S. 132. International tätige Künstler im österreichischen Steuerrecht

2.1. Unbeschränkte Steuerpflicht

Das österreichische Ertragsteuerrecht unterscheidet zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht. Unbeschränkt steuerpflichtig mit ihren in- und ausländischen Einkünften sind Personen, die in Österreich einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben. Der Wohnsitzbegriff knüpft an die tatsächlichen Verfügungsmöglichkeiten über eine Wohnung an. Ihren gewöhnlichen Aufenthalt hat eine Person dort, wo sie sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, dass sie nicht nur vorübergehend verweilt. Davon wird bei einer Aufenthaltsdauer von mehr als sechs Monaten im Inland ausgegangen.

Die sachliche Steuerpflicht erstreckt sich bei unbeschränkt steuerpflichtigen Künstlern auf mehrere Einkunftsarten. Künstler können sowohl Einkünfte aus selbständiger Arbeit gem § 22 EStG als auch Einkünfte aus Gewerbebetrieb gem § 23 EStG erzielen. Steht der Künstler in einem Dienstverhältnis (zB Orchestermitglied) kommen auch Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gem § 25 EStG in Betracht. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gem § 28 EStG können in Form von Lizenzgebühren vorliegen.

Die Steuererhebung erfolgt bei unbeschränkt steuerpflichtigen Künstlern grundsätzlich durch Veranlagung. Bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit wird die Einkommensteuer gem § 47 EStG durch Lohnsteuerabzug erhoben.

Da sich der vorliegende Beitrag schwerpunktmäßig dem Künstlerdurchgriff widmet, der Gegenstand der beschränkten Steuerpflicht ist, wird an dieser Stelle auf genauere Ausführungen zur unbeschränkten Steuerpflicht verzichtet.

2.2. Beschränkte Steuerpflicht

Verfügt der Künstler weder über einen Wohnsitz noch über einen gewöhnlichen Aufenthalt in Österreich, ist er nur mit seinen Einkünften aus österreichischen Quellen steuerpflichtig. Die bei beschränkter Steuerpflicht in Frage kommenden Einkunftsarten sind in § 98 EStG taxativ aufgelistet. Die notwendige Inlandsanknüpfung folgt dabei dem Territorialitätsprinzip.

S. 14In weiterer Folge wird näher auf die relevanten Einkunftsarten für beschränkt steuerpflichtige Künstler eingegangen. Dabei werden zunächst die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit behandelt und von den Einkünften aus selbständiger Arbeit abgegrenzt. Einkünfte aus Gewerbebetrieb liegen subsidiär vor, wenn eine Tätigkeit selbständig ausgeübt wird, jedoch nicht in den Anwendungsbereich der Einkünfte aus selbständiger Arbeit fällt. Als letzte mögliche Einkunftsart kommen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Betracht.

2.3. Einkünfte bei beschränkter Steuerpflicht

2.3.1. Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 98 Abs 1 Z 4 EStG)

Beschränkt steuerpflichtige Künstler, die in einem Dienstverhältnis zu ihrem Arbeitgeber stehen, erzielen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, wenn sie persönlich im Inland tätig werden oder die Tätigkeit im Inland verwertet wird bzw worden ist (zB Theater- und Filmschauspieler). Der Ausübungs- und Verwertungstatbestand knüpft an § 98 Abs 1 Z 2 EStG an. Für die Ausübung der Tätigkeit ist es nicht notwendig, dass der Arbeitgeber über eine inländische Betriebsstätte verfügt. Verwertung im Inland liegt vor, wenn der wirtschaftliche Erfolg einer Tätigkeit der inländischen Volkswirtschaft zu dienen bestimmt ist. Der Verwertungstatbestand ist im Gesetz nicht näher spezifiziert und auch die diesbezüglichen Aussagen des VwGH sind fallbezogen und teilweise widersprüchlich. In der österreichischen Verwaltungspraxis wird Verwertung im Inland beispielsweise dann angenommen, wenn ein ausländischer Künstler Einkünfte aus dem Verkauf von Tonträgern, der Vorführung von Filmaufnahmen oder der Nutzung von Fotos zu Werbezwecken erzielt. Entscheidend ist die kommerzielle Nutzung der Tätigkeit im Inland. Die Vorbereitungstätigkeit eines Musikdirektors für ein österreichisches Opernhaus sowie Auslandsauftritte für eine österreichische Produktionsgesellschaft werden nach Ansicht der Finanzverwaltung ebenfalls im Inland verwertet. Eine Verwertung im Inland wird nach Ansicht der Finanzverwaltung auch angenommen, wenn im Ausland ansässige Künstler von einer österreichischen Reisebüro-GmbH zur Mitwirkung an den Auslandsreiseveranstaltungen der österreichischen GmbH verpflichtet werden. Die Vermutung spricht dabei fürS. 15 eine Verwertung im Inland, wenn eine Leistung im Ausland für einen inländischen Auftraggeber erbracht wird.

Die Abgrenzung zu Einkünften aus selbständiger Arbeit und Einkünften aus Gewerbebetrieb ist für die Erhebung der Steuer relevant und erfolgt nach den allgemeinen Grundsätzen (Weisungsgebundenheit, kein Unternehmerrisiko, laufende Lohnzahlungen etc). Bei Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit wird die Einkommensteuer im Wege des Lohnsteuerabzugs gem § 70 EStG erhoben. Wird die künstlerische Tätigkeit selbständig ausgeübt, kommt der Steuerabzug in besonderen Fällen gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG und somit auch der innerstaatliche Künstlerdurchgriff zum Tragen.

2.3.2. Einkünfte aus selbständiger Arbeit (§ 98 Abs 1 Z 2 EStG)

Eine iSd § 22 EStG selbständig ausgeübte künstlerische Tätigkeit ist nur dann in Österreich beschränkt steuerpflichtig, wenn sie im Inland ausgeübt oder verwertet wird bzw worden ist. Die Tatbestände der Ausübung und Verwertung wurden bereits in Kapitel 2.3.1 erläutert.

Der Verweis in § 98 Abs 1 Z 2 EStG auf § 22 EStG impliziert, dass für die beschränkte Steuerpflicht dieselben Merkmale vorliegen müssen wie bei unbeschränkter Steuerpflicht. Künstler müssen somit „künstlerisch“ tätig werden um Einkünfte aus selbständiger Arbeit zu erzielen. Das österreichische Einkommensteuergesetz enthält allerdings keine Definition der Begriffe „Künstler“ und „künstlerische Tätigkeit“. Außerdem gibt es keine einheitliche Verkehrsauffassung zum Kunstbegriff. In Anlehnung an die deutsche Rechtsprechung definiert die österreichische Rechtsprechung einen Künstler als jemanden, „der eine persönliche, eigenschöpferische Tätigkeit in einem Kunstzweig aufgrund künstlerischer Befähigung entfaltet“. Somit sind vom Begriff der „künstlerischen Tätigkeit“ nicht ausschließlich darstellende Künstler und Musiker erfasst, die auf der Bühne präsent sind, sondern auch die nicht direkt mit dem Publikum in Kontakt tretenden Kunstschaffenden, zB im Bereich der bildenden Kunst (Maler, Bildhauer, etc) sowie Komponisten oder Regisseure. Nach der VwGH-Rechtsprechung können auch ausländischeS. 16 Körperschaften aufgrund der isolierenden Betrachtungsweise Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit erzielen, wenngleich sie nur durch Dritte tätig werden können. Für die Qualifizierung als selbständige Arbeit kommt es somit auf den Inhalt der erbrachten Leistung, nicht jedoch auf die Rechtsnatur des Leistenden an.

Aufgrund der Subsidiarität der Einkunftsarten erzielen Künstler nur dann Einkünfte aus Gewerbebetrieb gem § 98 Abs 1 Z 3 EStG, wenn ihre Tätigkeit nicht als „künstlerisch“, sondern als gewerblich eingestuft wird. Die Abgrenzung zwischen „selbständigen“ und „gewerblichen“ Künstlern liegt in der künstlerischen Schaffenshöhe. Künstler, die bei Veranstaltungen auftreten, um dort ohne künstlerische Schaffenshöhe für Unterhaltung, für Stimmung zu sorgen („Stimmungsjudikatur“), erzielen idR Einkünfte aus Gewerbebetrieb, während selbständige Künstler einem höheren künstlerischen Anspruch genügen müssen.

Da Artisten und Mitwirkende an Unterhaltungsdarbietungen nicht in § 22 EStG erwähnt werden, können sie keine Einkünfte aus selbständiger Arbeit gem § 98 Abs 1 Z 2 EStG erzielen. Für sie kommen nur Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit oder aus Gewerbebetrieb in Betracht.

2.3.3. Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 98 Abs 1 Z 3 EStG)

Einkünfte aus einer gewerblichen Tätigkeit sind grundsätzlich dann beschränkt steuerpflichtig, wenn in Österreich eine Betriebsstätte unterhalten wird oder ein ständiger Vertreter bestellt ist. Das Erfordernis einer Betriebsstätte bzw eines ständigen Vertreters entfällt jedoch gem § 98 Abs 1 Z 3 EStG für im Inland gewerblich tätige Artisten und Mitwirkende an Unterhaltungsdarbietungen sowie für Einkünfte aus der Gestellung von Arbeitskräften zur inländischen Arbeitsausübung. Diese Ausnahmen wurden durch das EStG 1972 normiert und werden mit der zunehmenden Mobilität der oben genannten Berufsgruppen begründet, die idR in Österreich weder über eine Betriebsstätte noch über einen ständigen Vertreter verfügen. Eine etwaige Betriebsstätte eines österreichischen Agenten oder Managers des ausländischen Künstlers kann Letzterem nicht zugerechnet werden.

S. 17Die Begriffe „Artist“ und „Mitwirkende an Unterhaltungsdarbietungen“ sind im österreichischen Steuerrecht nicht definiert. „Artistische“ Darbietungen erfordern körperliches Geschick und kommen der künstlerischen wie auch der sportlichen Darbietung sehr nahe. Die Leistungen sind eingeübt und somit wiederholbar und werden zu Showzwecken erbracht (zB Jongleure, Clowns, Seiltänzer). Mehr Schwierigkeiten bereitet der Begriff „Mitwirkende an Unterhaltungsdarbietungen“. Im Gegensatz zum VwGH vertritt die österreichische Finanzverwaltung ein eher weites Begriffsverständnis. Erfasst werden dabei neben Künstlern und gewerblich tätigen Musikern auch erforderliches Hilfspersonal (Beleuchtungstechniker, Regisseure, Kostümbildner, Billetteure, Lieferanten des Caterings, etc.) sowie die mitwirkenden Trägerorganisationen von Orchestern und Theatern. „Mitwirkender“ ist nach Ansicht des UFS auch ein sog „Backliner“ einer Musikgruppe, dh eine Person, welche die Instrumente eines oder mehrerer Musiker betreut. Weiters werden in den EStR 2000 in diesem Zusammenhang auch „Konzertagenturgesellschaften und Showproduzenten, die sich gegenüber dem österreichischen Veranstalter im eigenen Namen verpflichten, Künstler und Musiker zu der Veranstaltung zu entsenden oder Shows zu organisieren“, genannt. Der VwGH hat allerdings in zwei Erkenntnissen ein derart weites Begriffsverständnis von „Mitwirkenden“ abgelehnt und Künstleragenturen nicht unter diesen Begriff subsumiert. Aufgrund des Wortlauts scheint es sinnvoll, den Begriff „Mitwirkende an einer Unterhaltungsdarbietung“ auf Personen einzugrenzen, die vom Publikum wahrgenommen werden, ähnliche Tätigkeiten wie Künstler ausüben und unmittelbar auf die inhaltliche Gestaltung der Darbietung Einfluss nehmen. Letztere Voraussetzung ist nach Ansicht des VwGH bei einer Theaterkapitalgesellschaft und einer ausländischen Produktionsgesellschaft, die in gleicher Weise ein Theatergastspiel einstudiert, produziert und an ein österreichisches Theater „verkauft“, gegeben. Eine Künstleragentur, die nur ManagementleistungenS. 18 erbringt, und eine Produktionsgesellschaft, die reine Unterstützungsaufgaben erfüllt, fallen nach Ansicht des VwGH und Interpretation des BMF nicht unter den Begriff „Mitwirkende an Unterhaltungsdarbietungen“.

Inländische Arbeitskräftegestellung liegt vor, „wenn Künstler als Dienstnehmer eines Dritten (zB eines Orchesters, Chores oder Theaters) beschäftigt sind und dieser seine Künstler einem anderen zur Verfügung stellt“.

2.3.4. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§ 98 Abs 1 Z 6 EStG)

Einkünfte aus der Verwertung von zur Nutzung überlassenen Rechten (insb Urheberrechte, Namen und Fotos) in einer inländischen Betriebsstätte können aufgrund der Isolationstheorie unter § 98 Abs 1 Z 6 EStG fallen (zB Lizenzgebühren aufgrund von im Inland verkauften Tonträgern). Für die Begründung der Steuerpflicht des Überlassenden ist unerheblich, ob die Betriebsstätte dem Nutzer oder dem Überlasser der Rechte zuzurechnen ist. Nach Ansicht des VwGH ist zB ein ausländisches Fotomodell mit den Einkünften, die es aus der Zustimmung zur Verwendung seiner Fotos in Österreich bezieht, gem § 98 Abs 1 Z 6 EStG auch dann in Österreich beschränkt steuerpflichtig, wenn die betreffenden Fotos in einer österreichischen Betriebsstätte des „Nutzers“ verwertet wurden.

Selbständig oder gewerblich tätige Künstler sind somit auch dann in Österreich beschränkt steuerpflichtig, wenn sie nicht die Voraussetzungen des § 98 Abs 1 Z 2 oder Z 3 EStG erfüllen, mit ihren Einkünften jedoch unter § 98 Abs 1 Z 6 EStG fallen.

2.4. Steuererhebung bei beschränkt steuerpflichtigen Künstlern

2.4.1. Lohnsteuerabzug gem § 70 Abs 2 EStG

Erzielen beschränkt steuerpflichtige Künstler Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, unterliegen sie dem Lohnsteuerabzug gem § 70 Abs 2 EStG. Die Verpflichtung zum Steuerabzug trifft den Arbeitgeber, der dafür auch haftet. Voraussetzung für die Lohnsteuerpflicht ist das Vorliegen einer inländischen Betriebsstätte iSd § 81 EStG. Um selbständige und unselbständige Künstler, Artisten und MitwirkendeS. 19 an Unterhaltungsdarbietungen steuerlich gleichzustellen, enthält § 70 Abs 2 Z 2 EStG einen besonderen Lohnsteuerabzug. Tätigkeiten iSd § 99 Abs 1 Z 1 EStG werden nicht mit dem progressiven Einkommensteuertarif gem § 33 EStG, sondern mit einem Steuersatz von 20 % des vollen Betrags der Bezüge besteuert. Es besteht jedoch die Möglichkeit, Werbungskosten und Betriebsausgaben im Rahmen einer Antragsveranlagung gem § 102 Abs 1 Z 3 EStG geltend zu machen.

Mit dem Budgetbegleitgesetz 2007, das am 24. April 2007 vom Nationalrat beschlossen wurde, wurde allerdings in § 70 Abs 2 Z 2 EStG alternativ die Möglichkeit geschaffen, unmittelbar zusammenhängende Werbungskosten vom vollen Betrag der Bezüge abzuziehen, wenn sie ein im EU/EWR-Raum ansässiger beschränkt steuerpflichtiger Arbeitnehmer dem Arbeitgeber vor Zufließen der Bezüge schriftlich mitteilt. Zieht der Arbeitgeber diese Werbungskosten ab, beträgt die Lohnsteuer 35 %.

2.4.2. Steuerabzug in besonderen Fällen gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG

Gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG wird die Einkommensteuer bei Einkünften aus im Inland ausgeübter oder verwerteter selbständiger Tätigkeit als Künstler, Sportler, Artist oder Mitwirkender an Unterhaltungsdarbietungen im Wege eines besonderen Steuerabzuges erhoben (sogenannte „Ausländersteuer“). Der letzte Teilsatz in § 99 Abs 1 Z 1 EStG enthält den sogenannten „Künstlerdurchgriff“, mit dem sich Kapitel 2.5 ausführlicher beschäftigt. Demnach ist es gleichgültig, an wen die Vergütung für die genannte Tätigkeit geleistet wird.

Bemerkenswert ist, dass § 99 Abs 1 Z 1 EStG nur Einkünfte aus einer selbständigen Tätigkeit erfasst. Das Tatbestandsmerkmal „selbständig“ erfasst allerdings nicht Einkünftebezieher iSd § 98 Abs 1 Z 2 iVm § 22 EStG, sondern dient der Abgrenzung zu Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit iSd § 98 Abs 1 Z 4 EStG, für die der in Kapitel 2.4.1 behandelte Lohnsteuerabzug greift. Daher unterliegen auch gewerbliche Einkünfte dem besonderen Steuerabzug nach § 99 Abs 1 Z 1 EStG. Voraussetzung für die Anwendung des § 99 Abs 1 Z 1 EStG ist, dass die Einkünfte von § 98 EStG erfasst sind. Die Tätigkeit muss außerdem im Inland ausgeübt oder verwertet werden, wobei sich diese Tatbestände mit den in § 98 Abs 1 Z 2 EStG verwendeten Begriffen decken.

S. 20Tritt ein ausländisches Orchester mit eigener Rechtspersönlichkeit als Künstler auf, unterliegt es als Mitwirkender an Unterhaltungsdarbietungen ebenfalls dem besonderen Steuerabzug. Sollte das Orchester als Mitunternehmerschaft organisiert sein, ist es in Österreich kein Steuersubjekt. Gemäß der Bilanzbündeltheorie werden nur die Mitunternehmer „künstlerisch“ tätig und unterliegen somit dem Steuerabzug nach § 99 Abs 1 Z 1 EStG. Die zuvor getroffenen Aussagen gelten auch für Chöre.

Die Abzugsteuer beträgt prinzipiell gem § 100 Abs 1 EStG 20 % und wird gem § 99 Abs 2 Z 1 EStG vom vollen Betrag der Einnahmen einschließlich aller Kostenersätze und Sachbezüge (allerdings ohne Umsatzsteuer) erhoben. Die Abzugsteuer ist sogar von bloßen Spesensätzen zu erheben. Daher unterliegen neben dem eigentlichen Honorar auch von einem inländischen Veranstalter übernommene Übernachtungs- und Reisekosten als Sachbezüge der Abzugsteuer. Für den Steuerabzug ist belanglos, ob Entgeltteile direkt dem Künstler oder in seinem Auftrag Dritten zufließen. Übernimmt der Schuldner die Bezahlung der Abzugsteuer, unterliegt diese als weiterer Vorteil dem Steuerabzug. In diesem Fall erhöht sich die Abzugsteuer auf 25 %.

Das am 24. April 2007 vom Nationalrat beschlossene Budgetbegleitgesetz 2007 hat wesentliche Neuerungen zur Abzugsteuer bei beschränkt Steuerpflichtigen gebracht, die der VwGH- und EuGH-Rechtsprechung („Scorpio“) Rechnung tragen sollen. Die neue Rechtslage ist auf Einkünfte anzuwenden, die ab dem 24. Mai 2007 zufließen. Im Wesentlichen wurde mit § 99 Abs 2 Z 2 EStG die Möglichkeit einer Nettoabzugsteuer mit Berücksichtigung der Werbungskosten bzw Betriebsausgaben des beschränkt Steuerpflichtigen durch den Abzugsverpflichteten neu eingeführt. Voraussetzung ist, dass der beschränkt Steuerpflichtige in der EU oder im EWR ansässig ist sowie, dass die Werbungskosten bzw Betriebsausgaben unmittelbar mit den Betriebseinnahmen zusammenhängen und dem Abzugsverpflichteten vor Zufließen der Einnahmen mitgeteilt werden. Der beschränkt Steuerpflichtige hat hinsichtlich der Ausgaben dem Abzugsverpflichteten seine Zahlungsverpflichtung bzw die Tatsache der Bezahlung in Form geeigneter Belege nachzuweisen. Der Abzugsverpflichtete muss hinsichtlich der vom beschränktS. 21 Steuerpflichtigen mitgeteilten Ausgaben prüfen, ob diese mit den Einnahmen in unmittelbarem Zusammenhang stehen und hat gegebenenfalls den Abzug von der Bemessungsgrundlage zu verweigern. Problematisch erscheint in diesem Zusammenhang, dass der beschränkt Steuerpflichtige durch die Mitteilung seiner Ausgaben dem Abzugsverpflichteten seine Gewinnspanne offenlegen muss.

Bei beschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmern, für die die Nettoabzugsteuer angewendet wird, beträgt die Lohnsteuer 35 %. Bei selbständigen Einkünften von Künstlern beträgt der Steuersatz der Nettoabzugsteuer gem § 100 Abs 1 EStG im Fall von natürlichen Personen ebenfalls 35 %, bei juristischen Personen 25 %.

Nach Ansicht der österreichischen Finanzverwaltung sind abziehbare Ausgaben „solche, die bei der Leistungserbringung im Inland selbst anfallen (zB Vortrag, künstlerische Darbietung, Lesung) oder ausschließlich durch diese bedingt sind“. Von der Finanzverwaltung als „unmittelbar mit den Einnahmen zusammenhängend“ anerkannte Betriebsausgaben sind etwa vom Schuldner der Einkünfte getragene (ersetzte) Reisespesen bzw vom Einnahmenempfänger selbst getragene Reisekosten iSd § 4 Abs 5 EStG (Tagesgelder, Nächtigungskosten). Als Fahrtkosten sind stets die Kosten der Anreise zur Veranstaltung abzugsfähig; die Kosten der Abreise jedoch nur dann, wenn sie nicht mit einem weiteren Auftritt außerhalb Österreichs in Zusammenhang stehen (zB bei einer Tournee). Zusätzlich abzugsfähig sind (Sub-)honorare, die an im Rahmen derselben Veranstaltung Tätige (zB andere Künstler, Betreuer, Hilfspersonal), vom beschränkt steuerpflichtigen Einnahmenempfänger zu zahlen sind oder gezahlt worden sind. Eine anteilige Berücksichtigung der Kosten ist nach Ansicht der österreichischen Finanzverwaltung nicht zulässig, außer diese Personen wurden für die jeweilige Veranstaltung (zB Tournee) eigens engagiert.

Eine Nettoabzugsteuer ist nicht zulässig, wenn der Empfänger der als Ausgaben geltend gemachten Beträge in Österreich beschränkt steuerpflichtig ist, die an den beschränkt Steuerpflichtigen geleisteten Ausgaben mehr als EUR 2.000,– betragen und die Besteuerung beim Empfänger der Ausgaben nicht ausreichend sichergestellt ist (zB ausländisches Theater bezahlt Gagen an einen ausländischen Künstler; Empfänger der Gagen/Ausgaben ist ein in Österreich beschränkt steuerpflichtiger Künstler). Eine ausreichende Sicherstellung der Besteuerung liegt dann vor, wenn von den Subhonoraren (hier: von den an den ausländischen Künstler bezahlten Gagen) ebenfalls ein Steuerabzug erfolgt. Bei einem Arbeitnehmer kann die BesteuerungS. 22 durch einen freiwilligen Abzug der Lohnsteuer sichergestellt werden. Alternativ bleiben sowohl die 20 %ige Bruttoabzugsteuer als auch die freiwillige Veranlagung, die im nächsten Kapitel behandelt wird, bestehen.

Trotz Einführung der neuen Nettoabzugsteuer bleibt jedoch die Frage nach der generellen europarechtlichen Zulässigkeit einer Abzugsteuer, nämlich deren Vereinbarkeit mit der Dienstleistungsverkehrsfreiheit der Art 49f EG-Vertrag bestehen. Die Urteile des EuGH haben bislang offen gelassen, ob ein Steuerabzugsverfahren aufgrund der damit verbundenen Liquiditätsnachteile und des Haftungsrisikos des Abzugsverpflichteten per se dem Gemeinschaftsrecht entspricht bzw ob es verhältnismäßigere Möglichkeiten gibt, um die Besteuerung der Einkünfte von Gebietsfremden sicherzustellen. Im Urteil „Kommission/Belgien“ hat sich der EuGH gegen die Zulässigkeit einer Abzugsverpflichtung inländischer Auftraggeber beschränkt Steuerpflichtiger ausgesprochen. Nach Ansicht des EuGH wäre ein auf einem Informationsaustausch zwischen Auftraggebern und Auftragnehmern sowie zwischen Auftragnehmern und den belgischen Finanzbehörden basierendes System weniger einschneidend als die Abzugspflicht. Damit stellte der EuGH fest, dass eine nur auf beschränkt Steuerpflichtige anzuwendende Abzugsteuer grundsätzlich nicht dem EG-Vertrag entspreche und nur in Ausnahmefällen gerechtfertigt sei. Der Entwurf des EStR-Wartungserlasses 2009 sieht folgenden Zusatz in Rz 7995 der EStR 2000 vor: „Da sich beschränkt steuerpflichtige Gebietsfremde und unbeschränkt steuerpflichtige Gebietsansässige hinsichtlich der Erhebungsmethode der Steuer nicht in einer objektiv vergleichbaren Lage befinden, stellt die Steuererhebung im Abzugsweg für beschränkt Steuerpflichtige keine gemeinschaftsrechtliche Diskriminierung dar (vgl. EuGH 22.12.2008, Rs C-282/07, Truck Center SA).“ In der Literatur wird mehrheitlich die Meinung vertreten, dass die Abzugsteuer nach Inkrafttreten der EG-Betreibungsrichtlinie 2001/44/EG aus gemeinschaftsrechtlicher Sicht nicht mehr zu rechtfertigen ist.

Schuldner der Abzugsteuer ist der Empfänger der Einkünfte gem § 99 Abs 1 EStG. Gem § 100 Abs 1 EStG ist jedoch für die Einbehaltung und Abfuhr der Steuerabzugsbeträge iSd § 99 EStG der Schuldner der Einkünfte und somit der Auftraggeber verpflichtet, der dafür auch haftet. Dem Künstler als Empfänger der Einkünfte kann die Abzugsteuer nur in den Ausnahmefällen des § 100 Abs 3 EStGS. 23 vorgeschrieben werden. Die Steuerabzugspflicht trifft daher generell jeden inländischen Veranstalter, mit dem der Künstler in direkter Vertragsbeziehung steht. Toifl vertritt im Gegensatz zu Kalteis die Ansicht, dass selbst dann eine Abzugspflicht besteht, wenn ein Vortragskünstler ohne Zwischenschaltung eines Veranstalters im Inland auftritt und Vergütungsschuldner das Publikum ist. Laut Quantschnigg/Schuch und nach Ansicht der österreichischen Finanzverwaltung sind auch ausländische Veranstalter, die ohne Einschaltung eines inländischen Veranstalters tätig werden und den im Inland auftretenden Akteuren Vergütungen iSd § 98 Abs 1 Z 2 und Z 3 EStG bezahlen, ohne selbst im Inland über eine Betriebstätte zu verfügen, zum Steuerabzug verpflichtet. Allerdings kann die Durchsetzung des Steueranspruchs in diesem Fall problematisch sein.

Der Schuldner der steuerabzugspflichtigen Einkünfte ist gem § 99 Abs 3 EStG von der Verpflichtung zum Steuerabzug befreit, „wenn er die geschuldeten Beträge auf Grund eines Übereinkommens nicht an den beschränkt steuerpflichtigen Gläubiger, sondern an eine inländische juristische Person abführt, die die Urheberrechte wahrt und von dem für die juristische Person zuständigen Betriebsfinanzamt (§ 59 BAO) zur Vornahme des Steuerabzuges zugelassen worden ist“. Durch diese Regelung kommt es gegebenenfalls zu einem Übergang der Steuerabzugsverpflichtung auf eine Künstler-Verwertungsgesellschaft (AKM, Austro Mechana oder Literar-Mechana), welche ihrerseits den Steuerabzug bei Weiterleitung der vereinnahmten Beträge an den Gläubiger vorzunehmen hat.

Der Steuerabzug hat generell zum Zeitpunkt des Zuflusses der Einkünfte zu erfolgen. Die Steuerbeträge sind mit der entsprechenden Bezeichnung spätestens am 15. Tag nach Ablauf des Kalendermonats an das Betriebs- bzw Wohnsitzfinanzamt des Schuldners der Einkünfte abzuführen.

Wählt der Steuerpflichtige für seine Einkünfte die Variante der Bruttobesteuerung, können Betriebsausgaben vorerst nicht geltend gemacht werden und es kannS. 24 zu einer „Überbesteuerung“ kommen. Hat der Künstler hohe Aufwendungen, insbesondere Reisekosten aus seiner Gage zu bestreiten, ist eine Antragsveranlagung nach § 102 Abs 1 Z 3 EStG bzw die neue Variante der Nettoabzugsteuer überlegenswert. Nach einem Steuerbelastungsvergleich lässt sich feststellen, dass mit der Höhe der Ausgaben die neue Nettoabzugsteuer im Verhältnis zur Bruttoabzugsteuer an Bedeutung gewinnt. Die Nettobesteuerung führt im Vergleich zur Bruttobesteuerung regelmäßig zu einer geringeren Abzugsteuer, wenn die abziehbaren Ausgaben zumindest 42,86 % der Einnahmen betragen.

2.4.3. Antragsveranlagung gem § 102 Abs 1 Z 3 EStG

Über Antrag des beschränkt steuerpflichtigen Künstlers können Einkünfte, von denen eine Lohnsteuer nach § 70 Abs 2 EStG oder eine Abzugsteuer nach § 99 Abs 1 Z 1 EStG zu erheben ist, auch veranlagt werden. Eine Antragstellung ist bis zu fünf Jahre ab dem Ende des Veranlagungszeitraumes möglich und kann gem § 24 Abs 3 KStG auch von ausländischen Künstlerzusammenschlüssen in Form einer juristischen Person in Anspruch genommen werden. Durch die Veranlagung werden nur die inländischen steuerpflichtigen Nettoeinkünfte der progressiven Tarifbesteuerung unterworfen. Die bereits einbehaltene Abzugsteuer wird angerechnet und kann zu einem rückzahlbaren Guthaben führen.

Betriebsausgaben und Werbungskosten dürfen nur insoweit abgezogen werden, als sie in (mittelbarem) wirtschaftlichem Zusammenhang mit den Einkünften stehen und gegebenenfalls gem § 102 Abs 1 Z 3 ein inländischer Besteuerungsnachweis beigebracht wird.

Es sollte auf jeden Fall geprüft werden, ob die Nettobesteuerung zum Einkommensteuertarif günstiger ist als eine 20 %ige Abzugsteuer von den Bruttobezügen bzw als die neue 35 %ige Abzugsteuer von den Nettobezügen.

S. 25Treten ausländische Künstler bzw Künstlerzusammenschlüsse an mehreren inländischen Orten auf, richtet sich die örtliche Zuständigkeit für eine Veranlagung bei natürlichen Personen oder Personenvereinigungen ohne eigene Rechtspersönlichkeit nach § 56 BAO. Demnach ist jenes Finanzamt zuständig, in dessen Amtsbereich die Tätigkeit am längsten ausgeübt wurde. Bei ausländischen Künstlerzusammenschlüssen mit eigener Rechtspersönlichkeit richtet sich die örtliche Zuständigkeit gem § 58 BAO nach der wertvollsten Steuerquelle.

Aus Gründen der Verwaltungsvereinfachung kann bei Künstlern und Mitwirkenden an Unterhaltungsdarbietungen auf die Einbehaltung der Abzugsteuer verzichtet werden, wenn im Rahmen von Nachfolgeveranlagungen gem § 102 Abs 1 Z 3 EStG mit einer inländischen Steuerleistung voraussichtlich nicht zu rechnen ist und folgende Voraussetzungen vorliegen („Künstler-Sportler-Erlass“):

• Jeder beschränkt Steuerpflichtige bezieht für seine Tätigkeit vom inländischen Veranstalter neben von diesem als Betriebsausgaben abzugsfähigen Kostenersätzen ein Honorar von maximal EUR 440,– pro Veranstaltung bzw maximal EUR 900,– vom selben Veranstalter.

• Jeder beschränkt Steuerpflichtige erklärt schriftlich gegenüber dem inländischen Veranstalter, dass seine inländischen Nettoeinkünfte im Kalenderjahr den Schwellenwert von EUR 2.000,– nicht überschreiten werden.

• Der Veranstalter nimmt die Erklärung jedes Steuerpflichtigen und einen Identitätsnachweis sowie Angaben über Wohnort und Adresse zu den Unterlagen.

Diese Vereinfachungen gelten jedoch nicht für nach Gewinnmaximierung strebende Musiker und Musikergruppen, die bei Tanzveranstaltungen (zB Ball, Zeltfest) auftreten, da bei diesen häufigere und somit insgesamt lukrativere Inlandsauftritte vermutet werden könnten. Weiters ist der Erlass nicht anwendbar, wenn der beschränkt steuerpflichtige Künstler „eine für den Veranstalter erkennbar unrichtige Erklärung abgibt.

2.5. Künstlerdurchgriff gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG

2.5.1. Grundlagen

Wie bereits in Kapitel 2.4.2 erwähnt, ist es für den Steuerabzug gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG gleichgültig, an wen die Vergütung für die Tätigkeit als Künstler oderS. 26 Mitwirkender an Unterhaltungsdarbietungen geleistet wird. Dieser in der Literatur auch als innerstaatlicher „Künstlerdurchgriff“ bezeichnete Teil der Vorschrift soll verhindern, dass durch Zwischenschaltung ausländischer Gesellschaften die inländische Abzugsteuerpflicht der Künstlergagen umgangen wird. Ohne Künstlerdurchgriff wären die von einer zwischengeschalteten ausländischen Gesellschaft erzielten, als gewerblich zu qualifizierenden Einkünfte mangels inländischer Betriebsstätte und ständigen Vertreters in Österreich nicht steuerpflichtig. Ziel der Bestimmung ist somit prinzipiell die Sicherung des nationalen Steueraufkommens, indem derartigen Gestaltungsversuchen von Anfang an die Grundlage entzogen wird. Auch das deutsche Steuerrecht enthält in § 50a Abs 4 Nr 1 dEStG eine im Wesentlichen gleichlautende Bestimmung, die als „Durchgriffsbesteuerung“ bezeichnet wird.

Der besondere Steuerabzug ist daher auch in jenen Fällen vorzunehmen, in denen zwischen dem Künstler und dem inländischen Veranstalter keine direkten Vertragsbeziehungen bestehen. Tritt hingegen das zwischengeschaltete Unternehmen nur als Zahlstelle oder Vermittler des Künstlers auf, kommt es zu keiner Abzugsteuerpflicht. Der in § 99 Abs 1 Z 1 EStG vorgesehene Künstlerdurchgriff hat daher konstitutive Bedeutung und ist somit laut Toifl nicht nur deklarativ zu verstehen.

Wird bei Zahlung an den zwischengeschalteten Dritten mit dem Steuerabzug die Steuerpflicht des Künstlers selbst abgegolten, spricht man vom sogenannten „echten“ Künstlerdurchgriff. Dabei kommt es zu einem Durchgriff und zu einer Besteuerung der dem Künstler zufließenden Vergütung. Ist der zwischengeschaltete Dritte selbst Steuerpflichtiger (als „Mitwirkender an einer Unterhaltungsdarbietung“) und wird daher für seine eigene Leistung besteuert, spricht man von einem „unechten“ Künstlerdurchgriff.

Das folgende Kapitel liefert eine Übersicht über die verschiedenen Arten zwischengeschalteter Gesellschaften. Die Zuordnung zu einer dieser Fallgruppen ist vor allem hinsichtlich der steuerlichen Behandlung der dahinterstehenden Künstler von Interesse. Im Anschluss daran erläutern Kapitel 2.5.3 und 2.5.4 die steuerlicheS. 27 Behandlung der Vergütungen anhand verschiedener Sachverhaltskonstellationen.

2.5.2. Zwischengeschaltete Gesellschaften

Wie bereits im vorigen Kapitel erläutert wurde, beschäftigt sich der Künstlerdurchgriff mit indirekten Vertragsbeziehungen zwischen dem ausländischen Künstler und dem inländischen Veranstalter. Hinsichtlich der verschiedenen zwischengeschalteten Gesellschaften unterscheidet Kalteis folgende Fallgruppen:

• Künstlerzusammenschlüsse, wie ausländische Orchester, Chöre und Künstlerensembles, die als Personengesellschaften oder juristische Person auftreten,

• Theater und ähnliche Betriebe, die Gesamtproduktionen herstellen und diese im Rahmen von Gastspielen im Inland präsentieren,

• Konzertdirektionen, Künstlervermittlungsgesellschaften bzw Künstleragenturen und

• sogenannte „Künstlergesellschaften“, die teilweise oder ganz vom Künstler mittelbar oder unmittelbar beherrscht werden.

Kalteis, Die Besteuerung international tätiger Künstler und Künstlerbetriebe (1998) 368.

2.5.2.1. Künstlerzusammenschlüsse

Bei Künstlerzusammenschlüssen, die als Personengesellschaften organisiert sind und daher über keine eigene Rechtspersönlichkeit verfügen, bleibt – wie bereits in Kapitel 2.4.2 erwähnt – der einzelne Künstler Steuersubjekt. Gemäß dem Transparenz- oder Durchgriffsprinzip werden nur die Mitunternehmer „künstlerisch“ tätig und unterliegen somit dem Steuerabzug nach § 99 Abs 1 Z 1 EStG. Die Personengesellschaft ist daher nach innerstaatlichem Recht nicht als „zwischengeschalteter Dritter“ zu betrachten.

Sind Orchester, Chöre oder sonstige Künstlerensembles als juristische Personen organisiert und daher mit eigener Rechtspersönlichkeit ausgestattet, wird der Einkünftefluss des Künstlers getrennt von dem der juristischen Person betrachtet. Während der Einkünftefluss an den beschränkt steuerpflichtigen Künstler im Falle einer nichtselbständigen Tätigkeit gem § 98 Abs 1 Z 4 EStG und bei einer selbständig ausgeübten Tätigkeit gem § 98 Abs 1 Z 2 oder Z 3 EStG unter Anwendung des Künstlerdurchgriffs besteuert wird, ist die Steuerpflicht der Körperschaft schwieriger zu beurteilen und wird hinsichtlich Einkunftsart und Umfang in Rechtsprechung und Verwaltungspraxis kontroversiellS. 28 diskutiert. Als Einkunftsart kommen prinzipiell (gewerbliche) Einkünfte aus Arbeitskräftegestellung gem § 98 Abs 1 Z 3 EStG iVm § 99 Abs 1 Z 5 EStG oder Einkünfte aus der Mitwirkung an Unterhaltungsdarbietungen gem § 98 Abs 1 Z 3 EStG iVm § 99 Abs 1 Z 1 EStG in Betracht. Wie bereits in Kapitel 2.3.2 erwähnt, können nach der VwGH-Rechtsprechung auch ausländische Körperschaften aufgrund der isolierenden Betrachtungsweise Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit erzielen, wenngleich sie nur durch Dritte tätig werden können. In seinem Erkenntnis betreffend die New Yorker Philharmoniker und die Londoner Symphoniker hat der VwGH die Anwendung der Isolationstheorie bei Künstlerensembles bekräftigt und diesen somit auch Einkünfte aus selbständiger Arbeit gem § 98 Abs 1 Z 2 EStG iVm § 99 Abs 1 Z 1 EStG zugestanden. Die österreichische Finanzverwaltung vertritt im Gegensatz zum VwGH ein eher weites Verständnis hinsichtlich des Begriffs „Mitwirkende an Unterhaltungsdarbietungen“ und zählt auch Künstlerensembles mit eigener Rechtspersönlichkeit dazu. Somit kann jedoch die Anwendung der Isolationstheorie, die ja nur ein Ersatztatbestand zur Sicherstellung des inländischen Steueranspruchs ist, als überflüssig erachtet werden, da die Steuerpflicht der juristischen Person schon aufgrund des § 98 Abs 1 Z 3 EStG iVm § 99 Abs 1 Z 1 EStG gegeben ist.

2.5.2.2. Theater mit Inlandsgastspielen

Bei Theatern und ähnlichen (privaten) Betrieben, die Gesamtproduktionen herstellen und diese im Rahmen von Gastspielen im Inland präsentieren, entfällt nur ein Teil der vertraglichen Leistung auf künstlerische Leistungen. Ausländische Theater, die bei einem inländischen Veranstalter Gastspiele durchführen (genauer: die dahinterstehenden Rechtspersonen), unterliegen mit den ihnen zufließenden Vergütungen nach Ansicht der Finanzverwaltung als „Mitwirkende an Unterhaltungsdarbietungen“S. 29 der Abzugsbesteuerung gem § 98 Abs 1 Z 3 EStG iVm § 99 Abs 1 Z 1 EStG. Auch hier wird der Begriff „Mitwirkende an Unterhaltungsdarbietungen“ weit ausgelegt, sodass auch das Personal „hinter der Bühne“, wie zB Bühnentechniker, Beleuchter und Akustiker sowie der szenische Theaterdienst (Souffleure, Assistenten) unter diesen Begriff fallen. Als weitere mögliche Einkunftsart kommt bei Theatern – sowie bei Künstlerensembles – auch der Tatbestand der Arbeitskräftegestellung gem § 98 Abs 1 Z 3 EStG iVm § 99 Abs 1 Z 5 EStG in Betracht. Eigene Leistungen des inländischen Veranstalters für das Zustandekommen der Gastspiele bzw Koproduktionsverträge unterliegen jedoch nicht der Abzugsbesteuerung.

2.5.2.3. Konzertdirektionen, Künstlervermittlungsgesellschaften und Künstleragenturen

Bei der Zwischenschaltung von Konzertdirektionen, Künstlervermittlungsgesellschaften oder Künstleragenturen hängt die steuerrechtliche Behandlung vom Umfang des Vertragsverhältnisses und somit vom Leistungsinhalt ab. Konzertdirektionen und Produzenten werden in eigenem Namen und für eigene Rechnung Vertragspartner des inländischen Veranstalters und erbringen – wie auch Theater – unterschiedliche Leistungen (zB Organisation von Veranstaltungen, Bereitstellung von technischem Gerät und Personal). Die von ihnen engagierten Künstler sind idR an den Einnahmen aus dem Kartenverkauf beteiligt oder erhalten eine fixe Vergütung. Die vom inländischen Veranstalter an die Konzertdirektion gezahlten Vergütungen unterliegen nach Ansicht der Finanzverwaltung dem Steuerabzug gem § 99 EStG.

Bei Künstleragenturen erfolgt eine Unterscheidung in Vermittlungsagenturen, die im Namen und für Rechnung des Künstlers auftreten und Gestellungsagenturen,S. 30 die in eigenem Namen und für eigene Rechnung dem inländischen Veranstalter unter Vertrag genommene Künstler zur Verfügung stellen.

Im Fall von Vermittlungsagenturen besteht ein direktes Vertragsverhältnis zwischen Künstler und inländischem Veranstalter. Der Künstler wird im Falle einer nichtselbständigen Tätigkeit gem § 98 Abs 1 Z 4 EStG und bei einer selbständig ausgeübten Tätigkeit gem § 98 Abs 1 Z 2 oder Z 3 EStG unter Anwendung des Künstlerdurchgriffs besteuert, wobei die Steuerpflicht durch den inländischen Veranstalter mittels Steuerabzug vorzunehmen ist. Da die Agentur hier vordergründig eine Vermittlungsleistung erbringt, erzielt sie keine künstlerisch-selbständigen Einkünfte, sondern gewerbliche Einkünfte. Mangels inländischer Betriebsstätte und ständigen Vertreters ist die Vermittlerprovision der Agentur im Inland gem § 98 Abs 1 Z 3 EStG idR nicht steuerpflichtig.

Die österreichische Finanzverwaltung bezieht jedoch auch die Provision für Agenturleistungen in die Bemessungsgrundlage für den Bruttosteuerabzug ein, da die Agenturvergütung ebenfalls als Entgelt an den Künstler angesehen wird und iRd Bruttosteuerabzugs Werbungskosten (Provisionskosten) nicht abzugsfähig sind. Diese Auffassung ist laut Marschner kritisch zu sehen, da es auf die vertraglichen Vereinbarungen ankommt, wer die Agenturvergütung zu bezahlen hat. Besteht der Vermittlungsauftrag zwischen Veranstalter und Agentur, bleibt für einen Steuerabzug auf die Agenturvergütung laut Marschner gegebenenfalls kein Raum.

Gestellungsagenturen waren bisher nach Ansicht der Finanzverwaltung entweder als „Mitwirkende an Unterhaltungsdarbietungen“ oder iSd Arbeitskräftegestellung steuerpflichtig. Wie jedoch bereits in Kapitel 2.3.3 erwähnt wurde, fallen nach Ansicht des VwGH rein Managementleistungen erbringende ausländische Künstleragenturen nicht unter den Begriff „Mitwirkende an Unterhaltungsdarbietungen“. Daher kommt nur noch der Tatbestand der Arbeitskräftegestellung gemS. 31 § 98 Abs 1 Z 3 EStG iVm § 99 Abs 1 Z 4 EStG für eine Steuerabzugspflicht der Agentureinkünfte in Betracht.

2.5.2.4. Künstlergesellschaften

Im Fall einer künstlerbeherrschten Gesellschaft (oft auch als „Special Purpose Vehicle“ bezeichnet), stellt sich die Frage, ob der dahinterstehende Künstler mit den Gesamteinkünften der Gesellschaft der Abzugsteuer unterworfen wird. In der Literatur wird in dieser Konstellation argumentiert, dass es für den Fall, in dem die Künstleragentur im Eigentum des Künstlers steht, keinen Unterschied macht, ob sie Gewinne thesauriert oder an den Künstler ausschüttet; wirtschaftlich läge in jedem Fall ein Bezug des Künstlers vor. Besondere Bedeutung kommt künstlerbeherrschten Gesellschaften vor allem im internationalen Umfeld zu, wo sogenannte „Star Companies“ (ohne wesentliche eigene wirtschaftliche Funktion) in „tax havens“ angesiedelt werden, um so die Gesamtsteuerbelastung für die Künstler zu reduzieren. Auf derartige Konstruktionen geht Kapitel 3.3.4.1 näher ein.

Bei der Zwischenschaltung von Gesellschaften kann man zwei steuerlich relevante Einkunftsflüsse unterscheiden:

• Einkünftefluss zwischen dem Veranstalter und der Gesellschaft (im Folgenden als Einkünftefluss Nr 1 bezeichnet)

• Einkünftefluss zwischen der Gesellschaft und dem ausländischen Künstler (im Folgenden als Einkünftefluss Nr 2 bezeichnet)

Die folgenden Kapitel beschäftigen sich mit diesen zwei Einkünfteflüssen und erläutern die steuerliche Behandlung der Vergütungen anhand verschiedener Sachverhaltskonstellationen.

2.5.3. Einkünftefluss an die zwischengeschaltete Gesellschaft

2.5.3.1. Zahlungen eines inländischen Veranstalters an eine ausländische Gesellschaft

Wie bereits in Kapitel 2.4.2 erläutert wurde, ist Schuldner der Abzugsteuer zwar der Empfänger der Einkünfte gem § 99 Abs 1 EStG. Gem § 100 Abs 1 EStG ist jedoch für die Einbehaltung und Abfuhr der Steuerabzugsbeträge iSd § 99 EStG der Schuldner der Einkünfte und somit hinsichtlich des Einkünfteflusses 1 der inländischeS. 32 Veranstalter verpflichtet, der dafür auch haftet. Gem § 100 Abs 2 EStG kommt auch eine nicht steuerrechtsfähige Personenvereinigung als Schuldner der Abzugsteuer in Betracht. Dem Empfänger der Einkünfte kann die Abzugsteuer nur in den Ausnahmefällen des § 100 Abs 3 EStG vorgeschrieben werden. Die Steuerabzugspflicht trifft daher generell den inländischen Veranstalter. Ist der Empfänger der Einkünfte nicht ein einzelner Steuerpflichtiger, sondern eine Personenvereinigung von beschränkt und unbeschränkt Steuerpflichtigen (zB Quartett), besteht nur für die beschränkt steuerpflichtigen Mitglieder Abzugsteuerpflicht. Die Personenvereinigung trägt allerdings die Beweislast, dass neben beschränkt Steuerpflichtigen auch unbeschränkt steuerpflichtige Mitglieder beteiligt sind.

Zur besseren Nachvollziehbarkeit der folgenden Ausführungen illustriert Abbildung 2.5.3-1 den folgenden Grundsachverhalt:

Ein in Italien ansässiger und in Österreich beschränkt steuerpflichtiger Künstler tritt bei einer Veranstaltung in Österreich auf. Seine Gage wird von der österreichischen VeranstaltungsGmbH an die Schweizer ProduktionsGmbH überwiesen (Einkünftefluss 1 = 100). Die Schweizer ProduktionsGmbH überweist ihrerseits aus den erhaltenen Einnahmen einen Teil an den Künstler weiter (Einkünftefluss 2 = 80). Der Künstler steht mit der inländischen VeranstaltungsGmbH in keiner Vertragsbeziehung.

Abbildung 2.5.3-1: Zahlungen eines inländischen Veranstalters an eine ausländische Gesellschaft

S. 332.5.3.2. Umfang der vom Künstlerdurchgriff erfassten Einkünfte

Lange Zeit bestand Uneinigkeit darüber, welche Einkunftsteile vom Künstlerdurchgriff erfasst sind. Nach bisheriger Ansicht der Finanzverwaltung wurde eine zwischengeschaltete, nicht nur rein Managementaufgaben erbringende Produktionsgesellschaft als „Mitwirkende an Unterhaltungsdarbietungen“ qualifiziert. Daher unterlagen die an sie bezahlten Vergütungen (hier: 100) zur Gänze dem inländischen Steuerabzug gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG. Als einzige Voraussetzung dafür wurde verlangt, dass aus den Vergütungen, die die Produktionsgesellschaft vom inländischen Veranstalter erhielt, dem dahinterstehenden Künstler zumindest teilweise Einkünfte zuflossen. Eine Durchgriffsbesteuerung kann demnach nach Ansicht des BMF nur dann unterbleiben, wenn von der Produktionsgesellschaft überhaupt keine Zahlungen an den Künstler weitergeleitet werden oder wenn sie dem inländischen Veranstalter die Funktion und das Risiko des Engagements des Künstlers überträgt. Entgegen der vom BMF vertretenen Ansicht argumentiert Toifl, dass eine derart weite Auslegung des Begriffes „Mitwirkende an Unterhaltungsdarbietungen“ einer Durchgriffsbesteuerung nach § 99 Abs 1 Z 1 letzter Satz EStG keinen Platz mehr lässt, da eine Abzugsteuer auf den vollen Betrag bereits gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG eingehoben werden würde.

Nach herrschender Lehre ist der Steuerabzug bereits dem Wortlaut des § 99 Abs 1 Z 1 EStG entsprechend auf jene Einkünfte beschränkt, die „für die künstlerische etc Tätigkeit“ bezahlt werden (hier: 80). Jene Entgeltsteile, die auf Leistungen der ausländischen Gesellschaft entfallen, dürfen nicht der Abzugsteuer unterworfen werden. Als Haftungspflichtiger muss sich der inländische Veranstalter um die diesbezügliche Beschaffung der erforderlichen Nachweise bemühen. Für eine solche Auslegung der Vorschrift spricht laut Toifl auch die Zielsetzung der Durchgriffsbesteuerung, nämlich eine Umgehung der Abzugsteuerpflicht für Einkünfte des Künstlers, jedoch nicht für die Einkünfte der zwischengeschalteten Gesellschaft zu verhindern.

S. 34Klarheit hinsichtlich der zu besteuernden Entgeltsteile brachte insbesondere das VwGH-Erkenntnis vom 27. November 2003 in dem bestätigt wurde, dass rein Managementleistungen erbringende ausländische Künstleragenturen nicht unter den Begriff „Mitwirkende an Unterhaltungsdarbietungen“ fallen. Folglich unterliegt von den an die Künstleragentur gezahlten Vergütungen lediglich der „Künstleranteil“ dem besonderen Steuerabzug gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG.

Die österreichische Finanzverwaltung bezieht jedoch auch die Provision für Agenturleistungen in die Bemessungsgrundlage für den Bruttosteuerabzug ein, da die Agenturvergütung ebenfalls als Entgelt an den Künstler angesehen wird und iRd Bruttosteuerabzugs Werbungskosten (Provisionskosten) nicht abzugsfähig sind. Diese Auffassung ist laut Marschner kritisch zu sehen, da es auf die vertraglichen Vereinbarungen ankommt, wer die Agenturvergütung zu bezahlen hat. Besteht der Vermittlungsauftrag zwischen Veranstalter und Agentur, bleibt für einen Steuerabzug auf die Agenturvergütung laut Marschner gegebenenfalls kein Raum.

In der Praxis kommt es jedoch oft vor, dass der inländische Veranstalter, der die Vergütungen an die ausländische Künstleragentur bezahlt, die wahre Vertragsgestaltung zwischen dem Künstler und der Agentur nicht kennt und deshalb nicht weiß, welcher Betrag an den Künstler weitergeleitet wird. Er wird daher zur Vermeidung eines Haftungsrisikos, gestützt auf den Künstlerdurchgriff gem § 99 Abs 1 Z 1 letzter Satz EStG, jedenfalls die Abzugsteuer vom Gesamtbetrag einbehalten, womit auch die Steuer für die tatsächlich dem Künstler zufließenden Einkünfte abgegolten wäre. Die Steuerentlastung kann dann durch den Künstler im Wege der Rückerstattung gem § 240 BAO erfolgen. Der Antrag auf Rückerstattung kann gem § 240 Abs 3 BAO bis zum Ablauf des fünften auf das Jahr der Einbehaltung folgenden Kalenderjahres gestellt werden. Da in der Praxis oft sogenannte „Nettovereinbarungen“ abgeschlossen werden, führt ein solches Vorgehen jedoch dazu, dass sich das Auftrittshonorar des Künstlers im Inland de facto um die Abzugsteuer erhöht. Im Gegensatz zur ausländischen Künstleragentur kann aber der inländische Veranstalter die Möglichkeit zur AntragsveranlagungS. 35 gem § 102 Abs 1 Z 3 EStG nicht in Anspruch nehmen, da er nicht iSd § 98 EStG steuerpflichtig ist. Er kann sich jedoch die Möglichkeit zur Antragsveranlagung im Rahmen einer Bevollmächtigung durch den Künstler offenhalten.

Aufgrund der am 1. Juli 2005 in Kraft getretenen DBA-Entlastungsverordnung kann der im österreichischen Steuerrecht vorgesehene Steuerabzug nach § 99 Abs 1 Z 1 EStG teilweise oder zur Gänze entfallen, wenn der Künstler in einem Staat ansässig ist, mit dem Österreich ein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) abgeschlossen hat und sich aus dem zwischenstaatlichen Recht ergibt, dass der Steuerabzug zur Gänze nicht oder nur zu einem Teil von einem DBA gedeckt ist. Der Steuerabzugspflichtige hat nun grundsätzlich die Wahl zwischen dem Quellenentlastungssystem und dem Rückerstattungsverfahren gem § 240 Abs 3 BAO, dh er kann in Zweifelsfällen den Steuereinbehalt in voller Höhe vornehmen. Eine Entlastung an der Quelle setzt gewisse Dokumentationspflichten voraus. Der Künstler hat gem § 2 DBA-EVO ua eine Ansässigkeitsbescheinigung vorzulegen und zu bestätigen, dass die Einkünfte keiner österreichischen Betriebsstätte zufließen. Künstlergesellschaften im Rechtskleid einer juristischen Person müssen gem § 3 DBA-EVO zusätzlich eine Erklärung abgeben, dass der Einkünfteempfänger keine Holding und/oder Briefkastengesellschaft ist. § 2 Abs 2 DBA-EVO sieht eine erleichterte Vorgehensweise vor, wenn die Einkünfte jährlich den Betrag von EUR 10.000,– nicht übersteigen und der Einkünfteempfänger in Österreich keinen Wohnsitz hat. Werden die oben genannten Dokumentationserfordernisse nicht erfüllt bzw werden die Vergütungen nicht an den Künstler/die Künstlergesellschaft selbst, sondern ohne Angabe der Höhe und des Leistungserbringers an einen beschränkt steuerpflichtigen Dritten gezahlt, ist der Künstler/die Künstlergesellschaft gem § 5 DBA-EVO auf das Rückerstattungsverfahren angewiesen. Für Zahlungen an Künstler, die überS. 36 Dritte erfolgen, sieht § 5 Abs 1 Z 3 iVm Abs 2 DBA-EVO besondere Regelungen vor. Soweit im DBA (entgegen Art 17 Abs 1 OECD-MA) keine beschränkte Steuerpflicht des Künstlers vorgesehen ist, kann gem § 5 Abs 1 Z 3 DBA-EVO eine Entlastung an der Quelle erfolgen, soweit Identität und Angaben über die Höhe des Künstleranteils vorliegen.

Wie bereits erwähnt kann die ausländische Künstleragentur gem § 102 Abs 1 Z 3 EStG von ihrem Recht auf Antragsveranlagung Gebrauch machen, im Zuge derer sie die an den Künstler gezahlten Vergütungen als Betriebsausgaben geltend machen kann. Dazu muss sie jedoch einen inländischen Besteuerungsnachweis über die Bezüge des Künstlers vorlegen, damit sichergestellt wird, dass dieser nicht der inländischen Besteuerung entgeht. Dieser Nachweis kann durch die Tatsache eines Steuerabzugs, Steuererklärungen mit behördlichem Eingangsvermerk, Steuerbescheide oder abgabenbehördliche Bestätigungen erbracht werden. Nach Ansicht der österreichischen Finanzverwaltung stellt der bereits gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG vom inländischen Veranstalter für die Vergütungen an die Künstleragentur vorgenommene Steuerabzug, der die Bezüge des Künstlers miterfasst, keinen Besteuerungsnachweis gem § 102 Abs 1 Z 3 EStG dar.

Kann der „Künstleranteil“ nicht genau ermittelt werden, kann der inländische Veranstalter diesen Betrag auch aus branchenbezogenen Erfahrungswerten schätzen. Diese Möglichkeit ergibt sich laut Toifl aus dem Beweisrecht der Bundesabgabenordnung. Dort findet sich nämlich keine Bestimmung, die dem Abzugspflichtigen (hier: dem inländischen Veranstalter) einen unzweifelhaften Nachweis des dem Künstler zufließenden Betrages vorschreibt. Es ist anzunehmen, dass dem inländischen Veranstalter jedenfalls ein bestimmter Teilbetrag als Entgelt verbleibt, der nicht von der Steuerabzugspflicht erfasst ist. Die österreichische Finanzverwaltung lehnt jedoch eine „griffsweise“ Schätzung desS. 37 Künstleranteils – offenbar auch iSd der von der Literatur und vom VwGH anfänglich für nicht unschlüssig angesehenen 50 %-Regel – ab. Eine Einigung mit dem zuständigen Finanzamt über die schätzungsweise Ermittlung des Künstleranteils auf der Grundlage von Erfahrungswerten wird aber jedenfalls zugestanden.

Im Ergebnis ist daher in diesem ersten Sachverhalt die österreichische VeranstaltungsGmbH gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG zum Steuerabzug auf den von der schweizerischen ProduktionsGmbH an den italienischen Künstler weitergeleiteten Betrag iHv 80 verpflichtet. Ist der österreichischen VeranstaltungsGmbH die Höhe des Einkünfteflusses 2 nicht bekannt, kann sie diesen Betrag auch aus branchenbezogenen Erfahrungswerten schätzen.

2.5.3.3. Zahlungen eines ausländischen Veranstalters an eine ausländische Gesellschaft

Im zweiten Sachverhalt ist der Veranstalter nicht in Österreich, sondern in den Niederlanden (VeranstaltungsBV) ansässig. Abbildung 2.5.3-2 veranschaulicht diesen Fall.

S. 38

Abbildung 2.5.3-2: Zahlungen eines ausländischen Veranstalters an eine ausländische Gesellschaft

Nach der österreichischen Verwaltungspraxis würden sich in diesem zweiten Sachverhalt keine Unterschiede zu den im ersten Sachverhalt dargestellten Ergebnissen ergeben. Neben der österreichischen Finanzverwaltung vertreten auch Quantschnigg/Schuch die Auffassung, dass ausländische Personen als Abzugspflichtige gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG und Haftende in Betracht kommen, selbst wenn sie über keine inländische Betriebsstätte verfügen. Nach Ansicht des BMF muss nur ein Inlandsbezug durch den im Inland auftretenden Künstler gegeben sein. Unklar ist jedoch, ob diese Ansicht auch für Fälle gilt, in denen keine unmittelbare Leistungsbeziehung zwischen dem ausländischen Veranstalter und dem Künstler besteht, weil zB zusätzliche Vertragsparteien zwischengeschaltet sind.

S. 39Laut Toifl bestehen gegen eine Anwendung der Abzugsteuerverpflichtung auf ausländische Vergütungsschuldner gleichheitsrechtliche Bedenken im Hinblick auf die restlichen zwei Formen des Steuerabzuges. Für den Kapitalertragsteuerabzug gem § 93 EStG und insbesondere den Lohnsteuerabzug gem § 70 EStG wird nämlich ein gewisser Inlandsbezug des Vergütungsschuldners verlangt. Der Kapitalertragsteuerabzug setzt gem § 98 Abs 1 Z 5 lit a EStG iVm § 93 Abs 2 EStG voraus, dass der Schuldner der Kapitalerträge Wohnsitz, Geschäftsleitung oder Sitz im Inland hat oder Zweigstelle im Inland eines Kreditinstitutes ist. Für den Lohnsteuerabzug gem § 70 EStG muss der Dienstgeber eine lohnsteuerliche Betriebsstätte im Inland haben.

Toifl argumentiert, dass aus der Sicht des verfassungsrechtlichen Gleichheitsgrundsatzes gem Art 7 B-VG jede unsachliche Unterscheidung von vergleichbaren Sachverhalten verboten ist. Er kommt in weiterer Folge zum Schluss, dass auch Ungleichbehandlungen zwischen zwei beschränkt Steuerpflichtigen nur dann und insoweit zulässig sind, als ein vernünftiger Grund erkennbar und die Ungleichbehandlung nicht unverhältnismäßig ist. Die Tatsache, dass Zahlungen an einen im Inland auftretenden, gewerbliche bzw selbständige Einkünfte erzielenden ausländischen Künstler stets der Abzugsteuerpflicht gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG unterliegen und Zahlungen an einen nichtselbständigen Künstler nur dann, wenn sein Dienstgeber eine lohnsteuerliche Betriebsstätte im Inland hat, ist demnach gleichheitsrechtlich bedenklich.

Weiters weist Toifl darauf hin, dass selbst wenn man dem Grunde nach einer Abzugsverpflichtung des ausländischen Veranstalters zustimmt, die Finanzverwaltung nach pflichtgemäßem Ermessen darüber zu entscheiden hat, ob sie den Haftungsschuldner (= ausländischen Veranstalter) oder den Steuerschuldner (= ausländischen Künstler) in Anspruch nimmt. Nach der Rechtsprechung des VwGH handelt die Finanzverwaltung nicht ermessenswidrig, wenn sie sich direkt an den Vergütungsschuldner als Haftenden wendet. Diese Ansicht basiert jedoch auf dem Regelfall, dass der Vergütungsschuldner im Inland und der Steuerschuldner im Ausland ansässig ist. In dem hier vorliegenden Sachverhalt, in dem beide Parteien im Ausland ansässig sind, muss laut Toifl jedoch wieder auf den allgemeinen Grundsatz zurückgegriffen werden, nämlich dass die Finanzverwaltung zuerst den Steuerschuldner (= ausländischen Künstler) in Anspruch zu nehmen hat. In ähnlicherS. 40 Weise werden auch in der deutschen Literatur insbesondere von Grams und Hey verfassungsrechtliche Bedenken geäußert.

Im Ergebnis ist daher in diesem Sachverhalt davon auszugehen, dass für die niederländische VeranstaltungsBV keine Abzugsverpflichtung gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG besteht, da die Finanzverwaltung zuerst den italienischen Künstler in Anspruch nehmen sollte.

2.5.3.4. Zahlungen eines inländischen Veranstalters an eine inländische Gesellschaft

Im dritten Sachverhalt ist die ProduktionsGmbH nicht in der Schweiz, sondern in Österreich ansässig. Abbildung 2.5.3-3 veranschaulicht diesen Fall.

Abbildung 2.5.3-3: Zahlungen eines inländischen Veranstalters an eine inländische Gesellschaft

Neben der österreichischen Finanzverwaltung vertritt auch Loukota die Ansicht, dass in diesem Fall den inländischen Veranstalter keine Abzugsteuerpflicht gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG trifft. In EAS 1385 vom 30. November 1998 hat das BMFS. 41 dazu Folgendes erläutert: „Veranstaltet ein inländisches Verlagsunternehmen inländische Konzertgastspiele mit ausländischen Künstlern, wobei der inländische Veranstalter vertragliche Beziehungen nur mit einer inländischen (unbeschränkt steuerpflichtigen) Künstleragentur eingeht, dann ist zu prüfen, ob die Agentur hierbei als bloßer Vermittler für die ausländischen Künstler auftritt, oder ob die (sogenannte) Agentur die ausländischen Künstler im eigenen Namen engagiert und für die inländische Konzertaufführung zur Verfügung stellt. Kommt der Agentur keine Vermittlereigenschaft zu, dann liegen zwei gesondert zu beurteilende Leistungsbeziehungen und damit auch zwei gesonderte Einkünfteflüsse vor: Einkünftefluss Nr 1 zwischen dem Veranstalter und der (sogenannten) Agentur und Einkünftefluss Nr 2 zwischen der Agentur und den ausländischen Künstlern. Eine Steuerabzugspflicht kommt nur für den Einkünftefluss Nr 2 in Frage, da nur dieser Einkünfte beschränkt Steuerpflichtiger betrifft. Der Umstand, dass die Agentur rechtswidrig keine Abzugsteuer nach § 99 EStG von den von ihr an die ausländischen Künstler zu leistenden Vergütungen (Einkünftefluss Nr 2) vorgenommen hat, kann keine Abzugspflicht im Einkünftefluss Nr 1 für den Vertragspartner der Künstleragentur begründen.“

Nach Ansicht von Toifl ist jedoch fraglich, ob dieses Ergebnis wirklich aus dem Gesetzeswortlaut bzw dem Gesetzeszweck ableitbar ist. Wie bereits in Kapitel 2.5.1 erläutert wurde, soll der innerstaatliche Künstlerdurchgriff verhindern, dass durch Zwischenschaltung einer dritten Person die inländische Abzugsteuerpflicht der Künstlergagen umgangen wird. Daher kann für eine Abzugsteuerpflicht gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG nur die beschränkte Steuerpflicht des dahinterstehenden Künstlers entscheidend sein. Demnach sollte es unerheblich sein, ob die ProduktionsGmbH in der Schweiz oder in Österreich unbeschränkt steuerpflichtig ist. Gegen eine Ungleichbehandlung von ausländischen und inländischen Vergütungsschuldnern sprechen auch die gemeinschaftsrechtlichen Grundfreiheiten, die eine derartige Diskriminierung aufgrund der Ansässigkeit ohne Rechtfertigungsgrund verbieten.

Für die Rechtsansicht der Finanzverwaltung könnte laut Toifl allenfalls sprechen, dass der inländische Veranstalter oft nicht weiß, ob die ihm von der inländischen Gesellschaft zur Verfügung gestellten Künstler im Inland beschränkt oder unbeschränkt steuerpflichtig sind. Allerdings kann auch in solch einem Fall dieS. 42 grundsätzliche Abzugsteuerpflicht nicht ausgeschlossen werden, da derartige Probleme auch im Verhältnis zwischen einem inländischen Veranstalter und einer ausländischen Gesellschaft auftreten.

Im Ergebnis ist daher in diesem Sachverhalt in gemeinschaftsrechtskonformer Interpretation davon auszugehen, dass die österreichische VeranstaltungsGmbH gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG zum Steuerabzug auf den von der österreichischen ProduktionsGmbH an den italienischen Künstler weitergeleiteten Betrag iHv 80 verpflichtet ist. Ist der österreichischen VeranstaltungsGmbH die Höhe des Einkünfteflusses 2 nicht bekannt, kann sie diesen Betrag auch aus branchenbezogenen Erfahrungswerten schätzen.

2.5.4. Einkünftefluss an den Künstler

Wurde bereits in Anwendung des Künstlerdurchgriffs gem § 99 Abs 1 Z 1 letzter Satz EStG vom inländischen Veranstalter ein Steuerabzug auf den Einkünftefluss 1 vorgenommen und stellt die zwischengeschaltete ausländische Gesellschaft keinen Antrag auf Nettoveranlagung, besteht in sinngemäßer Anwendung des § 98 Abs 1 Z 4 EStG keine weitere Pflicht zur Erhebung von Abzugsteuer auf den Einkünftefluss 2. Begründet wird dies mit der Vermeidung einer (wirtschaftlichen) Doppelbesteuerung.

Nach Ansicht von Toifl ist allerdings die von der Finanzverwaltung und Loukota vertretene Auffassung, dass auf den Einkünftefluss 2 nur dann keine Abzugsteuer einzubehalten ist, wenn der inländische Veranstalter seiner Abzugsteuerpflicht nachkommt, nicht überzeugend. Er vertritt vielmehr die Auffassung, dass „immer dann, wenn ein Fall der Durchgriffsbesteuerung gegeben ist, keine Pflicht zum Steuerabzug auf den Einkünftefluss 2 besteht.“

Im Ergebnis ist daher im ersten und dritten Sachverhalt (Zahlungen eines inländischen Veranstalters an eine ausländische bzw inländische Gesellschaft) kein weiterer Steuerabzug auf den Einkünftefluss 2 vorgesehen. Eine (subsidiäre) Abzugsteuerpflicht auf den Einkünftefluss 2 kann sich nur in jenem Fall ergeben, in dem ein ausländischer Veranstalter Zahlungen an eine inländische ProduktionsGmbH leistet, die mit einem beschränkt steuerpflichtigen Künstler in Vertragsbeziehungen steht. Abbildung 2.5.4-1 veranschaulicht diesen Fall.

S. 43

Abbildung 2.5.4-1: Zahlungen eines ausländischen Veranstalters an eine inländische Gesellschaft

Im nächsten Kapitel wird aufbauend auf den Ergebnissen aus den vorangegangenen Kapiteln der Grundsachverhalt dahingehend variiert, dass nicht nur drei, sondern vier Steuerpflichtige in den Sachverhalt involviert sind.

2.5.5. Zweifelsfragen bei Beteiligung von zusätzlichen Vertragsparteien

Im letzten Sachverhalt ist zwischen der schweizerischen ProduktionsGmbH und dem italienischen Künstler noch eine niederländische TourneeBV eingeschaltet. Abbildung 2.5.5-1 veranschaulicht diesen etwas komplexeren Fall.

S. 44

Abbildung 2.5.5-1 Zahlungen eines inländischen Veranstalters an eine ausländische Gesellschaft bei Einschaltung zusätzlicher Vertragsparteien

In diesem Sachverhalt ist nun zu untersuchen, ob auch für die Schweizer ProduktionsGmbH eine Abzugsteuerpflicht besteht, obwohl diese nur mittelbar über die niederländische TourneeBV Zahlungen an den italienischen Künstler leistet.

Nach Ansicht der österreichischen Finanzverwaltung besteht auch für den Fall, dass vom Vergütungsempfänger mittelbar, über eine zusätzlich zwischengeschaltete Person Zahlungen an den Künstler weitergeleitet werden, eine Abzugsteuerpflicht gem § 99 Abs 1 Z 1 EStG. Allerdings würde es bei Beteiligung von mehreren Vertragspartnern dann stets zu einer Mehrfachbelastung mit inländischer Quellensteuer kommen. Die österreichische Finanzverwaltung will diesem Ergebnis dadurch entgegenwirken, dass eine Abzugsteuerpflicht entfällt, wenn bereitsS. 45 auf einer vorangegangenen Stufe Abzugsteuer einbehalten wurde. Daher würde in diesem Sachverhalt die Abzugsteuerpflicht der Schweizer ProduktionsGmbH in keinem Fall entfallen. Toifl hat allerdings wiederum bezüglich der Auffassung der österreichischen Finanzverwaltung verfassungsrechtliche Bedenken, die er mit einer unrichtigen Ermessensausübung begründet. Nach seiner Ansicht ist bei Nichtbezahlung der Abzugsteuer zunächst die Person, die dem Künstler in der Vertragskette am nächsten steht (hier: die niederländische TourneeBV) zuerst in Anspruch zu nehmen.

Hinsichtlich des Umfangs der Abzugsteuerpflicht ist anzumerken, dass der Vergütungsschuldner wiederum nur für den tatsächlich dem Künstler zufließenden Betrag in Anspruch genommen werden kann. Bei der Schätzung dieses Betrags ist zu berücksichtigen, dass dem Künstler letztendlich ein umso geringerer Betrag zukommen wird, je mehr Personen in den Sachverhalt involviert sind.

Im Ergebnis ist daher in diesem letzten Sachverhalt bei Nichtbezahlung der Abzugsteuer im Rahmen der Ermessensausübung zunächst die niederländische TourneeBV in Anspruch zu nehmen. Diese hat einen Steuerabzug auf den an den italienischen Künstler weitergeleiteten Betrag (hier: 80) vorzunehmen. Ist der niederländischen TourneeBV die Höhe des Einkünfteflusses 3 nicht bekannt, kann sie diesen Betrag auch aus branchenbezogenen Erfahrungswerten schätzen.

Nachdem im ersten Teil des Beitrages die verschiedenen Facetten des Künstlerdurchgriffs im innerstaatlichen Steuerrecht behandelt wurden, widmet sich der zweite Teil des Beitrages dem Künstlerdurchgriff im zwischenstaatlichen Steuerrecht.

S. 46