VwGH vom 27.06.2013, 2011/15/0008
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Höfinger sowie Senatspräsident Dr. Zorn, die Hofrätin Dr. Büsser und die Hofräte MMag. Maislinger und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde des F T in M, vertreten durch Mag. Thomas Stenitzer und Mag. Kurt Schick, Rechtsanwälte in 2136 Laa/Thaya, Rathausgasse 4, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, vom , Zl. RV/3996- W/09, betreffend Einkommensteuer 2008, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
In der Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung 2008 machte der Beschwerdeführer als außergewöhnliche Belastung u.a. Kosten für die Ausbildung seines im Jahr 1983 geborenen Sohnes in Höhe von 36.877,66 EUR geltend.
Das Finanzamt berücksichtigte im Einkommensteuerbescheid für 2008 lediglich pauschale außergewöhnliche Belastungen für die auswärtige Berufsausbildung von Kindern gemäß § 34 Abs. 8 EStG 1988 in Höhe von 660 EUR. In der Begründung wurde darauf hingewiesen, dass derartige Aufwendungen nur mit dem Pauschbetrag von 110 EUR pro Studienmonat in Ansatz gebracht werden könnten.
Der Beschwerdeführer brachte Berufung ein und beantragte, die ihm durch die auswärtige Ausbildung seines Sohnes entstandenen Kosten in voller Höhe als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen. Bei der Regelung in § 34 Abs. 8 EStG 1988 sei der Gesetzgeber davon ausgegangen, dass die Ausbildung an österreichischen Schulen und Universitäten ohne besondere Schulkosten erfolge. Mit dem Pauschbetrag seien regelmäßig bloß die Aufwendungen für auswärtige Nächtigungen und Ausbildungsmaterialien abgegolten. Der im gegenständlichen Fall vorliegende Sachverhalt rechtfertige eine Abgeltung mit dem Pauschalbetrag von 110 EUR pro Monat nicht. Der Sohn des Beschwerdeführers werde nämlich nicht bloß durch ein herkömmliches Studium an einer öffentlichen Schule oder Hochschule ausgebildet. Er besuche vielmehr die Österreichische Luftfahrtschule in Feldkirchen. Diese Schule sei in Österreich einzigartig und bilde Linienflugpiloten aus. Gegenüber der Mehrzahl der Steuerpflichtigen sei daher einerseits zu berücksichtigen, dass nur ganz wenige Schüler aufgenommen würden, welche einen entsprechend schweren Eingangstest zu bestehen hätten, und andererseits die Ausbildung kostenintensiv sei. Neben den üblichen Wohnkosten außerhalb des Familienwohnsitzes seien dem Beschwerdeführer Ausbildungskosten für die einzelnen Kursmodule in Höhe von 32.520 EUR entstanden. Genau um diesen Betrag seien seine außergewöhnlichen Belastungen höher als die üblichen außergewöhnlichen Belastungen für eine Berufsausbildung an kostenfreien Schulen und Universitäten.
Zusätzlich zu den in der Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung aufgelisteten Kosten beantrage der Beschwerdeführer nun auch noch die Berücksichtigung der Wochenendheimfahrten des Sohnes zwischen Graz und dem Wohnort als außergewöhnliche Belastungen. Berechnet mit dem amtlichen Kilometergeld von 0,42 EUR ergebe sich hiefür ein Betrag von 4.435,20 EUR.
Nachdem das Finanzamt die Berufung mit Berufungsvorentscheidung abgewiesen hatte, stellte der Beschwerdeführer den Vorlageantrag.
In der mündlichen Berufungsverhandlung führte der Beschwerdeführer aus, die Ausbildung seines Sohnes sei nicht vergleichbar mit einer öffentlichen schulischen Ausbildung, weil für diese in der Regel keine bzw. nur geringe Kosten anfielen. Im Beschwerdefall bestehe aber eine Diskrepanz von rd. 40.000 EUR zwischen den tatsächlich angefallenen Kosten und den vom Finanzamt im Einkommensteuerbescheid anerkannten Aufwendungen (660 EUR).
Da eine Prämisse des Einkommensteuergesetzes das Leistungsfähigkeitsprinzip sei, müsse eine derartige Behandlung als verfassungswidrig eingestuft werden. § 34 Abs. 8 EStG 1988 biete jedoch durchaus die Möglichkeit, auch die tatsächlichen Kosten anzusetzen, weil diese Bestimmung eine "Kann-Bestimmung" sei.
Die Vertreterin des Finanzamtes erklärte, man müsse die Kosten in zwei Bereiche teilen, einerseits in die Kosten der reinen Berufsausbildung und andererseits in jene Kosten, die daraus entstünden, dass sich der Ausbildungsort in einer gewissen Entfernung zum Wohnort befinde. § 34 Abs. 8 EStG 1988 sehe den Betrag von 110 EUR pro Monat für jene Aufwendungen vor, die daraus entstünden, dass sich der Ausbildungsort in einer bestimmten Entfernung zum Wohnort befinde. Unter diese Bestimmung fielen keinesfalls die Ausbildungskosten. Für die Ausbildungskosten seien die restlichen Absätze des § 34 EStG 1988 heranzuziehen. Allerdings müssten außergewöhnliche Belastungen nicht nur außergewöhnlich sein, sondern auch zwangsläufig erwachsen. Die Zwangsläufigkeit sei im gegenständlichen Fall jedoch nicht gegeben, weil Eltern lediglich dazu verpflichtet seien, im Rahmen ihrer finanziellen Möglichkeiten ihren Kindern eine Ausbildung zu finanzieren. Könnten sie sich derartige Ausbildungsmöglichkeiten leisten, so würden sie diese auch ihren Kindern zuwenden, andernfalls eben nicht. Damit sei jedoch keine Zwangsläufigkeit verbunden.
Auf Befragen gab der Beschwerdeführer ergänzend an, sein Sohn habe vor Beginn der Pilotenausbildung ein Fachhochschulstudium am "Technikum Wien" absolviert und mit Master-Abschluss beendet.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab.
In sachverhaltsmäßiger Hinsicht stehe fest, dass der Sohn des Beschwerdeführers ab die österreichische Luftfahrtschule in Feldkirchen bei Graz besucht habe. Die damit 2008 in Zusammenhang stehenden Ausbildungskosten von insgesamt 36.877,66 EUR (in denen Kosten der Unterkunft in Höhe von 2.656,50 EUR enthalten seien) sowie die Kosten der wöchentlichen Heimfahrten habe der Beschwerdeführer getragen, der auch die Familienbeihilfe und die Kinderabsetzbeträge (für seinen Sohn) bezogen habe.
Die Abzugsfähigkeit von Unterhaltsleistungen im Rahmen des § 34 sei mit dem EStG 1988 ab 1989 bedeutend eingeschränkt worden. Es seien drei Tatbestände verblieben, die § 34 EStG 1988 erschöpfend aufzähle:
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- | Kosten einer auswärtigen Berufsausbildung von Kindern nach § 34 Abs. 8; |
- | Mehraufwendungen für behinderte Personen (Kinder) iSd § 8 Abs. 4 FLAG; |
- | Unterhaltsleistungen, die zur Deckung von Aufwendungen gewährt würden, die beim Unterhaltsberechtigten selbst eine außergewöhnliche Belastung darstellten (§ 34 Abs. 7 Z 4). |
Gesetzliche Unterhaltsleistungen kämen zwar grundsätzlich als außergewöhnliche Belastung in Betracht, denn es handle sich um Belastungen, denen sich der Steuerpflichtige aus "rechtlichen Gründen nicht entziehen kann" (§ 34 Abs. 3 EStG 1988). Das Gesetz schließe allerdings Unterhaltsleistungen im Wesentlichen als außergewöhnliche Belastung aus (§ 34 Abs. 7 EStG 1988). Auch Unterhaltsleistungen, die sich aus moralischen und sittlichen Gründen ergeben könnten, seien wie die gesetzlichen Unterhaltszahlungen nicht absetzbar (vgl. | Doralt, EStG11 , § 34 Tz 56). |
Die Berufsausbildung des Kindes falle als Unterhaltsverpflichtung zwar unter die außergewöhnliche Belastung, doch sei sie regelmäßig schon deshalb nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigungsfähig, weil es sich um Kosten handle, die auch beim Unterhaltsberechtigten selbst grundsätzlich keine außergewöhnliche Belastung wären (§ 34 Abs. 7 Z 4 EStG 1988). Ausnahmen stellten z.B. der unverschuldete Verlust der Existenzgrundlage oder der Verlust des Berufs durch Krankheit dar. | |
Davon abgesehen sei die Berufsausbildung als Teil der Unterhaltsverpflichtung grundsätzlich mit der Familienbeihilfe und dem Kinderabsetzbetrag abgegolten (vgl. | Doralt, aaO, Tz 62). |
Die Tragung der Ausbildungskosten stelle eine Unterhaltsleistung dar. Damit wäre eine Berücksichtigung als außergewöhnliche Belastung im Sinne des § 34 EStG 1988 nur dann möglich, wenn sie bei seinem unterhaltsberechtigten Sohn selbst eine außergewöhnliche Belastung darstellten. Kosten der Berufsausbildung würden aber bei dem Sohn des Beschwerdeführers, wäre er selbst der Steuerpflichtige, grundsätzlich keine außergewöhnliche Belastung sein. Eine außergewöhnliche Belastung wäre nur anzuerkennen, wenn ihm die Existenzgrundlage ohne sein Verschulden entzogen und deshalb die Berufsausbildung zur künftigen Existenzsicherung notwendig wäre, oder wenn die (neuerliche) Berufungsausbildung durch Krankheit, Verletzung und ähnliches erforderlich wäre (Hinweis u.a. auf das hg. Erkenntnis vom , 95/15/0203). Derartige Umstände lägen aber im gegenständlichen Fall nicht vor. | |
Die für die Ausbildung an der österreichischen Luftfahrtschule angefallenen Kosten seien daher nicht als außergewöhnliche Belastung im Sinne des § 34 EStG 1988 abzugsfähig. | |
Während die "normalen" Berufsausbildungskosten der Kinder als laufende Unterhaltsleistungen nach § 34 Abs. 7 EStG 1988 keine Berücksichtigung finden könnten, seien nach § 34 Abs. 8 EStG 1988 die Aufwendungen für eine auswärtige Berufsausbildung von (auch volljährigen) Kindern außerhalb des Wohnortes als außergewöhnliche Belastung in Abzug zu bringen, wenn im Einzugsbereich des Wohnortes keine entsprechende Ausbildungsmöglichkeit bestehe. | |
Im gegenständlichen Fall könnten für 6 Monate insgesamt 660 EUR berücksichtigt werden. Darüber hinausgehende Kosten fänden jedoch keine Berücksichtigung. | |
Der Verfassungsgerichtshof hat die Behandlung der gegen diesen Bescheid erhobenen Beschwerde mit Beschluss vom , B 1100/10, abgelehnt. In der Begründung führt der Verfassungsgerichtshof aus, der Einkommensteuergesetzgeber ist von Verfassungs wegen nicht verpflichtet, den Aufwand für die auswärtige Berufsausbildung von Kindern in seinem individuellen Ausmaß steuerlich zu berücksichtigen (Hinweis auf VfSlg. 12.940 Seite 766 und VfSlg 14.992 Seite 496). Die Beschwerde wurde an den Verwaltungsgerichtshof gemäß Art. 144 Abs. 3 B-VG zur Entscheidung abgetreten. |
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Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen: | |
§ 34 Abs. 8 EStG 1988 lautet: | |
"Aufwendungen für eine Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes gelten dann als außergewöhnliche Belastung, wenn im Einzugsbereich des Wohnortes keine entsprechende Ausbildungsmöglichkeit besteht. Diese außergewöhnliche Belastung wird durch Abzug eines Pauschbetrages von 110 Euro pro Monat der Berufsausbildung berücksichtigt." | |
In der Beschwerde wird vorgebracht, in Zusammenhang mit der Ausbildung des Sohnes zum Piloten seien dem Beschwerdeführer im Streitjahr einerseits Kosten für die auswärtige Wohnung des Sohnes während des Ausbildungsaufenthaltes in Höhe von 2.656,50 EUR angefallen, aber auch, und das sei der eigentlich bedeutsame Teil der Kosten, Aufwendungen in Höhe von 32.520 EUR für die in dieses Jahr fallenden Ausbildungsmodule (im Folgenden kurz "Schulgeld"). Die letztgenannten Kosten könnten nicht mit einem Pauschale von 110 EUR pro Monat abgegolten sein. § 34 Abs. 8 EStG1988 müsse daher dem Gleichheitssatz entsprechend so interpretiert werden, dass die pauschale Abgeltung mit 110 EUR pro Monat nur jene Kosten abdecke, die unmittelbar dadurch verursacht seien, dass der Ausbildungsort nicht mit dem Wohnort zusammenfalle. Das seien insbesondere die Wohnkosten am Ausbildungsort. Alle übrigen Kosten aber, welche die Ausbildung im engeren Sinne beträfen (kurz "Schulgeld"), seien daneben als allgemeine außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen. Soweit "Schulgeld" (zusammen mit anderen außergewöhnliche Aufwendungen) den Selbstbehalt übersteige, müsse es vom Einkommen abgezogen werden. Diese "Schulgeld" habe im Folgejahr 2009 bereits 45.000 EUR betragen; derart hohe Kosten könnten idR nur von Eltern finanziert werden, die auch entsprechendes Einkommen hätten. Die steuerliche Absetzbarkeit derart hoher Ausbildungskosten sei geboten, weil solche Ausbildungsmöglichkeiten ansonsten sozial weniger begünstigen Bürgern vorenthalten würden. Solche Aufwendungen stellten keine Unterhaltsleistungen dar. | |
Soweit sich das Beschwerdevorbringen auf § 34 Abs. 8 EStG 1988 bezieht, ist der Beschwerdeführer im Recht: | |
Bereits im Erkenntnis vom , 94/14/0087, hat der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass der Pauschbetrag gemäß § 34 Abs. 8 EStG 1988 die in Zusammenhang mit der Ausbildung des Kindes angefallenen Unterbringungs- bzw. Fahrtkosten abdecke, nicht hingegen ein zu entrichtendes Schulgeld (ebenso etwa das hg. Erkenntnis vom , 99/13/0255). | |
Bei der Frage, ob "Schulgeld" (die Ausbildungskosten im engeren Sinn) als außergewöhnliche Belastung nach den allgemeinen Bestimmungen des § 34 EStG 1988 zu berücksichtigen ist, muss zunächst geprüft werden, woraus sich die Zwangsläufigkeit der Zahlung iSd § 34 Abs. 1 und 3 EStG 1988 ergibt. | |
Gemäß § 231 Abs. 1 ABGB idF KindNamRÄG 2013, BGBl. I Nr. 15, (vormals § 140 ABGB) haben die Eltern zur Deckung der ihren Lebensverhältnissen angemessenen Bedürfnisse des Kindes unter Berücksichtigung seiner Anlagen, Fähigkeiten, Neigungen und Entwicklungsmöglichkeiten nach ihren Kräften anteilig beizutragen. Die Unterhaltverpflichtung umfasst die Pflicht zur Tragung der Kosten der Berufsausbildung (vgl. im Einzelnen | Stabentheiner in Rummel , ABGB3 § 140 Rz 12a). |
Soweit der Beschwerdeführer "Schulgeld" (Zahlungen für den Besuch der Ausbildungsmodule) als Ausfluss seiner Unterhaltsverpflichtung getragen hat, ergibt sich der Ausschluss vom Abzug als außergewöhnliche Belastung aus § 34 Abs. 7 Z 1 EStG 1988. Nach dieser Bestimmung sind Unterhaltsleistungen für ein Kind durch die Familienbeihilfe sowie gegebenenfalls den Kinderabsetzbetrag gemäß § 33 EStG 1988 abgegolten, und zwar auch dann, wenn nicht der Steuerpflichtige selbst, sondern sein mit ihm im gemeinsamen Haushalt lebender (Ehe)Partner Anspruch auf diese Beträge hat. | |
Gemäß § 34 Abs. 7 Z 4 EStG 1988 sind Unterhaltsleistungen allerdings insoweit abzugsfähig, als sie zur Deckung von Aufwendungen gewährt werden, die beim Unterhaltsberechtigten selbst eine außergewöhnliche Belastung darstellen würden. Wie der Verwaltungsgerichtshof etwa in den Erkenntnissen vom , 94/14/0087, und vom , 2002/13/0054, ausgesprochen hat, kann die im Rahmen der Unterhaltspflicht geleistete Bezahlung von Schulgeld für den Schulbesuch von Kindern nur unter den Voraussetzungen des § 34 Abs. 7 Z 4 EStG 1988 zu außergewöhnlichen Belastungen führen. Das Schulgeld würde aber beim Unterhaltsberechtigten, wäre er der Steuerpflichtige, grundsätzlich keine außergewöhnliche Belastung darstellen, erfolgt die Ausbildung doch kraft freien Willensentschlusses (vgl. | Quantschnigg/Schuch , Einkommensteuer-Handbuch, EStG 1988, Tz 33, 34 und 38 Berufsausbildung zu § 34). Eine außergewöhnliche Belastung könnte nur vorliegen, wenn dem Steuerpflichtigen die Existenzgrundlage ohne sein Verschulden entzogen wird und die Berufsausbildung zur künftigen Existenzsicherung notwendig ist, oder wenn die (neuerliche) Berufsausbildung durch Krankheit, Verletzung u.ä. erforderlich wird (vgl. hiezu auch das hg. Erkenntnis vom , 99/13/0255, VwSlg 7.525/F). |
Einen solchen Sachverhalt, wie er abweichend von der aufgezeigten Grundregel die Anerkennung außergewöhnlicher Belastungen des Steuerpflichtigen selbst rechtfertigte (§ 34 Abs. 7 Z 4 EStG 1988), zeigte der Beschwerdeführer nicht auf. | |
Aus dem oben angeführten Ablehnungsbeschluss des Verfassungsgerichtshofes und den darin zitierten Erkenntnissen des Verfassungsgerichtshofes ergibt sich, dass die einkommensteuerliche Regelung der Berücksichtigung von Unterhaltslasten gegenüber Kindern bei Unterhaltsverpflichteten, denen Familienbeihilfe nach dem Familienlastenausgleichsgesetz zukommt, nicht im Widerspruch zu Art. 7 Abs. 1 B-VG steht. | |
Gemäß § 231 Abs. 3 ABGB mindert sich der Anspruch des Kindes auf Unterhalt insoweit, als das Kind unter Berücksichtigung seiner Lebensverhältnisse selbsterhaltungsfähig ist. Im Hinblick darauf, dass im gegenständlichen Fall der Sohn des Beschwerdeführers bereits ein Fachhochschulstudium abgeschlossen hatte, könnte im Streitjahr die Selbsterhaltungsfähigkeit bereits vorgelegen sein (vgl. zur Selbsterhaltungsfähigkeit | Stabentheiner in Rummel 3, § 140 Rz 12). Bereits daraus ergibt sich, dass es in der Tat zutreffen kann, dass der Beschwerdeführer die Zahlungen von "Schulgeld" (für den Besuch der Ausbildungsmodule), wie er dies in der Beschwerde zum Ausdruck bringt, nicht in Erfüllung einer (rechtlichen) Unterhaltspflicht geleistet hat. |
Aufwendungen müssen, sollen sie nach § 34 Abs. 1 EStG 1988 als außergewöhnliche Belastung Berücksichtigung finden, dem Steuerpflichtigen zwangsläufig erwachsen, was gemäß § 34 Abs. 3 EStG 1988 der Fall ist, wenn er sich ihnen aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann. Besteht keine rechtliche Unterhaltspflicht, könnte sich eine Verpflichtung zur Unterhaltsleistung aus sittlichen Gründen ergeben. In Bezug auf die steuerliche Abziehbarkeit der Unterhaltsleistungen entspricht es allerdings der Systematik des § 34 EStG 1988, dass (bloß) aus sittlichen Gründen geleistete Unterhaltszahlungen nicht in einem weiteren Ausmaß berücksichtigt werden können als die gesetzlich geregelten Unterhaltslasten (vgl. | Doralt , EStG11, § 34 Tz 56, unter Hinweis auf das hg. Erkenntnis vom , 99/14/0307, sowie Hofstätter/Reichel , § 34 EStG 1988 Einzelfälle "Auswärtige Berufsausbildung (Kinder)"). |
Aus dem Vorstehenden ergibt sich, dass die Beschwerde die Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides nicht aufzuzeigen vermag. Sie war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen. | |
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008. | |
Wien, am |