VwGH vom 04.02.2009, 2008/15/0260
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Sulyok und Dr. Zorn als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde der C GmbH, in G, gegen den Bescheid der Berufungskommission der Landeshauptstadt Graz vom , GZ. A8/2-U-St.Nr.10/03/1214-2007, betreffend Kommunalsteuer 2002 bis 2006, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Begründung
Mit dem angefochtenen Bescheid hat die belangte Behörde im Instanzenzug Kommunalsteuer u.a. für Bezüge vorgeschrieben, die dem an der beschwerdeführenden Gesellschaft wesentlich beteiligten Geschäftsführer gewährt worden sind.
In der Bescheidbegründung wird ausgeführt, die Beschwerdeführerin habe sich in der Berufung dagegen gewandt, die gesamten Bezüge ihres Gesellschafter-Geschäftsführers als solche iSd § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 einzustufen. Ein wesentlich beteiligter Geschäftsführer, der im operativen Bereich einer Wirtschaftstreuhandgesellschaft tätig sei, erziele - so das Berufungsvorbringen - nur insoweit Einkünfte nach dieser Bestimmung, als seine Einkünfte nicht aus dem "operativen Geschäft" stammten. Im gegenständlichen Fall entfielen bloß 15% der Arbeitszeit des Geschäftsführers auf administrative Tätigkeiten, 85% hingegen auf fachliche Arbeit im Bereich der Steuerberatung und Wirtschaftsprüfung.
Nach den Feststellungen der belangten Behörde stelle sich das Ausmaß der Beteiligung des Gesellschafter-Geschäftsführers an der Beschwerdeführerin wie folgt dar:
bis : 50%
bis : 45%
bis : 90%
bis : 80%
Zur rechtlichen Beurteilung führt die belangte Behörde aus, vor dem Hintergrund des vom Verwaltungsgerichtshof vertretenen funktionalen Verständnisses der Eingliederung in den Organismus des Betriebes sei im gegenständlichen Fall durch die unbestritten kontinuierliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung das Merkmal der Eingliederung ohne Zweifel gegeben. Der Gesellschafter-Geschäftsführer sei durchgehend seit Februar 2002 mit der Geschäftsführung betraut, die Geschäftsführungstätigkeit sei auf Dauer angelegt. Zum Aufgabenbereich des Gesellschafter-Geschäftsführers gehörten auch Steuerberatungs- und Wirtschaftsprüfungstätigkeiten. Für die Eingliederung sei es unerheblich, ob der Gesellschafter-Geschäftsführer im Bereich der Geschäftsführung oder im Bereich des operativen Geschäfts (Steuerberatung, Wirtschaftsprüfung) tätig sei. Die Bestimmungen des § 2 KommStG und § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 stellten nicht auf die Art der Tätigkeit des wesentlich Beteiligten ab.
Wegen der im gegenständlichen Fall gegebenen Eingliederung in den Betrieb seien die Vergütungen, die dem Gesellschafter-Geschäftsführer gewährt worden seien, als Bezüge iSd § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG zu beurteilen.
Hinsichtlich der Höhe der zugeflossenen Beträge halte die belangte Behörde fest, dass die "Lohnzahlungen gemäß Lohnkonten" als Bemessungsgrundlage für die Kommunalsteuer herangezogen worden seien.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde in einem gemäß § 12 Abs. 1 Z. 2 VwGG gebildeten Senat erwogen:
Der Kommunalsteuer unterliegen gemäß § 1 KommStG die Arbeitslöhne, die jeweils in einem Kalendermonat an die Dienstnehmer einer im Inland (Bundesgebiet) gelegenen Betriebsstätte des Unternehmens gewährt worden sind. Dienstnehmer sind - soweit für das Beschwerdeverfahren von Bedeutung - gemäß § 2 lit. a leg. cit. an Kapitalgesellschaften beteiligte Personen im Sinne des § 22 Z. 2 EStG 1988.
Der Verwaltungsgerichtshof hat im Erkenntnis vom , 2003/13/0018, durch einen verstärkten Senat ausgesprochen, dass bei der Frage, ob Einkünfte nach § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 erzielt werden, entscheidende Bedeutung dem Umstand zukommt, ob der Geschäftsführer bei seiner Tätigkeit in den betrieblichen Organismus des Unternehmens der Gesellschaft eingegliedert ist. Weiteren Elementen, wie etwa dem Fehlen eines Unternehmerrisikos oder einer als "laufend" zu erkennenden Lohnzahlung, kann nur in solchen Fällen Bedeutung zukommen, in denen die Eingliederung des für die Gesellschaft tätigen Gesellschafters in den Organismus des Betriebes nicht klar zu erkennen ist. Vom Fehlen einer solchen Eingliederung ist nach dem in ständiger Judikatur entwickelten Verständnis zu diesem Tatbestandsmerkmal in aller Regel nicht auszugehen.
Die nach dieser Rechtsprechung entscheidende Eingliederung in den geschäftlichen Organismus der Gesellschaft wird durch jede nach außen hin als auf Dauer angelegt erkennbare Tätigkeit hergestellt, mit welcher der Unternehmenszweck der Gesellschaft verwirklicht wird (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom , 2006/15/0029)
Wurden die rechtlichen Voraussetzungen der Erzielung von Einkünften nach § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 hinsichtlich der zu 50 % oder mehr an einer Kapitalgesellschaft beteiligten oder über eine Sperrminorität verfügenden Personen mit dem genanten Erkenntnis eines verstärkten Senates vom , 2003/13/0018, geklärt, hat der Verwaltungsgerichtshof mit Erkenntnis vom , 2007/15/0095, auf dessen Gründe gemäß § 43 Abs. 2 zweiter Satz VwGG verwiesen wird, ausgesprochen, dass auch in Ansehung der wesentlich beteiligten Geschäftsführer, deren Beteiligung 50% nicht erreicht und die auch nicht über eine Sperrminorität verfügen, - von seltenen Ausnahmen abgesehen - entscheidende Bedeutung dem Umstand zukommt, ob der Geschäftsführer bei seiner Tätigkeit in den betrieblichen Organismus des Unternehmens der Gesellschaft eingegliedert ist, und dass weiteren Elementen eine Bedeutung für die Verwirklichung des Tatbestandes des § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 nur in solchen Fällen zukommen könne, in denen eine Eingliederung des für die Gesellschaft tätigen Gesellschafters in den Organismus des Betriebes der Gesellschaft nicht klar zu erkennen wäre (vgl. das hg Erkenntnis , 2006/13/0113).
In der Beschwerde wird nicht bestritten, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer der Beschwerdeführerin kontinuierlich über einen längeren Zeitraum die Aufgaben der Geschäftsführung wahrgenommen hat. Dadurch ist das Merkmal der Eingliederung in den betrieblichen Organismus der beschwerdeführenden Gesellschaft zweifelsfrei gegeben.
In der Beschwerde wird vorgebracht, jene Entgelte eines Freiberuflers, die er für Tätigkeiten von seiner Freiberufler-Kapitalgesellschaft erhalte und die sich auf die Kernbereiche der freiberuflichen Tätigkeit bezögen (Steuerberatung, Wirtschaftsprüfung, etc.), stellten beim Freiberufler Einkünfte nach der Z. 1 des § 22 EStG 1988 dar und seien daher aus der Bemessungsgrundlage für die Kommunalsteuer auszuscheiden.
Mit diesem Vorbringen zeigt die Beschwerde eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides nicht auf:
In seinem Erkenntnis vom , 2001/13/0219, hat der Verwaltungsgerichtshof zum Ausdruck gebracht, dass der Umstand, dass der im (damaligen) Beschwerdefall betroffene Alleingesellschafter nicht nur Aufgaben der (handelsrechtlichen) Geschäftsführung wahrgenommen, sondern auch Tätigkeiten im operativen Bereich der GmbH ausgeübt hat, die "fachlich einer Tätigkeit eines Wirtschaftsprüfers entsprechen", einer Übernahme der in der Judikatur erarbeiteten Grundsätze, unter welchen von der Erzielung von Einkünften nach § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 ausgegangen werden kann, nicht entgegenstehen, weil die Bestimmung des § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 auf die Art der Tätigkeit des an der Kapitalgesellschaft wesentlich Beteiligten nicht abstelle. In seinem Erkenntnis vom , 2004/13/0073, hat der Verwaltungsgerichtshof zum Ausdruck gebracht, dass es einer Beurteilung der Einkünfte als solcher nach § 22 Abs. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 nicht entgegensteht, wenn die Art der Tätigkeit, würde sie nicht der Gesellschaft erbracht werden, sonst eine andere Qualifikation der daraus erzielten Einkünfte, etwa solcher nach § 22 Z. 1 EStG 1988 geböte (vgl. ebenso das hg. Erkenntnis vom , 2008/15/0083).
Der Verwaltungsgerichtshof sieht sich nicht veranlasst, von dieser Rechtsprechung abzugehen.
Die Beschwerde wendet schließlich ein, jene Entgelte, die dem Gesellschafter-Geschäftsführer als Kostenersatz für berufsrechtlich vorgeschriebene Versicherungen, als Telefonkostenersatz oder als Abgeltung für Anschaffungen oder für Reisespesen gewährt würden, stellten ebenfalls keine Bezüge iSd
§ 22 Z. 2 EStG dar.
Auch diesen Vorbringen zeigt keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides auf:
§ 5 Abs. 1 KommStG regelt die Bemessungsgrundlage der Kommunalsteuer wie folgt:
"Bemessungsgrundlage ist die Summe der Arbeitslöhne, die an die Dienstnehmer der in der Gemeinde gelegenen Betriebsstätte gewährt worden sind, gleichgültig, ob die Arbeitslöhne beim Empfänger der Einkommensteuer (Lohnsteuer) unterliegen. Arbeitslöhne sind
a) (...) sonstige Vergütungen jeder Art im Sinne des § 22 Z. 2 des Einkommensteuergesetzes 1988,
(...)"
§ 5 Abs. 1 lit. a KommStG stellt auf Vergütungen jeder Art im Sinne des § 22 Z. 2 EStG 1988, nicht hingegen auf den Gewinn im Sinne des § 22 Z. 2 EStG 1988 ab. Zur Bemessungsgrundlage der Kommunalsteuer zählen daher auch Bezüge, welche eine GmbH ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer als Vergütung der bei ihm angefallenen Betriebsausgaben gewährt.
Da bereits der Inhalt der Beschwerde erkennen lässt, dass die von der Beschwerdeführerin behauptete Rechtsverletzung nicht vorliegt, war die Beschwerde gemäß § 35 Abs. 1 VwGG ohne weiteres Verfahren in nichtöffentlicher Sitzung als unbegründet abzuweisen. Wien, am