuernden laufenden Pensionseinkünften1158 von € 17.500,00 und € 25.500,00 auf null.

Bei Einkünften, die den Anspruch auf den Pensionistenabsetzbetrag begründen, steht das Werbungskostenpauschale gem. § 16 Abs. 3 EStG (→ 14.1.1.) nicht zu (vgl. § 33 Abs. 6 EStG).

Einem Steuerpflichtigen, der Anspruch auf den Verkehrsabsetzbetrag (siehe nachstehend) hat, steht der Pensionistenabsetzbetrag nicht zu.

Bezieht ein Arbeitnehmer Arbeitslohn gleichzeitig von mehreren Arbeitgebern, so ist die Lohnsteuer von jedem Arbeitslohn gesondert zu berechnen. Dies gilt nicht, wenn vom selben Arbeitgeber neben Aktivbezügen (z.B. Gehalt der Witwe) auch Pensionsbezüge (z.B. Firmenpension nach ihrem verstorbenen Mann) bezahlt werden.

30.2.2.3. Zusammenfassung

Für Firmenpensionen gelten nachstehende abgabenrechtliche Bestimmungen:

Hinweis: Bedingt durch die unterschiedlichen Bestimmungen des Abgabenrechts ist das Eingehen auf ev. Sonderfälle nicht möglich. Es ist daher erforderlich, die entsprechenden Erläuterungen zu beachten.

S. 108730.2.2.4. Gemeinsame Versteuerung mehrerer Pensionen

Gemeinsame Versteuerung - gemeinsame Auszahlung:

Werden Pensionen aus der gesetzlichen Sozialversicherung sowie Bezüge oder Vorteile aus einem früheren Dienstverhältnis i.S.d. § 25 Abs. 1 Z 1 bis 4 EStG gemeinsam mit anderen gesetzlichen Pensionen oder Bezügen und Vorteilen aus einem früheren Dienstverhältnis ausbezahlt, dann sind die Pflichten des Arbeitgebers hinsichtlich des Steuerabzugs vom Arbeitslohn für die gemeinsam ausbezahlten Beträge ausschließlich von der auszahlenden Stelle wahrzunehmen. Über die ausbezahlten Bezüge ist ein einheitlicher Lohnzettel (→ 35.1.) auszustellen (§ 47 Abs. 3 EStG).

Gemeinsame Versteuerung - getrennte Auszahlung:

Werden Bezüge oder Vorteile aus einem früheren Dienstverhältnis neben einer Pension aus der gesetzlichen Sozialversicherung ausbezahlt, so kann der Sozialversicherungsträger eine gemeinsame Versteuerung dieser Bezüge vornehmen. In diesem Fall hat der Sozialversicherungsträger einen einheitlichen Lohnzettel (→ 35.1.) auszustellen (§ 47 Abs. 5 EStG).

Durch diese Regelungen soll erreicht werden, dass für Bezieher mehrerer Pensionsbezüge nach Möglichkeit keine Veranlagung durchzuführen ist, sodass dieser Personenkreis von diversen Amtswegen, diesbezüglichen Informationsbeschaffungen, Nachzahlungen bzw. Vorauszahlungen völlig entlastet ist.

Es bleibt dem Pensionisten überlassen, einen derartigen Antrag einzubringen. Auch die pensionsauszahlende Stelle kann zur gemeinsamen Versteuerung nicht gezwungen werden (LStR 2002, Rz 1020).

30.2.2.5. Abgabenrechtliche Behandlung von Pensionsabfindungen

A. Sozialversicherung

Abfindungen von Firmenpensionen, die nach Beendigung des Dienstverhältnisses gewährt werden, fallen nicht unter den Entgeltbegriff gem. § 49 Abs. 1 ASVG (→ 6.2.7.) und unterliegen daher nicht der Beitragspflicht.

Wird hingegen eine Pensionsabfindung während des aufrechten Bestands des Dienstverhältnisses gewährt, ist diese wie ein laufender Bezug beitragspflichtig zu behandeln (da es sich dabei um eine einmalige Leistung handelt, → 23.3.1.1.) (VwGH 22.10.1991, 90/08/0189). Es handelt sich dabei weder um Aufwendungen für die Zukunftssicherung der Dienstnehmer noch um Vergütungen aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses noch um freiwillige soziale Zuwendungen des Dienstgebers (VwGH 4.8.2004, 2002/08/0218).

Eine Zusammenfassung der abgabenrechtlichen Behandlung von Pensionsabfindungen finden Sie unter Punkt 24.8.

B. Lohnsteuer

Dieser Punkt beinhaltet neben Erläuterungen und Beispielen die Bestimmungen des § 67 Abs. 8 lit. e EStG und des § 26 Z 7 EStG und die dazu ergangenen erlassmäßigen Regelungen, insb. die der

• Lohnsteuerrichtlinien 2002, Rz 1109-1114.

S. 1088Die in diesem Punkt behandelten Pensionsabfindungen müssen auf jeden Fall auf einer Pensionszusage beruhen bzw. muss ein statuarischer Anspruch (verbrieftes Recht) gegeben sein.

Solche Pensionsabfindungen können

• während des aufrechten Dienstverhältnisses,

• bei Beendigung des Dienstverhältnisses oder

• zu einem späteren Zeitpunkt (z.B. während des Pensionsbezugs)

erfolgen. Pensionsabfindungen sind daher keine beendigungskausalen Bezüge und können aus diesem Grund nicht gem. § 67 Abs. 6 EStG (→ 34.7.2.2.) versteuert werden (LStR 2002, Rz 1110b).

Pensionsabfindungen können grundsätzlich nicht als Vergleichssumme, Kündigungsentschädigung oder Nachzahlung versteuert werden. Von einer Vergleichszahlung i.S.d. § 67 Abs. 8 lit. a EStG (→ 24.5.2.2.) ist nur dann auszugehen, wenn der Vergleich zu einer nicht bloß geringfügigen Änderung des vertraglichen Anspruchs führt (LStR 2002, Rz 1110c; für die Möglichkeit einer Vergleichszahlung nach § 67 Abs. 8 lit a EStG bei Pensionsabfindungen jedoch BFG 1.3.2019, RV/7104866/2014).

Wird eine Pensionsabfindung während des aufrechten Bestands des Dienstverhältnisses gewährt, ist diese beitragspflichtig zu behandeln (→ 30.2.2.1.). In diesem Fall ist vor der Versteuerung der auf die Pensionsabfindung entfallende Dienstnehmeranteil zur Sozialversicherung in Abzug zu bringen (§ 67 Abs. 12 EStG).

Bei der Versteuerung einer Pensionsabfindung finden der Freibetrag von max. € 620,00 (→ 23.3.2.1.1.), die Freigrenze von max. € 2.100,00 (→ 23.3.2.1.2.) und das Jahressechstel (→ 23.3.2.2.) keine Berücksichtigung.

Überblicksmäßige Darstellung:

Pensionsabfindungen sind wie folgt lohnsteuerlich zu behandeln:

① Zahlungen für Pensionsabfindungen,

• deren Barwert den Betrag i.S.d. § 1 Abs. 2 Z 1 des Pensionskassengesetzes (€ 13.200,00) nicht übersteigt,

• S. 1089sind mit der Hälfte des Steuersatzes zu versteuern, der sich bei gleichmäßiger Verteilung des Bezugs auf die Monate des Kalenderjahrs als Lohnzahlungszeitraum ergibt (§ 67 Abs. 8 lit. e EStG).

Die begünstigte Besteuerung gem. § 67 Abs. 8 lit. e EStG steht bei der Abfindung von Pensionsanwartschaften aus direkten Leistungszusagen des Arbeitgebers nur dann zu, wenn die Pensionszusage mindestens sieben Jahre zurückliegt und ein statuarischer Anspruch (verbrieftes Recht) gegeben ist. Maßgeblich ist also nicht der Abfindungszeitraum, sondern der Zeitraum des „Ansparens“. Von dieser Betrachtungsweise ist allerdings dann abzugehen, wenn im Rahmen von Sanierungsprogrammen für die überwiegende Anzahl von Pensionsanspruchsberechtigten Abfindungen vorgesehen sind. In solchen Fällen ist auch dann eine Besteuerung gem. § 67 Abs. 8 lit. e EStG vorzunehmen, wenn die Pensionszusage weniger als sieben Jahre zurückliegt (LStR 2002, Rz 1110).

Werbungskosten (→ 14.1.1.), Sonderausgaben (→ 14.1.2.) und außergewöhnliche Belastungen (→ 14.1.3.) sowie die Steuerabsetzbeträge gem. § 33 EStG (→ 15.5.7.) sind nicht zu berücksichtigen.

Pensionsansprüche können zur Gänze durch Auszahlung eines Einmalbetrags, zur Gänze durch Auszahlung in Teilbeträgen oder auch nur teilweise abgefunden werden (der zukünftige Pensionsanspruch wird vermindert).

Erfolgt eine Abfindung in Teilbeträgen, sind nicht die einzelnen Teilbeträge für die Versteuerung gem. § 67 Abs. 8 lit. e EStG maßgeblich, sondern der gesamte Barwert des abzufindenden Anspruchs.

Bei einer teilweisen Abfindung ist der Barwert des gesamten Pensionsanspruchs (der abgefundene und der nicht abgefundene) maßgeblich, wobei frühere (bereits erfolgte) Teilabfindungen miteinzubeziehen sind. Eine Berücksichtigung früherer Teilabfindungen kann entfallen, wenn sie mehr als sieben Jahre zurückliegen (LStR 2002, Rz 1109).

② Übersteigt der Barwert der abzufindenden Pension den Betrag i.S.d. § 1 Abs. 2 Z 1 Pensionskassengesetz (€ 13.200,00), so ist der gesamte Betrag der Pensionsabfindung im Kalendermonat der Zahlung als sonstiger Bezug gem. § 67 Abs. 10 EStG nach dem Lohnsteuertarif (Monatstabelle) (→ 23.3.2.6.2.) zu versteuern (vgl. § 124b Z 53 EStG).

S. 1090Solche Pensionsabfindungen sind in die Veranlagung miteinzubeziehen.

Wenn der Entschädigungszeitraum mindestens sieben Jahre beträgt und die Initiative zur Pensionsabfindung nicht vom Pensionsberechtigten selbst ausgegangen ist, kann für die (gesamte) Pensionsabfindung gem. § 37 Abs. 2 Z 2 EStG als Entschädigung für entgehende Einnahmen im Rahmen der Veranlagung eine Verteilung auf drei Jahre beantragt werden (VwGH 25.4.2013, 2010/15/0158).

Die Pensionsabfindung ist, beginnend mit dem Veranlagungsjahr, dem der Vorgang zuzurechnen ist, gleichmäßig verteilt auf drei Jahre anzusetzen. Die von der bezugsauszahlenden Stelle zum Zeitpunkt der Auszahlung der Abfindung zu Recht gemäß § 67 Abs. 10 EStG einbehaltene Lohnsteuer gelangt dabei zur Gänze bei der Veranlagung für das erste Jahr zur Anrechnung (vgl. VwGH 3.4.2019, Ro 2018/15/0009).

Wird eine Dreijahresverteilung der Pensionsabfindung beantragt und sind die erforderlichen Voraussetzungen dafür gegeben, liegt in den Jahren zwei und drei der Verteilung ein Pflichtveranlagungstatbestand gem. § 41 Abs. 1 EStG vor (LStR 2002, Rz 1110e).

Auch Teilpensionsabfindungen sind der Progressionsermäßigung gemäß § 37 Abs. 2 Z 2 EStG durch Dreijahresverteilung zugänglich. Dies aber nur dann, wenn die Entschädigung für einen Zeitraum von mindestens sieben Jahren gewährt wird, also eine Entschädigung in Bezug auf sieben volle Jahresbeträge vorliegt. Dies kann nur dann angenommen werden, wenn die Entschädigung dem Barwert der vollen Pensionsanwartschaft für zumindest sieben Jahre entspricht (vgl. VwGH 31.1.2019, Ro 2018/15/0008).

③ Zur weiteren Förderung der Altersvorsorge ist im Pensionskassengesetz die Übertragung von Pensionsabfindungen an Pensionskassen vorgesehen (§ 5 Z 1 lit. e PKG). Diese Überbindung geht gem. § 26 Z 7 EStG (→ 21.3.) steuerneutral vor sich, d.h. Beiträge des Arbeitgebers für seine Arbeitnehmer an Pensionskassen fallen nicht unter die Einkünfte aus nicht selbstständiger Arbeit.

Eine Zusammenfassung der abgabenrechtlichen Behandlung von Pensionsabfindungen finden Sie unter Punkt 24.8.