VwGH vom 28.05.2015, 2012/15/0106
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn und die Hofrätin Dr. Büsser sowie die Hofräte MMag. Maislinger, Mag. Novak und Dr. Sutter als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Dr. Hohenecker, über die Beschwerde der B Z in W, vertreten durch die SchneideR'S Rechtsanwalts-KG in 1170 Wien, Hormayrgasse 7A Top 18, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Linz, vom , Zlen. RV/0341-L/10 und RV/0342-L/10, betreffend u. a. Einkommensteuer 2002, 2005 und 2006, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird insoweit, als er über Einkommensteuer 2005 und 2006 abspricht, wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Im übrigen Umfang der Anfechtung (Einkommensteuer 2002) wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen.
Der Bund hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.326,40 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Die Beschwerdeführerin eröffnete im Jahr 2002 einen Handelsbetrieb mit Waren aller Art, dessen Gewinn sie gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 ermittelte.
Im Jahr 2008 fand eine abgabenbehördliche Prüfung statt, auf Grund derer nach Wiederaufnahme der Verfahren geänderte Einkommen- und Umsatzsteuerbescheide der Jahre 2002 bis 2006 ergingen.
Gegen die im Sinne der Prüfungsfeststellungen ergangenen neuen Sachbescheide der genannten Jahre erhob die Beschwerdeführerin Berufung. Beantragt wurde u.a. die Anerkennung von in den Jahren 2005 und 2006 an den Sohn der Beschwerdeführerin sowie an die C KEG geleisteten Zahlungen als Betriebsausgaben sowie des im Jahr 2002 entstandenen Verlustes als vortragsfähig.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung betreffend Einkommensteuer der Jahre 2002 bis 2006 und Umsatzsteuer 2005 und 2006 als unbegründet ab (die Berufung betreffend Umsatzsteuer 2002 bis 2004 war bereits mit Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes einer Erledigung zugeführt worden).
Nach Wiedergabe des Verwaltungsgeschehens und allgemeinen Rechtsausführungen wird im angefochtenen Bescheid ausgeführt, der Sohn der Beschwerdeführerin habe am eine Rechnung für 50 Stunden EDV-Administration in Höhe von 2.500 EUR (ohne Umsatzsteuerausweis) gelegt und diesen Betrag unstrittig auch erhalten. Allerdings sei nicht nachgewiesen worden, dass der Sohn diesen Betrag auch versteuert habe. Aus der der Berufung beigelegten Einkommensteuererklärung des Sohnes für das Jahr 2005 gehe hervor, dass Einkünfte aus selbständiger Arbeit in Höhe von 4.000 EUR erklärt worden seien. Nicht ersichtlich sei jedoch, ob in diesem Gesamtbetrag die von der Beschwerdeführerin gezahlten
2.500 EUR enthalten seien. Ein wesentliches Indiz dafür, dass der strittige Betrag nicht als Betriebseinnahme des Sohnes erklärt worden sei, sehe die belangte Behörde in dem Umstand des fehlenden Umsatzsteuerausweises, was für Rechnungen eines Unternehmers an eine Unternehmerin im betrieblichen Bereich ungewöhnlich sei. Mangels Nachweises, dass der von der Beschwerdeführerin an ihren Sohn bezahlte Betrag von 2.500 EUR in den betrieblichen Bereich geflossen sei, sei der Betrag nicht als Betriebsausgabe der Beschwerdeführerin zu qualifizieren.
Die Zahlungen der Beschwerdeführerin an die C KEG seien nicht anzuerkennen, weil mit Beschluss des Handelsgerichtes Y vom der Konkurs über das Vermögen der C KEG mangels kostendeckenden Vermögens nicht eröffnet worden sei. Der Beschluss sei am rechtskräftig geworden und im Firmenbuch mit bekannt gemacht worden. Der streitgegenständliche Betrag in Höhe von 46.688 EUR (Provisionsabrechnung) sei in drei Teilen am 30. November, 12. Dezember und bar beglichen worden. Damit seien sämtliche Teilzahlungen nach Bekanntmachung des Beschlusses über die Rechtskraft der Konkursabweisung mangels Kostendeckung erfolgt. Die Beschwerdeführerin habe die Beträge demnach an eine KEG geleistet, welche in Folge rechtskräftiger Konkursabweisung mangels kostendeckenden Vermögens gemäß § 39 FBG aufgelöst war. Dass die berufungsgegenständlichen Teilbeträge aufgrund ihrer Zahlung an eine nicht mehr existente Firma keine Betriebsausgaben gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988 darstellen könnten, sei offenkundig. Da die C KEG im Zeitpunkt der jeweiligen Zahlungen nicht mehr existiert habe, sei ein betrieblicher Grund der Zahlung nicht gegeben, die Zahlungen seien damit nicht durch den Betrieb der Beschwerdeführerin veranlasst. Auf die Berufungsausführungen zu einem späteren weiteren Konkursantrag der C KEG im Jahr 2006 brauche daher nicht mehr eingegangen zu werden. Auch ein Vorsteuerabzug sei ausgeschlossen, weil die Rechnung der C KEG nach deren Auflösung ausgestellt worden sei.
Aus demselben Grund könne auch die von der C KEG am ausgestellte Rechnung über 17.400 EUR (betreffend eine Geschäftseinrichtung) nicht anerkannt werden. Da die Rechnung von einem "nullum" gestellt und auch seitens der Beschwerdeführerin an ein "nullum" geleistet worden sei, entspreche diese Leistung nicht den Erfordernissen zur Anerkennung von Aufwendungen als Betriebsausgaben gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988. Die C KEG habe die Rechnung nach ihrer Auflösung gelegt; sie habe zu diesem Zeitpunkt also keine Unternehmereigenschaft mehr gehabt, was zu einer nicht dem § 11 UStG 1994 entsprechenden Rechnung geführt habe, die einen Vorsteuerabzug nicht ermögliche.
Zum Verlustvortrag wird im angefochtenen Bescheid ausgeführt, dass die Beschwerdeführerin nicht die im Jahr 2002 seitens der Betriebsprüfung erfolgte Umsatzzuschätzung von 40.000 EUR bekämpfe, sondern lediglich die Ansicht vertrete, dieser Umstand stünde einem Vortrag des für 2002 errechneten Verlustes in den Folgejahren nicht entgegen. Die belangte Behörde teile diese Ansicht nicht, weil die Zuschätzung erfolgt sei, um die mittels Gelddeckungsrechnung festgestellte Unterdeckung auszugleichen und das gesamte Rechenwerk der Beschwerdeführerin für das Jahr 2002 unvollständig sei. Die Beschwerdeführerin habe für 2002 einen Verlust von 121.247 EUR erklärt, die "Gewinnerhöhung" von 40.000 EUR stelle rund ein Drittel des erklärten Verlustes dar. Wenn der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom , 92/14/0031, ausgeführt habe, dass bei einer Zuschätzung von 70.000 S bei einem erklärten Verlust von rund 380.000 S (also einer Zuschätzung unter einem Fünftel des erklärten Verlustes) ein Hinweis auf Buchführungsmängel bestünde, die einen Verlustabzug gemäß § 18 Abs. 6 EStG 1988 nicht rechtfertigen, könne die im Beschwerdefall erfolgte Zuschätzung von rund einem Drittel des erklärten Verlustes umso mehr einen Verlustabzug nicht rechtfertigen.
Gegen diesen Bescheid wendet sich die Beschwerde, über die der Verwaltungsgerichtshof erwogen hat:
Die Beschwerdeführerin erachtet sich durch den angefochtenen Bescheid in ihrem "Recht auf Ermittlung ihres steuerpflichtigen Gewinns entsprechend den Vorschriften der §§ 4 ff EStG wegen Versagung der steuerlichen Anerkennung bestimmter, konkret nachgewiesener Betriebsausgaben bei Festsetzung der Einkommensteuer für die Jahre 2002, 2005 und 2006 verletzt".
Durch den ausdrücklich als solchen bezeichneten Beschwerdepunkt wird der Prozessgegenstand des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens festgelegt und der Rahmen abgesteckt, an der der Verwaltungsgerichtshof bei der Prüfung des angefochtenen Bescheides gebunden ist (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2011/15/0184).
Die angeführten Beschwerdepunkte schließen weder die Umsatzsteuer noch die Einkommensteuerfestsetzung der Jahre 2003 und 2004 ein. Der im angefochtenen Bescheid vorgenommene Abspruch über die Umsatzsteuer 2005 und 2006 sowie die Einkommensteuer 2003 und 2004 ist damit von der Prüfungskompetenz des Verwaltungsgerichtshofes nicht umfasst (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2009/15/0017).
Bei den von der belangten Behörde nicht anerkannten Betriebsausgaben handelte es sich zum einen um die im Jahr 2005 geleistete Zahlung an den Sohn der Beschwerdeführerin in Höhe von
2.500 EUR, zum anderen um Zahlungen an die C KEG, die in den Jahren 2005 und 2006 nach Konkursabweisung erfolgt waren. Eine Rechtswidrigkeit der Einkommensteuerfestsetzung für das Jahr 2002 ergibt sich aus dem Beschwerdevorbringen zu den nicht anerkannten Betriebsausgaben nicht.
Soweit in den Beschwerdegründen auch die Vortragsfähigkeit des für das Jahr 2002 von den Abgabenbehörden im Wege einer Schätzung ermittelten Verlustes darzustellen versucht wird, ist - abgesehen davon, dass die Prüfung dieser Frage nach dem eingangs Gesagten der Prüfungskompetenz des Verwaltungsgerichtshofes entzogen ist - der Vollständigkeit halber an die ständige Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu erinnern, wonach über die Vortragsfähigkeit eines Verlustes jeweils in jenem Jahr zu entscheiden ist, in welchem der betreffende Vortrag vorgenommen werden soll (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2012/15/0014).
Die Beschwerde gegen die Einkommensteuerfestsetzung des Jahres 2002 erweist sich daher insgesamt als unbegründet.
Zu der strittigen Zahlung von 2.500 EUR im Jahr 2005 trägt die Beschwerde vor, es sei nach den Feststellungen der belangten Behörde unstrittig, dass der Sohn der Beschwerdeführerin dieser eine Rechnung über 50 Stunden EDV-Administration ohne Mehrwertsteuerausweis gelegt habe und dieser Betrag von der Beschwerdeführerin auch bezahlt worden sei. Die belangte Behörde habe diesen Betrag nicht als Betriebsausgabe anerkannt, weil nicht nachgewiesen worden sei, dass der Sohn diesen Betrag auch versteuert habe. Es sei anzunehmen, dass dieser Betrag nicht versteuert worden sei, weil es im betrieblichen Bereich ungewöhnlich wäre, dass Rechnungen eines Unternehmers an Unternehmer ohne Mehrwertsteuer ausgestellt würden. Diese Erwägungen der belangten Behörde rechtfertigten es nicht, den Abzug des strittigen Betrages als Betriebsausgaben zu versagen.
Vertragliche Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen können nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes für den Bereich des Steuerrechts nur als erwiesen angenommen werden, wenn sie nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen klaren Inhalt haben und fremdüblich sind. Auch die Erfüllung der vertraglichen Vereinbarungen muss diesen Anforderungen genügen (vgl. in diesem Sinne für viele das hg. Erkenntnis vom , 2007/13/0054).
Von der belangten Behörde wäre demnach zu prüfen gewesen, ob die zwischen der Beschwerdeführerin und ihrem Sohn abgeschlossene Vereinbarung über die Erbringung von Dienstleistungen nach außen ausreichend zum Ausdruck gekommen ist, einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt hatte und auch zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wäre. Derartige Feststellungen hat die belangte Behörde nicht getroffen. Ob der Sohn den strittigen Betrag erklärt hat oder nicht, ist hingegen schon deshalb kein geeignetes Kriterium, die betriebliche Veranlassung der strittigen Zahlung zu verneinen, weil damit vorausgesetzt würde, dass die steuerliche Behandlung seitens des Sohnes zu Recht erfolgt wäre, was es aber erst an Hand der aufgezeigten Kriterien zu beurteilen gilt. Auch das Fehlen eines Umsatzsteuerausweises lässt den Schluss auf das Vorliegen eines familienhaften, nicht unternehmerischen Tätigwerdens nicht zu, zumal - worauf die Beschwerde zutreffend hinweist - bei der gegenständlich in Rede stehenden Umsatzgröße grundsätzlich die Umsatzsteuerbefreiung des § 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994 zum Tragen kommt. Im Übrigen ist im Rahmen familienhafter Mitarbeit schon der Umstand der Rechnungslegung als solcher ungewöhnlich.
Die Zahlungen an die C KEG hat die belangte Behörde nicht als Betriebsausgaben anerkannt, weil sie an eine nach Konkursabweisung "nicht mehr existente Firma" geleistet worden seien. Es lägen Zahlungen an ein "nullum" vor.
Mit diesen Ausführungen hat die belangte Behörde die Rechtslage verkannt.
Die an die Abweisung mangels kostendeckenden Vermögens gemäß § 71b Konkursordnung (nunmehr Insolvenzordnung, im Folgenden IO) geknüpfte Rechtsfolge besteht nicht darin, dass die Gesellschaft erlischt oder zu diesem Zeitpunkt bestehende Forderungen in Wegfall kommen, sodass der Gläubiger von seiner Schuld befreit würde. Vielmehr kommt es durch die Konkursabweisung (lediglich) zur Auflösung der Gesellschaft (vgl. Mohr , Die Insolvenzordnung11, 591).
Die Auflösung der Personengesellschaft führt zur Abwicklung (Liquidation). Die Rechtsfähigkeit der Gesellschaft besteht unter Wahrung ihrer Identität während des Liquidationsverfahrens fort. Der Zweck der Gesellschaft ist in der Folge aber auf die Abwicklung gerichtet. Die Durchführung der Abwicklung obliegt den Liquidatoren. Wenn nichts anderes vorgesehen ist, sind alle Gesellschafter Liquidatoren (vgl. Schauer in Kalss/Nowotny/Schauer, Österreichisches Gesellschaftsrecht, 2/636f). Ihre Aufgabe ist es u.a., ausstehende Forderungen, wie im Beschwerdefall offenbar die gegenüber der Beschwerdeführerin bestehenden Ansprüche, zu betreiben.
Zur Vollbeendigung kommt es erst dann, wenn keinerlei Vermögen (also auch keine Forderungen gegenüber Geschäftspartnern) mehr vorhanden sind; die (im Beschwerdefall ohnehin nicht erfolgte) Löschung im Firmenbuch hat nur deklarative Wirkung. Sollte später Vermögen (beispielsweise einbringliche Forderungen gegenüber früheren Geschäftspartnern) hervorkommen, so ist die Gesellschaft trotz der Löschung im Firmenbuch nicht erloschen (vgl. Schauer , aaO, Rz 2/641).
Wenn die belangte Behörde daher aus dem bloßen Umstand, dass ein Konkursantrag den Gläubiger der Beschwerdeführerin betreffend mangels kostendeckenden Vermögens abgewiesen worden ist, auf die fehlende Betriebsausgabeneigenschaft der streitgegenständlichen Zahlungen geschlossen hat, kann ihr nicht gefolgt werden. Sollte die C KEG die den Teilzahlungen zu Grunde liegende Forderung gegenüber der Beschwerdeführerin in das Vermögensverzeichnis gemäß § 100a IO nicht aufgenommen haben, könnte dies allenfalls Zweifel am tatsächlichen Bestehen der Forderung erwecken und Anlass für weitere Erhebungen zur Aufklärung möglicher Widersprüche in den Angaben von Gläubiger und Schuldner der Forderung sein. Derartige Feststellungen wurden aber im angefochtenen Bescheid nicht getroffen, weil die belangte Behörde in Verkennung der Rechtslage davon ausgegangen ist, schon aus der Konkursabweisung mangels kostendeckenden Vermögens ergebe sich, dass die Beschwerdeführerin an eine nicht existente Firma (ein "nullum") geleistet habe.
Der angefochtene Bescheid war daher in seinem Abspruch betreffend Einkommensteuer 2005 und 2006 gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen (prävalierender) Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben. Im übrigen Umfang der Anfechtung, somit hinsichtlich Einkommensteuer 2002, war die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2008, BGBl. II Nr. 455/2008.
Die zitierten Bestimmungen über das Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof waren gemäß § 79 Abs. 11 letzter Satz VwGG in der bis zum Ablauf des geltenden Fassung anzuwenden.
Wien, am