VwGH vom 12.09.2017, Ra 2017/16/0123
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn und die Hofräte Dr. Mairinger, Dr. Thoma und Mag. Straßegger sowie die Hofrätin Dr. Reinbacher als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Mag. Baumann, über die Revision des DI G A in G, vertreten durch Dr. Helmut Moritz, Steuerberater in 1010 Wien, Schottenbastei 6/8, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes vom , Zl. RV/7100853/2011, betreffend Versicherungssteuer (belangte Behörde vor dem Verwaltungsgericht: Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel), zu Recht erkannt:
Spruch
Das angefochtene Erkenntnis wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Der Bund hat dem Revisionswerber Aufwendungen von 1.346,40 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
1 Mit dem angefochtenen Erkenntnis setzte das Bundesfinanzgericht im Instanzenzug gegenüber dem Revisionswerber Versicherungssteuer in näher angeführter Höhe fest und sprach aus, dass eine Revision nach Art. 133 Abs. 4 B-VG unzulässig sei.
2 Der Revisionswerber habe in einer Sachverhaltsdarstellung vom angegeben, im März 2009 mit der LPI, einem auf den Bermudas ansässigen Unternehmen, eine Ablebensversicherung abgeschlossen zu haben. Als Einmalprämie habe er 390.000 EUR bezahlt. Da es sich um eine anteilsgebundene Lebensversicherung handle, für welche keine Gefahrenübernahme durch den Versicherer erfolge, falle mangels Versicherungsverhältnis nach Ansicht des Revisionswerbers auch keine Versicherungssteuer an. Der Sachverhaltsdarstellung seien eine Ablichtung des Antrages der LPI "Anteilsgebundene Lebensversicherung" vom und ein Prospekt betreffend LPI mit Produktbeschreibung und Fakten beigelegt worden.
3 Das Finanzamt habe mit Bescheid vom gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO Versicherungssteuer von einer Bemessungsgrundlage von 390.000 EUR unter Anwendung eines Steuersatzes von 4 % mit 15.600 EUR festgesetzt. Das Finanzamt habe dies damit begründet, dass der vorliegende Vertrag das Risiko des Ablebens versichere und somit eine anteilsgebundene Lebensversicherung vorliege. Auch seien im Antrag die Vertragspartner ausdrücklich als Versicherungsnehmer und die versicherten Personen als solche bezeichnet worden.
4 Die vom Revisionswerber dagegen erhobene Berufung habe sich darauf gestützt, dass kein Risiko übernommen worden sei, die Versicherung weder ein Langlebigkeits- noch ein Todesfallrisiko übernehme und die Auszahlung der Versicherungssumme ausschließlich von dem der Versicherung gewidmeten Vermögen abhänge. Die Berufung sei vom Finanzamt dem (damaligen) unabhängigen Finanzsenat vorgelegt worden.
5 Das Bundesfinanzgericht, auf welches mit gemäß Art. 151 Abs. 51 Z 8 B-VG die Zuständigkeit zur Weiterführung des Verfahrens übergegangen war, stellte fest, die Produktbeschreibung der LPI habe u.a. Folgendes enthalten:
"Produktbeschreibung: Mit der anteilsgebundenen Lebensversicherung Life Portfolio International verbinden Sie zwei Vorteile: Sie haben die Möglichkeit, in attraktive Anlagen zu investieren und gleichzeitig ihren Nachlass einfach und individuell zu regeln.
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Anlagen ausbezahlt.
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Anlagen bzw. des Anlagenprofils verlangen. ... Nachlassplanung
durch freie Begünstigung: Sie bestimmen frei, wer die Leistungen
im Todesfall erhalten soll ... Direkte Auszahlung im Todesfall:
Die Begünstigten erhalten den aktuellen Wert der ... Anlagen
direkt ausbezahlt.
Risiken: ... Der Versicherungsnehmer trägt das
mögliche Verlustrisiko. Kein Kapitalschutz ..."
6 Unter "Fakten" werde in der Produktbeschreibung ausgeführt, dass nachträgliche Investitionen in bar oder durch Übertragung von Wertschriften jederzeit möglich seien, die Polizze so lange bestehe, solange die versicherte Person oder eine der versicherten Personen lebe oder bis der Vertrag durch Rückkauf aufgelöst werde; der Vertrag könne jederzeit aufgelöst werden. Beim Tod der versicherten Person während der Vertragsdauer werde den Begünstigten der Wert der in der Lebensversicherung enthaltenen Anlagen gemäß Instruktionen des Versicherungsnehmers ausgezahlt. Während der Laufzeit erfolge keine Ausschüttung.
7 Das Bundesfinanzgericht hielt fest, der Revisionswerber habe sich verpflichtet, einen Einmalbetrag von 390.000 EUR zu zahlen. Mit Zahlung sei der Vertrag in Kraft getreten und habe so lange bestehen sollen, als eine der versicherten Personen (der Revisionswerber und I.A.) lebe oder bis der Vertrag zurückgekauft werde. Die Versicherung habe sich verpflichtet, im Versicherungsfall den Gegenwert des internen Fonds in der Vertragswährung auszuzahlen und bei einem Totalrückkauf den Gegenwert des internen Fonds abzüglich 0,25 % des internen Fonds auszuzahlen. Im Todesfall würde eine direkte Auszahlung an die Begünstigten erfolgen, die Begünstigten würden den aktuellen Wert der Anlagen direkt ausbezahlt erhalten. Empfänger der versicherten Leistung solle nach dem Tod des einen Versicherungsnehmers der überlebende Versicherungsnehmer sein. Im Todesfall der letzten versicherten Person seien Dipl.Ing. Dr. M.A. und Ing. U.A. zu je 50 % Begünstigte. Der Vertrag könne jederzeit aufgelöst werden. Beim Tod der versicherten Person während der Vertragsdauer würden den Begünstigten der Wert der in der Lebensversicherung enthaltenen Anlagen gemäß Instruktionen des Versicherungsnehmers ausbezahlt werden. Während der Laufzeit erfolge keine Ausschüttung. Die Einmalprämie des Revisionswerbers werde in einen internen Fonds investiert, der gesondert vom übrigen Vermögen der Versicherungsgesellschaft angelegt werde. Diese Einmalprämie könne in strukturierte Anlagen, Anlagefonds, Direktanlagen wie Aktien oder Obligationen, Treuhandanlagen oder in ein Vermögensverwaltungsmandat investiert werden. Es bestehe kein Kapitalschutz, weil bei negativer Anlagenentwicklung der Auszahlungsbetrag tiefer sein könne als das ursprünglich eingesetzte Kapital und eine bestimmte Leistung bei Auszahlung nicht garantiert werde.
8 Rechtlich führte das Bundesfinanzgericht aus, dass Voraussetzung für eine Versicherungssteuerpflicht ein Versicherungsverhältnis im Sinn des § 1 des Versicherungssteuergesetzes 1953 sei, welches im Versicherungssteuergesetz aber nicht umschrieben werde. Bei der Ablebensversicherung sei der Tod der versicherten Person der Versicherungsfall. Die Leistungspflicht des Versicherers bestehe in der Gewährung von Versicherungsschutz, die ihren letzten Ausdruck in der Erbringung der Versicherungsleistung finde. Gewährung von Versicherungsschutz bedeute Übernahme der Gefahr, des Risikos, das heißt die Bereitschaft, bei Eintritt des Versicherungsfalls die Bedarfsdeckung zu vollziehen.
9 Im Revisionsfall habe der Versicherer ab dem Zeitpunkt der Leistung der Unterschrift durch den Revisionswerber einen klagbaren Anspruch auf Zahlung der Prämie. Ab der Zahlung dieses Einmalbetrages durch den Revisionswerber als Versicherungsnehmer sei die Vertragsdauer gelaufen. Der Revisionswerber als Versicherungsnehmer habe sein eigenes Leben versichert, mit seinem Ableben werde die Versicherung fällig. Der Versicherer habe sich verpflichtet, im Versicherungsfall zu leisten. Die Leistung des Versicherers bestehe aus einem im Voraus vereinbarten Kapitalbetrag, der Versicherungssumme, und stehe unter der aufschiebenden Bedingung des Versicherungsfalles.
Versicherungsfall sei der Tod des Versicherungsnehmers. Der Versicherungsfall sei das Ereignis, das die Verpflichtung des Versicherers zur Leistung auslöse. Die Möglichkeit des Eintrittes des Ereignisses, das Ableben des Versicherungsnehmers zu einem ungewissen Zeitpunkt, sei das Risiko des Versicherers. Der Versicherer habe sich verpflichtet, im Versicherungsfall (Tod des Versicherungsnehmers) das versicherte Kapital an den Begünstigten auszuzahlen. Damit habe der Versicherer die Übernahme des Risikos übernommen, das heißt die Bereitschaft, bei Eintritt des Versicherungsfalles die Leistung der Versicherungssumme zu erbringen. Bei der Ablebensversicherung sei das Risiko des Versicherungsnehmers die Gefahr seines Ablebens. Der Versicherer übernehme diese Risikotragung insoweit, als er sich für den Ablebensfall verpflichte, einen bestimmten Betrag an den Begünstigten zu zahlen. Damit sei ein versicherungssteuerliches Versicherungsverhältnis begründet worden.
10 Das Kapitalanlagerisiko sei im Revisionsfall beim Versicherungsnehmer gelegen. Die Frage des Kapitalanlagerisikos berühre aber nicht das Versicherungsverhältnis an sich, sondern lediglich die Höhe der Versicherungsleistung. Dies sei für Zwecke der Versicherungssteuer unbeachtlich, weil bei der Versicherungssteuer nicht wie bei den Ertragsteuern auf die Leistungsfähigkeit des Einzelnen abgestellt werde, sondern das Versicherungsentgelt, das auf Grund eines Versicherungsverhältnisses gezahlt werde, besteuert werde.
11 Aus den Versicherungsbedingungen des Versicherers gehe hervor, dass der Versicherer derartige Verträge wie mit dem Revisionswerber nicht nur mit diesem, sondern mit vielen Versicherungsnehmern abgeschlossen habe. Damit liege eine Vereinbarung zwischen mehreren Personen vor, solche Verluste und Schäden gemeinsam zu tragen, die Gegenstand einer Versicherung sein könnten.
12 Zusammenfassend hielt das Bundesfinanzgericht fest, das Risiko, das für die Versicherungssteuerpflicht vorliegen müsse, sei das Risiko des Versicherers, im Versicherungsfall dem Grunde nach leisten zu müssen, und nicht das Kapitalanlagerisiko des Versicherers. Dieses Risiko, im Versicherungsfall leisten zu müssen, habe im Revisionsfall der Versicherer dem Grunde nach getragen.
13 Die dagegen erhobene außerordentliche Revision legte das Bundesfinanzgericht unter Anschluss der Akten des Verfahrens dem Verwaltungsgerichtshof vor.
14 Nach Einleitung des Vorverfahrens (§ 36 VwGG) reichte das Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel eine Revisionsbeantwortung mit dem Antrag ein, die Revision kostenpflichtig als unbegründet abzuweisen.
15 Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
16 Gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
17 Gemäß § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes nicht gebunden und hat er die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision im Rahmen der dafür in der Revision gesondert vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.
18 Der Revisionswerber trägt zur Zulässigkeit seiner Revision vor, es liege keine Rechtsprechung zur Frage vor, ob ein Vertragsverhältnis, bei dem keinerlei Risken oder Gefahren übernommen und demnach auch nicht versichert werden, nur aus dem Grund der Versicherungssteuer unterliege, weil der Vertrag als Lebensversicherung bezeichnet werde.
19 Die Revision ist zulässig und berechtigt.
20 § 1 Abs. 1 des Versicherungssteuergesetzes 1953 (VersStG)
samt Überschrift lautet:
"Gegenstand der Steuer
§ 1. (1) Der Steuer unterliegt die Zahlung des Versicherungsentgeltes auf Grund eines durch Vertrag oder auf sonstige Weise entstandenen Versicherungsverhältnisses."
21 Als Versicherungsvertrag im Sinne des VersStG gilt gemäß § 2 Abs. 1 leg. cit. auch eine Vereinbarung zwischen mehreren Personen oder Personenvereinigungen, solche Verluste oder Schäden gemeinsam zu tragen, die den Gegenstand einer Versicherung bilden können.
22 Als Versicherungsvertrag gilt gemäß § 2 Abs. 2 VersStG nicht ein Vertrag, durch den der Versicherer sich verpflichtet, für den Versicherungsnehmer Bürgschaft oder sonstige Sicherheit zu leisten.
23 Zutreffend führt das Bundesfinanzgericht an, dass der Begriff des Versicherungsverhältnisses als Voraussetzung der Versicherungssteuerpflicht (§ 1 Abs. 1 VersStG) im VersStG nicht umschrieben ist.
24 Ebenfalls zutreffend bezeichnet das Bundesfinanzgericht im Revisionsfall den Tod des Versicherungsnehmers als das versicherte Risiko, den Eintritt des Versicherungsfalles, der die Leistungspflicht des Versicherers auslöst.
25 Begrifflich entspringt eine Versicherung dem Bestreben, sich gegen die Folgen eines Risikos, die Folgen des Versicherungsfalles, abzusichern. Die Absicherung erfolgt somit nicht gegen das Risiko, welches mit Eintritt des Versicherungsfalls eben bereits verwirklicht ist, sondern gegen die Folgen desselben. So werden Sachversicherungen etwa nicht gegen das schädigende Ereignis oder den Schaden selbst abgesichert (z.B. Sturm oder Sturmschaden), sondern zur Absicherung, daraus entstehende Folgen (Kosten) nicht tragen zu müssen.
26 Einem Versicherungsverhältnis wohnt die Ungewissheit inne, ob im Einzelfall die Summe der bezahlten Versicherungsentgelte und des sich daraus (nach allfälliger Veranlagung) ergebenden Betrages dem im Versicherungsfall zu leistenden Betrag der Versicherungsleistung entspricht. Ein Versicherungsverhältnis erfordert das Wagnis des Versicherers (mit dem Versicherungsentgelt als Gegenleistung für die Übernahme dieses Wagnisses - vgl. auch Bavenek-Weber, Der Begriff der Leistung bei den Gebühren und Verkehrsteuern, in FJ 2000/ 7-8, 208), im Einzelfall mehr leisten zu müssen, als er vom Versicherungsnehmer erhalten hat, was dadurch ausgeglichen werden soll, dass in anderen Einzelfällen ein Versicherungsnehmer mehr leistet, als der Versicherer dann im Versicherungsfall zu leisten hat, oder ein Versicherungsnehmer etwas leistet, ohne dass der Versicherungsfall eintritt (vgl. auch Schauer, Das österreichische Versicherungsvertragsrecht3, 32 und 34 ff).
27 Das Versicherungssteuergesetz 1953 knüpft in seinem § 1 an § 1 des Versicherungssteuergesetzes 1937 an.
28 Das Versicherungssteuergesetz 1937, DRGBl. I Nr. 83, bestimmte in § 2 Abs. 1 Z 2, dass als Versicherungsvertrag im Sinn dieses Gesetzes auch ein Kapitalansammlungsvertrag oder ein Sparversicherungsvertrag ohne Übernahme eines Wagnisses (Beispiel: Bausparvertrag) gelten.
29 Das Versicherungssteuergesetz 1937 sah bereits solche Verträge ohne Übernahme eines Wagnisses nicht als Versicherungsverträge oder Versicherungsverhältnisse, sondern stellte diese durch Fiktion ("gilt auch") den Versicherungsverhältnissen gleich.
30 Durch Art. I lit. a der Verkehrsteuernovelle 1948, BGBl. Nr. 57, wurde das Versicherungssteuergesetz 1937 geändert und entfiel in § 2 Abs. 1 die Z 2.
31 Das Versicherungssteuergesetz 1953 enthält eine Fiktion, wie sie bis zum Jahr 1948 im § 2 Abs. 1 Z 2 des Versicherungssteuergesetzes 1937 normiert war, nicht.
32 Auch daraus lässt sich ableiten, dass das Versicherungssteuergesetz 1953 für der Versicherungssteuer unterliegende Versicherungsverhältnisse ein durch den Versicherer übernommenes Wagnis, eine Ungewissheit des Verhältnisses zwischen einbezahltem und allenfalls veranlagtem Versicherungsentgelt (Prämien udgl.) und bei Eintritt des Versicherungsfalles zu zahlender Versicherungsleistung, erfordert.
33 Auch ein Versicherungsvertrag iSd Versicherungsaufsichtsgesetzes erfordert ein bestimmtes Wagnis und läge etwa nicht vor, wenn das Versicherungsunternehmen im Ablebensfall außer der Pflicht zur Rückerstattung des für das Ausmaß der Deckungsrückstellung maßgeblichen Werts der Fondsanteile im Zeitpunkt des Ablebens keine darüber hinaus gehende Verpflichtung zur Erbringung einer (Mindest-)Leistung träfe (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2008/17/0081). Ob es ausreicht, dass das Wagnis theoretisch vorhanden, dessen tatsächlicher Eintritt aber unwahrscheinlich ist (vgl. zu einer Mindesttodesfallleistung von 10 % der bis zum Versicherungsfall des Todes einbezahlten Nettoprämien das zum Ertragsteuerrecht ergangene hg. Erkenntnis vom , Ro 2015/15/0012), kann im vorliegenden Revisionsfall dahin gestellt bleiben.
34 Das Bundesfinanzgericht hat festgestellt, dass im Revisionsfall der Versicherer bei Eintritt des Versicherungsfalles die am Depot vorhandene Summe zahlen müsse, welche sich aus der Einmalprämie des Revisionswerbers und der Veranlagung dieses Geldbetrages ergebe. Da somit kein Wagnis im erwähnten Sinn für den Versicherer ersichtlich ist, fehlt es an einem Versicherungsverhältnis im Sinn des § 1 des VersStG.
35 Das angefochtene Erkenntnis war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.
36 Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der VwGH-AufwErsV.
Wien, am