VwGH vom 22.02.2012, 2009/16/0032
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Dr. Mairinger, Dr. Köller, Dr. Thoma und Dr. Zehetner als Richter, im Beisein der Schriftführerin MMag. Wagner, über die Beschwerde des W in L, vertreten durch die Concin Partner Rechtsanwälte GmbH in 6700 Bludenz, Mutterstraße 1a, gegen den Bescheid des Unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Feldkirch, vom , Zl. RV/0379-F/08, betreffend Kraftfahrzeugsteuer, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.
Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.326,40 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Der Beschwerdeführer betreibt u.a. ein Mobilsägewerk und führt Schneeräumungen durch.
In seinem Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung vom stellte der Prüfer fest, dass der Beschwerdeführer für die Jahre 2001 bis 2007 für einen Traktor (mit Anhänger) keine Kraftfahrzeugsteuer (im Folgenden: Kfz-Steuer) entrichtet habe.
Mit Bescheiden jeweils vom setzte das Finanzamt die Kfz-Steuer für 2001 mit EUR 876,00 und für 2002 mit EUR 1.185,52 fest.
In der dagegen erhobenen Berufung machte der Beschwerdeführer jeweils den Eintritt der Verjährung geltend.
Mit Berufungsvorentscheidung vom wies das Finanzamt die Berufung unter Hinweis auf die siebenjährige Verjährungsfrist bei hinterzogenen Abgaben als unbegründet ab.
In seinem Vorlageantrag führte der Beschwerdeführer aus, er sei zur subjektiven Tatseite der Abgabenhinterziehung, dem Vorsatz, im Verfahren nie befragt worden. Aus der bloßen "Nichtabfuhr" einer Abgabe könne nicht ohne weiteres auf das Vorliegen von Vorsatz geschlossen werden. Der Beschwerdeführer habe von der Kfz-Steuer keine Ahnung gehabt. Ein Hinterziehungsvorsatz sei deshalb nicht vorgelegen.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. Zur Begründung führte die belangte Behörde aus, die objektive Tatseite des § 33 Abs. 1 iVm Abs. 3 lit. b FinStrG sei unstrittig erfüllt: Der Berufungswerber habe durch die Verletzung der ihm obliegenden Verpflichtungen nach § 6 KfzStG eine Verkürzung von Abgaben (Kfz-Steuer 2001 bis 2007) bewirkt.
Im Akt des Beschwerdeführers befinde sich ein Fragebogen "Verf 24", den der Steuervertreter des Beschwerdeführers anlässlich der Betriebseröffnung im Jahr 2000 ausgefüllt, unterschrieben und dem Finanzamt übermittelt habe. In diesem Fragebogen habe der Steuervertreter das unter der Frage "Aufgrund der ausgeübten Tätigkeit fallen auch nachstehend angeführte Abgaben an " stehende Feld "Kraftfahrzeugsteuer" angekreuzt. Diese Eintragung lasse nach Meinung der belangten Behörde nur den Schluss zu, dass dem Steuervertreter zum damaligen Zeitpunkt die Kfz-Steuerpflicht des Beschwerdeführers bewusst gewesen sein und er auch mit dem Beschwerdeführer über diese Pflicht gesprochen haben müsse. Dafür spreche auch, dass der Beschwerdeführer laut telefonischer Auskunft des Steuervertreters vom Verpflichtungen z. B. hinsichtlich der Umsatzsteuervoranmeldung und Umsatzsteuerentrichtung gem. § 21 UStG 1994 selbst nachgekommen sei und der Steuervertreter nur die Jahreserklärungen erstellt und abgegeben habe. Wenn der Beschwerdeführer seine laufenden Abgabeverpflichtungen selbst übernommen habe, so sei davon auszugehen, dass der Steuervertreter in Erfüllung seiner beruflichen Aufklärungspflicht den Beschwerdeführer, der ja nach Angaben der Steuervertreters über keine (kraftfahrzeug)steuerlichen Kenntnisse verfüge, über seine Pflichten nach § 6 KfzStG instruiert habe. Dass derartige Gespräche stattgefunden hätten, habe der Steuervertreter nach telefonischer Auskunft vom gegenüber dem Referenten nicht ausschließen können.
Habe aber, wovon auszugehen sei, der Beschwerdeführer von der Kfz-Steuerpflicht und den Pflichten gem. § 6 KfzStG gewusst und die Kfz-Steuer nicht abgeführt, so sei zumindest von einem bedingten Vorsatz hinsichtlich der Verletzung einer abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht und der Bewirkung einer Abgabenverkürzung im Sinne des § 33 Abs. 1 iVm Abs. 3 lit. b FinStrG auszugehen, d. h. dass er diese Verletzungen und die dadurch bewirkte Abgabenverkürzungen jedenfalls ernstlich für möglich gehalten und in Kauf genommen habe. Dafür spreche schließlich auch der lange Zeitraum der Pflichtenversäumnis von sieben Jahren. Es sei auszuschließen, dass über einen derart langen Zeitraum eine Steuerpflicht, über die dem Grunde nach Kenntnis bestanden habe, übersehen werde. Da somit der Hinterziehungstatbestand des § 207 Abs. 2 BAO hinsichtlich der Kfz-Steuer für die Jahre 2001 und 2002 zu bejahen sei, komme die siebenjährige Verjährungsfrist zur Anwendung. Das Finanzamt habe daher die Kfz-Steuer für diese Jahre zu Recht festgesetzt.
Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Beschwerde, in welcher der Beschwerdeführer Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend macht. Der Beschwerdeführer erachtet sich in seinem Recht verletzt, dass ihm "die Kraftfahrzeugsteuer für die Jahre 2001 und 2002 in Folge Verjährung nicht vorgeschrieben wird".
Die belangte Behörde legte die Verwaltungsakten vor und erstattete eine Gegenschrift, in welcher sie die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde begehrt.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Das Recht, eine Abgabe festzusetzen, unterliegt gem. § 207 Abs. 1 BAO nach Maßgabe der nachstehenden Bestimmungen der Verjährung.
Die Verjährungsfrist beträgt bei bestimmten Abgaben (zu denen auch die Kfz-Steuer zu zählen ist) nach § 207 Abs. 2 BAO (in der im Beschwerdefall noch anzuwendenden Fassung des BGBl. I Nr. 57/2004) fünf Jahre. Soweit eine Abgabe hinterzogen ist, beträgt die Verjährungsfrist sieben Jahre.
Gem. § 1 Abs. 1 Z 1 des Kraftfahrzeugsteuergesetzes 1992 - KfzStG, BGBl. Nr. 449/1992, unterliegen in einem inländischen Zulassungsverfahren zum Verkehr zugelassene Kraftfahrzeuge unter näher genannten Bedingungen der Kfz-Steuer.
Steuerschuldner ist nach § 3 Z 1 KfzStG bei einem in einem inländischen Zulassungsverfahren zugelassenen Kraftfahrzeug die Person, für die das Kraftfahrzeug zugelassen ist.
Nach § 4 Abs. 1 Z 1 KfzStG dauert die Steuerpflicht für ein in einem inländischen Zulassungsverfahren zugelassenes Kraftfahrzeug vom Tag der Zulassung bis zum Tag, an dem die Zulassung endet.
Der Steuerschuldner hat nach § 6 Abs. 1 KfzStG dem Finanzamt (§ 7) die Umstände anzuzeigen, die die Abgabepflicht nach diesem Bundesgesetz begründen; diese Anzeige ist binnen einem Monat, gerechnet vom Eintritt des anzeigepflichtigen Ereignisses, zu erstatten.
Aus im Inland vom Steuerschuldner fortlaufend zu führenden Aufzeichnungen muss sich nach § 6 Abs. 2 KfzStG für nach diesem Bundesgesetz steuerpflichtige Kraftfahrzeuge deren Art und Kennzeichen, die Dauer der Steuerpflicht und die Steuerbemessungsgrundlage ergeben.
Der Steuerschuldner hat nach § 6 Abs. 3 KfzStG jeweils für ein Kalendervierteljahr die Steuer selbst zu berechnen und bis zum 15. Tag (Fälligkeitstag) des auf das Kalendervierteljahr zweitfolgenden Kalendermonats an das Finanzamt zu entrichten.
Der Steuerschuldner hat nach § 6 Abs. 4 KfzStG für jedes abgelaufene Kalenderjahr bis zum 31. März des darauffolgenden Kalenderjahres dem Finanzamt eine Steuererklärung über die steuerpflichtigen Kraftfahrzeuge abzugeben. Ein gem. § 201 BAO festgesetzter Abgabenbetrag hat den im Abs. 3 genannten Fälligkeitstag.
Der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 1 FinstrG macht sich schuldig, wer vorsätzlich unter Verletzung einer abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht eine Abgabenverkürzung bewirkt.
Eine Abgabenverkürzung nach § 33 Abs. 1 oder 2 FinStrG ist gem. § 33 Abs. 3 lit. a FinStrG bewirkt, wenn Abgaben, die bescheidmäßig festzusetzen sind, zu niedrig festgesetzt wurden oder infolge Unkenntnis der Abgabenbehörde von der Entstehung des Abgabenanspruches mit dem Ablauf der gesetzlichen Erklärungsfrist (Anmeldefrist, Anzeigefrist) nicht festgesetzt werden konnten.
Eine Abgabenverkürzung nach Abs. 1 ist nach § 33 Abs. 3 lit. b FinStrG bewirkt, wenn Abgaben, die selbst zu berechnen sind, ganz oder teilweise nicht entrichtet (abgeführt) wurden.
Im Beschwerdefall ist unstrittig, dass hinsichtlich des im Inland zugelassenen Traktors und Anhängers des Beschwerdeführers Kfz-Steuerpflicht bestand und dass der Beschwerdeführer für Zeiträume (Kalendervierteljahre) der Jahre 2001 und 2002 dafür keine Kfz-Steuer entrichtet hat.
Strittig ist vor allem, ob der Abgabenvorschreibung durch die Bescheide jeweils vom bereits der Umstand der Verjährung entgegengestanden ist. Die belangte Behörde vertritt dabei die Auffassung, dass von der Verjährungsfrist von sieben Jahren (§ 207 Abs. 2 BAO) auszugehen sei, weil der Beschwerdeführer vorsätzlich gehandelt und somit die Abgaben hinterzogen habe.
Der Tatbestand der hinterzogenen Abgaben iSd § 207 Abs. 2 BAO ist im Beschwerdefall nach § 33 FinStrG zu beurteilen. Wenn bis zur Erlassung eines Abgabenbescheides eine das Vorliegen der Abgabenhinterziehung aussprechende Entscheidung der Strafbehörde nicht bereits vorliegt, hat die Abgabenbehörde die Hinterziehung als Vorfrage zu beurteilen (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 99/15/0127).
Die Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 1 FinStrG erfordert Vorsatz. Gem. § 8 Abs. 1 FinStrG handelt vorsätzlich, wer einen Sachverhalt verwirklichen will, der einem gesetzlichen Tatbild entspricht; dazu genügt es, dass der Täter diese Verwirklichung ernstlich für möglich hält und sich mit ihr abfindet.
Die Beurteilung, ob Abgaben hinterzogen sind, setzt eindeutige, ausdrückliche und nachprüfbare bescheidmäßige Feststellungen über die Abgabenhinterziehung voraus. Die maßgebenden Hinterziehungskriterien der Straftatbestände sind von der Abgabenbehörde nachzuweisen (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 96/17/0453).
Dabei ist vor allem in Rechnung zu stellen, dass eine Abgabenhinterziehung nicht schon bei einer (objektiven) Abgabenverkürzung vorliegt, sondern Vorsatz erfordert, und eine Abgabenhinterziehung somit erst als erwiesen gelten kann, wenn - in nachprüfbarer Weise - auch der Vorsatz feststeht.
Vorsätzliches Handeln beruht nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zwar auf einem nach außen nicht erkennbaren Willensvorgang, ist aber aus dem nach außen in Erscheinung tretenden Verhalten des Täters zu erschließen, wobei sich die diesbezüglichen Schlussfolgerungen als Ausfluss der freien Beweiswürdigung erweisen (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2007/15/0165, mwN).
Die Beurteilung der Vorfrage der Abgabenhinterziehung hat in der Bescheidbegründung zu erfolgen. Aus der Begründung muss sich somit ergeben, aufgrund welcher Ermittlungsergebnisse sowie auf Grund welcher Überlegungen zur Beweiswürdigung und zur rechtlichen Beurteilung die Annahme der Hinterziehung gerechtfertigt ist (vgl. wieder das hg. Erkenntnis vom , 96/17/0453).
Es obliegt dem Verwaltungsgerichtshof in den Fällen, in denen die Behörde in Ausübung der freien Beweiswürdigung zu ihrer Erledigung gelangte, zu prüfen, ob die Tatsachenfeststellungen auf aktenwidrigen Annahmen oder auf logisch unhaltbaren Schlüssen beruhen oder in einem mangelhaften Verfahren zustande gekommen sind (vgl. für viele das hg. Erkenntnis vom , 2001/15/0224).
Die belangte Behörde stützt ihre Auffassung, der Beschwerdeführer habe die Abgabenverkürzung iSd § 33 Abs. 1 FinStrG vorsätzlich bewirkt, auf den Umstand, dass dem Steuerberater des Beschwerdeführers bei der Betriebseröffnung des Beschwerdeführers bewusst gewesen sei, dass Kfz-Steuer anfallen werde. Bereits daraus schließt die belangte Behörde, dass der steuerliche Vertreter den Beschwerdeführer über dessen Pflichten nach § 6 KfzStG in Kenntnis gesetzt hat, zumal der Steuerberater angegeben habe, ein diesbezügliches Gespräch nicht ausschließen zu können.
Dem hält aber die Beschwerde zu Recht entgegen, dass allein der Umstand, dass im Fragebogen "Verf 24" die voraussichtliche Kfz-Steuerpflicht offengelegt wurde, die belangte Behörde noch nicht zur Schlussfolgerung, dass der Steuerberater seinen Klienten auch über die sich daraus ergebenden konkreten Verpflichtungen (vollständig) unterrichtet habe, berechtige.
Im Beschwerdefall ist ein Vorsatz des Beschwerdeführers hinsichtlich der Verletzung der abgabenrechtlichen Anzeigepflicht (§ 6 Abs. 1 KfzStG) einerseits und des Unterlassens der Entrichtung der Kfz-Steuer zum jeweiligen Fälligkeitstag (§ 33 Abs. 3 lit. b FinStrG iVm § 6 Abs. 3 KfzStG) andererseits erforderlich.
Der angefochtene Bescheid enthält aber keine Feststellungen, wann die Kraftfahrzeuge (vgl. § 1 Abs. 1 und 2 KfzStG) zugelassen wurden und wann somit die Anzeigepflicht nach § 6 Abs. 1 KfzStG verletzt wurde. Mangels solcher Feststellungen kann aber nicht beurteilt werden, ob die Einwendungen des Beschwerdeführers, er habe nicht vorsätzlich gehandelt, zutreffen. Insbesondere hinsichtlich des vom Beschwerdeführer ins Treffen geführten "Vergessens" des Steuerberaters wird von Bedeutung sein, wie lange der Zeitraum zwischen der (anlässlich der Betriebseröffnung abgegebenen) Erklärung des Steuerberaters am Fragebogen "Verf 24" (über die künftig anfallende Kfz-Steuer) und der Verwirklichung des Abgabentatbestandes gedauert hat.
Auch aus der genannten (telefonischen) Aussage des Steuerberaters lässt sich für die Auffassung der belangten Behörde, es liege vorsätzliches Handeln des Beschwerdeführers vor, nichts gewinnen. Vielmehr legt sie den Schluss nahe, dass der Steuerberater sich nicht mehr im Detail an seine Besprechungen mit dem Beschwerdeführer erinnern konnte, was nach mehr als neun Jahren nach Betriebseröffnung durchaus der Lebenserfahrung entspricht. Dazu kommt, dass nach dem Aktenvermerk der belangten Behörde vom über die Telefonate mit dem Steuerberater dieser angegeben hat, er selbst habe "die Kraftfahrzeugsteuerpflicht schlicht vergessen" und dass "der Berufungswerber von steuerlichen Belangen keine Kenntnis" habe und daher ein Vorsatz zur Abgabenverkürzung bei seinem Klienten nicht vorgelegen sei. Mit diesem Vorbringen hat sich die belangte Behörde aber nicht im ausreichenden Maße auseinandergesetzt.
Die Feststellung, dass der Beschwerdeführer selbst (laut Aktenvermerk: "bzw. dessen Mutter") die Umsatzsteuervoranmeldungen erstellt und die Vorauszahlungen entrichtet habe, lässt für sich allein noch nicht den Schluss zu, dass der Beschwerdeführer die ihm vorgeworfene Pflichtverletzung hinsichtlich anderer Abgaben, die im Beschwerdefall im Übrigen verfahrensrechtlich ganz anders geregelt sind (§ 6 KfzStG), vorsätzlich begangen hätte.
Dadurch hat die belangte Behörde das die subjektive Tatseite der Hinterziehung betreffende Verwaltungsverfahren in einem wesentlichen Punkt ergänzungsbedürftig gelassen. Der angefochtene Bescheid war daher gem. § 42 Abs. 2 Z 3 VwGG wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufzuheben.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.
Wien, am