Arbeitszimmer eines Versicherungsmaklers zunächst innerhalb und später außerhalb des Wohnungsverbandes, ursprüngliches Arbeitszimmer Mittelpunkt der Tätigkeit wegen Überwiegen des Innendienstes; über 1/2 Jahr später gekauftes Navigationssystem und Standheizung - eigene, gesondert vom PKW und damit außerhalb der für diese bestehenden Angemessenheitsgrenze abschreibbare Wirtschaftsgüter.

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung Berufungswerber 3, vom 18. Juni 2002 gegen den Bescheid des Finanzamtes Vöcklabruck vom 5. Juni 2002 betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2000 und die Berufungen vom 27. Feber 2004, 13. Juli 2004, 10. Juni 2005 und 18. Juli 2006 gegen die Bescheide des Finanzamtes Gmunden Vöcklabruck, vertreten durch HR Mag. Michael Schobesberger, vom 3. Feber 2004, 11. Juni 2004, 23. Mai 2005 und 20. Juni 2006 betreffend die Einkommensteuer für die Jahre 2001 bis 2004 entschieden:

Den Berufungen wird Folge gegeben.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe/n betragen:

Entscheidungsgründe

Der Berufungswerber (Bw.) hat per 1. Juni 1998 eine Gewerbeberechtigung als Versicherungsmakler gemäß § 124 Z 18 GewO 1994 erworben und diese ab 1. Juni 2004 ruhend gemeldet.

Strittig sind im gegenständlichen Berufungsverfahren betreffend die Einkommensteuer für die Jahre 2000 bis 2004 die Abzugsfähigkeit folgender Aufwendungen für Arbeitszimmer (2000 bis 2004) und Afa für ein im betrieblichen PKW des Bw. verwendetes Navigationssystem und Standheizung als Betriebsausgaben des Gewerbebetriebes des Bw. als Versicherungsmakler und Kreditvermittler, für den er den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 ermittelt:

Das Finanzamt hat die Versagung der Anerkennung dieser Beträge in den bekämpften Bescheiden im Wesentlichen wie folgt begründet:

Aufwendungen oder Ausgaben für ein im Wohnungsverband befindliches Arbeitszimmer und dessen Einrichtungsgegenstände seien seit 1996 gemäß § 20 EStG nicht mehr abzugsfähig. Bilde ein im Wohnungsverband befindliches Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit eines Steuerpflichtigen, seien die darauf entfallenden Aufwendungen und Ausgaben auch dann nur abzugsfähig, wenn das Arbeitszimmer nach Art der Tätigkeit des Steuerpflichtigen unbedingt notwendig sei. Die Beurteilung, ob ein Arbeitszimmer den Tätigkeitsmittelpunkt iSd § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG darstellt, habe nach der Verkehrsauffassung, sohin nach dem typischen Berufsbild zu erfolgen. Der Mittelpunkt (Schwerpunkt) der Tätigkeit des (Versicherungs)Vertreters liege jedenfalls außerhalb des Arbeitszimmers (Bescheid für 2000 unter Hinweis auf den Vorhalt vom 18. April 2000 betreffend Veranlagung 1998). Nach Ansicht des Finanzamtes befinde sich das Büro im Wohnungsverband, da die Wohnung im Erdgeschoß durch dieselbe Eingangstür (Windfang) erreicht werde, die auch zu den im Obergeschoß liegenden Büroräumlichkeiten führe, neben denen sich auch Privaträume befänden. Zudem liege der Mittelpunkt der Tätigkeit im Außendienst (Berufungsvorentscheidung für 2000).

Die Anschaffungskosten für den PKW seien mit der Luxustangente begrenzt, weshalb die beantragten Kosten für "Sonderausstattung" für Standheizung und Navigationssystem nicht zusätzlich berücksichtigt werden könnten (Bescheid für 2002).

Die Anträge des Bw. wurden zusammenfassend (Berufung betreffend 2004) im Wesentlichen wie folgt begründet:

In den Jahren 2001 und 2002 sei ein eigener Anbau erfolgt, der ausschließlich als Kundenbüro regelmäßig mit Kunden genutzt werde. Der Eingang zum ursprünglichen Gebäude sei vom Eingang zum Kundenbüro getrennt; es gebe keine gemeinsame Eingangstür und keine Verbindungstür zu den privaten Wohnräumen. Das Kundenbüro sei nach außen mittels eines Schildes als "Verkaufsbüro" kenntlich gemacht. In den Beilagen zu den Einkommensteuererklärungen 2002 bis 2004 sei auf diesen Büroanbau hingewiesen und auch ein Plan beigelegt worden, aus dem ersichtlich sei, dass sowohl der Büroanbau als auch das ursprüngliche Gebäude getrennte Eingänge haben. Ab dem Jahr 2002 sei ein vollkommen neuer Sachverhalt gegeben - das Büro liege nicht mehr im Wohnungsverband - weshalb auch nicht mehr auf das Überwiegen Innendienst zu Außendienst abzustellen sei. Die diesbezüglichen Aufwendungen fielen nicht unter die einschränkenden Bestimmungen des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. c EStG 1988 (Hinweis auf VwGH 28.11.2000, 99/1470008, und 19.12.2000, 99/14/0283). Auf Grund einer Vereinbarung mit VERSFINANZ sei es unbedingt notwendig, ein eigenes Kundenbüro zu führen. Da kein Arbeitszimmer im Wohnbereich vorliege, unterlägen auch die Einrichtungsgegenstände (Kaffeeküche) nicht dem Abzugsverbot.

Im Vorlageantrag betreffend 2000 entgegnete der Bw. zur in der Berufungsvorentscheidung aufgestellten Behauptung, der Mittelpunkt seiner Tätigkeit liege im Außendienst, dies sei unzutreffend, weil er die überwiegende Arbeitszeit im Büro verbringe. Die aus der beiliegenden Aufstellung aus seinem Terminplaner ersichtliche Zeit von Bürotätigkeit betrage 2.3241,5 (2001: 2.310) Stunden, aus den dem Finanzamt vorgelegten Reisekostenabrechnungen ergebe sich eine Summe von 1.596,5 (2001: 1.137) Stunden. Die in den Reisekostenabrechnungen nicht enthaltenen Fahrten innerhalb von 25 km seien von einem derart untergeordneten Ausmaß, dass ein zeitliches Überwiegen des Außendienstes angenommen werden könne.

Die Bürotätigkeit des Bw. als Versicherungsmakler und Kreditvermittler mit daraus resultierendem Einkommen in den folgenden Jahren umfasse unter anderem:

• Besprechung mit Kunden

• Sichtung der Unterlagen von Kunden

• Erstellung einer angemessenen Risikoanalyse und eines angemessenen Deckungskonzeptes

• Einholung der Angebote von ca. 30 inländischen und 20 ausländischen Versicherungen, weil er als Versicherungsmakler verpflichtet sei, den bestmöglichen Versicherungsschutz bei besten Prämien zu vermitteln

• Durchführung der Vorteilsberechnungen

• Aufstellen der Verträge

• Überprüfung der Polizzen

• Unterstützung der Kunden bei der Abwicklung von Versicherungsfällen

• Laufende Überprüfung der bestehenden Versicherungsverträge, ggf. Unterbreitung geeigneter Vorschläge für eine Verbesserung des Versicherungsschutzes

• Vermögensberatung (Pensionsvorsorge, Aktien etc.)

• Durchführung und Überprüfung von Finanzierungen

• Überprüfen von Bilanz, Kalkulationen etc.

• Bonitätsprüfung

• Diverse Verwaltungsarbeiten von rund 1-1,5 Stunden pro Tag wie Abrechnung über VERSFINANZ mit sämtlichen Versicherungen Österreichs,Kontrolle der AbrechnungenProspektverwaltung von sämtlichen Versicherungenpermanentes Updaten von Versicherungsprogrammen, Änderungen von Berechnungsprogrammen.

Da diese beispielsweise angeführten Arbeiten zeitlich mehr als 50% seiner gesamten betrieblichen Tätigkeit darstellten und der Bw. dies zur Gänze in seinem Büro ausführe, stelle dieses Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit dar. Dieses Büro werde ausschließlich betrieblich verwendet und sei aufgrund der aufgezeigten Verhältnisse unbedingt notwendig.

In der Berufung betreffend 2002 begründete der Bw. den Antrag auf Berücksichtigung der Afa für Standheizung und Navigationssystem wie folgt: Die Standheizung habe er am 9. November 2000 neu erworben und das Navigationssystem ebenfalls neu im Jahr 2002. Den PKW, in dem beide Wirtschaftsgüter zum Einsatz kommen, habe er bereits am 17. April 2000 gekauft. Navigationssystem und Standheizung seien also nicht serienmäßig eingebaut, zählten daher nicht zur Sonderausstattung des PKW, sondern seien eigene Wirtschaftsgüter. Sondereinrichtungen, die selbständig erworben werden, gehörten nicht zu den Anschaffungskosten eines PKW. Die Anschaffungskosten eines PKW umfassen daher nicht die Kosten eines nachträglich eingebauten Navigationssystems und einer Standheizung. Diese seien unabhängig abzuschreiben und nicht in die Angemessenheitsprüfung eines PKW mit einzubeziehen (Hinweis auf EStR Rz 3745ff und Rz 4744).

Mit Telefax vom 14. September 2007 wurde von der steuerlichen Vertreterin des Bw. mitgeteilt, dass der gestellte Antrag auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung bei Stattgabe der Berufungen in allen Punkten zurückgezogen werde.

Über die Berufungen wurde erwogen:

Betriebsausgaben sind gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind.

Arbeitszimmer

Gemäß § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988 idF BGBl. 201/1996 dürfen Aufwendungen oder Ausgaben für ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer und dessen Einrichtung sowie für Einrichtungsgegenstände in der Wohnung nicht bei den einzelnen Einkünften abgezogen werden. Bildet ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen, sind die darauf entfallenden Aufwendungen und Ausgaben einschließlich der Kosten seiner Einrichtung abzugsfähig. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist jedenfalls dann, wenn eine Einkunftsquelle den Aufwand für das Arbeitszimmer bedingt, die andere aber nicht, der Mittelpunkt im Sinn des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988 nur aus der Sicht der einen Einkunftsquelle zu bestimmen (VwGH 27.05.1999, 98/15/0100, und 27.06.2000, 98/14/0198).

In den Berufungen wird vorgebracht, dass das Arbeitszimmer über einen eigenen Eingang verfüge und keine Verbindungstür zur Wohnung habe, weshalb das Arbeitszimmer als nicht im Wohnungsverband gelegen anzusehen sei.

Ein Arbeitszimmer liegt dann im Wohnungsverband, wenn das Zimmer an sich nach der Verkehrsauffassung einen Teil der Wohnung (oder etwa des Einfamilienhauses) darstellt. Dafür spricht nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH 08.05.2003, 2000/15/0176) jedenfalls, wenn es von der Wohnung aus begehbar ist (vgl. Hofstätter-Reichel, EStG 1988 III, Tz 6.1 zu § 20). Wird eine solche Begehbarkeit lediglich temporär durch das "Versperren" mit einem vorgestellten Schrank verhindert, ist der Wohnungsverband nach der Verkehrsauffassung noch nicht aufgehoben. Dass das Arbeitszimmer auch über einen separaten Eingang von außen verfügt, ist dann nicht von entscheidender Bedeutung.

Das Finanzamt hat die Anerkennung der geltend gemachten Aufwendungen für das Büro des Bw. im Wesentlichen mit der Begründung versagt, der Mittelpunkt der Tätigkeit des Bw. als "(Versicherungs)Vertreter" könne nach der Verkehrsauffassung niemals im häuslichen Arbeitszimmer, sondern nur im Außendienst liegen.

Nach den unbestrittenen Feststellungen des Erhebungsdienstes des Finanzamtes vom 3. August 2004 hat das vom Bw. ab März 2002 benützte Büro im Zubau seines Einfamilienhauses einen eigenen Eingang mit eigener Klingel und ist mit einer Hinweistafel als Büro gekennzeichnet. Auch nach dem vorgelegten Plan ist keine direkte Verbindungstür zum Wohnbereich vorgesehen. Wie schon für die Vorjahre 2000 und 2001 hat der Bw. entsprechende Aufzeichnungen vorgelegt, die ein Überwiegen des im Arbeitszimmer ausgeübten Innendienstes (60%) gegenüber dem Außendienst (40%) auch im Jahr 2002 belegen. Die Richtigkeit der vom Bw. vorgelegten Aufzeichnungen wurden weder vom Finanzamt bestritten noch bieten sie für die Berufungsbehörde Anlass für irgendeinen Zweifel.

Nach der obzitierten Bestimmung des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988 sind die strittigen Aufwendungen für das ab März 2002 genützte Arbeitszimmer und dessen Einrichtung schon deshalb anzuerkennen, weil es sich nicht im Wohnungsverband befindet und unbestritten ausschließlich betrieblich genutzt wurde.

Für das im davor liegenden Berufungszeitraum (2000 bis Feber 2002) genutzte ursprüngliche Arbeitszimmer im Dachgeschoß, das sich wegen des gemeinsamen Einganges iSd § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988 im Wohnungsverband befunden hat, ist ebenfalls die vom Bw. ins Treffen geführte Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes zu beachten:

Der Mittelpunkt einer Tätigkeit ist demnach nach ihrem materiellen Schwerpunkt zu beurteilen; im Zweifel wird darauf abzustellen sein, ob das Arbeitszimmer in zeitlicher Hinsicht für mehr als die Hälfte der Tätigkeit im Rahmen der konkreten Einkunftsquelle benützt wird (vgl. die Versicherungsvertreter betreffenden Erkenntnisse des VwGH 08.05.2003, 2000/15/0176, 28.11.2000, 99/14/0008,und 19.12.2000, 99/14/0283). Die Prämisse, der Mittelpunkt der Tätigkeit eines Versicherungsvertreters könne nach der Verkehrsauffassung "niemals" im häuslichen Arbeitszimmer liegen, ist eine in den bekämpften Bescheiden aufgestellte, unrichtige Behauptung, die die Versagung der geltend gemachten Aufwendungen durch die in Berufung gezogenen Bescheide nicht zu tragen vermag. Dass bei der Tätigkeit von Versicherungsvertretern die zeitliche Komponente der Nutzung eines Arbeitszimmers nicht außer Acht zu lassen ist, geht nämlich aus den drei zitierten Erkenntnissen des Verwaltungsgerichtshofes hervor, die im zeitlich überwiegenden Ausmaß der Außendiensttätigkeit ein maßgebendes Kriterium für die Versagung der Abzugsfähigkeit geltend gemachter Aufwendungen für Arbeitszimmer im Sinn des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988 gesehen haben.

Der Bw. hat seine im Arbeitszimmer ausgeübte Tätigkeit eingehend dargelegt (so.) und für die Berufungsjahre 2000 bis 2003 jährlich Aufzeichnungen vorgelegt, die ein Überwiegen des im Arbeitszimmer ausgeübten Innendienstes (60%) gegenüber dem Außendienst (40%) belegen und deren Richtigkeit seitens des Finanzamtes gar nicht bestritten worden ist. Die Berufungsbehörde sieht im gegenständlichen Fall keinen Anlass, daran zu zweifeln, dass das Berufungsbegehren betreffend das ursprüngliche, im Wohnungsverband gelegene Arbeitszimmer ebenfalls berechtigt ist.

Afa für nachträglich eingebautes Navigationssystem und Standheizung

Gemäß § 7 Abs. 1 EStG 1988 sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung durch den Steuerpflichtigen zur Erzielung von Einkünften sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt (abnutzbares Anlagevermögen), gleichmäßig verteilt auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzusetzen.

Der Begriff des Wirtschaftsgutes ist im EStG 1988 nicht definiert. Im Kommentar von Doralt zum EStG 1988, 7. Auflage, finden sich unter Tz 36 ff zu § 4 folgende Hinweise:

Nach der Rechtsprechung sind Wirtschaftsgüter alle im wirtschaftlichen Verkehr nach der Verkehrsauffassung selbständig bewertbaren Güter jeder Art (VwGH 12.01.1983, 82/13/0174, zu einem Hotel-Zeit-Anteilschein). Selbständige Bewertungsfähigkeit ist dann anzunehmen, wenn dafür im Rahmen des Gesamtkaufpreises des Unternehmens ein besonderes Entgelt angesetzt zu werden pflegt (VwGH 18.09.1964, 1226/63).

Der steuerliche Begriff des Wirtschaftsgutes kann mit dem handelsrechtlichen Begriff Vermögensgegenstand gleichgesetzt werden. Ein Vermögensgegenstand liegt dann vor, wenn insbesondere das Merkmal der selbständigen Verkehrsfähigkeit gegeben ist.

Nur ein selbständig bewertbares Gut kommt als Wirtschaftsgut in Betracht, daher sind Teile eines einheitlichen Wirtschaftsgutes nicht getrennt zu bewerten. Ein einheitliches Wirtschaftsgut liegt dann vor, wenn die Bestandteile in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehen (BFH, BStBl 1990 II 514, danach sind z.B. die Spüle und der Herd unselbständiger Bestandteil des Gebäudes, nicht dagegen die Einbauküche.

Im gegenständlichen Fall hat der Bw. am 17. April 2000 einen PKW BMW530dA gekauft. Am 9. November 2000 hat er eine Standheizung um 925,13 € und am 20. November 2002 ein Navigationssystem um 2.632,26 € von verschiedenen Lieferanten gekauft und in den BMW eingebaut. Das Finanzamt hat in den Jahren 2000, 2001 sowie 2003 und 2004 die geltend gemachte Afa für Standheizung und Navigationssystem anerkannt und nur im Veranlagungsjahr 2002 mit der Begründung versagt, die Anschaffungskosten für den PKW seien mit der Luxustangente begrenzt.

Der Bw. hat zutreffend darauf hingewiesen, dass im gegenständlichen Fall Standheizung und Navigationssystem nicht serienmäßig eingebaut, sondern erst mit beträchtlichem zeitlichen Abstand (über ½ bzw. 2 1/2 Jahre später ) gekauft worden sind. Standheizung und Navigationssystem können leicht aus dem PKW ausgebaut und getrennt verkauft werden. Es besteht daher nach Ansicht der Berufungsbehörde weder an der selbständigen Bewertbarkeit noch an der selbständigen Verkehrsfähigkeit dieser beiden Vermögensgegenständen, denen somit jeweils die Eigenschaft eines Wirtschaftsgutes iSd § 7 EStG 1988 zukommt, ein Zweifel.

Der Vollständigkeit sei darauf hingewiesen, dass das Finanzamt mit Berufungsvorentscheidung vom 7. Juli 2004 dem Rechtsmittel des Bw. betreffend Zuerkennung der Investitionszuwachsprämie für das Navigationssystem stattgegeben und damit dessen Wirtschaftsguteigenschaft anerkannt hat. Auch nach den vom Bw. ins Treffen geführten EStR 2000 Rz 4774 gehören Sondereinrichtungen, die selbständig bewertbar sind, nicht zu den Anschaffungskosten des PKW und fallen nicht unter die Angemessenheitsgrenze. Als unabhängig vom PKW abschreibbar wird unter der genannten Rz ausdrücklich als Beispiel auch ein nachträglich eingebautes Navigationssystem genannt.

Daher war die Berufung auch in diesem Punkt berechtigt.

Rechnerische Darstellung:

Hinsichtlich der Abgabenberechnung wird auf beiliegende Berechnungsblätter verwiesen.

Insgesamt war aus obigen Gründen den Berufungen stattzugeben.

Beilagen : 5 Berechnungsblätter

Linz, am 21. September 2007

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at