VwGH vom 22.12.2011, 2008/16/0056
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Dr. Mairinger, Dr. Köller, Dr. Thoma und Dr. Zehetner als Richter, im Beisein der Schriftführerin MMag. Wagner, über die Beschwerde des Zollamtes Graz gegen den Bescheid des Unabhängigen Finanzsenates, Zoll-Senat 3, vom , GZ. ZRV/0169-Z 3 K/07, betreffend Alkoholsteuer (mitbeteiligte Partei: S in O), zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Begründung
Im Zuge einer Nachschau in den Geschäftslokalen der L Graz-Land reg. Gen. mbH in G und des S-Marktes H in O stellten Organe des Zollamtes Graz fest, dass vom Mitbeteiligten unter Abfindung hergestellter Alkohol in Kleingebinden abgegeben wurde.
Das Zollamt Graz berichtigte in der Folge mit Bescheid vom drei näher genannte Abfindungsanmeldungen des Mitbeteiligten gemäß § 64 Abs. 3 AlkStG und setzte die Alkoholsteuer in der Höhe von EUR 1.336,-- fest. Weiters forderte es die noch nicht entrichtete Alkoholsteuer in der Höhe von EUR 954,76 nach. Begründend führte das beschwerdeführende Zollamt aus, gemäß einer Niederschrift vom seien Verstöße gegen die Verkehrsbeschränkungen des § 57 AlkStG verwirklicht worden, weil der Mitbeteiligte den diesen Abfindungsmeldungen zuzuordnenden Alkohol an andere Personen als Gast- und Schankgewerbetreibende oder Letztverbraucher abgegeben habe.
In seiner dagegen erhobenen Berufung brachte der Mitbeteiligte vor, er habe zu keinem Zeitpunkt seinen unter Abfindung hergestellten Alkohol an den Handel verkauft. Sein im Bauernladen "X" befindlicher Abfindungsbrand sei immer sein Eigentum geblieben. Der Eigentumsübergang sei, was für den Kunden klar aus der Rechnung ersichtlich gewesen sei, immer von ihm an den Kunden als Letztverbraucher erfolgt. Seitens des Zollamtes sei lediglich das Fehlen einer eigenen Handkassa beanstandet worden.
§ 57 AlkStG sehe aber keine Verpflichtung zur Führung einer eigenen Handkasse für Abfindungsbrand vor.
Mit Berufungsvorentscheidung vom wies das beschwerdeführende Zollamt die Berufung als unbegründet ab. Begründend führte es aus, aus der Rechnungslegung sei zweifelsfrei zu erkennen, dass die Bauernecke "X" (offensichtlich im L) und der S-Markt Zwischenhändler seien. Daher habe kein Direktverkauf oder Ab-Hof-Verkauf zwischen dem Abfindungsberechtigten und einem Letztverbraucher vorgelegen. Für die Beurteilung, ob die Verkehrsbeschränkungen des § 57 AlkStG eingehalten worden seien, sei der Geldfluss zwischen den Personen, die am Handel mit Alkohol beteiligt seien, wesentlich. Erfolge der Geldfluss über die Zentralkasse des Händlers (Zwischenhändlers) und werde dabei das bestehende Vertriebssystem samt den Angestellten und dem dazugehörigen Abrechnungssystem einer Handelskette ausgenützt, so bestehe kein Zweifel am Verstoß gegen die genannten Verkehrsbeschränkungen.
Es seien die genannte Bauernecke und der S-Markt als unabhängige Märkte vom Mitbeteiligten als Abfindungsberechtigtem mit Alkohol, der unter Abfindung hergestellt worden sei, beliefert worden. Der Mitbeteiligte habe somit den unter Abfindung hergestellten Alkohol nicht an den Letztverbraucher, sondern an Zwischenhändler zur Weiterveräußerung abgegeben und damit gegen die Verkehrsbeschränkungen verstoßen.
Der Mitbeteiligte erhob dagegen (Administrativ )Beschwerde.
Mit dem angefochtenen Bescheid wurde der Beschwerde Folge gegeben und der Spruch der Berufungsvorentscheidung insofern geändert, als damit der Bescheid des beschwerdeführenden Zollamts vom aufgehoben werde. Begründend führte die belangte Behörde aus, sie habe am vier namentlich angeführte Personen als Kunden der Bauernecke als Auskunftspersonen befragt. Diese kauften dort sowohl sporadisch als auch regelmäßig ein, darunter auch alkoholische Produkte. Allen Auskunftspersonen sei bekannt gewesen, dass die Produkte in der Bauernecke den Bauern selbst gehörten und sich der Geschäftsinhaber einen Anteil des Entgeltes für anfallende Kosten einbehalte. Den Kunden sei auch bewusst gewesen, dass sie die Ware direkt von den Bauern als Produzenten kauften.
Unstrittig sei, dass der Mitbeteiligte zur Herstellung des verfahrensgegenständlichen Alkohols unter Abfindung berechtigt gewesen sei. Strittig sei lediglich, ob der Mitbeteiligte berechtigt gewesen sei, den unter Abfindung hergestellten Alkohol über Bauernecken zu verkaufen, ohne dabei gegen die Verkehrsbeschränkungen zu verstoßen. Ein zum Regelsatz versteuerter Liter Alkohol sei in Österreich mit EUR 10,-- belastet. Der Warenwert betrage dabei einen Bruchteil der Steuerbelastung, sodass die Alkoholsteuer für die Preisbildung ausschlaggebend sei. Ein bäuerlicher Abfindungsbrand sei bei einer steuerlichen Belastung von EUR 5,40 je Liter Alkohol wesentlich geringer mit Alkoholsteuer belastet. Es stehe außer Streit, dass in den verfahrensgegenständlichen Bauernecken an Letztverbraucher verkauft werde. Die Führung eines eigenen Kassabuches, die Benützung einer eigenen Handkasse, die Rechnungslegung mit entsprechenden Vermerken erlaubten - wie auch andere Indizien - Rückschlüsse auf das Kaufgeschäft, vor allem auf die am Kaufgeschäft beteiligten Vertragsparteien. Rückschlüsse auf das Kaufgeschäft ermögliche auch der Umstand, dass im Bereich der Bauernecke eine Tafel oder eine Liste gut einsehbar angebracht sei, auf der unmissverständlich sämtliche Lieferanten der Bauernecke mit Adresse und Produkten ersichtlich seien. Dies diene der Klarstellung, dass der Direktvermarkter Anbieter der Produkte in der Bauernecke sei. Die Bauernecke sei ausschließlich mit bäuerlichen, traditionell hergestellten, grundsätzlich regional abgestimmten verkaufsfertigen Produkten von landwirtschaftlichen Vermarktern bestückt. Ein Basissortiment - das seien Spitzenprodukte, die für den Umsatz der Bauernecke wesentlich seien (zB Brotwaren, Fleischwaren, Kernöl, Milch und Milchprodukte, Wein, Honig, Konfitüren) - werde durch ein saisonales Produktangebot (zB Frischobst, Frischgemüse, Wild und Wildprodukte, Edelbrände, Liköre, Most, Weihnachtsbäckerei) ergänzt. Industriewaren dürften nicht mit dem "X"-Sortiment in Verbindung gebracht werden.
Die Aufzeichnung der Beschickung der Bauernecke erfolge entweder durch ein im Geschäft aufliegendes Lagerbuch oder durch Lagerscheine (nicht Lieferscheine), welche vom Direktvermarkter mitgebracht würden. Der Direktvermarkter hafte für die Produkte bis zum Gefahrenübergang an den Konsumenten. Abgelaufene Produkte würden vom Produzenten zurückgenommen. Das Risiko des Schwundes liege beim Direktvermarkter. Grundsätzlich erfolge die Abrechnung mit dem bäuerlichen Produzenten über das Konto des örtlichen Vereines. Andere Vereinbarungen, auch Auszahlungen in bar, seien jedoch möglich.
Die belangte Behörde habe sich im Zuge der ergänzenden Sachverhaltsfeststellungen davon überzeugen können, dass den Kunden der Bauernecken im Zeitpunkt der Willenseinigung bewusst gewesen sei, dass sie alkoholische Produkte direkt von den selbstvermarktenden Abfindungsbrennern kauften. Dieses Bewusstsein resultiere vor allem aus der Bauernecke als Shop-in-Shop, deren Bewerbung, der Aufmachung der angebotenen Waren, dem Sortiment und dem Gütesiegel "X". Eine Bauernecke sei mit einer Tafel und/oder Liste der namentlich bezeichneten Produzenten mit ihren Anschriften und Produkten ausgeschildert. Schließlich sei der Rechnung zu entnehmen, dass die Kunden der Bauernecken direkt vom Produzenten im Namen und auf Rechnung desselben als Verkäufer gekauft hätten.
Daraus ergebe sich, dass der Verkauf des unter Abfindung hergestellten Alkohols in der beschriebenen Weise direkt vom Produzenten an den Letztverbraucher erfolge und daher nicht den Verkehrsbeschränkungen des § 57 AlkStG widerspreche.
Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Beschwerde, in welcher das beschwerdeführende Zollamt ausschließlich inhaltliche Rechtswidrigkeit geltend macht.
Die belangte Behörde legte die Akten des Verwaltungsverfahrens vor und erstattete eine Gegenschrift, in welcher sie die Abweisung der Beschwerde beantragt.
Die mitbeteiligte Partei erstattete keine Gegenschrift.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Alkohol und alkoholhaltige Waren (Erzeugnisse), die im Steuergebiet hergestellt oder in das Steuergebiet eingebracht werden, unterliegen nach § 1 Abs. 1 Alkoholsteuergesetz (in der Folge: AlkStG) einer Verbrauchsteuer (Alkoholsteuer).
Die Alkoholsteuer beträgt nach § 2 Abs. 1 AlkStG EUR 1.000 je 100 l A (Regelsatz).
Die Alkoholsteuer ermäßigt sich nach Abs. 2 Z 1 leg. cit. auf 54 vH des im Abs. 1 angeführten Steuersatzes für Alkohol, der unter Abfindung (§ 55) im Rahmen der Erzeugungsmenge (§ 65 Abs. 1) hergestellt worden ist.
Die Alkoholsteuer ermäßigt sich nach Abs. 3 leg. cit. auf 90 vH des im Abs. 1 angeführten Steuersatzes für Alkohol, der unter Abfindung bis höchstens 100 l A über die Erzeugungsmenge hinaus hergestellt wird.
Bei der Herstellung von Alkohol unter Abfindung werden gem. § 55 Abs. 1 AlkStG selbstgewonnene alkoholbildende Stoffe (§ 58) auf einem zugelassenen einfachen Brenngerät (§ 61) verarbeitet. Die Alkoholmenge, die der Steuer unterliegt (Abfindungsmenge), und der Zeitraum, der zum Herstellen der Abfindungsmenge erforderlich ist (Brenndauer), werden pauschal nach Durchschnittswerten bestimmt, die der Bundesminister für Finanzen durch Verordnung festzusetzen hat. Eine von den Bestimmungen des Alkoholsteuergesetzes abweichende Herstellung von Alkohol gilt als gewerbliche Herstellung.
Nach § 57 Abs. 1 AlkStG ist der Handel mit Alkohol, der unter
Abfindung hergestellt worden ist, verboten, ausgenommen der Handel
zwischen dem Abfindungsberechtigten und
1. einem Inhaber eines Alkohollagers, zur Aufnahme in
das Lager gemäß § 31 Abs. 4,
2. einem Gast- und Schankgewerbetreibenden, in
Kleingebinden mit einem deutlich sichtbaren Vermerk, dass der
Inhalt unter Abfindung hergestellt worden ist, zur
Weiterveräußerung durch Ausschank im Gast- und Schankbetrieb,
3. einem Letztverbraucher durch Ausschank oder in
Kleingebinden mit einem deutlich sichtbaren Vermerk, dass der Inhalt unter Abfindung hergestellt worden ist.
Die Herstellung von Alkohol unter Abfindung gilt nach § 64 Abs. 1 als bewilligt, wenn das Zollamt nicht innerhalb von drei Tagen nach fristgerechtem Einlangen der Abfindungsanmeldung einen Bescheid nach Abs. 2 oder 3 erlässt. Bei elektronischer Anmeldung gilt die Herstellung von Alkohol als bewilligt, wenn das Zollamt nicht bis zu Beginn der Brennfrist den Antrag mittels elektronisch übermittelter Nachricht oder in anderer Weise abweist.
Das Zollamt hat nach Abs. 2 leg. cit. den Antrag (§ 62) mit
Bescheid abzuweisen, wenn
1. gegen die steuerliche Zuverlässigkeit des
Antragstellers, bei juristischen Personen oder
Personenvereinigungen ohne eigene Rechtspersönlichkeit einer zu
ihrer Vertretung bestellten oder ermächtigten Person, Bedenken
bestehen,
2. die Abfindungsanmeldung beim Zollamt verspätet
einlangt,
3. die Angaben in der Anmeldung unvollständig sind,
4. der Antragsteller Inhaber eines Steuerlagers ist.
Das Zollamt hat nach Abs. 3 leg. cit. den Antrag mit Bescheid zu berichtigen, wenn die Angaben in der Abfindungsanmeldung unrichtig sind.
Soweit im AlkStG nicht anderes bestimmt ist, steht dem Abfindungsberechtigten nach § 65 Abs. 1 AlkStG in einem Kalenderjahr die Herstellung von 100 l A (Erzeugungsmenge) zu.
Der Abfindungsberechtigte kann gem. Abs. 2 leg. cit. über die jährliche Erzeugungsmenge hinaus 100 l A zum Steuersatz gemäß § 2 Abs. 3 herstellen.
Das beschwerdeführende Zollamt geht nicht davon aus, dass der verfahrensgegenständliche Alkohol entgegen den Bestimmungen des § 55 Abs. 1 erster Satz AlkStG hergestellt wurde. Die Parteien gehen vielmehr übereinstimmend davon aus, dass dieser Alkohol unter Abfindung hergestellt wurde. Strittig ist ausschließlich, ob durch den Verkauf dieses Abfindungsbrandes in den sog. "Bauernecken" eine Verletzung der Verkehrsbeschränkung des § 57 Abs. 1 Z 3 AlkStG (Verwendungsbeschränkung) erfolgt ist. Dies bejaht das beschwerdeführende Zollamt.
Das beschwerdeführende Zollamt übersieht jedoch, dass auch eine allfällige Verletzung der Verkehrsbeschränkung des § 57 Abs. 1 Z 3 AlkStG (Verwendungsbeschränkung) des unter Abfindung hergestellten Alkohols keine rückwirkende Unrichtigkeit der Abfindungsanmeldung (§ 62 Abs. 2 AlkStG), bewirkt, die das Zollamt nach § 64 Abs. 3 AlkStG mit Bescheid hätte berichtigen können.
Für eine Verletzung der Verkehrsbeschränkung (Verwendungspflicht) enthält das AlkStG auch keinen Tatbestand, der zur Entstehung einer Steuerschuld für den Abfindungsberechtigten führen würde (§ 8 Abs. 1 Z 8 AlkStG in der im Beschwerdefall maßgebenden Fassung der Novelle BGBl. Nr. 427/96 betrifft nur die bestimmungswidrige Verwendung von steuerfrei bezogenen Erzeugnissen, nicht aber die bestimmungswidrige Verwendung von unter Abfindung hergestellten Alkohol).
Bereits aus diesen Gründen erweist sich der Bescheid des beschwerdeführenden Zollamts vom , mit dem die Abfindungserklärungen des Mitbeteiligten berichtigt und dem Mitbeteiligten Alkoholsteuer vorgeschrieben wurde, als rechtswidrig. Die belangte Behörde hat daher im Ergebnis zu Recht die vor ihr bekämpfte Berufungsvorentscheidung des beschwerdeführenden Zollamts dahingehend geändert, dass der rechtswidrige Bescheid des Zollamts vom ersatzlos aufgehoben wurde.
Darüber hinaus ist darauf hinzuweisen, dass eine Verletzung der Verwendungspflicht ausschließlich durch § 51 Abs. 1 lit. b FinStrG sanktioniert wird. In diesem Zusammenhang sieht sich der Verwaltungsgerichtshof zu folgenden Ausführungen veranlasst:
Im Beschwerdefall ergibt sich aus den Feststellungen des angefochtenen Bescheides, den vorgelegten Verwaltungsakten und dem Vorbringen des beschwerdeführenden Zollamtes, dass der Mitbeteiligte Mitglied zweier Vereine war, welche jeweils das Anbieten bäuerlicher Produkte ihrer Mitglieder in sog. "Bauernecken" in Geschäften ländlicher Nahversorger (L G und S-Markt O) organisierten, wobei das Entgelt an der Kassa des Nahversorgers durch dort Beschäftigte entgegengenommen und an den jeweiligen Produzenten weitergeleitet wurde.
Das beschwerdeführende Zollamt bejaht einen Verstoß gegen die Verkehrsbeschränkung des § 57 Abs. 1 Z 3 AlkStG mit der Begründung, dass sich der Abfindungsberechtigte beim Verkauf seiner Brände sowohl der Vereine als auch des jeweiligen Nahversorgers, dessen Verkaufspersonals und dessen Infrastruktur bedient habe, und nicht bloß seiner eigenen Familienmitglieder. Dies widerspreche aber dem restriktiv auszulegenden AlkStG und würde überdies zu einer Wettbewerbsverzerrung führen.
Die belangte Behörde erblickt bei dem gegebenen Sachverhalt keine Verletzung der Verkehrsbeschränkung des § 57 Abs. 1 AlkStG, weil sich der Hersteller von unter Abfindung erzeugten Alkohols bei dessen Verkauf auch anderer Erfüllungsgehilfen bedienen dürfe. Dem abnehmenden Letztverbraucher sei im Beschwerdefall jedenfalls bewusst gewesen, dass er den Branntwein direkt vom Hersteller beziehe.
Die Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens gehen übereinstimmend davon aus, dass die Brände des Mitbeteiligten in als "Bauernecken" ersichtlichen Bereichen in Geschäftslokalen gemeinsam mit anderen Produkten regionaler und traditionell bäuerlicher Herkunft angeboten wurden, wobei durch eine "gut einsehbare" Tafel oder Liste sämtliche Hersteller mit ihren Produkten und Adressen ausgewiesen wurden. In der Rechnung, welche auch das Logo des Handelsbetriebes trug, wurde darauf hingewiesen, dass der Verkauf dieser Produkte im Namen und für Rechnung des Produzenten erfolgte. Darüber hinaus wurden die Regale durch die bäuerlichen Produzenten nachbefüllt, welche auch den Preis bestimmten und denen die Gefahrentragung hinsichtlich ihrer Produkte (z.B. Schwund) zukam. Die dort angebotenen Waren blieben auch bis zum Kauf durch die Letztverbraucher im Eigentum der jeweiligen Hersteller.
Daraus ergibt sich aber, dass weder die Geschäftsinhaber (L und S-Markt), deren Personal das Entgelt für den Verkauf des Branntweins entgegengenommen und mit den Erzeugern abgerechnet hat, noch die Vereine, welche den Vertriebsweg organisiert haben, gegenüber dem Mitbeteiligten als Käufer des Branntweines aufgetreten sind, mit diesem also Handel betrieben haben. Vielmehr ist bei dem gegebenen Sachverhalt davon auszugehen, dass die Geschäftsinhaber lediglich als Vermittler zwischen dem Mitbeteiligten und dem jeweiligen Kunden tätig geworden sind. Dem widerspricht auch nicht der Umstand, dass auf den Kassabons deutlich das Logo des Geschäftsinhabers ersichtlich war, während der Hinweis, das jeweilige Produkt im "Namen und auf Rechnung des Produzenten" verkauft zu haben, vergleichsweise klein gedruckt aufschien. Auch dass der Mitbeteiligte auf dem Kassabon nicht namentlich genannt wurde, kann bei dem gegebenen Sachverhalt nicht als schädlich erachtet werden, weil das Produkt jedenfalls auf andere Art und Weise dem Mitbeteiligten als Verkäufer zugeordnet werden konnte. Anderes behauptet auch die Beschwerde nicht. Das beschwerdeführende Zollamt widerspricht auch nicht der Feststellung der belangten Behörde, wonach es den Abnehmern der verfahrensgegenständlichen Brände durch die Art der Verkaufsabwicklung jedenfalls bewusst gewesen sei, dass sie die von ihnen gekauften Produkte direkt von den jeweiligen Produzenten erwerben (vgl. dazu auch das im Zusammenhang mit der umsatzsteuerlichen Beurteilung von Vermittlungsleistungen durch einen Geschäftsinhaber gegenüber einer Vielzahl von Weinbauern das hg. Erkenntnis vom , 97/13/0066).
Auch wenn begünstigende Bestimmungen - und eine solche stellt die Regelung über die Abfindungsbrennerei dar - eng auszulegen sind, so können doch weder dem AlkStG noch dem in der Beschwerde genannten Gemeinschaftsrecht Anhaltspunkte für die vom beschwerdeführenden Zollamt offenbar vertretene Ansicht entnommen werden, der Produzent dürfe beim Handel nach § 57 Abs. 1 Z 3 AlkStG nur selbst auftreten oder sich seiner Familienmitglieder bedienen. Ebenso wenig kann gesagt werden, dass die genannte Bestimmung nur den typischen Ab-Hof-Verkauf oder den Verkauf auf sog. "Bauernmärkten" umfassen würde.
Das beschwerdeführende Zollamt weist auch darauf hin, dass der bäuerliche Abfindungsbrand, der in einer "Bauernecke" angeboten werde, sich (offensichtlich: regelmäßig) in unmittelbarer örtlicher Nähe der übrigen Regale der Verkaufslokale befinde, in welchen u.a. handelsüblich in Verschlussbrennereien hergestellte Brände angeboten würden. Da ersterer mit wesentlich geringerer Alkoholsteuer belastet sei, führe dies zu einer steuerlichen Ungleichheit, welche das Marktgefüge störe und damit den in den Erwägungsgründen zur Struktur-Richtlinie genannten Zielen widerspreche.
Nach Art. 22 der Richtlinie 92/83/EWG des Rates vom zur Harmonisierung der Struktur der Verbrauchsteuern auf Alkohol und alkoholische Getränke (Struktur-Richtlinie), können die Mitgliedstaaten auf Ethylalkohol, der von kleinen Brennereien hergestellt wird, ermäßigte Verbrauchsteuersätze innerhalb näher bestimmter Grenzen anwenden. Nach dem 17. Erwägungsgrund dürfen in den Fällen, in denen die Mitgliedstaaten zur Anwendung ermäßigter Sätze ermächtigt sind, derartige Sätze nicht dazu führen, den Wettbewerb im Binnenmarkt zu verzerren.
Der Verwaltungsgerichtshof vermag auch in der von der Beschwerde ins Treffen geführten räumlichen Nähe der Angebote von Branntwein aus Abfindungsbrennereien und jenem aus Verschlussbrennereien noch keinen Umstand zu erblicken, der geeignet ist, den Wettbewerb im Binnenmarkt zu verzerren. Einerseits enthält das Beschwerdevorbringen keine Anhaltspunkte für einen Bezug des vorliegenden Sachverhalts zum innergemeinschaftlichen Handel, andererseits lässt die mengenmäßige Beschränkung für Abfindungsbrennereien den Schluss zu, dass selbst eine allfällige Konkurrenzsituation der genannten Produkte nicht geeignet ist, relevante Marktstörungen zu bewirken. Dazu enthält auch die Beschwerde kein konkretes Vorbringen.
Aus den dargelegten Erwägungen ergibt sich, dass die belangte Behörde bei dem vorliegenden Sachverhalt unbedenklich davon ausgehen konnte, dass der Mitbeteiligte nicht gegen die Verkehrsbeschränkungen des § 57 Abs. 1 AlkStG verstoßen hat.
Die Beschwerde erweist sich nach den obigen Ausführungen als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.
Wien, am