Jakom EStG | Einkommensteuergesetz
15. Aufl. 2022
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§ 45 Vorauszahlungen
EStR: Rz 7557 bis Rz 7573
Übersicht
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1. | Allgemeines | |
2. | Höhe der Vorauszahlungen | |
3. | Festsetzung derVorauszahlungen | |
4. | Änderung der Vorauszahlungen |
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1. Allgemeines. Zweck der Vorauszahlungen. Die Einbehaltung und Abfuhr von StAbzugsbeträgen (vor allem LSt, KESt) sowie der ImmoESt (bzw der besonderen Vorauszahlung iSd § 30b Abs 4) erfolgt in zeitl Nähe zum Zufluss der Einkünfte. § 45 verfolgt – auch im Interesse eines kontinuierl Aufkommens – denselben Zweck () für die veranlagte ESt (ohne Festsetzung von Vorauszahlungen würde die veranlagte ESt frühestens im Folgejahr entrichtet). Die Regelung geht dabei von der Prämisse aus, dass die Höhe der Vorauszahlungen der schließl festgesetzten ESt entsprechen sollte (; ) und die ESt im Lauf der Jahre kontinuierl steigt (pauschale Valorisierung; s Rz 7).
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Rechtsgrundlage. Die Verpflichtung zur Leistung von Vorauszahlungen (in einer bestimmten Höhe) ergibt sich nicht schon kraft Gesetzes, sondern erst auf Grund der Festsetzung durch Bescheid. Sie erfolgt idR im Zuge der VA für ein vergangenes Kj. Festsetzungsbescheide können aber auch losgelöst von einer VA ergehen und Vorauszahlungen anordnen (zB bei der Aufnahme einer Tätigkeit, s § 120 f BAO), ändern oder aufheben. Da Vorauszahlungsbescheide idR für ein bestimmtes Kj „und Folgejahre“ erlassen werden, bleibt die Verpflichtung zur Leistung von Vorauszahlungen in derselben Höhe so lange bestehen, bis ein neuerl Festsetzungsbescheid, ggf mit null, erlassen wird (zB auf Grund eines Herabsetzungsantrags, anlässl der nächsten VA oder iRe Beschwerdevorentscheidung bzw eines Erkenntnisses des BFG, EStR 7558; s zB ).
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Für LStPfl sind Vorauszahlungen nur festzusetzen, wenn die „anderen“ (dh die nicht lstpfl) Einkünfte die VA-Grenze von 730 € übersteigen (§ 41 Abs 1 Z 1) oder wenn zwei oder mehrere lstpfl Bezüge („Einkünfte“) nebeneinander bezogen und getrennt versteuert werden (§ 41 Abs 1 Z 2; § 45 Abs 1 S 3).
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Die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des StPfl ändert an der Verpflichtung des StPfl (Schuldners) zur Leistung von Vorauszahlungen grds nichts (; s auch § 39 Rz 5). Die Bescheide sind jedoch – bei Verfahren ohne Eigenverwaltung – dem Insolvenzverwalter an Stelle des Schuldners zuzustellen (EStR 7573). Eine an „A (Gemeinschuldner) z Hd B (Insolvenzverwalter)“ adressierte Erledigung ist nicht an den Insolvenzverwalter, sondern an den Schuldner gerichtet (; durch die bloße Zustellung der an den Schuldner gerichteten Erledigung an den Insolvenzverwalter wird sie dem Letzteren ggü nicht wirksam).
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Geringfügige Vorauszahlungen, das sind solche bis 300 € jährl, sind mit null festzusetzen (§ 45 Abs 1 letzter S; ). Sämtl Regelungen betr die Festsetzung von Vorauszahlungen, zB das Ausgleichsviertel (s Rz 15), sind anzuwenden. Bei der Ermittlung der 300 €-Grenze sind die Zuschläge von 4 % und 5 % (s Rz 7) zu berücksichtigen (EStR 7561).
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Verhältnis zur Jahressteuer. Die EStVorauszahlung für ein bestimmtes Kj ist eine Abgabenschuld, die von der EStJahresschuld zu unterscheiden ist. Der VA-Bescheid setzt daher den Vorauszahlungsbescheid des betr Jahres (genauer: soweit er das entspr Jahr betrifft) nicht außer Kraft (; anderes gilt bei der USt, EStR 7559). Gegen Vorauszahlungsbescheide gerichtete Bescheidbeschwerden werden durch Erlassung des VA-Bescheides weder unzul noch gegenstandlos (; , RV/6100491/2014).
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2. Höhe der Vorauszahlungen. Grundlage. Die Festsetzung der Vorauszahlung erfolgt idR auf der Grundlage der letzten JahresVA (s Rz 2). Die EStSchuld auf Grund der VA wird um die im StAbzugsweg einbehaltenen Beträge (LSt, KESt) sowie die ImmoESt bzw „besondere Vorauszahlung“, soweit sie auf veranlagte Einkünfte entfallen, vermindert. Wirkt die Vorauszahlung erstmals für das dem VAZ folgende Kj, so erfolgt auf den ermittelten Betrag ein Zuschlag von 4 %; wirkt sie erstmals für ein späteres Kj, beträgt der Zuschlag 5 % für jedes weitere Jahr (dh zB 9 % für das zweitfolgende Jahr, EStR 7560). Die Vorauszahlung ist auf volle Euro abzurunden. Sind dem FA Umstände bekannt, die eine relevant höhere oder niedrigere Steuer erwarten lassen, hat es diese iRd Ermessensübung unter Beachtung des Normzwecks (die Höhe der Vorauszahlungen soll möglichst der bei der Veranlagung festgesetzten Steuer nahekommen) und der Verwaltungsökonomie (Vermeidung unnötiger Buchungen) zu berücksichtigen (; ; ; WGW/Wanke § 45 Rz 26; s Rz 13). Werden dem BFG solche Umstände zB gem § 265 Abs 6 BAO bekannt gegeben, besteht auch im Beschwerdeverfahren gegen einen Vorauszahlungsbescheid mE keine Bindung an den zugrunde liegenden VA-Bescheid (aA zB ). Zur Abschlusszahlung bzw Gutschrift des Unterschiedsbetrags s § 46.
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Pauschal mit einem niedrigeren Betrag können Vorauszahlungen festgesetzt werden, wenn Einkünfte, die der VA zugrunde gelegt wurden, für den Vorauszahlungszeitraum infolge gesetzl Maßnahmen (wie bei der Einführung eines besonderen StSatzes) aus der Veranlagung ausscheiden (Abs 1 S 5). S auch Abs 4.
Zur Festsetzung von Vorauszahlungen für 2014 und Folgejahre auf Grund des § 20 Abs 1 Z 7 (Bruttobezüge über 500.000 €) s § 124b Z 253 lit b (unberührt bleibt die Möglichkeit, die Vorauszahlungen individuell nach den Verhältnissen des betr Jahres festzusetzen).
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Bei Eintritt der Verpflichtung zur Leistung von Vorauszahlungen (zB Betriebseröffnung), und zwar auch nach dem 30.9. (s Rz 17 f), erfolgt die Festsetzung iHd voraussichtl Einkommens des lfd VAZ (s Abs 4 sowie ; Zuschläge kommen nicht in Betracht, EStR 7562). Auch die erstmalige Festsetzung einer Vorauszahlung erstreckt sich immer auf das ganze Kj (EStR 7563; s Rz 15 f); nach Ablauf eines Kj ist sie aber für das vergangene Kj nicht mehr zul (; ; , RV/0180-K/07; gilt auch bei einem abw Wj).
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3. Festsetzung der Vorauszahlungen. Die Vorauszahlungen werden für ein volles Kj festgesetzt; sie sind zu je einem Viertel des Betrags am 15.2., 15.5., 15.8. und 15.11. ex lege fällig (zur Buchung s BMF ). Eine Änderung der Fälligkeit im Spruch eines Vorauszahlungsbescheides ist unzul (EStR 7564). Für die Festsetzung der Vorauszahlungen kommt es auf den Zeitpunkt des Zuflusses der Einnahmen im Kalenderjahr ebenso wenig an wie auf die Liquidität des StPfl ( zu Saisonunternehmen). Zur Festsetzung von Säumniszuschlägen s § 217 BAO. Von der Fälligkeit zu unterscheiden ist das Entstehen des Abgabenanspruchs (mit Beginn des jeweiligen Vierteljahres bzw mit der Begründung der StPfl, § 4 Abs 2 lit a Z 1 BAO; s § 42 Rz 2).
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4. Änderung der Vorauszahlungen. Vorauszahlungen können auf Antrag geändert bzw von Amts wegen an geänderte Umstände angepasst werden.
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In einem Antrag auf Herabsetzung der Vorauszahlungen muss die voraussichtl Höhe der Besteuerungsgrundlage für das lfd Jahr durch die Vorlage dazu geeigneter Unterlagen bzw Berechnungen (zB einer Zwischenbilanz, einer Aufstellung über die Umsatzentwicklung, den Hinweis auf spezifische Gewinnminderungen, wie zB den Ausfall von Forderungen; EStR 7571) iSd § 138 Abs 1 BAO glaubhaft gemacht werden (; ). Die Offenlegung von Umsätzen allein ist unzureichend (). Zu einer Änderung berechtigt zB auch der Wegfall eines von mehreren DienstVerh (). Eine danach individuell festgesetzte Vorauszahlung wird nicht noch um einen Zuschlag erhöht (EStR 7571).
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Eine Anpassung von Amts wegen (Ermessensentscheidung iSd § 20 BAO; ; , 2005/15/0037) ist geboten, wenn dem FA Umstände bekannt werden, die mit einer ausreichenden Wahrscheinlichkeit eine „relevant“ höhere, aber auch niedrigere Festsetzung erwarten lassen (: Abs 4 gilt auch bei einer Festsetzung von Vorauszahlungen anlässl einer VA; , keine verfassungsrechtl Bedenken; ). So könnte das FA zB aus einer Steigerung von USt-Vorauszahlungen bzw aus Saldenlisten () auf höhere Erträge schließen. Vor einer Erhöhung der Vorauszahlungen ist dem StPfl aber Parteiengehör zu gewähren. Eine Änderung der Vorauszahlungen ergibt sich in der Praxis vor allem auf Grund der Vornahme einer FolgeVA bzw infolge von Änderungen des der Festsetzung von Vorauszahlungen bisher zugrunde liegenden VA-Bescheides, aber auch auf Grund von Änderungen des Vorauszahlungsbescheides selbst, zB in einem Rechtsmittelverfahren (; ) oder nach Aufhebung gem § 299 BAO (EStR 7569). Zur Anwendung des Abs 4 bei Festsetzungen iSd Abs 1 s Rz 7. – Es besteht aber keine Verpflichtung des StPfl, dem FA unaufgefordert Umstände mitzuteilen (zB steigende Einnahmen, sinkende Ausgaben), deren Kenntnis der Behörde eine Anpassung von ESt-Vorauszahlungen ermöglichen würde (AÖFV 124/2006, 2.1).
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Werden ausschließl Pensionseinkünfte bezogen, erfolgt die Anpassung der Vorauszahlungen gem Abs 4 entspr der jeweiligen Pensionserhöhung (EStR 7561; s § 108 Abs 4 ASVG; ; ).
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Folgen. Eine Änderung der Vorauszahlungen außerhalb eines Rechtsmittelverfahrens gegen einen Vorauszahlungsbescheid führt zu keiner Änderung der bereits fällig gewordenen Vorauszahlungsteilbeträge (; in einer Beschwerdevorentscheidung bzw einem Erk des BFG können Vorauszahlungen auch dann noch herabgesetzt werden, wenn die Entscheidung erst nach Ablauf des betr Kj ergeht, s Rz 19; eine Erhöhung ist mE aber nicht mehr mögl, s Rz 9). Der nächste Teilbetrag beträgt ein Viertel der neu festgesetzten Vorauszahlung zuzügl bzw abzügl jener Unterschiedsbeträge, um die die bereits fällig gewesenen Teilbeträge ggü den neu berechneten Teilbeträgen („Vierteljahresfälligkeiten“) zu niedrig oder zu hoch gewesen sind (sog Ausgleichsviertel; ; EStR 7565). Ausnahme: Innerhalb eines Monats ab Bekanntgabe (idR Zustellung) eines Vorauszahlungsbescheides fällig werdende Teilbeträge werden durch eine Änderung der Höhe der Vorauszahlungen nicht berührt: eine Erhöhung führt zu einem Ausgleich bei der zweitfolgenden Vierteljahresfälligkeit (EStR 7566; dies gilt auch für die erstmalige Festsetzung von Vorauszahlungen). Eine Herabsetzung führt zu einer Gutschrift mit Bekanntgabe des Vorauszahlungsbescheides (sie steht ab diesem Zeitpunkt zur Tilgung zur Verfügung, ). Zur Rechtmäßigkeit der derzeitigen Bescheide, die keine Aussage zur Höhe und zur Fälligkeit des Ausgleichsviertels enthalten, krit Ritz BAO6 § 198 Rz 12.
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Beispiele (EStR 7567). Jahresbetrag 12.000 € (3.000 € pro Viertel). a) Erhöhung: Am 10.8. wird die Vorauszahlung auf 20.000 € erhöht (5.000 €/Viertel). Der Unterschiedsbetrag (2.000 €/Viertel) ist mit der Anzahl der von der Änderung nicht berührten drei Fälligkeitstermine zu vervielfachen und der Fälligkeit vom 15.11. hinzuzurechnen (Vorschreibung von 11.000 €, das sind 5.000 € + 6.000 € Ausgleichsviertel). – b) Gutschrift: Am 10.8. wird die Vorauszahlung auf 4.800 € herabgesetzt (1.200 €/Viertel). Der Unterschiedsbetrag (1.800 €/Viertel) ist mit der Zahl der bereits abgelaufenen Fälligkeitstermine zu vervielfachen und ergibt sofort eine Gutschrift von 3.600 €.
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Änderungssperren. Nach dem 30.9. darf das FA Bescheide betr eine Anpassung von Vorauszahlungen für das lfd Jahr grds nicht mehr erlassen (Abs 3 S 3; der Bescheid muss dem StPfl bis zum 30.9. zugestellt sein, 474/61). Betroffen sind nur Änderungen von Vorauszahlungen, nicht erstmalige Festsetzungen (; , RV/1100002/2012; ; , RV/1313-L/08; EStR 7562; s auch Rz 9, glA WGW/Wanke § 45 Rz 21). Ausgenommen sind Bescheide, die auf Grund eines Antrags ergehen, den der StPfl bis zum 30.9. bzw aus Anlass von Katastrophenfällen bis zum 31.10. gestellt hat (es gilt § 108 Abs 3 S 2 BAO, BMF ; ; zur Postaufgabe s § 108 Abs 4 BAO), sowie Änderungen von Vorauszahlungen in einem unmittelbar die Festsetzung von Vorauszahlungen betr Beschwerdeverfahren (EStR 7572; ). Anträge, die unter Bezugnahme auf das erweiterte Antragsrecht (Abs 5) von unmittelbar, aber auch von mittelbar durch wirtschaftl Einbußen betroffenen StPfl (EStR 7570) gestellt werden, können nur mit den konkreten Umständen, die das Einkommen des StPfl iZm Katastrophenschäden (insb Hochwasser-, Erdrutsch-, Vermurungs- und Lawinenschäden; uU auch Schneeschäden, BMF SWK 06, T 24; zum Begriff der Katastrophe s auch § 34 Rz 58) berühren, begründet werden (ErlRV 1065 BlgNR XXII. GP). – Zu den Sperren krit Beiser/Pülzl .
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Nach dem 15.10. zugestellte Bescheide betr eine Änderung oder erstmalige Festsetzung von Vorauszahlungen bewirken eine Fälligkeit des Unterschiedsbetrags (gesamten Jahresbetrags) binnen eines Monats (Abs 3 letzter S; EStR 7568).
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Mit einer Beschwerde gegen einen Vorauszahlungsbescheid kann (erfolgreich) nur die Fehlerhaftigkeit des Bescheids im Zeitpunkt seiner Erlassung aufgezeigt werden (Ausnahme von dem Grundsatz der im Zeitpunkt der Entscheidung maßgebenden Sachlage; ). Gegenstand des Beschwerdeverfahrens sind die Vorauszahlungen mit rückwirkender Wirksamkeit ab der Erlassung des angefochtenen Bescheids (; ; , RV/7103276/2012; , RV/7102577/2015; ; s Rz 15). Bei der Entscheidung, insb über „die Folgejahre“ (s Rz 2), ist § 253 BAO zu beachten (). Ein Vorauszahlungsbescheid kann auch Gegenstand einer Wiederaufnahme des Verfahrens gem § 303 Abs 1 BAO (amtswegig oder auf Antrag) sein; die Änderungssperre (§ 45 Abs 3) ist in diesem Fall nicht anwendbar, weil keine Änderung „für das laufende Jahr“ vorgenommen wird (Blasina BFGj 15, 330).