VwGH vom 22.07.2015, 2011/13/0104

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn sowie Senatspräsident Dr. Fuchs und die Hofräte Dr. Nowakowski, MMag. Maislinger und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Ebner, über die Beschwerde der A GmbH in W, vertreten durch Mag. Ralph Kilches, Rechtsanwalt in 1080 Wien, Laudongasse 25/III, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, vom 6. Juli 2011, Zl. RV/0496-W/09, betreffend Umsatzsteuer 2007, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 610,60 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Mit dem zur Umsatzsteuererklärung 2007 beigebrachten Schriftsatz vom 25. August 2008 strebte die beschwerdeführende GmbH einen "Musterrechtsstreit zur Umsatzsteuerpflicht von Jagdpachtverträgen samt Nebenkosten" an. Sie betreibe u.a. eine Forstverwaltung, in deren Rahmen für verschiedene Jagdpachtreviere Jagdpachtverträge mit Dritten abgeschlossen worden seien. Nach diesen Verträgen habe der Dritte, der so genannte Jagdpächter, das "alleinige Recht betreffend bestimmt genannter Grundstücke das Eigenjagdrecht auszuüben". Im (zuzüglich Umsatzsteuer) verrechneten "Globalbetrag" Jagdpachtschilling seien auch Beträge für Wildschäden und Wildfütterung sowie weitere Jagdbetriebskosten enthalten. Zur Rückforderung der Umsatzsteuer (Nettozahllast abzüglich Vorsteuer 85.576,54 EUR) vertrete die Beschwerdeführerin in erster Linie den Standpunkt, dass die Jagdpachtverträge und alle damit im Zusammenhang stehenden Leistungen grundsätzlich "nach EU-Recht (RL 77/388/EWG idgF - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem)" umsatzsteuerfrei zu behandeln seien und deshalb der gesamte Betrag von 85.576,54 EUR zurückzuzahlen sei. Jedenfalls seien aber die "Beträge, die auf Wildschäden gezahlt wurden (entrichtete USt EUR 14.774,50) umsatzsteuerfreier Schadenersatz ebenso wie die Kosten für Wildfutter (entrichtete USt EUR 1.340,55) und Jagdpersonal (entrichtete USt EUR 33.153,98) samt Verwaltung des Jagdschutzes (entrichtete USt EUR 6.236,36), die wegen gesetzlicher Pflicht diese Aufwendungen zu tätigen vom Jagdpächter zu ersetzen sind und deshalb auch echter Schadenersatz sind" (Rückforderungsbetrag diesfalls 55.505,39 EUR).

Im Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2007 vom 27. Oktober 2008 trug das Finanzamt dem im Schriftsatz vom 25. August 2008 eingenommenen Rechtsstandpunkt der Beschwerdeführerin zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung der Jagdpachtverträge nicht Rechnung.

In der dagegen erhobenen Berufung vertrat die Beschwerdeführerin neuerlich die im Schriftsatz vom 25. August 2008 dargelegte Rechtsansicht. Zum einen seien die Jagdpachtverträge "nach EU-Recht" grundsätzlich als umsatzsteuerfrei zu behandeln, zum anderen sei ungeachtet dessen die Bezahlung der "Kosten der Verwaltung des Wildschutzes, der Kosten des Jagdpersonals sowie der Wildfütterung" als "echter Schadenersatz" zu werten, sodass auf diese Kostenteile keine Umsatzsteuer entfalle. Zudem sehe § 205 BAO Zinsen für Erstattungen von Einkommensteuer vor. Da Rückforderungsansprüche, die ihren Grund im EU-Recht hätten, nicht ungünstiger behandelt werden dürften als Ansprüche nach nationalem Recht, seien die Rückforderungsbeträge samt 2 % Zinsen über dem Basiszinssatz seit "25.8.2008" zuzusprechen.

Die Jagdpächterin der Beschwerdeführerin sei alleinige Jagdberechtigte in den betreffenden Jagdgebieten. In der "RL 77/388/EWG (bzw. der konsolidierten Fassung RL 2006/122/EG)" seien diverse Steuerbefreiungen und eine generelle Steuerfreiheit für Vermietung und Verpachtung vorgesehen. Die Mitgliedstaaten könnten zwar Ausnahmen vom Geltungsbereich dieser Befreiung vorsehen, derartige Optionsrechte müssten aber ausdrücklich durch einen Gesetzesbeschluss in Anspruch genommen werden. In Österreich gebe es keine Gesetzesbestimmungen im Umsatzsteuergesetz, die "Jagd oder Fischerei besteuert". Dementsprechend gelte gemäß "Art. 13 Teil B RL 77/388/EWG (bzw. RL 2006/112/EG in Art 135 Abs. 1 lit. L und Art 135 Abs. 2)" die Umsatzsteuerfreiheit für Grundstücksverpachtungen bzw. grundstücksähnliche Verpachtungen und Vermietungen wie Jagd. Aus der Protokollerklärung zur Auslegung der 6. Umsatzsteuerrichtlinie durch die EU-Kommission anlässlich der Ratstagung vom 17. Mai 1977 ergebe sich, dass das Optionsrecht für die Mitgliedstaaten geschaffen wurde, damit diese entscheiden könnten, ob sie "Jagd und Fischerei unter anderem der Mehrwertsteuer" unterwerfen wollten. Auf Grund des "unmittelbar anzuwendenden EU-Rechtes" sei daher im Ergebnis grundsätzlich Steuerfreiheit für Jagdpachtverträge gegeben, weil der nationale Gesetzgeber des österreichischen UStG 1994 die Steuerpflicht nicht ausdrücklich vorgesehen habe. Die gegenteilige Verwaltungspraxis widerspreche dem EU-Recht, auf dessen unmittelbare Geltung sich die Beschwerdeführerin berufen und somit sämtliche Umsatzsteuerbeträge, die sie rechtswidrig gezahlt habe, zurückverlangen könne. Die Beschwerdeführerin habe bisher in den Umsatzsteuervoranmeldungen die entsprechenden Erklärungen abgegeben, die zur Umsatzsteuerpflicht geführt hätten und die entsprechenden Beträge abgeführt bzw. ihrem Jagdpächter verrechnet. Die Rechnungen seien mittlerweile berichtigt worden.

Zur (hilfsweisen) Einstufung als "echter Schadenersatz" sei darauf hinzuweisen, dass das Jagdrecht nur in Übereinstimmung mit den Landesjagdgesetzen ausgeübt werden könne. Die Kostenbeträge, die für die Verwaltung des Jagdschutzes, für das Jagdpersonal sowie die Wildfütterung anfielen, seien nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (Hinweis auf das Erkenntnis "Zl. 2000/17/0054") Kosten, die unmittelbar ausschließlich die Wildhege beträfen. Diese Kosten seien Aufwendungen und daher nicht als Nebenleistungen in die Bemessung der Jagdabgabe einzubeziehen. Das Jagdabgabegesetz gehe insofern "mit dem Umsatzsteuerrecht konform bei der Definition der Bemessungsgrundlage". Weiters ergebe sich aus den Jagdgesetzen die gesetzliche Verpflichtung, dass Jagdpersonal einzusetzen sei, damit gejagt werden dürfe. Der Pächter müsse dem Verpächter die hiefür auflaufenden Kosten ersetzen. Die Kosten des Jagdpersonals, der Wildfütterung sowie der Wildhege seien somit nach Ansicht der Beschwerdeführerin "gemäß der gesetzlichen Verpflichtung, die mit dem Ausübungsrecht der Jagd einhergeht," als "echter Schadenersatz im Sinne des Umsatzsteuerrechtes" anzusehen. Die entsprechenden Kosten für Jagdpersonal, Wildfütterung und Wildhege seien daher von der Umsatzsteuerpflicht auszunehmen. Auch bei den mit Pauschalbeträgen festgesetzten "Wildschäden" handle es sich um konkrete Erfahrungswerte, für die als echter Schadenersatz ebenfalls Umsatzsteuerfreiheit gelte. Die Beschwerdeführerin habe die Beträge für "die Wildschäden, die Futterkosten und die Jagdpersonal-und Jagdverwaltungskosten" im Jahr 2007 "irrtümlich mit Umsatzsteuer verrechnet" bzw. sei sie bei den Voranmeldungen "noch einer gemeinschaftswidrigen Verwaltungspraxis gefolgt". Die entsprechenden Rechnungen seien berichtigt worden (wobei der Jagdpächter nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt gewesen sei). Zum Jagdpersonal sei noch anzumerken, dass vereinbart worden sei, dass sämtliche Personalkosten sowie die Löhne als auch "die Wohnungsmieten der Jäger und die Garagenmieten und die Instandhaltungskosten der Dienstwohnungen der Jäger, die Teil ihres Arbeitsentgeltes sind", vom Jagdpächter abzugelten und zu ersetzen seien.

Abschließend enthielt die Berufungsschrift noch eine Anregung zur Durchführung eines Vorabentscheidungsverfahrens beim EuGH zur Klärung der in der Berufung aufgeworfenen Streitfragen.

Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung keine Folge.

Es sei davon auszugehen - so die belangte Behörde im Erwägungsteil des angefochtenen Bescheides -, dass die Abwicklung der Leistungsbeziehungen zwischen der Beschwerdeführerin als Verpächterin und der Pächterin (einer Aktiengesellschaft) entsprechend den in den - im angefochtenen Bescheid im Wesentlichen wiedergegebenen - Jagdpachtverträgen getroffenen Vereinbarungen erfolgt sei.

Zum "Hauptbegehren" (Anwendung der Umsatzsteuerbefreiung des § 6 Abs. 1 Z 16 UStG 1994 bei Verpachtung von Jagdrechten) sei strittig, ob die Verpachtung eines Jagdrechtes einen umsatzsteuerpflichtigen Vorgang darstelle. Bei den Begriffen "Vermietung und Verpachtung von Grundstücken" handle es sich um eigenständige Begriffe des Gemeinschaftsrechts, die eine gemeinschaftsrechtliche Definition erforderten. Die im Art. 13 Teil B Buchstabe b der 6. EG-RL enthaltenen Begriffe "Vermietung und Verpachtung von Grundstücken" habe der EuGH in seiner Rechtsprechung derart definiert, dass dem Mieter vom Vermieter eines Grundstückes auf bestimmte Zeit gegen Vergütung das Recht eingeräumt werde, "dieses Grundstück in Besitz zu nehmen als ob er dessen Eigentümer wäre und jede andere Person von diesem Recht auszuschließen". Nach der Judikatur des EuGH sei der Begriff "Vermietung und Verpachtung von Grundstücken" eng auszulegen, weil diese Befreiungen Ausnahmen vom allgemeinen Grundsatz darstellten, dass jede Dienstleistung, die ein Steuerpflichtiger gegen Entgelt erbringe, der Mehrwertsteuer unterliege. Die vom EuGH mit Urteil vom 6. Dezember 2007 entschiedene Rechtssache " Walderdorff " sei insofern mit der Verpachtung von Jagdrechten vergleichbar, als der wesentliche Gegenstand des Pachtvertrages die "Entnahme (Erlegung/Fangen) von Tieren und nicht die Inbesitznahme des Grundstücks unter Ausschluss anderer Personen" sei. Dass die vorliegenden Jagdpachtverträge die Pächterin ermächtigten, das vom Pachtvertrag umfasste Grundstück in Besitz zu nehmen, sei aus den Vertragstexten nicht abzuleiten und werde auch von der Beschwerdeführerin nicht behauptet. Eine exklusive Nutzung der Grundstücke durch die Pächterin sei in den Jagdpachtverträgen nicht vorgesehen, was insbesondere auch darin zum Ausdruck komme, dass die forstliche und in einem Vertrag auch die touristische Nutzung der Beschwerdeführerin vorbehalten geblieben sei. Da eine Verpachtung von Jagdrechten, mit denen nicht das Recht verbunden sei, das Grundstück in Besitz zu nehmen und jede andere Person davon auszuschließen, nicht in den Anwendungsbereich der Umsatzsteuerbefreiungen im Sinne der 6. EG-RL falle, habe für den nationalen Gesetzgeber auch keine Veranlassung zur Normierung einer Ausnahme von der Befreiung bestanden. Mit den gegenständlichen Jagdpachtverträgen habe die Pächterin keine über das Recht zur Ausübung der Jagd auf diesen Grundstücken hinausgehenden Rechte erlangt. Da sich die Beschwerdeführerin die Einflussnahme auf den jährlichen Abschussplan, die Auswahl des erforderlichen Jagdpersonals und die Verwaltung der Jagd ausbedungen habe, sei die Pächterin außerdem einem Eigenjagdbesitzer nicht gleichgestellt. Selbst wenn man der Ansicht zuneigen sollte, dass die Verpachtung von Jagdrechten als "Vermietung und Verpachtung von Grundstücken" angesehen werden könnte, "was im Hinblick auf die gebotene enge Auslegung dieses Begriffes nicht gerechtfertigt wäre, würde man daher im gegenständlichen Fall aufgrund des Verbleibes von nicht unwesentlichen Teilen der mit einem Jagdrecht verbundenen Gestaltungsrechte bei der Verpächterin von einer solchen Beurteilung Abstand" nehmen müssen. Die belangte Behörde komme daher in rechtlicher Hinsicht zur Überzeugung, dass die Verpachtung von Jagdrechten durch die Beschwerdeführerin nicht als umsatzsteuerfrei zu behandeln sei. Damit könne auch dem Begehren der Beschwerdeführerin auf Rückzahlung der Umsatzsteuer in Höhe von 85.576,54 EUR nicht entsprochen werden.

Das "Alternativbegehren - Echter Schadenersatz" (Reduktion des Gesamtbetrages der steuerpflichtigen Lieferungen und Leistungen um 277.526,70 EUR) beruhe auf der Auffassung, dass die der Pächterin "als Ersatz für Wildschäden, Kosten der Wildfütterung, 'weitere Jagdbetriebskosten' (Verwaltungskosten) und Jagdnebenkosten (insbesondere für das Jagdpersonal) in Rechnung gestellten Beträge" echten Schadenersatz darstellten und daher nicht der Umsatzsteuer zu unterziehen seien. Dem diesbezüglichen Vorbringen der Beschwerdeführerin fehle es allerdings bereits "insoweit an Kohärenz", als sie einerseits im Rahmen der Argumentation zum Hauptbegehren (Umsatzsteuerfreiheit der Verpachtung von Jagdrechten) vorbringe, dass die Befreiung auch auf die gesamten Nebenkosten "wegen dem Prinzip der Einheitlichkeit der Leistung" Anwendung zu finden habe, und andererseits im Rahmen der Argumentation zum Alternativbegehren ein Ausscheiden dieser Beträge aus der Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer fordere.

Die Verpachtung eines Jagdrechtes sei zweifellos ein Wirtschaftsvorgang, der nach seiner überwiegenden Bedeutung unter Berücksichtigung der Verkehrsanschauung einheitlich zu beurteilen sei. Es sei daher unzulässig, die im Kontext mit der Verpachtung der Jagdrechte neben dem Jagdpachtschilling von der Pächterin zu tragenden Kosten der Wildfütterung, Jagdbetriebskosten und Jagdnebenkosten aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden, zumal es sich bei den betreffenden Zahlungen um Gegenleistungen der Pächterin handle, die diese aufwende, um die Leistung zu bekommen. Das von der Pächterin vertragsgemäß zu entrichtende Entgelt stehe in einer Zweckbindung zur Erlangung der von der Beschwerdeführerin zu erbringenden Leistung und bilde entsprechend dem Grundsatz der Unteilbarkeit der Leistung die Bemessungsgrundlage im Sinne des § 4 UStG 1994. Aus dem von der Beschwerdeführerin angesprochenen Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 26. Februar 2001, 2000/17/0054, gehe lediglich hervor, dass bei der Bemessung des Jagdwertes und somit der Jagdabgabe nach den Landesjagdgesetzen bestimmte Leistungen nicht heranzuziehen seien. Die darin getroffenen Aussagen könnten auf den Anwendungsbereich des Umsatzsteuerrechts nicht übertragen werden. Was die von der Pächterin zu leistenden Entschädigungsbeträge für Wildschäden anlange, könne der Begriff "Wildschaden" zunächst zur Annahme verleiten, dass es sich dabei um nicht umsatzsteuerbaren echten Schadenersatz handeln könnte. Allerdings sei zu berücksichtigen, dass es sich bei den Zahlungen für Wildschäden um Beträge handle, welche die Pächterin der Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit der Übertragung des Jagdrechtes leiste. Es seien Beträge, die im Kontext des Pachtverhältnisses von der Pächterin aufgewendet würden, um die Leistung zu bekommen, weshalb sie Teil der Gegenleistung der Pächterin seien und damit zum Entgelt gehörten. Die Beschwerdeführerin als Verpächterin hätte bei "Selbstausübung des Eigenjagdrechtes" die durch die auf ihren Grundstücken befindlichen "Wildtiere verursachten und daher auf natürliche Ursachen zurückführbaren Schäden an den Forstkulturen (Verbissschäden, Schälschäden etc.) selbst zu tragen". Diese Beträge bildeten daher mit dem Jagdpachtschilling, den Kosten der Wildfütterung, den Jagdbetriebskosten und den Jagdnebenkosten die Gegenleistung der Pächterin im Rahmen des einheitlich zu beurteilenden "Wirtschaftsvorganges Verpachtung der Jagdrechte und müssen folglich als zum umsatzsteuerbaren Leistungsaustausch gehörende Bestandteile des Entgelts angesehen werden". Dass eine Behandlung dieser Beträge als echter Schadenersatz geboten wäre, könne auch nicht aus dem Unionsrecht oder aus der Rechtsprechung des EuGH abgeleitet werden. Damit habe auch dem Alternativbegehren der Beschwerdeführerin auf Rückzahlung von Umsatzsteuer in Höhe von 55.505,39 EUR kein Erfolg zukommen können.

Zur begehrten Verzinsung bei Rückerstattung von Umsatzsteuerbeträgen sei darauf hinzuweisen, dass eine solche Rückerstattung wegen der Ausführungen hinsichtlich des Hauptbegehrens und des Alternativbegehrens ohnedies nicht in Betracht komme. Nach Ansicht der belangten Behörde könne im Übrigen auch aus dem Unionsrecht keine Verpflichtung zur Verzinsung von Rückforderungsbeträgen an Umsatzsteuer abgeleitet werden.

Für die Einleitung eines Vorabentscheidungsverfahrens beim EuGH ergebe sich nach der dargelegten rechtlichen Würdigung des vorliegenden Sachverhaltes nach Überzeugung der belangten Behörde keine Veranlassung.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde nach Aktenvorlage und Erstattung einer Gegenschrift durch die belangte Behörde erwogen:

Gemäß § 6 Abs. 1 Z 16 UStG 1994 sind die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken und von Berechtigungen, auf welche die Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke Anwendung finden, steuerfrei.

Die Bestimmung des § 6 Abs. 1 Z 16 UStG 1994 basiert auf Art. 13 Teil ? lit. b der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie, 77/388/EWG (6. EG-RL), der folgendermaßen lautet:

"Unbeschadet sonstiger Gemeinschaftsbestimmungen befreien die

Mitgliedstaaten ... von der Steuer:

b) die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken mit Ausnahme

1. der Gewährung von Unterkunft im Hotelgewerbe entsprechend den gesetzlichen Begriffsbestimmungen der Mitgliedstaaten oder in Sektoren mit ähnlicher Zielsetzung, einschließlich der Vermietung in Ferienlagern oder auf als Campingplätze erschlossenen Grundstücken,

Sie war damit gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in

Verbindung mit der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2008.

Die zitierten Bestimmungen über das Verfahren vor dem