1. Vorsteuerabzug - innergemeinschaftlicher Erwerb 2. Empfängerbenennung - verdeckte Ausschüttung 3. unverzinsliche Forderung der Gesellschaft gegenüber dem Gesellschafter - verdeckte Ausschüttung

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufungen der OTW, vertreten durch "ÖBUG" Dr. Nikolaus Wirtschaftstreuhand KG, Steuerberatungsgesellschaft, 1130 Wien, St. Veit-Gasse 8, vom 12. Jänner und 19. Jänner 2009 gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 4/5/10 vom 05. Dezember und 11. Dezember 2008 betreffend Umsatzsteuer für die Jahre 2003 bis 2005 sowie Körperschaftsteuer und Kapitalertragsteuer für die Jahre 2003 und 2007 entschieden:

Den Berufungen gegen die Umsatzsteuersteuerbescheide für die Jahre 2003 bis 2005 und den Körperschaftsteuerbescheid für das Jahr 2003 wird Folge gegeben.

Diese Bescheide werden abgeändert.

Der Berufung gegen den Kapitalertragsteuerbescheid für das Jahr 2003 wird Folge gegeben.

Dieser Bescheid wird ersatzlos aufgehoben.

Der Berufung gegen den Körperschaftsteuerbescheid und den Kapitalertragsteuerbescheid für das Jahr 2007 wird in eingeschränktem Umfang Folge gegeben.

Diese Bescheide werden abgeändert.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe sind den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

Die Kapitalertragsteuer für das Jahr 2007 wird - ausgehend von einer Bemessungsgrundlage von 201,77 € - mit 50,44 € festgesetzt. Gemäß § 95 Einkommensteuergesetz (EStG) 1988 haftet die Berufungswerberin als Schuldnerin der Kapitalerträge für die Einbehaltung und Abfuhr der Kapitalertragsteuer.

Entscheidungsgründe

Berufungswerberin (Bw) ist die Firma OT; Gegenstand des Unternehmens ist laut Gesellschaftsvertrag die Entwicklung, die Herstellung und der Vertrieb von Marketingsystemen und -konzepten aller Art.

Im Rahmen einer Außenprüfung gemäß den § 147 ff BAO bei der Bw wurden den Prüfungszeitraum 2003 bis 2007 betreffend unter anderem die folgenden Feststellungen getroffen:

Tz 1 des Bp-Berichts vom 10.12.2008: Umsatzsteuer 2003 - 2005

Auf acht Eingangsrechnungen der Bw über den Erwerb von Lizenzen von der irischen Firma S fehle die Umsatzidentifikationsnummer:

Da auf den vorliegenden Rechnungen der irischen Firma S keine Umsatzidentifikationsnummer aufscheine und somit ein formeller Rechnungsmangel vorliege und seitens der Finanzbehörde die ordnungsgemäße Besteuerung des innergemeinschaftlichen Handels nicht habe festgestellt werden können, hätten die Rechnungen der Umsatzsteuer 20 % unterzogen werden müssen.

Mit Schreiben vom 12. Jänner 2009 erhob die Bw Berufung gegen die Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2003 bis 2005 vom 11. Dezember 2008 und begründete diese wie folgt: Die Darlegung, wonach diese Rechnungen der Umsatzsteuer 20 % unterzogen werden müssten, sei jedenfalls unpräzise. Tatsächlich lägen innergemeinschaftliche Erwerbe vor, hinsichtlich derer unzweifelhaft Erwerbsteuer iSv Art 1 BMR zu entrichten sei. Strittig könne daher nur sein, ob gegengleich der Vorsteuerabzug für diese innergemeinschaftlichen Erwerbe iSv Art 12 Abs 1 Z 1 BMR zustehe. Dies sei entgegen der Auffassung der Betriebsprüfung deshalb zu bejahen, weil für das Vorsteuerabzugsrecht bei innergemeinschaftlichen Erwerben das Vorliegen einer Rechnung nicht erforderlich sei, sodass auch die Einhaltung der Rechnungsmerkmale des § 11 Abs 1 UStG nicht Voraussetzung für den Vorsteuerabzug sein könne. Diese Rechtsansicht werde ausdrücklich durch Rz 4057 UStR 2000 bestätigt.

Die Betriebsprüfung führte in ihrer Stellungnahme zur Berufung im Wesentlichen aus, dass im Hinblick darauf, dass die in Frage stehenden Rechnungen bereits zum ersten Mal mit Vorhalt vom 21.05.2007 beanstandet worden seien und bis dato keine Rechnungen mit UID-Nummer vorgelegt worden seien, habe der Vorsteuerabzug nicht anerkannt werden können.

Tz 3 + 4 des Bp-Berichts vom 10.12.2008: Körperschaft- und Kapitalertragsteuer 2003

Zum Buchhaltungskonto "58000 Eingangsrechnungen HJH 2003" sei folgender Sachverhalt festgestellt worden: Unter der Bezeichnung "xyz" habe seitens der Finanzbehörde über Ermittlung internationaler Wirtschaftsdienste kein Eintrag in den Telefonregistern für H. bzw FH Co. in New York gefunden werden können. Auch eine Geschäftstätigkeit habe nicht ermittelt werden können. Da seitens der Behörde auch nicht festgestellt habe werden können, wer der Empfänger der Beträge gewesen sei, sei den Aufwendungen im Hinblick auf § 162 BAO der Abzug zu versagen. Im einzelnen handle es sich dabei um folgende Aufwendungen:

Mit Schreiben vom 19. Jänner 2009 erhob die Bw Berufung gegen den Körperschaftsteuerbescheid für das Jahr 2003 vom 11. Dezember 2008 und den Kapitalertragsteuerbescheid für das Jahr 2003 vom 05. Dezember 2008 und begründete diese im Wesentlichen wie folgt: die Bw sei im Geschäftsjahr 2002/03 mit einem komplexen Softwareentwicklungs- und -programmierungsauftrag seitens der Unternehmergruppe W beauftragt worden, wobei die dieser Auftragserteilung als Grundlage dienende Basissoftware vom amerikanischen Softwarekonzern O bezogen worden sei. Verantwortlich für dieses Projekt sei Herr CO gewesen sei. Da die Bw nicht über die erforderlichen Personalkapazitäten zur Erledigung des Gesamtauftrages verfügt habe und Herrn CO niemand bekannt gewesen sei, der für eine Subauftragsvergabe angesichts der erforderlichen Spezialkenntnisse in Betracht gekommen wäre, habe er sich an den Softwarelieferanten O mit dem Ersuchen um Vermittlung eines Subunternehmers gewandt, an den Teile des gegenständlichen Programmierungsauftrages hätten weitergegeben werden können. O habe die Firma JHMP namhaft gemacht, die unter der Bezeichnung FHC firmiert und in New York City ihren Sitz gehabt habe. Herrn HJH seien in weiterer Folge von der Bw Subaufträge für Programmierungsleistungen erteilt worden, wobei die Kommunikation - abgesehen von einem persönlichen Treffen in Wien - ausschließlich auf elektronischem Wege via Internet stattgefunden habe. Über die erbrachten Programmierungsleistungen habe Herr HJH sechs Rechnungen im Gesamtbetrag von 22.665,08 € gelegt. Zum Beweis, dass seitens HJH tatsächlich die verrechneten Programmierungsleistungen erbracht worden seien, hat die Bw die Vorlage der von HJH erstellten umfangreichen schriftlichen Dokumentation angeboten. Die gegenständlichen Rechnungen seien von der Bw auf das auf HJH lautende Konto bezahlt worden; zum Beweis, bot die Bw die Einsichtnahme in die entsprechenden Überweisungsbelege der Bw an. Die Bw wies auch darauf hin, dass die Tatsachenbehauptung der Betriebsprüfung, wonach die Firma HJH in den Jahren 2002 und 2003 nicht in New York an der angegebenen Adresse tätig gewesen sei, weil sie im Jahr 2007 nicht in den New Yorker Telefonregistern habe aufgefunden werden können, das Ergebnis einer unrichtigen und den Denkgesetzen widersprechenden Beweiswürdigung sei. Die Bw erinnerte daran, dass die Nichtauffindbarkeit der gegenständlichen Firma im Jahr 2007 im New Yorker Telefonregister bereits mit einer Stellungnahme von Herrn HJH vom 29.06.2007 aufgeklärt worden sei, die der Betriebsprüfung bereits mit der Äußerung vom 05.07.2007 vorgelegt worden sei: aus dem Schreiben von Herrn HJH gehe hervor, dass dieser 2005 nach Kalifornien verzogen sei und seine Geschäftstätigkeit aus der Softwareprogrammierungsbranche in die Filmbranche verlegt habe. Vor diesem Hintergrund gehe der Verweis der Betriebsprüfung auf die ("formale") Beweisregel des § 162 Abs 1 BAO völlig ins Leere: Name und aktuelle Anschrift des Vertragspartners im relevanten Leistungsaustausch seien von der Bw jedenfalls mit dem Schreiben von Herrn HJH mitgeteilt worden, sodass damit das Verlangen nach Empfängerbenennung jedenfalls als erfüllt angesehen werden müsse.

Die Betriebsprüfung führte in ihrer Stellungnahme zur Berufung unter anderem aus, dass die Leistungsaufzeichnungen über die für die Firma W getätigten Arbeiten der Betriebsprüfung nicht vorgelegt worden seien und seitens der Betriebsprüfung auch nicht festgestellt habe werden können, wer der Empfänger der Beträge sei. Laut Internet sei wohl ein FH , Filmproduzent mit Wohnsitz in New York gefunden worden, ein Zusammenhang mit den vorliegenden Rechnungen habe jedoch nicht hergestellt werden können.

In der Ergänzung der Berufungsschrift vom 14. August 2012 führte die Bw unter anderem aus, dass wenn die Amtspartei die Nichtanerkennung der für Programmierleistungen an HJH bezahlten Beträge auf § 162 BAO gründen wolle, so sei darauf hinzuweisen, dass der Amtspartei der volle Name und die volle Anschrift von HJH bekanntgegeben worden sei, und zwar sowohl die Anschrift im Jahr 2003 in New York als auch die seit 2005 gültige Anschrift in Kalifornien. Dass die Amtspartei versucht hätte, die nunmehr aktuelle Anschrift in Kalifornien zu verifizieren, habe sie nicht einmal behauptet; es sei wenig verwunderlich, dass mehrere Jahre nach der Übersiedlung aus New York nach Kalifornien die seinerzeitige Anschrift in New York nicht mehr verifiziert werden könne. Die Bw übermittelte auch die Detailnachweise der von Herrn HJH für die Bw erbrachten Leistungen, die dieser der Bw jeweils zeitnah zu den Honorarnoten zur näheren Begründung der in diesen verrechneten Leistungsstunden auf elektronischem Wege übermittelt habe.

Tz 3 + 4 des Bp-Berichts vom 10.12.2008: Körperschaft- und Kapitalertragsteuer 2007

Bei der ER 16074 vom 08.01.2007 in Höhe von 5.621,78 € handle es sich um eine private Indienreise des Geschäftsführers bzw Liquidators der Bw - Herrn Dr. RA - vom 19.01. bis 08.02.2007. Die Aufwendungen würden seitens der Betriebsprüfung nicht anerkannt und stellten eine verdeckte Ausschüttung dar, welche der Kapitalertragsteuer (1.405 €) unterliege.

Mit Schreiben vom 12. Jänner 2009 erhob die Bw Berufung gegen den Körperschaftsteuerbescheid für das Jahr 2007 vom 11. Dezember 2008 und den Kapitalertragsteuerbescheid für das Jahr 2007 vom 05. Dezember 2008 und begründete diese im Wesentlichen wie folgt: Am 08. Jänner 2007 habe die Reisebüro M GmbH & Co KG an die Bw eine Rechnung in Höhe von 5.621,78 € gelegt, bei der es sich um eine privat veranlasste Reise des Geschäftsführers Dr. RA nach Indien gehandelt habe. Diese Rechnung sei bei der Bw von der zuständigen Buchhalterin, der die private Veranlassung dieser Reise nicht bekannt gewesen sei, aufwandswirksam verbucht worden. Die Rechnungslegung seitens der Reisebüro M GmbH & Co KG an die Bw und nicht an Dr. RA sei freilich irrtümlich erfolgt: dieser Irrtum sei durch den Umstand veranlasst worden, dass (unabhängig von der gegenständlichen Reise) auch eine Indienreise von Dr. RA zur Niederlassung des wesentlichen Kunden F der Bw in Hyderabat seitens der Bw angefragt worden sei (die schlussendlich nicht realisiert worden sei), sodass die Mitarbeiterin des Reisebüros offenbar davon ausgegangen sei, dass auch hinsichtlich der nunmehr von Dr. RA privat durchgeführten Reise eine betriebliche Veranlassung für die Bw vorliegen würde. Diese Erklärung des entstandenen Irrtums sei auch bereits in der im Zuge der bei der Bw stattgefundenen Betriebsprüfung erstatteten Äußerung vom 05. Juli 2007 gegeben worden. Die Bw wies daraufhin, dass der gegenständliche Irrtum aufgrund eines Vorhaltes der Betriebsprüfung hervorgekommen sei und anlässlich der Erstellung des Jahresabschlusses der Bw zum 31. März 2007 (richtig: 30. September 2007) dergestalt korrigiert worden sei, dass die aufwandswirksame Verbuchung rückgängig gemacht und eine entsprechende Forderung gegen Dr. RA aktiviert worden sei; der Forderungsbetrag sei auch zwischenzeitlich längst von Dr. RA an die Bw bezahlt worden. Wäre der gegenständliche Irrtum nicht schon durch den Vorhalt der Betriebsprüfung hervorgekommen, wäre er unzweifelhaft im Zuge der Jahresabschlusserstellungsarbeiten aufgefallen und hätte auch diesfalls zur bereits vorbeschriebenen Korrektur und Forderung gegen Dr. RA geführt. Die Bw wies weiters daraufhin, dass die Betriebsprüfung davon ausgegangen sei, dass eine verdeckte Gewinnausschüttung an Dr. RA vorliege und dass der Betrag von 5.621,78 € daher den erklärten Einkünften aus Gewerbebetrieb der Bw hinzuzurechnen sei. Diesbezüglich sei in rechtlicher Hinsichtlich auszuführen, dass subjektive Voraussetzung für eine verdeckte Gewinnausschüttung eine ausdrücklich auf Vorteilsgewährung gerichtete Willensentscheidung der Körperschaft sei (vgl zuletzt VwGH 31.05.2005, 2000/15/0059). Daher schließe eine irrtümlich zustande gekommene, objektiv ungerechtfertigte Vorteilseinräumung, die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung aus (vgl auch ausdrücklich Rz 790 f KStR 2001). Irrtümliche Fehlbuchungen führten nicht zu einer verdeckten Ausschüttung, wenn - wie hier zutreffend - nach Aufdeckung der Fehlbuchungen in der Bilanz Ersatzansprüche ausgewiesen würden und kein Verzicht auf die durch die Fehlbuchungen zu aktivierenden Ansprüche stattfände (vgl Rz 899 KStR 2001).

Die Betriebsprüfung führte in ihrer Stellungnahme zur Berufung aus, dass die Umbuchung des Aufwandes als Forderung an den Gesellschafter zum Bilanzstichtag 30.09.2007 nichts an der Tatsache ändere, dass dieser zweifelsfrei private Aufwand in der laufenden Buchhaltung verbucht worden sei. Eine irrtümliche Fehlbuchung habe seitens der Betriebsprüfung nicht festgestellt werden können, da die Verbuchung eines privaten Aufwandes eines Gesellschafters wohl eindeutig auf eine Vorteilsgewährung des Gesellschafters abziele. Wenn es sich um eine Fehlbuchung gehandelt hätte, wäre diese spätestens zum Zeitpunkt der Feststellung durch die Betriebsprüfung im Mai 2007 zu berichtigen gewesen. Da es jedoch erst bei der Bilanzerstellung zum Stichtag 30.09.2007 zu einer Umbuchung als Forderung an den Gesellschafter gekommen sei, könne sich die Betriebsprüfung der Meinung der Bw nicht anschließen. Die Umbuchung als Forderung an Dr. RA zum 30.09.2007 sei durchaus richtig, die Vorschreibung der Kapitalertragsteuer jedoch auch, da diese bereits gemäß § 96 Abs 1 EStG 1988 binnen einer Woche nach Zufließen der Kapitalerträge abzuführen sei.

In der Ergänzung der Berufungsschrift vom 24. Juli 2012 wies die Bw erneut daraufhin, dass es für das subjektive Tatbild einer verdeckten Gewinnausschüttung jedenfalls erforderlich sei, dass die vertretungsbefugten Organe der ausschüttenden Körperschaft von der Vorteilsgewährung Kenntnis erlangten und diese billigten. Dies träfe im vorliegenden Fall nicht zu: Der Geschäftsführer der Bw habe vom streitgegenständlichen Sachverhalt so lange keine Kenntnis gehabt, bis er im Zuge des Betriebsprüfungsverfahrens von Seiten seines steuerlichen Vertreters im Juni 2007 darüber informiert worden sei. Die steuerliche Vertreterin habe daraufhin den Entwurf einer Belastungsnote Anfang Juli 2007 erstellt und diese an die Bw mit der Empfehlung übersandt, diese - zur Vermeidung der Verwirklichung des Selbstkontrahierungsverbots iSv § 18 Abs 5 GesmbHG - durch den Geschäftsführer der Bw MBB unterfertigen und sodann durch Dr. RA persönlich gegenzeichnen zu lassen. Die gegenständliche Belastungsnote habe als Buchungsbeleg für die Bilanzumbuchung gedient, mit welcher eine Forderung gegen Dr. RA aktiviert worden sei. Entscheidend sei, dass die Rückforderung durch die Bw bereits im Juli 2007 erfolgt und auch von Dr. RA anerkannt worden sei. Auf die buchmäßige Erfassung dieser Forderung komme es nicht an.

Mit Vorhalt des Unabhängigen Finanzsenates vom 10. September 2012 wurde der Bw mitgeteilt, dass im Hinblick darauf, dass die in Streit stehende Indienreise des Geschäftsführers Dr. RA in der Bilanz der Bw per 30.09.2007 als Forderung an den Geschäftsführer Dr. RA verbucht worden sei, sich die verdeckte Gewinnausschüttung auf die Verzinsung der Forderung an den Geschäftsführer in Höhe von 5.621,78 € reduziere, die in der Bilanz der Bw zum 30.09.2007 ausgewiesen sei.

Die Bw wurde auch ersucht, mitzuteilen, ob zwischen der Bw und der Firma W die in Rede stehenden Programmierungsleistungen betreffend ein schriftlicher Vertrag geschlossen wurde und gegebenenfalls diesen vorzulegen, die Abrechnung mit der Firma W zu übermitteln und Auskunft darüber zu geben, welche der Firma W in Rechnung gestellten Leistungen von Herrn HJH erbracht wurden, den E-Mail-Verkehr zwischen der Bw und Herrn HJH die in Rede stehenden Subaufträge betreffend zu übermitteln, die angebotenen "umfangreichen schriftlichen Dokumentationen" und die Überweisungsbelege vorzulegen und die den Honorarnoten "beigestellte Specifikation inkl. Dokumentation" nachzureichen. Weiters wurde die Bw ersucht, aufzuklären, in welchem Verhältnis die Firma HJHMP zu FHC steht bzw stand, wer FHe ist bzw in welchem Verhältnis dieser zu Herrn HJH steht und ob es sich bei dem Verfasser des vorgelegten Schreibens vom 29.06.2007, Herrn HJH, FFn, Los Angeles und dem Geschäftsführer und Gesellschafter HH, geboren am XX.XX.XXXX der Firma FHe GmbH um ein und dieselbe Person handelt.

In der Vorhaltsbeantwortung (Äußerung) vom 30. Oktober 2012 führte die Bw aus, dass es richtig sei, dass die per 30.09.2007 in das Rechenwerk der Bw aufgenommene Forderung gegen den Geschäftsführer Dr. RA in Höhe von 5.621,78 € in der Zeit zwischen dem Zeitpunkt der Zahlung an die Reisebüro M GmbH & Co KG, sohin dem 12.01.2007 und dem 30.09.2007 nicht verzinst worden sei. In Ansehung des Umstandes, dass Verrechnungsforderungen der Gesellschaften der A-Unternehmensgruppe gegen den Geschäftsführer Dr. RA im Geschäftsjahr 2006/07 mit 5 % verzinst worden seien, würde sich eine fiktive Verzinsung in Höhe von 201,77 € ergeben (Berechnung: 5.621,78 € mal 5 % mal 262 Tage vom 12.01.2007 bis 30.09.2007, dividiert durch 365 Kalendertage). Es werde der dortigen Auffassung nicht entgegengetreten, dass eine verdeckte Gewinnausschüttung in Höhe dieses Betrages an den Geschäftsführer Dr. RA vorliege, sodass eine Kapitalertragsteuerschuld der Bw infolge der Ersatzpflicht des Geschäftsführers Dr. RA in Höhe von 25 % dieses Betrages und sohin in Höhe von 50,44 € bestehe. Die Bw übermittelte unter anderem jene "Specifikation inkl. Dokumentation", die in den acht von Herrn HJH an die Bw ausgestellten Rechnungen erwähnt wurde und aus der die nähere Beschreibung jener Leistungen hervorgeht, die Herr HJH für die Bw erbracht hat sowie jene Überweisungsbelege, die die Überweisung jener Rechnungsbeträge an Herrn HJH dokumentieren, die dieser der Bw in seinen acht Honorarnoten in Rechnung gestellt hat. In diesem Zusammenhang teilte die Bw auch mit, dass von ihr Kontakt mit dem nunmehrigen Geschäftsführer der FHe GmbH, Herrn HH, geboren am XX.XX.XXXX, aufgenommen worden sei, der die folgende Auskunft erteilt habe: FHe, geboren am YY.YY.YYYY, sei sein älterer Bruder gewesen, der im Februar 2011 verstorben sei. Dieser sei bis zu seinem Tod Alleingeschäftsführer und Alleingesellschafter der FHe GmbH gewesen, die mit der Verwaltung einer Liegenschaft in Alsergrund beschäftigt sei. Da Herr FHe, geboren am YY.YY.YYYY, ohne Hinterlassung einer Ehegattin bzw von Kindern verstorben sei, seien die Anteilsrechte an der FHe GmbH je zur Hälfte auf seine Geschwister, Herrn HH, geboren am XX.XX.XXXX, und Frau IKH, übergegangen, wobei Herr HH, geboren am XX.XX.XXXX, nunmehr die Geschäftsführung dieser Gesellschaft übernommen habe. Herr FHe, geboren am YY.YY.YYYY, habe den vollen Namen FGHH und nach Auskunft von Herrn HH, geboren am XX.XX.XXXX, den weiteren Taufnamen J getragen. In den USA sei Herr FHe, geboren am YY.YY.YYYY, unter dem Namen HH bzw auch HJH aufgetreten. Überdies habe er das Pseudonym FH verwendet. Die Bw übermittelte diesbezüglich die Geburtsurkunde und die Sterbeurkunde (Certificate of Death vom 26.04.2011), wobei in letzterer auch der Aliasname ausdrücklich angeführt ist. Die Bw wies daraufhin, dass sich aus dem Vorgesagten ergebe, dass HJH, FH und FHe, geboren am YY.YY.YYYY identisch seien.

In der ergänzenden Äußerung vom 15. November 2012 führte die Bw unter anderem aus, dass für die Unternehmensgruppe W seitens der Bw drei Auftragsverhältnisse abgewickelt worden seien, an denen Herr H als Subauftragnehmer mitgewirkt habe. Dabei habe es sich im einzelnen um folgende Vertragsverhältnisse gehandelt:

Projekt I: "World of W: diesbezüglich übermittelte die Bw das von der W AG angenommene Angebot vom 30. Juli 2002 und wies daraufhin, dass die hier erbrachten Leistungen teilweise an Herrn H als Subauftraggeber weitergegeben und mit den Rechnungen vom 15.10.2002, vom 25.11.2002 und vom 21.01.2003 von diesem an die Bw fakturiert worden seien. Im einzelnen beziehe sich insbesondere die Rechnung vom 15.10.2012 (richtig: 15.10.2002) auf den Angebotspunkt "Performance-Optimierung", die Rechnung vom 25.11.2002 auf den Angebotspunkt "Mehrsprachigkeit" und die Rechnung vom 21.01.2003 auf den Angebotspunkt "Templates".

Projekt II: "Geschäftsbericht online": diesbezüglich übermittelte die Bw das mit Auftragsverhältnis am 12./19. Februar 2003 begründet Angebot und wies daraufhin, dass dieser Auftrag nahezu zur Gänze an Herrn H als Subauftragnehmer weitergegeben worden sei, der darüber mit den Rechnungen vom 21.04.2003 und vom 02.06.2003 abgerechnet habe.

Projekt III: "World of W - Intranet Phase II": diesbezüglich übermittelte die Bw das mit Auftragsverhältnis am 02./11. Juni 2003 begründet Angebot und wies daraufhin, dass hinsichtlich dieses Projektes nur ein kleiner Teil als Subauftrag an Herrn H vergeben worden sei und zwar betreffend die Punkte "4) Verbesserung des User Interfaces" und "5) Vereinfachtes Redaktionsinterface Intranet" des Angebotes. Herr H habe darüber mit Honorarnote vom 31.07.2003 abgerechnet.

Hinsichtlich des E-Mail-Verkehrs zwischen der Bw und Herrn H die in Rede stehenden Subaufträge betreffend teilte die Bw mit, dass dieser nicht vorgelegt werden könne, da die entsprechende E-Mail-Korrespondenz vom damals zuständigen Projektleiter der Bw, Herrn CO, von seinem privaten Laptop mit Herrn H geführt worden sei. Nach Angaben von Herrn CO sei dieser Laptop - immerhin sei zwischenzeitlich ein Zeitraum von nahezu zehn Jahren vergangen - wegen Funktionsunfähigkeit entsorgt worden.

Über die Berufung wurde erwogen:

Folgender Sachverhalt wird der Entscheidung zu Grunde gelegt:

Tz 1 des Bp-Berichts vom 10.12.2008: Umsatzsteuer 2003 - 2005

Die Bw erwarb im Prüfungszeitraum 2003 bis 2005 Lizenzen von der irischen Firma S, worüber acht - in den Entscheidungsgründen aufgelistete - Rechnungen ausgestellt wurden, die die Umsatzidentifikationsnummer des fakturierenden Unternehmens nicht ausweisen.

Der festgestellte Sachverhalt ergibt sich aus Tz 1 des Betriebsprüfungsbericht vom 10.12.2008 und der folgenden Beweiswürdigung:

Im Rahmen der Außenprüfung wurde festgestellt, dass auf den vorliegenden Rechnungen der Firma S keine Umsatzidentifikationsnummer aufscheine und seitens der Finanzbehörde die ordnungsgemäße Besteuerung des innergemeinschaftlichen Handels nicht festgestellt werden könne. Da die Betriebsprüfung somit den innergemeinschaften Handels selbst nicht angezweifelt hat, geht der Unabhängige Finanzsenat davon aus, dass der Erwerb der in den in Rede stehenden Rechnungen fakturierten Leistungen durch die Bw tatsächlich stattgefunden hat und die erworbenen Leistungen für Zwecke der Bw bestimmt waren.

Tz 3 + 4 des Bp-Berichts vom 10.12.2008: Körperschaft- und Kapitalertragsteuer 2003

Die Bw ist im Geschäftsjahr 2002/03 mit einem komplexen Softwareentwicklungs- und -programmierungsauftrag seitens der Unternehmergruppe W beauftragt worden, wobei die dieser Auftragserteilung als Grundlage dienende Basissoftware vom amerikanischen Softwarekonzern O bezogen wurde. Verantwortlich für dieses Projekt war Herr CO. Da die Bw nicht über die erforderlichen Personalkapazitäten zur Erledigung des Gesamtauftrages verfügt hat und Herrn CO niemand bekannt war, der für eine Subauftragsvergabe angesichts der erforderlichen Spezialkenntnisse in Betracht gekommen wäre, hat er sich an den Softwarelieferanten O mit dem Ersuche um Vermittlung eines Subunternehmers gewandt, an den Teile des gegenständlichen Programmierungsauftrages weitergegeben werden könnten. O hat die Firma JHMP namhaft gemacht, die unter der Bezeichnung FHC firmiert und in New York City ihren Sitz gehabt hat. Herrn HJH wurden in weiterer Folge von der Bw Subaufträge für Programmierungsleistungen erteilt. Über die von ihm erbrachten Programmierungsleistungen hat Herr HJH sechs Honorarnoten im Gesamtbetrag von 22.665,08 € gelegt und dazu ausführlich dokumentierte Leistungsaufzeichnungen vorgelegt. Die gegenständlichen Honorarnoten weisen HJHMP, xyz als Rechnungsleger aus. Herr FHe, geboren am YY.YY.YYYY, hat den vollen Namen FGHH und den weiteren Taufnamen J getragen. In den USA ist Herr FHe, unter dem Namen HH bzw auch HJH aufgetreten; überdies hat er das Pseudonym FH verwendet. Der E-Mail-Verkehrs zwischen der Bw und Herrn H die in Rede stehenden Subaufträge betreffend existiert nicht mehr, da die entsprechende E-Mail-Korrespondenz vom damals zuständigen Projektleiter der Bw, Herrn CO, von seinem privaten Laptop mit Herrn H geführt wurde und dieser wegen Funktionsunfähigkeit zwischenzeitlich entsorgt wurde.

Der festgestellte Sachverhalt ergibt sich aus der Berufung vom 19.01.2009, der Ergänzung der Berufungsschrift vom 14.08.2012, der Vorhaltsbeantwortung (Äußerung) vom 30.10.2012, der Geburtsurkunde von Herr FGHH vom 23.08.1954, der Sterbeurkunde von FHe (Certificate of Death) vom 26.04.2011, der ergänzenden Äußerung der Bw vom 15.11.2012 und der folgenden Beweiswürdigung:

Im Briefkopf der in Rede stehenden Honorarnoten finden sich die Namen HJH und FH Co. Mit Vorlage der Geburtsurkunde von Herrn FGHH, geboren am YY.YY.YYYY, der Sterbeurkunde (Certificate of Death) von Herrn FHe, geboren am YY.YY.YYYY, verstorben im Februar 2011, aus der auch das verwendete Pseudonym ("also known as") FH hervorgeht und der Ausführungen der Bw, wonach Herr FHe auch den Taufnamen J getragen hat, hat die Bw den Zusammenhang zwischen den verschiedenen Namen hergestellt und es wird davon ausgegangen, dass HJH, FH und FHe, geboren am YY.YY.YYYY identisch sind. Zu den Ausführungen der Betriebsprüfung im Betriebsprüfungsbericht (Tz 3), wonach kein Eintrag in den Telefonregistern für HH bzw FH Co habe gefunden werden können und auch eine Geschäftstätigkeit habe nicht ermittelt werden können, wird darauf hingewiesen, dass die diesbezüglichen Ausführungen der Betriebsprüfung keine Auskunft darüber geben, ob die Nachforschungen hinsichtlich eines Eintrages im New Yorker Telefonregister nur für das Jahr der Betriebsprüfung (2007) angestellt wurden, oder ob auch geprüft wurde, ob die fraglichen Eintragungen in den Jahren 2002 und 2003 existierten: In der E-Mail der Betriebsprüferin vom 14.02.2007 an IWD (Internationale Wirtschaftsdaten) wurde nämlich überhaupt nicht näher ausgeführt, welche konkreten Auskünfte und für welchen Zeitraum im Zusammenhang mit dem Namen HJHMP bzw FH Co gewünscht wurden. Ebenso unkonkret wie die Anfrage, ist folglich auch die Antwort von IWD in der es lediglich heißt: "Handelsregister-Handelskammer: Eine Eintragung in den Registern besteht weder unter dem Namen HJH noch unter dem Namen FH Co. Die Telefonnummer (123)456789 ist auf FHe registriert. In New York gibt es keinen Eintrag in den Telefonregistern für HH bzw FH Co." Da die erhaltenen Informationen keinem konkreten Zeitraum zugeordnet werden können, sind sie nicht geeignet, zur Klärung des gegenständlichen Sachverhaltes beizutragen. Den Umstand, dass die gegenständliche Firma im Jahr 2007 im New York Telefonregister nicht auffindbar war, hat die Bw selbst mit einer Stellungnahme von Herrn HJH vom 29.06.2007 aufgeklärt, die der Betriebsprüfung bereits mit der Äußerung vom 05.07.2007 vorgelegt wurde: aus diesem Schreiben von Herrn HJH ist zu entnehmen, dass dieser 2005 nach Kalifornien verzogen ist und seine Geschäftstätigkeit aus der Softwareprogrammierungsbranche in die Filmbranche verlegt hat. Hinsichtlich der Ausführungen der Betriebsprüfung, in ihrer Stellungnahme zur Berufung vom 30.04.2009, wonach laut Internet ein FH, Filmproduzent, mit Wohnsitz in New York gefunden worden sei und ein Zusammenhang zu den vorliegenden Rechnungen nicht habe hergestellt werden können, wird auf die Sterbeurkunde von Herrn FHe verwiesen, der zu entnehmen ist, dass FH ein Pseudonym für HJH war und somit der Zusammenhang zu den vorliegenden Rechnungen hergestellt ist. Hinsichtlich der Ausführungen der Betriebsprüfung, in ihrer Stellungnahme zur Berufung vom 30.04.2009, wonach Leistungsaufzeichnungen über die für die Firma W getätigten Arbeiten der Betriebsprüfung nicht vorgelegt worden seien, wird auf den nicht durchnummerierten Arbeitsbogen der Betriebsprüfung verwiesen, in dem sich sehr wohl Aufzeichnungen jener Leistungen befinden, die Herr HJH für die Bw erbracht und die er dieser in Rechnung gestellt hat. Hinsichtlich der Ausführungen der Betriebsprüfung im Betriebsprüfungsbericht (Tz 3), wonach auch nicht habe festgestellt werden können, wer der Empfänger der Beträge sei, wird auf die von der Bw im Rahmen der Vorhaltsbeantwortung vom 20.10.2012 übermittelten Überweisungsbelege hingewiesen, denen zu entnehmen ist, dass die Bw die ihr von Herrn HJH in Rechnung gestellten Beträge mittels Banküberweisung bei der Bank Austria auf jenes Konto der Citibank in New York überwiesen hat, das auf den gegenständlichen Rechnungen angeführt ist. Unter Berücksichtigung der obigen Ausführungen und des Umstandes, dass die Betriebsprüfung keine Anhaltspunkte dafür geliefert hat, dass jemand anderer als Herr HJH die von ihm der Bw in Rechnung gestellten Beträge kassiert hat, gelangt der Unabhängige Finanzsenat zu der Auffassung, dass sowohl hinsichtlich der Identität von Herrn HJH als auch seiner Funktion als tatsächlicher Zahlungsempfänger kein Zweifel besteht und der Empfänger der von der Bw abgesetzten Beträge von dieser ausreichend genau bezeichnet wurde.

Tz 3 + 4 des Bp-Berichts vom 10.12.2008: Körperschaft- und Kapitalertragsteuer 2007

Bei der ER 16074 vom 08.01.2007 in Höhe von 5.621,78 € handelt es sich um eine private Indienreise des Geschäftsführers bzw Liquidators der Bw - Herrn Dr. RA - vom 19.01. bis 08.02.2007, die im Rechenwerk der Bw zunächst aufwandswirksam verbucht wurde, im Rahmen der Bilanzerstellung aber in eine ertragsunwirksame Forderung gegenüber dem Gesellschafter umgebucht wurde. In der Bilanz zum 30.09.2007 wird nunmehr eine Forderung der Bw an ihren Gesellschafter, Herrn Dr. RA in Höhe von 5.621,78 € ausgewiesen. Die per 30.09.2007 in das Rechenwerk der Bw aufgenommene Forderung gegen den Geschäftsführer Dr. RA in Höhe von 5.621,78 € wurde in der Zeit zwischen dem Zeitpunkt der Zahlung an die Reisebüro M GmbH & Co KG, sohin dem 12.01.2007 und dem 30.09.2007 nicht verzinst. Verrechnungsforderungen der Gesellschaften der A-Unternehmensgruppe gegen den Geschäftsführer Dr. RA wurden im Geschäftsjahr 2006/07 mit 5 % verzinst; dies ergibt eine fiktive Verzinsung in Höhe von 201,77 € (Berechnung: 5.621,78 € mal 5 % mal 262 Tage vom 12.01.2007 bis 30.09.2007, dividiert durch 365 Kalendertage).

Der festgestellte Sachverhalt ergibt sich aus Tz 3 + 4 des Betriebsprüfungsberichts vom 10.12.2008, der Bilanz zum 30.09.2007, der Vorhaltsbeantwortung (Äußerung) vom 30.10.2012 sowie der Stellungnahme der Betriebsprüfung vom 30.04.2009 und vom 22.08.2012.

Der festgestellte Sachverhalt ist in folgender Weise rechtlich zu würdigen:

Tz 1 des Bp-Berichts vom 10.12.2008: Umsatzsteuer 2003 - 2005

Gemäß Art 12 Abs 1 BMR (Binnenmarktregelung) kann der Unternehmer neben den in § 12 Abs 1 Z 1 und 2 genannten Vorsteuerbeträgen folgende Beträge abziehen:

1. Die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen für sein Unternehmen. (...)

§ 12 Abs 1 UStG 1994 lautet:

Der Unternehmer kann die folgenden Vorsteuerbeträge abziehen:

1. Die von anderen Unternehmern in einer Rechnung (§ 11) an ihn gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die im Inland für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. (...)

2. a) die entrichtete Einfuhrumsatzsteuer für Gegenstände, die für sein Unternehmen eingeführt worden sind, (...)

Der innergemeinschaftliche Erwerb ersetzt im Binnenmarkt die bisherige EUSt. Ebenso wie diese soll die Steuer auf den innergemeinschaftlichen Erwerb für den zum Vorsteuerabzug berechtigten Unternehmer kein Kostenfaktor sein. Abs 1 stellt die Steuer auf den innergemeinschaftlichen Erwerb daher konsequenterweise der Leistungs-USt bzw der EUSt gleich. Maßgebend ist somit in erster Linie, ob die erworbenen Gegenstände für Zwecke des Unternehmens bestimmt sind. Das Vorliegen einer Rechnung ist - anders als bei der Leistungsumsatzsteuer - keine Voraussetzung für den Vorsteuerabzug beim innergemeinschaftlichen Erwerb (Ruppe/Achatz: UStG⁴, Art 12 Tz 3).

Da im Rahmen der stattgefundenen Außenprüfung lediglich festgestellt wurde, dass auf den vorliegenden Rechnungen der Firma S keine Umsatzidentifikationsnummer aufscheint, weshalb seitens der Finanzbehörde die ordnungsgemäße Besteuerung des innergemeinschaftlichen Handels nicht festgestellt werden konnte, geht der Unabhängige Finanzsenat davon aus, dass der Erwerb der in den in Rede stehenden Rechnungen fakturierten Leistungen durch die Bw von der Betriebsprüfung nicht in Frage gestellt wurde und die erworbenen Leistungen für Zwecke der Bw bestimmt waren. Im Hinblick darauf, dass das Vorliegen einer Rechnung keine Voraussetzung für den Vorsteuerabzug beim innergemeinschaftlichen Erwerb ist und in erster Linie maßgebend ist, ob die erworbenen Gegenstände für Zwecke des Unternehmens bestimmt sind, wurde der Bw - unter Berücksichtigung des Umstandes, dass die materielle Richtigkeit der zugrunde liegenden Geschäfte von der Betriebsprüfung nicht angezweifelt wurde - der Vorsteuerabzug im Zusammenhang mit den acht oben aufgelisteten Rechnungen der Firma S zu Unrecht verwehrt. Die angefochtenen Bescheide betreffend Umsatzsteuer für die Jahre 2003 bis 2005 werden daher abgeändert. Die Berechnung der Bemessungsgrundlagen ergibt sich wie folgt:

Tz 3 + 4 des Bp-Berichts vom 10.12.2008: Körperschaft- und Kapitalertragsteuer 2003

162 Abs 1 BAO lautet:

Wenn der Abgabenpflichte beantragt, dass Schulden, andere Lasten oder Aufwendungen abgesetzt werden, so kann die Abgabenbehörde verlangen, dass der Abgabepflichtige die Gläubiger oder die Empfänger der abgesetzten Beträge genau bezeichnet.

Im Hinblick darauf, dass - wie oben ausführlich dargelegt - davon ausgegangen wird, dass die Bw dem Benennungsauftrag entsprochen hat und im Hinblick auf die ausführliche Darstellung der Geschäftsbeziehungen kein Hinweis darauf gefunden werden konnte, dass den getätigten Zahlungen keine erbrachten Leistungen zugrunde liegen würden, wurde die Absetzung der von Herrn HJH der Bw in Rechnung gestellten Beträge in Gesamthöhe von 22.665,08 € zu Unrecht verweigert. Die Feststellung einer verdeckten Ausschüttung im Streitjahr 2003 in Höhe von 22.665,08 € und die Festsetzung von Kapitalertragsteuer für das Jahr 2003 in Höhe von 5.666 € sind somit zu Unrecht erfolgt.

Die Berechnung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb für das Streitjahr 2003 ergibt sich daher wie folgt:

Tz 3 + 4 des Bp-Berichts vom 10.12.2008: Körperschaft- und Kapitalertragsteuer 2007

Gemäß § 8 Abs 2 KStG 1988 ist es für die Ermittlung des Einkommens ohne Bedeutung, ob das Einkommen

• im Wege offener oder verdeckter Ausschüttungen verteilt oder

• entnommen oder

• in anderer Weise verwendet wird.

Unter verdeckten Gewinnausschüttungen sind alle außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung gelegenen Zuwendungen einer Körperschaft an Anteilsinhaber, die das Einkommen der Körperschaft zu Unrecht vermindern und ihre Wurzel in der Anteilsinhaberschaft haben, zu verstehen. Vorteile, die eine Gesellschaft ihren Gesellschaftern zuwendet, die sie aber anderen Personen, die nicht ihre Gesellschafter sind, nicht oder nicht unter den gleich günstigen Bedingungen zugestehen würde, sind durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst (vgl Erkenntnis des VwGH vom 20. November 1996, 96/15/0015, 0016).

Entscheidendes Merkmal einer verdeckten Ausschüttung ist die Zuwendung von Vermögensvorteilen, die ihrer äußeren Erscheinungsform nach nicht unmittelbar als Einkommensverteilung erkennbar sind und ihre Ursache in den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen haben.

Subjektive Voraussetzung für eine verdeckte Gewinnausschüttung ist eine auf Vorteilsgewährung gerichtete Willensentscheidung der Körperschaft, wobei sich die Absicht der Vorteilsgewährung auch schlüssig aus den Umständen des betreffenden Falles ergeben kann. Sie liegt auch dann vor, wenn die Gesellschaft von einem Gesellschafter zu Unrecht in Anspruch genommenen Vorteil Kenntnis erlangt und nichts unternimmt um ihn rückgängig zu machen (vgl Erkenntnis des VwGH vom 10. Dezember 1985, 85/14/0080).

Auch Zinsen, die einer Kapitalgesellschaft durch die Hingabe eines zinsenlosen Darlehens an einen Gesellschafter entgehen, bewirken eine verdeckte Gewinnausschüttung; dies gilt auch für eine unverzinsliche Verrechnungsforderung der Gesellschaft gegenüber dem Gesellschafter (vgl die Erkenntnisse des VwGH vom 20. November 1996, 96/15/0015, 0016 vom 20. April 1995, 94/13/0228, vom 15. März 1995, 94/13/0249 und vom 30. Mai 1989, 88/14/0111 und Wiesner, Verdeckte Gewinnausschüttungen im Steuerrecht SWK 1984 A I Seite 187).

Die verdeckte Ausschüttung hat in diesen Fällen ihre Wurzel darin, dass dem Gesellschafter Geldmittel kreditiert werden, ohne dass dieser zur Zahlung von Zinsen verpflichtet wäre. Die verdeckte Ausschüttung resultiert also letztlich aus der fehlenden Verpflichtung zur Zinsenzahlung.

Bei der Eingangsrechnung 16074 vom 08.01.2007 in Höhe von 5.621,78 € handelte es sich um eine privat veranlasste Indienreise des Geschäftsführers Herrn Dr. RA, die irrtümlich aufwandswirksam in der Buchhaltung der Bw erfasst wurde. Da diese Fehlbuchung zum Bilanzstichtag (30.09.2007) dahingehend korrigiert wurde, dass eine Forderung gegen den Geschäftsführer Dr. RA in Höhe des gegenständlichen Rechnungsbetrages aktiviert wurde, liegt diesbezüglich keine verdeckte Ausschüttung vor.

Die Bw hat aber dadurch, dass sie - wie oben ausgeführt - im Jahr 2007 darauf verzichtete, für den Betrag von 5.621,78 € Zinsen zu verrechnen, diesem einen Vorteil zukommen lassen, den sie Fremden nicht gewährt hätte, da es der Lebenserfahrung und den im Geschäftsleben geltenden Grundsätzen widerspricht, dass für Forderungen keine Zinsen in Rechnung gestellt werden. Der sich aus der Nichtverzinsung der berufungsgegenständlichen Forderung ergebende Vorteil in Höhe von 201,77 € (Berechnung: 5.621,78 € mal 5 % mal 262 Tage vom 12.01.2007 bis 30.09.2007, dividiert durch 365 Kalendertage) stellt somit eine verdeckte Ausschüttung dar.

Die Berechnung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb für das Streitjahr 2007 ergibt sich daher wie folgt:

Gemäß § 93 Abs 1 EStG 1988 in der für den berufungsgegenständlichen Zeitraum geltenden Fassung wird die Einkommensteuer bei inländischen Kapitalerträgen durch Abzug vom Kapitalertrag erhoben (Kapitalertragsteuer). Zu solchen Kapitalerträgen gehören gemäß Abs 2 dieser Gesetzesstelle auch verdeckte Ausschüttungen.

Schuldner der Kapitalertragsteuer ist gemäß § 95 Abs 2 EStG 1988 der Empfänger der Kapitalerträge. Die Kapitalertragsteuer ist durch Abzug einzubehalten. Der zum Abzug Verpflichtete (Abs 3) haftet aber dem Bund für die Einbehaltung und Abfuhr der Kapitalertragsteuer. Gemäß Abs 3 Z 1 leg cit ist bei inländischen Kapitalerträgen (§ 93 Abs 2 EStG 1988) der Schuldner der Kapitalerträge zum Abzug der Kapitalertragsteuer verpflichtet.

Die Bw ist daher zur Haftung für die auf die verdeckte Ausschüttung in Höhe von 201,77 € entfallende Kapitalertragsteuer in Höhe von 50,44 € heranzuziehen.

Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.

Beilage: 5 Berechnungsblätter

Wien, am 17. Dezember 2012

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Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at