Folgen der falschen Zustellreihenfolge des verfahrensrechtlichen Bescheides (§ 299 BAO oder § 303 BAO) und des "neuen" Sachbescheides, der den "alten" ersetzen soll
Revision (Amtsrevision) beim VwGH anhängig zur Zahl Ro 2026/15/0020. Mit Erkenntnis vom wegen inhaltlicher Rechtswidrigkeit aufgehoben.
Rechtssätze
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Stammrechtssätze | |
RV/6100162/2025-RS2 | Erfolgt die Zustellung des ersetzenden (neuen) Sachbescheides schon vor dem verfahrensrechtlichen Bescheid (§§ 299 oder 303 BAO), so derogiert der neue Bescheid dem zu ersetzenden (alten) Sachbescheid und entfernt diesen - rechtswidrig - aus dem Rechtsbestand (). Er ist deshalb im Beschwerdeverfahren aufzuheben. |
Folgerechtssätze | |
RV/6100162/2025-RS1 | wie RV/7100567/2024-RS1 Elektronisch zugestellte Dokumente gelten als zugestellt, sobald sie in den elektronischen Verfügungsbereich des Empfängers gelangt sind (§ 98 Abs. 2 BAO). Im Falle der Zustellung via FinanzOnline ist dies der Zeitpunkt der Einbringung der Daten in die „Databox" ( unter Hinweis auf ErläutRV 270 BlgNR 23. GP 13 und ). |
Entscheidungstext
IM NAMEN DER REPUBLIK
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. Erich Schwaiger in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch ke steuerberatungsgmbh, Alpenstraße 54 Tür Top 6, 5020 Salzburg, über die Beschwerde vom gegen die Bescheide des Finanzamtes Österreich vom 7. und betreffend die Umsatzsteuer 2015 und 2016 zu Recht erkannt:
I.
Die angefochtenen Bescheide werden gem. § 279 BAO aufgehoben.
II.
Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zulässig.
Entscheidungsgründe
I. Verfahrensgang
Die steuerliche vertretene Beschwerdeführerin (kurz Bf.) erhob nach einem am via FinanzOnline eingebrachten Ansuchen zur Verlängerung der Frist "zur Einreichung einer Beschwerde gegen die Umsatzsteuerbescheide 2014 bis 2020" vom bis zum mit wiederum via FinanzOnline eingereichtem Schriftsatz vom unter anderem Beschwerde gegen die Bescheide "U1 2014 und 2016 bis 2020" vom und gegen den "Bescheid vom betreffend Umsatzsteuer 2015", kündigte eine weitere umfangreiche Beschwerdebegründung innerhalb der nächsten acht Wochen an und beantragte u.a. die offenen Nachzahlungsbeträge aus den Umsatzsteuerbescheiden 2014 bis 2020 gem. § 212a BAO auszusetzen.
Am und am langten mit und datierte Ergänzungen der Beschwerde ein.
Am erließ das Finanzamt Österreich (kurz FAÖ) via FinanzOnline Beschwerdevorentscheidungen zu den Umsatzsteuerbescheiden 2014 bis 2020 und wies die Beschwerde als unbegründet ab.
Der Bf. ersuchte daraufhin am via FinanzOnline unter Bezugnahme auf die Bescheide "E6 und U1 für die Jahre 2014 bis 2021" vom "um eine Fristverlängerung für die Beschwerden gegen die im Betreff angeführten Bescheide bis zum , erhob an diesem Tag via FinanzOnline mit Schriftsatz vom "das Rechtsmittel der Beschwerde nach § 243 BAO gegen die Bescheide E6 und U1 2014 bis 2020" vom und übermittelte auf diesem Weg dazu einen mit datierten Schriftsatz.
Am nahm die Bf. via FinanzOnline Bezug auf ihre "Beschwerde vom betreffend die Umsatzsteuerbescheide 2014 bis 2020" und stellte einen Antrag auf Abhaltung einer mündlichen Verhandlung gem. § 274 BAO.
In einem weiteren mit datierten Schriftsatz bezog sich die Bf. auf ihren "Vorlageantrag vom ".
Das FAÖ legte daraufhin mit Vorlagebericht vom die Beschwerde vom hinsichtlich der Umsatzsteuerbescheide 2014 bis 2020 vom 7. bzw. an das Bundesfinanzgericht vor, womit dieses dafür zuständig wurde.
Die Beschwerde fällt in die Zuständigkeit des Fachgebietes FU 5 und damit in die Zuteilungsgruppe 7001. Auf Basis der gültigen Geschäftsverteilung wurde sie der Gerichtsabteilung 7013 zur Entscheidung zugewiesen.
In der Folge hegten über Nachfrage durch das Bundesfinanzgericht weder das FAÖ (Schriftsatz vom ) noch der Bf. (Schriftsatz vom ) Zweifel daran, dass sich die hier zu beurteilende Beschwerde gegen "die Bescheide U1 2014 bis 2020" gegen die diesbezüglichen Umsatzsteuerbescheide richten und dass die "Beschwerde" vom als Vorlageantrag zu werten ist.
Mit Beschluss vom konfrontierte das Bundesfinanzgericht im Anschluss die Verfahrensparteien mit dem unter dargestellten Sachverhalt und gab ihnen Gelegenheit zur Stellungnahme. Darauf reagierten das FAÖ mit Schriftsatz vom 28. Jänner und die Bf. mit Schriftsatz vom (per Post eingelangt am ).
II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:
Die hier zu beurteilende (Sammel)Beschwerde bezieht sich auf die Umsatzsteuerbescheide 2014 bis 2020. Mit diesem Erkenntnis entscheidet das Bundesfinanzgericht nur über den Teil der Beschwerde, der sich gegen die Umsatzsteuerbescheide 2015 und 2016 vom 7. und richtet.
1. Sachverhalt
Der hier strittige Umsatzsteuerbescheid 2015 vom erging im zeitlichen Nahebereich mit einem mit datierten Bescheid über die Aufhebung des Umsatzsteuerbescheides 2015 vom gem. § 299 BAO.
Der Umsatzsteuerbescheid 2016 vom erging im zeitlichen Umfeld eines mit datierten Bescheides über die Wiederaufnahme des mit Umsatzsteuerbescheid 2016 vom abgeschlossen Verfahrens (§ 303 BAO).
Weder der Aufhebungsbescheid vom noch die Wiederaufnahmsbescheide vom wurden bekämpft. Beide erwuchsen deshalb in Rechtskraft.
Alle Bescheide wurden via FinanzOnline zugestellt, wobei sich der Zeitpunkt, in dem sie in den Verfügungsbereich der Bf. gelangten, nach zweifelsfreier Feststellung und nach Bestätigung durch das FAÖ mit dem Zeitpunkt deckt, in dem die Amtssignatur erfolgte. Diese Zeitpunkte gestalteten sich dabei nach der eindeutigen Aktenlage jeweils wie folgt:
Daraus ergibt sich nicht nur, dass 2015 und 2016 die Sachbescheide vor den verfahrensrechtlichen Bescheiden zugestellt wurden, sondern auch, dass bei den 2016 betreffenden Bescheiden dabei sogar die Datumsgrenze überschritten wurde. So erfolgte die Zustellung des neuen Umsatzsteuerbescheides 2016 am um 23:49 h.
Die Zustellung des Bescheides über die Wiederaufnahme des Umsatzsteuerbescheides 2016 erfolgte erst am um 00:23 h.
2. Rechtliche Beurteilung
Wie auch die beiden Verfahrensparteien hegt das Bundesfinanzgericht keine Bedenken, dass sich die Beschwerde mit der Bezeichnung "U1 2015 und 2016" auf die diesbezüglichen Umsatzsteuerbescheide bezog. Diese Bezeichnung ist zwar ungewöhnlich und bezieht sich eigentlich auf die Erklärungsformulare, aus dem gesamten Inhalt der Beschwerde ergibt sich allerdings in der Zusammenschau eindeutig, welche Bescheide bekämpft werden.
2.1. Auswirkungen des Zustellzeitpunktes
Als erlassen gelten Bescheide dann, wenn sie wirksam wurden (vgl. etwa mit weiteren Nachweisen). Das ist dann der Fall, wenn diese Erledigungen demjenigen bekanntgegeben wurden, für den sie ihrem Inhalt nach bestimmt sind (§ 97 Abs. 1 BAO; mit weiteren Nachweisen; siehe dazu auch unten). Elektronisch zugestellte Dokumente gelten als zugestellt, sobald sie in den elektronischen Verfügungsbereich des Empfängers gelangt sind (§ 98 Abs. 2 BAO). Im Falle der Zustellung via FinanzOnline ist dies der Zeitpunkt der Einbringung der Daten in die "Databox" ( unter Hinweis auf ErläutRV 270 BlgNR 23. GP 13 und ).
Die Abgabenbehörde kann gem. § 299 Abs. 1 BAO von Amts wegen einen Bescheid aufheben, wenn der Spruch des Bescheides sich als nicht richtig erweist. Mit dem aufhebenden Bescheid ist gem. Abs. 2 leg.cit. der den aufgehobenen Bescheid ersetzende Bescheid zu verbinden (wenn dieselbe Abgabenbehörde zur Erlassung beider Bescheide zuständig ist). Gem. § 303 Abs 1 BAO kann ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren von Amts wegen wiederaufgenommen werden. Mit dem die Wiederaufnahme des Verfahrens bewilligenden oder verfügenden Bescheid ist unter gleichzeitiger Aufhebung des früheren Bescheides die das wiederaufgenommene Verfahren abschließende Sachentscheidung zu verbinden. Dies gilt nur, wenn dieselbe Abgabenbehörde zur Erlassung beider Bescheide zuständig ist (§ 307 Abs. 1 BAO).
Daraus ergibt sich, dass der Aufhebungs- bzw. der Wiederaufnahmsbescheid und der neue Sachbescheid grundsätzlich zumindest gleichzeitig (wenn auch in der gebotenen gedanklich logischen Reihenfolge) zu ergehen haben (so wörtlich zu diesbezüglichen Beschwerdevorentscheidungen: ).
Der neue (geänderte) Sachbescheid darf dabei nicht vor der wirksamen Entscheidung über die Aufhebung wirksam werden. Ein solcher Bescheid ist inhaltlich rechtswidrig (res iudicata; Stoll, BAO-Kommentar, 2960 zur Wiederaufnahme unter Hinweis auf ; , 87/13/0222) und damit - nötigenfalls im Beschwerdeverfahren - aufzuheben. Eine Heilung dieses Mangels kommt nicht in Frage.
Wie sich mittlerweile herausgestellt hat (vgl. auch ; , RV/6100317/2025), kommt es aus programmtechnischen Gründen vor, dass der Aufhebungs- bzw. Wiederaufnamsbescheid und der neue Sachbescheid zwar von der Abgabenbehörde zugleich elektronisch genehmigt werden, diese aber im Zuge der (meist über Nacht erfolgenden) Verarbeitung durch die Datenverarbeitung zu unterschiedlichen Zeitpunkten amtssigniert und in der Folge elektronisch zugestellt werden.
Wirksam wird ein Aufhebungs- bzw. Wiederaufnahmsbescheid (wie schon dargestellt) nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH erst mit seiner Bekanntgabe an den Bescheidadressaten (). Nicht relevant ist dabei entgegen der Ansicht der Abgabenbehörde, wann diese Erledigung vom dafür zuständigen Organwalter unterschrieben oder EDV-mäßig genehmigt ("approbiert") wurde.
Wie vom FAÖ richtig angemerkt, kann bei körperlichen Zustellungen durch die Post der Zeitpunkt der Zustellung - vor allem bei Vorgängen ohne Zustellnachweis - in aller Regel aus faktischen Gründen nur tageweise bestimmt werden. Er wirft also regelmäßig nur dann Probleme auf, wenn die Datumsgrenze überschritten ist. Die meisten verfahrensrechtlichen Vorschriften und Fristen orientieren sich wohl auch deshalb und historisch bedingt an dieser Datumsgrenze.
Anders ist das - entgegen der Ansicht des FAÖ - bei elektronischen Zustellungen, bei denen wie hier der exakte Zustellungszeitpunkt (zu diesem Begriff vgl. Rn 12) auf die Sekunde genau feststellbar ist. Erfolgt die Zustellung des ersetzenden Sachbescheides in einem Zeitpunkt vor der Zustellung des Aufhebungs- bzw. Wiederaufnahmsbescheides, so erging der ersetzende Sachbescheid rechtswidrig. Wenn zwei grundsätzlich rechtswirksame Bescheide im Widerspruch stehen, derogiert der später erlassene Bescheid dem früher erlassenen und tritt zur Gänze an dessen Stelle ( mit vielen weiteren Nachweisen; vgl. auch Grünwald, SWK 17/2025, 803 und 848). Auch ohne verfahrensrechtliche Grundlage, verdrängt der neue Sachbescheid den älteren. Der neue Sachbescheid ist damit allerdings rechtswidrig, weil er - wenngleich nur kurz vor dem Aufhebungs- bzw. Wiederaufnahmsbescheid - über eine bereits entschiedene Sache (res iudicata; etc.) absprach.
Zum konkreten Thema der exakten, auf die Sekunde genauen Betrachtung des Zustellzeitpunktes von Erstbescheiden und zur Frage, in welchem Rahmen dies möglicherweise noch als "gleichzeitige Entscheidung" zu werten sein kann (vgl. etwa ), existiert soweit ersichtlich noch keine höchstgerichtliche Rechtsprechung. Da sich der Verwaltungsgerichtshof wie auch der Gesetzgeber allerdings für die elektronische Zustellung wiederholt auf den Zustellzeitpunkt bezogen, erscheint dem entscheidenden Richter diese Interpretation auf Basis der bisherigen Judikatur alternativlos, dies umso mehr, wenn die Zustellzeitpunkte auch noch auf zwei aufeinander folgende Kalendertage fallen.
Erwähnt sei der Vollständigkeit halber, dass § 293 BAO die Möglichkeit schaffen soll, Fehler zu berichtigen, die in einem Auseinanderklaffen von tatsächlichem Bescheidwillen und formeller Erklärung des Bescheidwillens bestehen, nicht aber von Zustellfehlern (so wohl auch Ritz/Koran, BAO8 § 293 Rz 1 ff). Diese Norm bietet deshalb keine Handhabe für eine - vom FAÖ angeregte - diesbezügliche Korrektur der zeitlichen Abfolge der Zustellungen, weshalb dieser Fehler auch nicht durch das Bundesfinanzgericht korrigierbar ist.
Erst im mit datierten und die eigentliche Beschwerde vom 28. (bzw. 30.) November 2024 ergänzenden Schriftsatz stellte die Bf. einen Antrag auf Abhaltung einer mündlichen Verhandlung. Da ein solcher Antrag spätestens in der Beschwerde oder im Vorlageantrag gestellt werden muss und beide Verfahrensparteien zu einer Stellungnahme zum Sachverhalt und auch zu einer möglichen rechtlichen Würdigung eingeladen wurden, war er unbeachtlich (vgl. Ritz/Koran, BAO8 § 274 BAO Rz 3 unter Hinweis auf ; , 2006/13/0069; , 2008/13/0098, 0188; , 2008/13/0148). Damit war - ohne Abhaltung einer mündlichen Verhandlung - spruchgemäß zu entscheiden.
2.2. Revision
Das Verwaltungsgericht hat im Spruch seines Erkenntnisses oder Beschlusses auszusprechen, ob die Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG zulässig ist. Der Ausspruch ist kurz zu begründen (§ 25a Abs. 1 VwGG). Gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes ist eine Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird (Art. 133 Abs. 4 B-VG).
Es ist höchstgerichtlich ungeklärt, welche rechtlichen Wirkungen es hat, wenn ein (neuer) Sachbescheid eine gewisse Zeit nach dem als seine Grundlage gedachten Aufhebungsbescheid gem. § 299 BAO bzw. Wiederaufnahmsbescheid (§ 303 BAO) zugestellt wird, wenn dabei die Datumsgrenze zum einen nicht und zum anderen doch überschritten wird. Wie sich auch aus und ergibt, handelt es sich dabei um ein jetzt erst zutage getretenes allgemeines Problem in der österreichischen Finanzverwaltung und um eine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung.
Salzburg, am
Zusatzinformationen
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Materie | Steuer |
betroffene Normen | § 98 Abs. 2 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 97 Abs. 1 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 |
Verweise | |
Zitiert/besprochen in | Hell, §§ 299/303 BAO: Auf die richtige Reihenfolge kommt es an, Loser/Urtz, BAO: Aufhebungsbescheid und neuer Sachbescheid werden zu unterschiedlichen Zeitpunkten zugestellt - die Rechtsprechung des BFG, ÖStZ 2026/122 Riegler/Schuster/Sucker, Falsche Zustellreihenfolge von Aufhebungs- und Sachbescheiden in der FinanzOnline-Databox?, AVR 2026, 42 |
ECLI | ECLI:AT:BFG:2026:RV.6100162.2025 |
Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at
Fundstelle(n):
VAAAG-21739