Kein Vorsteuerabzug bei zu Unrecht in Rechnung gestellter Umsatzsteuer betreffend Bauleistungen

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufungen bw, gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 3/11 Schwechat Gerasdorf, vertreten durch fav, betreffend Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer für den Zeitraum 2004 bis 2006 und Umsatzsteuerfestsetzung 1-8/2007 entschieden:

Die Berufungen werden als unbegründet abgewiesen.

Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert.

Entscheidungsgründe

Im Zuge einer bei der Bw. durchgeführten Außenprüfung wurden u.a. nachstehende Vorsteuerbeträge nicht anerkannt (Bericht vom 29.10.2008, Tz. 3):

Die Begründung ist in der Beilage 3 zu Tz 3 des Berichtes angeführt.

"Gemäß § 19 Abs. 1a wird bei Bauleistungen die Steuer vom Empfänger der Leistung geschuldet, wenn der Empfänger Unternehmer ist, der seinerseits mit der Erbringung der Bauleistungen beauftragt ist.

Werden Bauleistungen an einen Unternehmer erbracht, der üblicherweise selbst Bauleistungen erbringt so wird die Steuer für diese Bauleistungen stets vom Leistungsempfänger geschuldet.

Der leistende Unternehmer ist verpflichtet, eine Rechnung auszustellen. Er hat in der Rechnung die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Leistungsempfängers anzugeben und auf die Steuerschuld i.S. der § 19 Abs. 1a UStG 1994 des Leistungsempfängers hinzuweisen.

In den Fällen des Überganges der Steuerschuld darf der leistende Unternehmer in der Rechnung keine Umsatzsteuer gesondert ausweisen. Eine trotzdem gesondert ausgewiesene Steuer wird vom Unternehmer gem. § 11 Abs. 12 UStG 1994 geschuldet und berechtigt den Leistungsempfänger nicht zum Vorsteuerabzug.

Gem. UStR RZ 1825 darf aus Gründen der Rechtssicherheit für die Leistungsempfänger und um Wirtschaftsabläufe nicht in systemwidriger Weise zu behindern, eine gemäß § 11 Abs. 12 UStG geschuldete Steuer vom Leistungsempfänger als Vorsteuer abgezogen werden, wenn die Steuer in einer vom Leistenden erstellten Rechnung im Sinne des § 11 Abs. 1 UStG ausgewiesen ist. Dies gilt nicht, wenn dem Leistungsempfänger Umstände vorliegen, aus denen er schließen muss, dass die in der Rechnung ausgewiesene USt vom Leistenden bewusst nicht an das Finanzamt abgeführt wird oder wenn für den Leistungsempfänger erkennbar ist, dass die ausgewiesene Steuer höher ist, als sie dem Normalsteuersatz entspricht.

Die Geschäftstätigkeit des Abgabepflichtigen besteht zum überwiegenden Teil darin, Elektroinstallationen für Hausverwaltungen durchzuführen. Diese stellen Bauleistungen gem. § 19 (1a) UStG 1994 dar. Die an ihn erbrachten Fremdleistungen (Bauleistungen) unterliegen daher ebenfalls dem § 19 (1a) UStG 1994, d.h. die Steuer wird vom Leistungsempfänger geschuldet.

Nachdem das geprüfte Unternehmen außerdem durchgehend (seit Betriebsbeginn) steuerlich vertreten ist und außerdem die Einführung der Bestimmung des § 19 (1a) UStG (Übergang der Steuerschuld für Bauleistungen) seit 1.10.2002 eine grundlegende Änderung in der Rechnungslegung bei den betroffenen Unternehmern war, kann davon ausgegangen werden, dass es über die Bestimmung des § 19 (1a) UStG 1994 informiert war. Es hätte daher durchaus in der Lage sein müssen, zu erkennen, dass die in den Rechnungen ausgewiesenen Umsatzsteuerbeträge nicht rechtens sind. Es kann daher hier nicht von einem Anwendungsfall der RZ 1825 der UStR ausgegangen werden. Zusätzlich wird noch auf die Berufungsentscheidung vom 12.7.2007, UFSW, GZ RV/0434-W/04 hingewiesen, worin ausgeführt wird, dass Erlässe der Finanzverwaltung im Allgemeinen und die RZ 1825 der UStR im Besonderen keine Rechte oder Pflichten beim Steuerpflichtigen zu begründen vermögen, da es sich um keine verbindlichen Rechtsquellen handelt.

Die im BP-Report TZ 3 angeführten Vorsteuerbeträge sind daher nicht anzuerkennen."

Das Finanzamt erließ den Feststellungen der Betriebsprüfung folgende Umsatzsteuerbescheide.

Mit Schriftsatz vom 22.12.2008 (Berufung, UFS-Akt) stellt die Bw. außer Streit, dass die in den betreffend der nicht anerkannten Vorsteuerbeträge Rechnungen angeführten Leistungen Bauleistungen sind und dem § 19 Abs. 1a UStG unterlagen.

Die Bw. vertritt die Auffassung, dass nach RZ 1825 UStR die Steuer dennoch als Vorsteuer abgezogen werden könne, weil ansonsten Wirtschaftsabläufe in systemwidriger Weise behindert würden. Ausschließungsgründe lägen nach Ansicht der Bw. nicht vor.

Stellungnahme der Betriebsprüfung vom 26.1.2009

"Laut Ermittlungen im Zuge der Betriebsprüfung liefen die Geschäftsbeziehungen der geprüften Firma mit den o.a. Firmen immer nach demselben, im folgenden beschriebenen Schema ab:

Herr DM, geb. am 26.2.1949, wohnhaft in W ist ein Bekannter von Herrn D, den dieser im Zuge seiner Tätigkeiten für div. Hausverwaltungen kennen gelernt hat.

Herr Dm sprach Herrn d auf einer Baustelle an und erzählte ihm, dass er Firmen kenne, die günstig Verputzarbeiten durchführen. Da Herr d Herrn Dm seit ca. 15 Jahren kennt und absolutes Vertrauen zu ihm hat, beauftragte er ihn, die Arbeiten bzw. Firmen, die diese Arbeiten erledigen für ihn zu organisieren. Nach vorheriger Absprache mit Herrn Dm kamen Arbeiter auf die Baustellen und erledigten die anstehenden Arbeiten zur vollen Zufriedenheit von Herrn d . Welche Firmen die Arbeiten tatsächlich ausgeführt haben, hat Herrn d nicht interessiert und er hat auch nie danach gefragt.

Bevor die Rechnungen übergeben und bezahlt wurden, hat Herr Dm Herrn d angerufen und einen Termin mit diesem vereinbart. Zum vereinbarten Termin erschien Herr Dm immer alleine im Büro der Firma eo. Er übergab die Rechnung, auf der sich bereits eine Zahlungsbestätigung befand und hat dafür im Gegenzug den Rechnungsbetrag erhalten.

Herr Dm hat den Erhalt des Geldes persönlich nie bestätigt.

Zu den einzelnen rechnungsausstellenden Firmen wurden folgende Erhebungen durchgeführt:

1. RK . Bauträger GmbH

In der Buchhaltung sind Rechnungen der Firma RK . Bauträger GmbH mit folgenden Rechnungsbeträgen erfasst: Rechnungen zwischen 2.5.2004 und 30.6.2005

Am 27.6.2005 wurde über die o.a. Firma der Konkurs eröffnet und in der Folge wegen Vermögenslosigkeit aus dem Firmenbuch gelöscht. Laut Untermietvertrag vom 28.4.2003 wurde das Geschäftslokal der Firma RK . Bauträger GmbH in sg an die Firma v GmbH untervermietet (siehe Untermietvertrag). Im Zeitraum 2.5.2004 bis 30.6.2005 war die Firma RK . Bauträger GmbH daher nicht mehr an der in den Rechnungen angeführten Adresse ansässig.

Außerdem ist anzumerken, dass die Rechnungen verschiedene Erscheinungsbilder haben, was im Geschäftsleben eher unüblich ist und dass auf den Rechnungen vom 5.4.2005, Re.Nr. 31/05, vom 18.3.2005, Re.Nr. 26/05, vom 15.3.2005, Re.Nr. 25/05, vom 28.4.2005, Re.Nr. 34/05, vom 2.5.2005, Re.Nr. 36/05, vom 22.6.2004, Re.Nr. 40/04, vom 2.5.2004, Re.Nr. 39/04 eine falsche UID Nr. angegeben ist.

Aufgrund der fehlenden Rechnungsmerkmale gem. § 11 UStG ist ein Vorsteuerabzug nicht zulässig.

Scheint in einer Rechnung eine Firma als leistender Unternehmer auf, die unter der angegebenen Adresse nicht existiert, so fehlt es an der Angabe des leistenden Unternehmers. Es liegt daher keine Rechnung vor, die zum Vorsteuerabzug berechtigt (siehe VwGH vom 24.4.1996, 94/13/0133).

2. I ie GmbH

In der Buchhaltung sind Rechnungen der o.a. Firma mit folgenden Rechnungsbeträgen erfasst: Rechnungen mit Rechnungsdatum zwischen 26.8.2005 und 24.2.2006.

Über das Vermögen der Firma I wurde am 6.4.2006 der Konkurs eröffnet. Der GF rk gibt im Tagsatzungsprotokoll vom 20.3.2006 an, dass er für die Firma I lediglich als Strohmann fungiert hat und keinerlei Kenntnisse über die Tätigkeiten der Firma I hat.

3. GN GmbH

In der Buchhaltung sind 3 Rechnungen der o.a. Firma mit folgenden Rechnungsbeträgen erfasst:

Auf allen 3 Rechnungen wurde eine falsche UID Nr. angeführt. Ein Vorsteuerabzug ist daher alleine aus diesem Grund schon nicht möglich.

Außerdem ist anzuführen, dass über das Vermögen der Firma GN GmbH am 22.6.2006 der Konkurs eröffnet wurde und dass die im Steuerakt der GN GmbH vorhandenen Rechnungsexemplare ein vollkommen anderes Erscheinungsbild als die in der BH der geprüften Firma vorhandenen Rechnungen aufweisen.

4. S Handels GmbH

In der Buchhaltung sind 2 Rechnungen der o.a. Firma mit folgenden Rechnungsbeträgen erfasst:

Am 5.9.2006 wurde über das vermögen der Firma S Handels GmbH der Konkurs eröffnet. Die im Steuerakt der Firma S Handels GmbH aufliegenden Rechnungsexemplare haben ein vollkommen anderes Erscheinungsbild als die in der BH der geprüften Firma vorhandenen Rechnungen aufweisen.

5. U Bau & Handels GmbH

In der Buchhaltung sind 3 Rechnungen mit Daten zwischen 20.10.2006 und 18.12.2006 erfasst. Netto 3.070,00 , 20 % USt. Über das Vermögen der Firma U Bau & Handels GmbH wurde am 11.12.2006 der Konkurs eröffnet.

6. Gr GmbH

In der Buchhaltung sind 2 Rechnungen der o.a. Firma mit folgenden Rechnungsbeträgen erfasst:

Über das Vermögen der Firma Gr GmbH wurde am 28.3.2007 der Konkurs eröffnet. Aus dem Steuerakt der Firma Gr GmbH ist ersichtlich, dass es sich um einen Gastronomiebetrieb (Cafehaus) handelt.

7. Gk Handels GmbH

In der Buchhaltung befindet sich 1 Rechnung vom 4.4.2007 über netto € 845,00, 20 % USt. Über das Vermögen der Firma Gk Handels GmbH wurde am 16.4.2007 der Konkurs eröffnet.

Laut Auskunft der Hausverwaltung für das Haus 4 (Firmensitz der Gk Handels GmbH) wurde die Firma Gk am 3.5.2006 delogiert. Am 4.4.2007 kann sich der Firmensitz daher nicht mehr an der, auf der Rechnung angegebenen Adresse befunden haben.

Außerdem ist anzuführen, dass die im Steuerakt der Firma Gk Handels GmbH vorgefundenen Rechungsexemplare ein vollkommen anderes Erscheinungsbild als die in der Buchhaltung vorhandenen Rechnung haben. Aus den im Punkt 1 angeführten Gründen ist ein Vorsteuerabzug nicht möglich.

8. "DDD " rr GmbH

In der Buchhaltung befinden sich 3 Rechnungen mit Datum zwischen 30.4.2007 und 11.6.2007 in Höhe von insgesamt netto € 3.415,00, 20 % USt.

Über das Vermögen der Firma"DDD " rr GmbH wurde am 9.10.2007 der Konkurs eröffnet.

Aus dem gesamten Erscheinungsbild der Geschäftsbeziehung mit Herrn Dm bzw. den in Punkt 1-8 angeführten Firmen liegt die Vermutung nahe, dass es sich bei den Rechnungen über Verputzarbeiten um Scheinrechnungen handelt, dass der tatsächliche Leistungsempfänger Herr Dm war. Dies hätte bei der Wahrung der nötigen Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes für den Leistungsempfänger, die Firma eo ee GmbH auch erkennbar sein müssen.

Zusätzlich wird angeführt, dass ein Teil der Rechnungen auch nicht dem § 11 (1) UStG entspricht und dass es sich bei allen, in den o.a. Eingangsrechnungen ausgewiesenen Leistungen, um Bauleistungen im Sinne des § 19 Abs. 1a UStG handelt.

Gegenäußerung vom 23.3.2009

Unter Anführung der EuGH Urteile vom 11.5.2006, C-384/04 und vom 6.7.2006, C-439/04 und 440/04 vertritt die Bw. die Auffassung, dass gutgläubige Erwerber auf die Rechtmäßigkeit der Umsätze vertrauen können und steht einem solchen Erwerber zur Wahrung des Gebotes der Rechtssicherheit und der Verhältnismäßigkeit zwingend ein Vorsteuerabzug zu.

Herr Dm war branchenintern als Vermittler tätig, ohne das je Verdachtsmomente gegen ihn oder die vermittelten Firmen aufgekommen wäre. Die Bw. habe sich bei Geschäftspartnern des Dm auch über Probleme mit Fremdleistungsfirmen erkundigt.

Bezüglich der unrichtigen UIDNr. der kk GmbH und unzutreffend im Firmenbuch ausgewiesener Geschäftsanschriften genieße die Bw. Vertrauensschutz, zumal die Abgabenbehörde selbst nur eine Vermutung hinsichtlich des Vorliegens von Scheinrechnungen hege.

In einer weiteren Stellungnahme vom 6.7.2011 wird der Antrag auf mündliche Berufungsverhandlung zurückgezogen und weitere EUGH Urteile vom 12.1.2006, C-354/03 und C-484/03 ins Treffen geführt, welche Grundlage für die UStR waren. Demzufolge stehe das Recht auf Vorsteuerabzug zu, weil die Umsatzsteuer auf Grund einer Leistung geschuldet werde. Die Durchführung der gegenüber der Bw. abgerechneten Leistungen (Stemm- und Verspachtelungsarbeiten) wurde von der Betriebsprüfung nicht angezweifelt und kann von einem Gesellschafter und einem Dienstnehmer der Bw. bezeugt werden.

Weil die Tätigkeiten ohne besondere Qualifikation ausgeübt werden können, bestehe hoher Konkurrenzdruck; die Geschäftsabwicklung über einen Vermittler ohne Kontakt zur Geschäftsführung sei eine branchenübliche. Noch dazu, wenn die Beziehung zu diesem über zwanzig Jahre bestand und der Vermittler Mitarbeiter einer Hausverwaltung ist, die wiederum Hauptkunde der Bw. ist.

Im Arbeitsbogen finden sich auf Blatt 90 eine Niederschrift vom 18.12.2007 mit Herrn Dm , wonach dieser ohne Gegenleistung Firmen an die Bw. vermittelt habe. Die Fremdleistungen sind ab Blatt 153 ff. aufgelistet.

Die Überlassung des Büros hh der RK . Bauträger GmbH an die vv. ll GmbH erfolgte für den Zeitraum 1.5.2003-1.5.2006 (Untermietvertrag Blatt 170).

Die Rechnungen der I finden sich auf Blatt 208 ff; jene der kk GmbH betreffend Verputzarbeiten auf Blatt 228 ff. Letztere weisen gegenüber den Rechnungen der Firma kk betreffend Reinigungsarbeiten ein anderes Erscheinungsbild und eine unrichtige UID Nummer auf.

Die Rechnung der S GmbH, Blatt 256, weist ein anderes Erscheinungsbild zu Rechnungen (Blatt 263) auf, die Dritten gelegt wurden (anderes Schriftbild, Firmenemblem ohne Segelschiff, dort wo sich das Emblem befinden sollte ist der Firmenname auf den linken Rand verschoben).

Die Rechnungen der U sind auf Blatt 270 ff im Arbeitsbogen abgelegt.

Die Gr GmbH ist nach Einsichtnahme in deren Steuerakt ein Cafehaus (AB 281 ff.).

Die Rechnungen der Gk Bau- und Handels GmbH finden sich auf Blatt 293 ff. Nach einem Aktenvermerk auf der Rückseite von Blatt 292 wird Erhebungen des Finanzamtes zu folge das Lokal an fremde Dritte vermietet; zudem weisen die Rechnungen ein anderes Erscheinungsbild gegenüber an andere Unternehmer gelegte Rechungen auf (Blatt 295).

Die Firma DDD ist nach den Eintragungen im Firmenbuch eine Reinigungsfirma (Blatt 312). Die Rechnungen finden sich auf Blatt 306 ff.

Angenommener Sachverhalt

Die Bw. hat unstrittig Bauleistungen von anderen Unternehmern empfangen, hinsichtlich derer die Steuerschuld nach § 19 Abs. 1a UStG 1994 übergegangen ist.

Hinsichtlich der nachstehenden Firmen liegen Scheinrechnungen (etwa aufgrund des Geschäftsgegenstandes der leistenden Firma, welcher die in Rechnung gestellten Verputzarbeiten nicht umfasst), formell nicht ordnungsmäßige Rechnungen (UIDNr. unrichtig, Adresse unzutreffend), welche teilweise zusätzlich ein anderes Erscheinungsbild aufweisen, als gegenüber anderen Unternehmen ausgestellte Rechnungen, was mit hoher Wahrscheinlichkeit auf einen fehlenden Leistungsaustausch mit den abrechnenden Firmen schließen lässt.

Über die Berufung wurde erwogen:

Es entspricht der ständigen Rechtsprechung des VwGH, dass kein Recht auf Vorsteuerabzug bei zu Unrecht in Rechnung gestellter Umsatzsteuer besteht (vgl. VwGH 2005/13/0016 und 2006/14/0107).

Im gegenständlichen Fall unterlagen die an die Bw. erbrachten Bauleistungen nicht der Umsatzsteuer beim leistenden Unternehmer. Die dennoch in Rechnung gestellte Steuer wird ausschließlich aufgrund der Rechnung und nicht im Zusammenhang mit einem bestimmten Umsatz geschuldet.

Gemeinschaftsrechtliche Bedenken können gar nicht erst aufkommen, weil die Rechtsprechung des VwGH auf jener des EuGH fußt (EuGH 13.12.1989, Rs C-342/87).

Die für die Bw. vorteilhaftere Auslegung in den UStR stellt für den UFS keine maßgebliche Rechtsquelle dar.

Die Versagung des Vorsteuerabzuges ist schon allein wegen der ausschließlich auf Grund der Rechnung geschuldeten Umsatzsteuer zulässig, so dass es auf die Beurteilung als Scheinrechnung oder formell mangelhafter Rechnung nicht mehr ankommt.

Ein Vertrauensschutz in Bezug auf die Richtigkeit der Angaben in der Rechnung könnte nicht die Rechtsfolge (Ausschluss vom Vorsteuerabzug) unzutreffender Rechnungsmerkmale beseitigen (vgl. VwGH 1.6.2006, Zl 2004/15/0069 und 22.4.2009 Zl 2006/15/0315).

Zudem liegen im gegenständlichen Fall hinreichend konkrete Umstände vor, die gegen die Anwendung des Vertrauensschutzes sprechen würden, weil kein Kontakt zu den Geschäftspartnern gepflogen wurde und konkrete, erwiesene Umstände gegeben sind, die die behauptete Leistungserbringung (von den abrechnenden Unternehmern) als unmöglich erscheinen lassen (wie ein Geschäftsgegenstand, der die Art der "abgerechneten" Leistungen nicht umfasst). Weiters deuten die ungewöhnliche Art der Geschäftsabwicklung (über einen Vermittler) im Zusammenhalt mit weiteren Umständen (abweichendes Erscheinungsbild der Rechnungen) auf eine Umsatzsteuermalversation hin.

Sämtliche von der Außenprüfung beanstandete Rechnungen betrafen (8!) Firmen über deren Vermögen der Konkurs eröffnet wurde. Eine solche Anhäufung insolvent gewordener Geschäftspartner kann wohl eher im Zusammenhang mit Steuermalversationen gesehen werden, als mit Erfahrungen aus dem ordentlichen Wirtschaftsleben.

Soweit die Bw. geringfügige Umsätze, Branchenusancen, sowie das Fehlen gesetzlicher Tatbestandsmerkmale in Bezug auf die Gewährung des Vertrauensschutzes einwendet, ist entgegenzuhalten, dass gerade mit der Bestimmung des § 19 Abs. 1a UStG 1994 derartige Probleme einer missbrauchsanfälligen Branche vermieden werden sollten.

Im gegenständlichen Fall besteht zudem der konkrete Verdacht der Nichteinhaltung sozialversicherungsrechtlicher, gewerberechtlicher und abgabenrechtlicher Verpflichtungen im Zusammenhang mit den der Bw. gegenüber erbrachten Leistungen, sodass gerade eine Anerkennung des Vorsteuerabzuges aus solchen Rechnungen den ordentlichen Wirtschaftsablauf (wozu auch neben gesetzmäßig tätigen Unternehmern auch die Abfuhr der Umsatzsteuer an den Abgabengläubiger gehört) durch Begünstigung unredlicher Vorgangsweisen einzelner Marktteilnehmer, stören würde.

Hinzu kommt, dass die Bw. ihrer Sorgfaltspflicht nicht nachgekommen ist. Abgesehen von der von der Betriebsprüfung zutreffend hingewiesenen Tatsache, dass § 19 Abs. 1a UStG 1994 bereits jahrelang in Geltung stand , sohin die Bw. die Bestimmung kennen musste, hat diese weder eine Gewerbeberechtigung, Geld- oder Vertretungsvollmachten des Herrn Dm ins Treffen geführt. Recherchen betreffend UIDNr. oder Einsicht in das Firmenbuch sind ebenso unterblieben, wie die Einsicht in Bautagebücher, Kontaktaufnahme mit dem Polier oder mit den Arbeitern, obwohl dies anlässlich der Kontrolle des Baufortschrittes leicht möglich gewesen sein müsste.

Im gegenständlichen Fall wurden die "einfachen" Arbeiten mit Pauschalen abgerechnet, wodurch niedrige Regiepreise nicht offen ausgewiesen werden mussten. Der offensichtliche Ansatz von Billigpreisen (vgl. den diesbezüglichen Hinweis der Bw. auf den hohen Kostendruck) hätte Anlass für Ermittlungen der Bw. über ihre "Geschäftspartner" sein müssen. Da solche unterblieben sind, lässt sich eine Mitwirkung der Bw. an unredlichen Vorgangsweisen bei dem Gesamtbild der Verhältnisse auch nicht mehr zweifelsfrei ausschließen.

Wien, am 17. Oktober 2011

Zusatzinformationen

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