VwGH vom 29.06.2016, 2013/15/0309
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn und die Hofrätin Dr. Büsser sowie die Hofräte Mag. Dr. Köller, Mag. Novak und Dr. Sutter als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Bamminger, über die Beschwerde des Finanzamtes Gmunden Vöcklabruck in 4810 Gmunden, Tagwerkerstraße 2, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Linz, vom , Zl. RV/0743- L/09, betreffend Einheitswert eines Betriebsgrundstückes zum (mitbeteiligte Partei: S GmbH in K), zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Begründung
1 Die Mitbeteiligte errichtete im Jahr 2007 eine Fabrikanlage für Betonstein- und Betonplattenfertigung auf einer der A F gehörenden Grundstücksfläche.
2 Mit Feststellungsbescheid zum nahm das revisionswerbende Finanzamt eine Nachfeststellung gemäß § 22 Abs. 1 BewG vor und bewertete die Betriebsanlage als Fabriksgrundstück. Es stellte den Einheitswert des Betriebsgrundstückes (als Gebäude auf fremden Grund und Boden) in Höhe von 129.900 EUR und den gemäß AbgÄG 1982 um 35% erhöhten Einheitswert in Höhe von 175.300 EUR fest. Begründend führte das Finanzamt aus, die Fortschreibung sei erforderlich, weil eine wirtschaftliche Einheit (Untereinheit) gegründet worden sei. Bei der Berechnung des Einheitswertes wurde der Gebäudewert mit 180.501,06 EUR berechnet, wovon 70.409,42 EUR auf eine Trockenhalle entfielen.
3 Gegen diesen Bescheid erhob die Mitbeteiligte Berufung und beantragte die Festsetzung des Einheitswertes mit 106.900 EUR. Begründend führte sie aus, gemäß § 51 Abs. 1 BewG 1955 seien in das Grundvermögen, für das ein Einheitswert gemäß § 19 BewG 1955 festzustellen sei, Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehörten, nicht einzubeziehen. Als Vorrichtungen iSd genannten Bestimmung seien insbesondere bauliche Anlagen, die entweder für sich einem selbsttätigen technischen, physikalischen oder chemischen Betriebsvorgang dienten (Brennöfen, Heißlufttrockenkammern, Kläranlagen, Ziegelringöfen) oder in Verbindung mit anderen Anlagen aus technischen oder aus wirtschaftlichen Gründen zweckmäßig oder notwendig seien, anzusehen. Die Trockenhalle, welche im bekämpften Bescheid bei der Berechnung des Gebäudewerts miteinbezogen worden sei, stelle eine solche bauliche Anlage dar, sodass der auf sie entfallende Wert bei der Einheitswertfeststellung nicht anzusetzen sei.
4 Das revisionswerbende Finanzamt wies die Berufung mit Berufungsvorentscheidung als unbegründet ab. Der Begriff "Gebäude" bestimme sich nach der Verkehrsauffassung und erfasse jedes Bauwerk, das durch die räumliche Umfriedung Schutz gegen äußere Einflüsse gewähre, den Eintritt von Menschen gestatte, mit dem Boden fest verbunden und von einiger Beständigkeit sei. Die Trockenhalle stelle ein eigenständiges Gebäude dar und keine Vorrichtung, die für sich einem selbsttätigen technischen, physikalischen oder chemischen Betriebsvorgang diene.
5 Die Mitbeteiligte beantragte die Vorlage der Berufung an den unabhängigen Finanzsenat und führte ergänzend zur Berufung Folgendes aus:
6 Die Halle sei eine Stahlrahmenkonstruktion aus Walzprofilen, wobei die Stahlrahmen auf Betonfundamenten aufgesetzt seien. Der Hallenboden bestehe aus einer Stahlbetonplatte. In der Halle seien Schiebebühnen und Gleisanlagen eingebaut und Trockenkammern eingerichtet, die mit Regalen aus Walzprofilen versehen seien. Die Regale seien an der Bodenplatte angedübelt und mit Beton vergossen. An der Südseite der Halle befinde sich ein Container mit der Luftumwälzung für die Trockenhalle und der Vorbereitung eines Gasanschlusses für die geplante Beheizung der Trockenhalle.
Die Halle diene folgendem chemischen Vorgang: Aus den Mischern gelange das Betongemisch in Vorratstrichter der Produktionsmaschine. Dieses Betongemisch werde in die Maschine gepresst, durch Rüttelenergie verdichtet und anschließend auf einem Produktionsbrett weiter transportiert. In einer Hubleiter würden ca. 30 Produktionsbretter übereinander gestapelt und für das Einbringen in die Trockenkammer vorbereitet. Mit einem Verfahrwagen würden die Produktionsbretter und die darauf befindlichen Waren in die Trockenkammer transportiert. In dieser geschlossenen Kammer blieben die Produkte ca. 24 Stunden. In dieser Zeit erfolge der chemische Hydrationsprozess des Zements und der Beton erstarre und verfestige sich. Hierbei entstehe die sogenannte Hydrationswärme, die ebenfalls für die Aushärtung der Betonfarben notwendig sei. Bei der Ausbringung der Waren würden diese Produktionsbretter (in der Höhe gestapelt) mit dem Transportwagen aus der Trockenkammer gefahren und in eine Senkleiter positioniert. Aus dieser Senkleiter würden die Produktionsbretter vereinzelt und der Verpackungslinie zugeführt.
Aufgrund dieser Beschreibung sei die Trockenhalle nach Ansicht der Mitbeteiligten als Betriebsvorrichtung anzusehen und folglich bei der Einheitswertfeststellung nicht in den Gebäudewert einzubeziehen.
7 Die belangte Behörde nahm einen Lokalaugenschein vor. Aus der darüber aufgenommenen Niederschrift geht hervor, dass dabei zunächst die Maschinenhalle begangen worden sei, die unmittelbar an die Trockenhalle angrenze und von dieser nur durch eine Zwischenwand getrennt sei. Der für die Mitbeteiligte anwesende S habe erklärt, dass die Zuführung der zu trocknenden Betonteile von der Maschinenhalle aus durch eine sich automatisch öffnende Wand erfolge. Ebenso gelangten die bereits getrockneten Betonteile bei einer anderen Stelle wiederum durch eine sich automatisch öffnende Wand in die Maschinenhalle zurück. In der Trockenhalle herrschten eine Temperatur von 25 bis 30 Grad und eine Luftfeuchtigkeit von 85%. Dies seien die optimalen Verhältnisse zum Trocknen der Betonteile. Der Zutritt während der Trocknung sei für Mitarbeiter aus Sicherheitsgründen strengstens verboten. Vor Durchführung der notwendigen Wartungs- und Reparaturarbeiten werde die Trocknungsanlage ausgeschaltet.
Damit die Teilnehmer des Lokalaugenscheins die Trockenhalle auch von innen hätten besichtigen können, sei die Trocknungsanlage abgestellt worden. Es habe sich gezeigt, dass sich auf einem starken Betonfundament einbetonierte Steher aus Metall befinden, die das Regalsystem tragen, welches die gesamte Halle ausfülle. Die Außenwände seien unabhängig vom Regalsystem an starken Metallstehern angebracht, die auch die Dachkonstruktion tragen. An den Außenwänden seien jene Lüftungsrohre angebracht, die dafür sorgten, dass in der gesamten Halle die gleiche Temperatur und Luftfeuchtigkeit herrschten. S habe erklärte, dass eine gleichmäßige Temperatur und Luftfeuchtigkeit in den verschiedenen Höhenlagen für eine ordnungsgemäße Qualität der zu trocknenden Betonteile unabdingbar sei.
8 Mit dem angefochtenen Bescheid wurde der Berufung der Mitbeteiligten Folge gegeben und der Einheitswert dahingehend abgeändert, dass die Trockenhalle nicht in die Berechnung des Gebäudewerts einbezogen wurde. Begründend führte die belangte Behörde aus, nach § 51 Abs. 1 BewG 1955 seien Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehörten, auch wenn sie wesentliche Bestandteile sind, nicht einzubeziehen. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sei bewertungsrechtlich als Gebäude jedes Bauwerk anzusehen, das durch räumliche Umfriedung Personen, Tieren oder Sachen Schutz gegen äußere Einflüsse gewähre, den Zutritt von Menschen gestatte und mit dem Boden fest verbunden und von einiger Beständigkeit sei.
Gebäude und Gebäudeausstattungen könnten nicht Betriebsvorrichtungen sein. Wohl aber könnten wesentliche Bestandteile des Gebäudes zu den Betriebsvorrichtungen zählen. Die Gebäudeeigenschaft schließe nicht aus, dass bestimmte Anlagen als Betriebsvorrichtungen zu behandeln seien. Es sei nach dem Grundsatz des Überwiegens danach zu entscheiden, ob solche Teile der Benützung des Gebäudes ohne Rücksicht auf den gegenwärtig ausgeübten Betrieb dienten oder ob sie in einer besonderen Beziehung zu diesem Betrieb stünden. Einbauten, die während eines sich ständig wiederholenden Betriebsvorganges (etwa aus Sicherheitsgründen) nicht betreten werden dürften, wiesen nicht alle Gebäudemerkmale auf (z. B. Kühlzellen, Spritzboxen in Karosseriewerkstätten, Transformatorenräume). Sie seien daher einschließlich der Isolierung und Isolierwände als Betriebsvorrichtung zu behandeln.
Bei einer vergleichbaren Rechtslage in der Bundesrepublik Deutschland habe der deutsche Bundesfinanzhof entschieden, dass ein Hochregallager als Betriebsvorrichtung einzustufen sei. Entscheidend für die Beurteilung als Betriebsvorrichtung sei die Tatsache gewesen, dass das vollautomatisch betriebene Hochregallager während des laufenden Betriebes aufgrund der automatisierten Ein- und Auslagerungsvorgänge nicht habe betreten werden dürfen. Auch bei der strittigen Trockenhalle handle es sich um ein Gebäude bzw. um einen Gebäudeteil, welches bzw. welcher während des vollautomatischen Betriebes aus Sicherheitsgründen nicht betreten werden dürfe. Auch wenn die Halle, in die die Trocknungsanlage eingebaut sei, grundsätzlich als Gebäude anzusehen sei, sei diese Halle trotzdem als Betriebsvorrichtung zu beurteilen, weil ein für die Gebäudeeigenschaft iSd § 51 Abs. 1 BewG 1955 wesentliches Merkmal fehle: Die Eignung für den Aufenthalt von Menschen. Ein bloß vorübergehend möglicher Aufenthalt von Menschen, wenn die Produktionsanlage (hier Trocknungsanlage) ausgeschaltet sei, vermöge die Gebäudeeigenschaft nicht zu begründen.
9 Gegen diese Entscheidung richtet sich die vorliegende Amtsbeschwerde des Finanzamtes mit dem Antrag, die Entscheidung wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes bzw. wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufzuheben. Da die Beschwerdefrist am noch offen war, gilt die vorliegende Beschwerde gemäß § 4 Abs. 1 zweiter Satz Verwaltungsgerichtsbarkeits-Übergangsgesetz, BGBl. I Nr. 33/2013 idF BGBl. I Nr. 122/2013, als Revision. Für die Behandlung dieser Revision gelten gemäß § 4 Abs. 5 VwGbk-ÜG grundsätzlich die Bestimmungen des VwGG, BGBl. Nr. 10/1985 in der bis zum Ablauf des geltenden Fassung, sinngemäß.
10 Mit Mängelbehebungsauftrag vom wurde dem Revisionswerber aufgetragen, ein Vorbringen im Sinne von Art. 133 Abs. 4 B-VG in der Fassung der Verwaltungsgerichtsbarkeits-Novelle 2012 zu erstatten. Dem wurde mit Schriftsatz vom nachgekommen.
11 Das gemäß Art. 151 Abs. 51 Z 9 B-VG mit an die Stelle der belangten Behörde getretene Bundesfinanzgericht legte die Verwaltungsakten vor und erstattete ebenso wie die Mitbeteiligte eine Gegenschrift, in der beantragt wurde, die Revision als unbegründet abzuweisen.
12 Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
13 Das revisionswerbende Finanzamt begründet die Zulässigkeit der Revision damit, dass der angefochtene Bescheid von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zum bewertungsrechtlichen Gebäudebegriff abweiche. Die belangte Behörde vertrete die Ansicht, dass die Gebäudeeigenschaft nicht ausschließe, dass bestimmte Anlagen als Betriebsvorrichtungen zu behandeln seien und nach dem Grundsatz des Überwiegens zu entscheiden sei, ob solche Teile der Benützung des Gebäudes ohne Rücksicht auf den gegenwärtig ausgeübten Betrieb dienten oder ob sie in einer besonderen Beziehung zu diesem Betrieb stünden. Einbauten, die während eines sich ständigen wiederholenden Betriebsvorganges nicht betreten werden dürften, wiesen nicht alle Gebäudemerkmale auf und seien daher einschließlich der Isolierung und Isolierwände als Betriebsvorrichtung zu behandeln. Damit weiche die belangte Behörde in zweifacher Hinsicht von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ab. Einerseits qualifiziere sie nicht nur das der Trocknung der Betonteile dienende Regalsystem, sondern auch das es beherbergende Gebäude als Betriebsvorrichtung. Andererseits verneine die belangte Behörde die Gebäudeeigenschaft der Trockenhalle damit, dass sie während ihres Betriebs aus Sicherheitsgründen nicht betreten werden dürfe. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes reiche es allerdings zur Qualifikation eines Bauwerks als Gebäude aus, wenn dieses den Eintritt von Menschen objektiv gestatte. Es komme nicht auf den Zweck der gesamten Baulichkeit an. Auch dass die Nutzungsintensität wie im gegenständlichen Fall äußerst gering (nur bei abgeschalteter Anlage zur Wartung und Reparatur) sei, sei in Bezug auf die objektive Aufenthaltsmöglichkeit nicht von Bedeutung.
Zudem habe es die belangte Behörde unterlassen, Feststellungen dahingehend zu treffen, wie oft die Betretung der Halle mit dem eingebauten Hochregallager aus betrieblichen Gründen erforderlich sei. Dies wäre jedoch notwendig gewesen, wenn man wie die belangte Behörde die Ansicht vertrete, dass das tatsächliche Betreten der Trockenhalle maßgeblich für die Beurteilung als Gebäude im bewertungsrechtlichen Sinn sei.
14 Die Revision des Finanzamtes richtet sich somit gegen die Qualifizierung der Trockenhalle als Betriebsvorrichtung, die das zur Trocknung der Betonteile verwendete Regalsystem umschließt. Sie ist zulässig und auch begründet.
15 Betriebsgrundstücke sind nach § 60 Abs. 4 BewG 1955 wie Grundvermögen zu bewerten. Nach § 51 Abs. 1 BewG 1955 gehört zum Grundvermögen der Grund und Boden einschließlich der Bestandteile (insbesondere Gebäude) und des Zubehörs. In das Grundvermögen sind die Maschinen und sonstigen Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören, auch wenn sie wesentliche Bestandteile sind, nicht einzubeziehen. Umzäunungen sowie Weg- und Platzbefestigungen sind bei gewerblich genutzten Grundstücken stets als Vorrichtungen anzusehen, die zu einer Betriebsanlage gehören. Jede wirtschaftliche Einheit des Grundvermögens bildet ein selbständiges Grundstück im Sinne dieses Bundesgesetzes. Als Grundstück gilt gemäß § 51 Abs. 3 BewG auch ein Gebäude, das auf fremden Grund und Boden errichtet ist, selbst wenn es wesentlicher Bestandteil des Grund und Bodens geworden ist.
16 Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes können Gebäude oder Gebäudeausstattungen nicht Betriebsvorrichtungen sein. Die Gebäudeeigenschaft schließt allerdings nicht aus, dass bestimmte im Gebäude befindlichen Anlagen als Betriebsvorrichtungen zu behandeln sind. Eine Verbindung mit den umschließenden Mauern eines Gebäudes hindert nicht die Qualifikation von Einbauten als Betriebsvorrichtung. Sie bewirkt aber auch nicht für sich, dass auch das umfassende Gebäude selbst zur Betriebsvorrichtung würde (vgl. ).
17 Für den gegenständlichen Fall bedeutet dies, dass die Qualifikation des Regalsystems nicht maßgeblich für die es umschließende Trockenhalle ist und diese davon unabhängig als Gebäude oder Betriebsvorrichtung zu qualifizieren ist.
18 Die belangte Behörde hat die Trockenhalle als Betriebsvorrichtung und nicht als Gebäude eingestuft, weil der Zutritt für Menschen während des vollautomatischen Betriebs aus Sicherheitsgründen nicht möglich sei und somit ein für die Gebäudeeigenschaft wesentliches Merkmal fehle.
19 Die Beurteilung, ob ein Gebäude vorliegt, erfolgt nach dem Maßstab der Verkehrsauffassung. Aus der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ergibt sich, dass nach der Verkehrsauffassung unter einem Gebäude jedes Bauwerk anzusehen ist, das durch räumliche Umfriedung Personen, Tieren oder Sachen Schutz gegen äußere Einflüsse gewährt, den Zutritt von Menschen gestattet, mit dem Boden fest verbunden und von einiger Beständigkeit ist (vgl. ).
20 Im Erkenntnis vom , 2008/13/0117, hat der Verwaltungsgerichtshof zur Voraussetzung des Zutritts und der Aufenthaltsmöglichkeit von Menschen ausgesprochen, dass es für die Gebäudeeigenschaft ausreicht, wenn ein Bauwerk den Eintritt von Menschen objektiv gestattet. Es kommt weder auf die faktische Nutzungsintensivität noch auf den Zweck der gesamten Baulichkeit an.
21 Im gegenständlichen Fall ist eine objektive Zutrittsmöglichkeit für Menschen in die Trockenhalle jedenfalls gegeben. Dass der Aufenthalt während des laufenden Betriebs nicht zugelassen wird, ändert nichts daran, dass objektiv eine Zutrittsmöglichkeit vorliegt, die durch das Abschalten der Trocknungsanlage auch jederzeit wahrgenommen werden kann. Es schadet auch nicht, wenn die Zeiten, in denen sich Menschen in der Trockenhalle aufhalten (z.B. zu Kontroll- und Wartungsarbeiten in Betriebspausen) im Vergleich zu den Betriebszeiten, in denen der Aufenthalt in der Trockenhalle untersagt ist, zeitlich kaum ins Gewicht fallen, da es nur auf das Bestehen der Aufenthaltsbzw. Zutrittsmöglichkeit und nicht auf die Dauer und Häufigkeit der tatsächlichen Aufenthalte ankommt.
22 Dem im angefochtenen Bescheid angeführten Urteil des BFH liegt ein Gebäudebegriff zu Grunde, der sich von jenen, den der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Rechtsprechung vertritt, unterscheidet. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kommt es auf die objektive Zutrittsmöglichkeit an, für welche die faktische Nutzungsintensität nicht von Bedeutung ist (vgl. nochmals ).
23 Da die Trockenhalle den Zutritt von Menschen gestattet und auch alle sonstigen erforderlichen Merkmale besitzt, ist sie als Gebäude im Sinne des Bewertungsrechts zu beurteilen. Dadurch, dass die belangte Behörde die Gebäudeeigenschaft der Trockenhalle verneint und diese als Betriebsvorrichtung qualifiziert hat, hat sie den angefochtenen Bescheid mit Rechtswidrigkeit belastet.
24 Aus den dargelegten Gründen war der angefochtene Bescheid wegen Rechtwidrigkeit seines Inhaltes gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG aufzuheben.
Wien, am