VwGH vom 17.12.2001, 97/14/0105
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Zorn, Dr. Robl und Dr. Büsser als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. iur. Mag. (FH) Schärf, über die Beschwerde der S Aktiengesellschaft in I, vertreten durch Dr. Wolfgang Walser, Rechtsanwalt in 6020 Innsbruck, Schmerlingstraße 2/I, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Tirol vom , Zl. RV 056-05/02/97, betreffend Festsetzung einer Zwangsstrafe, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Der Bund hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von S 12.950,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Mit "Auskunfts- und Einsichtnahmeersuchen gemäß § 99 Abs. 1 des Finanzstrafgesetzes (FinStrG)" vom wurde das beschwerdeführende Kreditinstitut für Zwecke eines Finanzstrafverfahrens gegen Reinhold M. (Phoenix, Arizona/USA) u. a. aufgefordert,
"1. Auskunft zu erteilen, ob der Beschuldigte Reinhold M. im Zeitraum 1987 bis heute Konten oder Depots auf eigenen Namen unterhielt bzw. die Verfügungsmacht (Zeichnungs- oder Nutzungsberechtigung) für fremde Konten besaß.
2. Die Bankunterlagen der ... für die Jahre 1987 bis heute offen zu legen, die sich auf Scheck- und Sparkonten und Darlehenskonten (Nummern angegeben) beziehen.
3. Auskunft über die Geschäftsverbindung des Beschuldigten zur ... für die Jahre 1987 bis heute zu geben, und zwar für alle Konten, bei denen Reinhold M. entsprechend Inhaber, Zeichnungs- oder Nutzungsberechtigter ist, war oder sein kann."
Begründend wies das Finanzamt auf eine beiliegende Zustimmungserklärung ("Consent directives") des Beschuldigten Reinhold M. hin, wonach er jede Bank, die Informationen über Bankkonten betreffend seine Person besitze, ermächtige, diese Informationen gegenüber "jedem Organ der US-Staatsanwaltschaft, das die Grand Jury unterstützt", offen zu legen. Alle erbetenen Auskünfte stünden im Zusammenhang mit dieser Zustimmungserklärung, sodass die Voraussetzungen des § 38 Abs. 2 Z. 5 BWG erfüllt seien.
Mit Schreiben vom lehnte die Beschwerdeführerin die Erteilung der gewünschten Auskünfte ab, da gemäß dem "in Kraft stehenden österreichisch-amerikanischen Doppelbesteuerungsabkommen" das Berufs- und Geschäftsgeheimnis geschützt sei, das DBA grundsätzlich keine taugliche Rechtsgrundlage für eine Rechtshilfe in einem Finanzstrafverfahren (falls ein solches in den USA anhängig sein sollte) darstelle und die vorgelegte schriftliche Zustimmungserklärung des Reinhold M. für eine wirksame Entbindung vom Bankgeheimnis inhaltlich zu unbestimmt und allgemein sei. Auch sei nicht nachprüfbar, ob diese Erklärung freiwillig oder unter Verletzung der einem Beschuldigten zustehenden Rechte abgegeben worden sei.
In der Folge wurde dem beschwerdeführenden Kreditinstitut eine Stellungnahme des Bundesministeriums für Finanzen vom übermittelt. Darin wird auf ein amerikanisches Rechtshilfeersuchen und Art. 12 des österreichisch-amerikanischen Doppelbesteuerungsabkommens auf dem Gebiet der Nachlass-, Erbschafts- und Schenkungssteuern verwiesen und ausgeführt, die Bestimmung gelte für Steuern jeder Art und verpflichte Österreich im vorliegendem Falle zur Amtshilfeleistung. DBA-Verhandlungen des Jahres 1993 hätten ergeben, dass das amerikanische Strafverfahren grundsätzlich dem inländischen Strafverfahren entspreche und damit die vom Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom , 82/17/0087, geforderte Vergleichbarkeit von in- und ausländischem Strafverfahren gegeben sei. Gemäß § 38 Abs. 2 Z. 1 BWG bestehe deshalb eine Verpflichtung zur Wahrung des Bankgeheimnisses gegenständlich nicht. Auch falle das Bankgeheimnis, wie sich aus Abs. 19 des Kommentars zu Art. 26 des OECD-Musterabkommens ergebe, nicht unter den Begriff des (vom DBA geschützten) Berufs- und Geschäftsgeheimnisses.
Mit Schreiben vom forderte das Finanzamt die Beschwerdeführerin neuerlich auf, dem Auskunfts- und Einsichtnahmeersuchen zu entsprechen, widrigenfalls gemäß § 111 BAO eine Zwangsstrafe in Höhe von S 20.000,-- festgesetzt werde. Da die Beschwerdeführerin unter Hinweis auf "abweichende Rechtsmeinungen" ihre Bedenken gegen die Preisgabe der erbetenen Informationen aufrecht erhielt, wurde mit Bescheid vom die angedrohte Zwangsstrafe in Höhe von S 20.000,-
- festgesetzt.
Die Beschwerdeführerin erhob Berufung und brachte im Wesentlichen vor, aus den vorliegenden Unterlagen sei nicht ersichtlich, ob gegen Reinhold M. ordnungsgemäß ein Finanzstrafverfahren eingeleitet worden sei. Da eine diesbezügliche Akteneinsicht nicht gewährt worden sei, sei der Bescheid über die Festsetzung der Zwangsstrafe infolge Mangelhaftigkeit des Verfahrens aufzuheben.
Die Zwangsstrafe sei aber auch deshalb zu Unrecht festgesetzt worden, weil zwischen Österreich und den USA kein Rechtshilfeabkommen auf dem Gebiet des Finanzstrafrechtes bestehe. Vielmehr seien in dem bestehenden Rechtshilfeabkommen zwischen den USA und Österreich Finanzstrafsachen ausdrücklich von der Rechtshilfe ausgenommen. Auch über den Umweg über die bestehenden DBA könnten keine Auskünfte im Finanzstrafverfahren erteilt werden. Die Abgabenbehörde vermische nämlich "die Fragen der Weitergabe" bereits übermittelter Informationen an die Strafbehörde mit der ursprünglichen Auskunftserteilung zur Strafverfolgung. Die Intention der Doppelbesteuerungsabkommen bestehe darin, Ermittlungsrechtshilfe für die Anwendung der Abkommen bzw. für die Durchführung des nationalen Besteuerungsverfahrens zu leisten, nicht aber darin, primär Auskünfte zu erteilen, die ausschließlich einem Finanzstrafverfahren dienen würden. Dafür spräche auch die Verwendung der Worte "Besteuerung" und "unter das Abkommen fallenden Steuern"; Finanzstrafverfahren würden hingegen nicht erwähnt.
Darüber hinaus würden die Auskunftsklauseln des DBA ausdrücklich den Schutz eines "Handels-, Geschäfts-, Gewerbe- oder Berufsgeheimnisses oder eines Geschäftsverfahrens" vorsehen. Das Bankgeheimnis, das im Verfassungsrang stehe, falle ebenfalls unter die vorgenannten Begriffe.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung ab. Gemäß Art. 12 des österreichisch-amerikanischen Doppelbesteuerungsabkommens auf dem Gebiet der Nachlass-, Erbschafts- und Schenkungssteuern seien die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten zum Austausch jener Informationen verpflichtet, die zur Durchführung dieses Abkommens oder des innerstaatlichen Rechts der Vertragsstaaten betreffend die unter diesen Artikel fallenden Steuern erforderlich seien. Gemäß Art. 2 Z. 3 des Abkommens gelte im Sinne des Art. 12 das Abkommen für Steuern jeder Art, die von einem Vertragsstaat erhoben würden. Österreich sei somit zur Amtshilfeleistung im gegenständlichen Fall verpflichtet. Der gegenteiligen Ansicht der Beschwerdeführerin, Rechtshilfe könne nur im Zusammenhang mit einem "nationalen Besteuerungsverfahren" geleistet werden, schließe sich die belangte Behörde nicht an. Weder Wortlaut noch Sinn der zitierten Bestimmungen des Doppelbesteuerungsabkommens würden einen Anhaltspunkt für eine solche Auslegung bieten.
Aus dieser Rechtslage ergebe sich in Bezug auf Bankauskünfte, dass entsprechend dem Grundsatz der Gleichbehandlung dem ersuchenden Staat in jenen Fällen Amtshilfe zu leisten sei, in denen auch nach innerstaatlichem Recht das Bankgeheimnis durchbrochen werde. Daraus folge die Verpflichtung österreichischer Banken, im Zusammenhang mit ausländischen eingeleiteten gerichtlichen Strafverfahren bzw. Strafverfahren wegen vorsätzlicher Finanzvergehen (ausgenommen Finanzordnungswidrigkeiten) gegenüber der österreichischen Finanzverwaltung über ein entsprechendes Amtshilfeersuchen der zuständigen Behörde der ersuchenden Finanzverwaltung die erbetenen Auskünfte, die auch für innerstaatliche Besteuerungszwecke vom Bankgeheimnis ausgenommen wären, zu erteilen. Nach übereinstimmender Ansicht beider Vertragsstaaten entspreche das amerikanische Finanzstrafverfahren grundsätzlich dem österreichischen Finanzstrafverfahren.
Dem Einwand der Verletzung eines Berufs- oder Geschäftsgeheimnisses sei zu erwidern, dass das Bankgeheimnis nicht als Geschäftsgeheimnis im Sinne des Art. 12 Abs. 2 lit. c des DBA gelte. Die vorgenannte Bestimmung sei nämlich dem Art. 26 Abs. 2 lit. c des OECD-Musterabkommens nachgebildet, sodass auf Abs. 19 des Kommentars zu Art. 26 des Musterabkommens auf dem Gebiete der Steuern von Einkommen und Vermögen hinzuweisen sei, wonach das Bankgeheimnis nicht den in lit. c aufgezählten Geheimnissen zugeordnet werden könne. Da der Kommentar als Auslegungsregel für die OECD-Staatengemeinschaft gelte, sei diese Interpretation auch für Österreich verbindlich.
Zur Rüge der fehlenden Akteneinsicht führte die belangte Behörde aus, die Initiative dazu habe von der Partei (in Form eines entsprechenden Antrages) auszugehen; die Behörde sei nicht verpflichtet, eine Partei zur Akteneinsicht aufzufordern. Ein solcher Antrag auf Akteneinsicht sei von der Beschwerdeführerin erstmals am , also fast einen Monat nach bescheidmäßiger Festsetzung der Zwangsstrafe durch die erste Instanz (telefonisch) gestellt worden. Da vor der Erlassung des Zwangsstrafen-Bescheides keine Akteneinsicht begehrt worden sei und die Ablehnung des nach Bescheiderlassung gestellten Antrages auf Akteneinsicht auf die Frage der Rechtmäßigkeit des Zwangsstrafen-Bescheides keinen Einfluss habe, könne von der behaupteten Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften keine Rede sein. Im Übrigen sei der Beschwerdeführerin nicht nur das Auskunfts- und Einsichtnahmeersuchen selbst, sondern auch das amerikanische Rechtshilfeersuchen (samt dem Erhebungsbericht "Criminal Investigation Division Investigation Report") in Kopie übergeben worden. Hieraus habe für die Beschwerdeführerin ersichtlich sein müssen, dass gegen ihren Kunden ein amerikanisches Finanzstrafverfahren wegen vorsätzlicher Einkommensteuerhinterziehung und vorsätzlicher Abgabe falscher und betrügerischer Steuererklärungen eingeleitet worden sei. Damit seien die Voraussetzungen eines ordnungsgemäß eingeleiteten Finanzstrafverfahrens in den USA im Sinne des § 38 Abs. 2 Z. 1 BWG gegeben.
Über die gegen diesen Bescheid gerichtete Beschwerde hat der Verwaltungsgerichtshof in einem gemäß § 12 Abs. 3 VwGG gebildeten Senat erwogen:
Die Beschwerdeführerin beantragt, der Beschwerde stattzugeben, da unter anderem die Zustellung des angefochtenen Bescheides nicht an den bevollmächtigten Vertreter (Rechtsanwalt), sondern an die Beschwerdeführerin selbst erfolgt sei.
Dieses Vorbringen, welches entgegen der in der Beschwerde vertretenen Auffassung allenfalls (mangels Vorliegens eines anfechtbaren Bescheides) zu einer Zurückweisung der Beschwerde führen müsste, erweist sich als nicht berechtigt. Auf dem Rubrum der Berufung vom findet sich die Wortfolge "Vollmacht erteilt". Damit liegt jedoch noch keine ausreichende Zustellungsbevollmächtigung für den einschreitenden Rechtsanwalt vor. Im Hinblick auf die Bestimmung des § 103 Abs. 2 BAO, wonach eine Zustellungsbevollmächtigung Abgabenbehörden gegenüber unwirksam ist, wenn sie sich nicht auf alle dem Vollmachtgeber zugedachten Erledigungen erstreckt, die im Zuge eines Verfahrens ergehen oder Abgaben betreffen, hinsichtlich derer die Gebarung gemäß § 213 BAO zusammengefasst verbucht wird, besteht eine Verpflichtung der Abgabenbehörde zur Zustellung von Erledigungen an einen gewillkürten Vertreter nur dann, wenn dieser Vertreter die ausdrückliche Erklärung abgibt, dass alle dem Vollmachtgeber zugedachten Erledigungen dem Bevollmächtigten zuzustellen sind. Dies gilt auch dann, wenn - wie im vorliegenden Fall - Rechtsanwälte einschreiten. Auch diese müssen ungeachtet des Umstandes, dass die Berufung auf die Bevollmächtigung deren urkundlichen Nachweis ersetzt, eine Erklärung hinsichtlich der Zustellungsbevollmächtigung abgeben. Die genannte Wortfolge im Rubrum reicht dafür nicht aus (vgl. z.B. das hg. Erkenntnis vom , 94/15/0110). Daraus ergibt sich, dass eine Verpflichtung der Abgabenbehörde zur Zustellung an den einschreitenden Rechtsanwalt nicht bestand. Der angefochtene Bescheid ist daher rechtswirksam an die Beschwerdeführerin zugestellt worden.
In der Sache steht zwischen den Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens in Streit, ob die Beschwerdeführerin die geforderte Auskunft unter Hinweis auf die Bestimmung des § 38 Abs. 1 BWG (so genanntes Bankgeheimnis) verweigern durfte und deshalb die Verhängung einer Zwangsstrafe unzulässig war.
Im angefochtenen Bescheid wird die Auskunftsverpflichtung der Beschwerdeführerin auf Art. 12 des Abkommens zwischen der Republik Österreich und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerumgehung auf dem Gebiet der Nachlass-, Erbschafts- und Schenkungssteuern vom (BGBl. Nr. 269/1983, im Folgenden kurz DBA-Erbschaftssteuer) gestützt.
Diese Bestimmung lautet:
"Artikel 12
Informationsaustausch
1. Die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten tauschen von Amts wegen oder über Ersuchen die Informationen aus, die zur Durchführung dieses Abkommens oder des innerstaatlichen Rechts der Vertragsstaaten betreffend die unter diesen Artikel fallenden Steuern erforderlich sind, soweit die diesem Recht entsprechende Besteuerung nicht dem Abkommen widerspricht. Die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten können einen regelmäßigen Nachrichtenaustausch vereinbaren. Der Informationsaustausch ist durch Artikel 1 nicht eingeschränkt. Alle Informationen, die ein Vertragsstaat erhalten hat, sind ebenso geheim zu halten wie die auf Grund des innerstaatlichen Rechts dieses Staates beschafften Informationen und dürfen nur den Personen oder Behörden (einschließlich der Gerichte und der Verwaltungsbehörden) zugänglich gemacht werden, die mit der Veranlagung oder Einhebung, der Vollstreckung oder Strafverfolgung oder mit der Entscheidung von Rechtsmitteln oder der Kontrolle der Steuererhebung hinsichtlich der unter diesen Artikel fallenden Steuern befasst sind. Diese Personen oder Behörden dürfen die Informationen nur für diese Zwecke verwenden. Sie dürfen die Informationen in einem öffentlichen Gerichtsverfahren oder in einer Gerichtsentscheidung offen legen.
2. Absatz 1 ist nicht so auszulegen, als verpflichte er einen Vertragsstaat:
a) Verwaltungsmaßnahmen durchzuführen, die von den Gesetzen und der Verwaltungspraxis dieses oder des anderen Vertragsstaats abweichen;
b) Informationen zu erteilen, die nach den Gesetzen oder im üblichen Verwaltungsverfahren dieses oder des anderen Vertragsstaats nicht beschafft werden können;
c) Informationen zu erteilen, die ein Handels-, Industrie-, Gewerbe- oder Berufsgeheimnis oder ein Geschäftsverfahren preisgeben würden oder deren Erteilung dem Ordre public widerspräche.
3. Ersucht ein Vertragsstaat gemäß diesem Artikel um Erteilung von Informationen für die Erhebung von Steuern, so wird der andere Vertragsstaat die Informationen, auf die sich das Ersuchen bezieht, in gleicher Weise und im gleichen Umfang einholen, wie wenn die Steuer des erstgenannten Staates die Steuer des anderen Staates wäre und von diesem anderen Staat festgesetzt worden wäre. Über besonderes Ersuchen der zuständigen Behörde eines Vertragsstaats wird die zuständige Behörde des anderen Vertragsstaats Informationen nach diesem Artikel in der Form von qualifizierten Zeugenaussagen (depositions of witnesses) und beglaubigten Kopien unredigierter Originalunterlagen (einschließlich Büchern, Aufzeichnungen, Erklärungen, Protokollen, Konten oder Schriften) im gleichen Umfang beschaffen, wie solche Unterlagen und Schriftstücke nach den Gesetzen und der Verwaltungspraxis dieses anderen Staates in bezug auf seine eigenen Steuern beschafft werden können.
4...
5. Für Zwecke dieses Artikels gilt das Abkommen für Steuern jeder Art, die von einem Vertragsstaat erhoben werden."
Nach dem Inhalt der vorgelegten Verwaltungsakten wurde das amerikanische Auskunftsersuchen nicht auf das von der belangten Behörde herangezogene DBA-Erbschaftssteuer, sondern auf das "Abkommen zwischen der Republik Österreich und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerumgehung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen" vom , BGBl. Nr. 232/1957, insbesondere dessen Art. XVI (im Folgenden kurz DBA-Einkommensteuer) gestützt. Dies erscheint, geht es nach der Begründung des Ersuchens doch um den Vorwurf der Abgabe unrichtiger Einkommensteuererklärungen, auch nahe liegend. Der von der belangten Behörde (im Hinblick auf die Rechtsansicht des BMF) vorgenommene Austausch der Rechtsgrundlage findet seine Begründung offenbar darin, dass im zuletzt genannten DBA die erteilte Auskunft nur jenen Personen zugänglich gemacht werden darf, die "mit der Veranlagung oder der Einhebung" der Einkommensteuer befasst sind. Eine Weitergabe der erhaltenen Informationen etwa zur Strafverfolgung ist nach diesem DBA nicht zulässig. Der oben angeführte Art. 12 Abs. 1 des DBA-Erbschaftssteuer erlaubt demgegenüber die Weiterleitung der erhaltenen Informationen an die mit der Strafverfolgung befassten Personen. Nach der Begründung des Auskunftsersuchens sollten die von Österreich erbetenen Unterlagen der "Grand Jury" (einer außerhalb der Finanzverwaltung gelegenen Anklagebehörde für die Verfolgung von schweren Straftaten) vorgelegt werden, wofür das DBA-Einkommensteuer eine Rechtsgrundlage nach dem eben Gesagten nicht bot.
Der Anwendungsbereich des DBA-Erbschaftssteuer umfasst für Zwecke des Art. 12 (Informationsaustausch) ausdrücklich alle Steuern, die von einem Vertragsstaat erhoben werden (vgl. Art. 2 Z. 3 zweiter Satz DBA - Erbschaftssteuer); somit auch die Einkommensteuer. In diesem Zusammenhang bringt die Beschwerdeführerin vor, (die gegenständlich in Rede stehenden) Geld- und Haftstrafen seien jedenfalls keine unter Art. 12 fallenden "Steuern". Eine Auskunftserteilung ausschließlich für Zwecke der Strafverfolgung sei auch durch das DBA-Erbschaftssteuer nicht gedeckt.
Art. 12 Abs. 3 DBA-Erbschaftssteuer verpflichtet die Vertragsstaaten, die Informationen für die Erhebung von Steuern, auf die sich das Ersuchen des anderen Vertragsstaates bezieht, in gleicher Weise und im gleichen Umfang einzuholen, wie wenn die eigene Steuerfestsetzung betroffen wäre. Voraussetzung einer Auskunftserteilung ist demnach stets, dass der andere Vertragsstaat die Informationen "zur Erhebung von Steuern" benötigt.
Ob diese Voraussetzung im Beschwerdefall gegeben war oder nicht, entzieht sich der verwaltungsgerichtlichen Kontrolle. Weder dem angefochtenen Bescheid noch dem vorgelegten Verwaltungsakt (insbesondere den von den amerikanischen Steuerbehörden übermittelten Unterlagen und Sachverhaltsdarstellungen) lässt sich entnehmen, dass die von den USA erbetenen Informationen zur Erhebung einer (wohl Einkommen)Steuer benötigt werden. Im amerikanischen Auskunftsersuchen ist vielmehr (ausschließlich) davon die Rede, die erbetenen Informationen stünden in Zusammenhang mit einer "Grand Jury Untersuchung" und der Staatsanwalt werde die "Grand Jury" anweisen, die von Österreich erhaltenen Information nur "für Zwecke zu verwenden, um festzustellen, ob gegen den Beschuldigten die Anklage erhoben werden soll".
Schon deshalb erweist sich die Weigerung der Beschwerdeführerin im Ergebnis als zu Recht erfolgt. Indem die belangte Behörde im Instanzenzug dennoch eine Zwangsstrafe festgesetzt hat, hat sie den angefochtenen Bescheid mit Rechtswidrigkeit seines Inhaltes belastet, weshalb er gemäß § 42 Abs. 2 Z. 1 VwGG aufzuheben war.
Die Auskunftserteilung durch die Bank erfordert, dass im Rahmen des Art. 12 DBA - Erbschaftssteuer auch die Voraussetzungen des § 38 Abs. 2 BWG erfüllt sind. Ob dies im Beschwerdefall gegeben war, braucht mangels Erfüllung der erstgenannten Voraussetzung nicht mehr geprüft zu werden.
Die Kostenentscheidung beruht auf den §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994.
Wien, am