Ein Versicherungsverhältnis iSd § 2 VersStG liegt auch dann vor, wenn der Versicherungsnehmer einer Ablebensversicherung das Kapitalanlagerisiko trägt und nicht der Versicherer.

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Mag.Dr. Hedwig Bavenek-Weber in der Beschwerdesache Bf., vertreten durch Dr. Helmut Moritz, Steuerberater, Schottenbastei 6/8, 1010 Wien ge­gen den Bescheid gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 7. Februar 2011, ErfNr. x1, StNr. x2 be­tref­fend Versicherungssteuer [Wiederaufnahme] zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der angefochtene Bescheid bleibt aufrecht.

Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig.

Entscheidungsgründe

Liegt ein Versicherungsverhältnis iSd § 2 VersStG auch dann vor, wenn der Versicherungsnehmer einer Ablebensversicherung das Kapitalanlagerisiko trägt und nicht der Versicherer?

Bemerkt wird, dass das Verfahren des Beschwerdeführers (Bf.) vom Unabhängigen Finanzsenat auf das Bundesfinanzgericht übergegangen ist. Die entsprechende Gesetzesstelle lautet:

„§ 323 Abs. 38 BAO: Die am 31. Dezember 2013 bei dem unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen und Devolutionsanträge sind vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinn des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen. Solche Verfahren betreffende Anbringen wirken mit 1. Jänner 2014 auch gegenüber dem Bundesfinanzgericht.....

„§ 323 Abs. 39 BAO: Soweit zum 31. Dezember 2013 eine Befugnis zur geschäftsmäßigen Vertretung im Abgabenverfahren vor den Abgabenbehörden zweiter Instanz besteht, ist diese auch im Beschwerdeverfahren vor den Verwaltungsgerichten gegeben.“

Übersicht:

1. Verfahren
2. Rechtliche Erwägungen
2.1. Die Versicherungssteuer ist eine Verkehrsteuer und keine Ertragssteuer
2.2. Voraussetzung der Versicherungssteuerpflicht ist das Versicherungsverhältnis
2.3. Die Einteilung der Lebensversicherungen nach dem Kapitalanlagerisiko laut Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, Linde 2012
2.4. Der Sitz des Risikos beim schuldrechtlichen Versicherungsvertrag liegt in der Leistungsverpflichtung des Versicherers im Versicherungsfall (Ablebensfall)
2.5. Der Sitz des Kapitalanlagerisikos liegt im Erfüllungsbereich und hat keinen Einfluss auf die versicherungssteuerliche Beurteilung
2.6. Ein Rechtsanspruch auf eine Versicherungsleistung ist nicht Voraussetzung für die Versicherungssteuerpflicht des Versicherungsentgeltes
3. Zusammenfassung
4. Ergebnis

1. Verfahren

Nach der Sachverhaltsdarstellung bzw. Selbstanzeige des Bf. vom 9.9.2010 habe er in den 1980iger Jahren Kapital bei der A in Basel veranlagt. Das in die Schweiz transferierte Kapital stamme aus den beiden in Österreich betriebenen Unternehmen des Bf. Im März 2009 habe der Bf. mit der B d – Lebensversicherung) eine Ablebensversicherung abgeschlossen. Als Einmalprämie habe er 390.000 Euro bezahlt. Da es sich um eine anteilsgebundene Lebensversicherung handle, für welche keine Gefahrenübernahme durch den Versicherer erfolge, falle mangels Versicherungsverhältnis nach Ansicht des Bf. auch keine Versicherungssteuer an.

Der Sachverhaltsdarstellung/Selbstanzeige beigelegt wurde eine Kopie des Antrages der B1 „Anteilsgebundenen Lebensversicherung“ vom 27.3.2009 und ein Prospekt der A betreffend B1 mit Produktbeschreibung und Fakten.

Das Finanzamt beurteilte diesen Vertrag als Lebensversicherung, die der Versicherungssteuer unterliegt.

Mit Bescheid gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO vom 7. Februar 2011 setzte das Finanzamt die Versicherungssteuer von einer Bemessungsgrundlage von 390.000 Euro x 4% = 15.600 Euro fest. In der Begründung gab das Finanzamt an, dass es sich um den Wiederaufnahmetatbestand des § 201 BAO handle und übte das Ermessen aus. Der vorliegende Vertrag versichere das Risiko des Ablebens, es liege daher eine anteilsgebundene Lebensversicherung vor. Es würden auch im Antrag die Vertragspartner ausdrücklich als Versicherungsnehmer bzw. die versicherten Personen als solche bezeichnet. Die Versicherungssteuer betrage gemäß § 6 Abs. 1 Z 1 lit. b VersStG 4% vom Einmalerlag von 390.000 Euro.

Fristgerecht wurde dagegen Berufung erhoben. Eingewendet wurde, dass der Sinn und Zweck der Vermögensveranlagung aus der Polizze hervorgehe. Es werde in attraktive Anlagen investiert und gleichzeitig die Vermögensnachfolge einfach und individuell geregelt. Die Prämienzahlung erfolge durch Einmalzahlung, mit welcher Kapitalanlagen entweder diskretionär oder im Rahmen eines bestimmten Vermögenverwaltungsmandates erworben werden könnten. Ein- und Rückzahlungen seien während der gesamten Laufzeit möglich, ebenso eine Änderung der Kapitalanlagen oder des Verwaltungsmandates. Im Versicherungsfall werde den Begünstigten der zu diesem Zeitpunkt aktuelle Wert der Kapitalanlagen ausbezahlt. Das Finanzamt Graz Stadt sei davon ausgegangen, dass dieser Vertrag nicht einer österreichischen Lebensversicherung vergleichbar sei. Im gegenständlichen Fall werde kein Risiko übernommen, die Versicherung übernehme weder ein Langlebigkeits- noch ein Todesfallrisiko. Die Auszahlung der Versicherungssumme hänge ausschließlich von dem der Versicherung gewidmeten Vermögen ab. Steige dieses, so steigt auch die Auszahlungssumme, falle es, so werde auch die Versicherungsleistung geringer.

Das Finanzamt erließ keine Berufungsvorentscheidung, sondern legte der Rechtsmittelinstanz die Berufung zur Entscheidung mit einer Stellungnahme, die dem Bf. zugestellt wurde, vor. Die Beurteilung des Finanzamtes Graz-Stadt sei nicht maßgeblich, da aus zivilrechtlicher Sicht – ungeachtet der ertragssteuerlichen Beurteilung - eine Versicherung vorliege. Es gäbe ein versichertes Risiko, einen Versicherungsnehmer und einen Versicherer.

Beweis wurde erhoben durch Einsicht in die Bemessungsakten ErfNr. x1, StNr. x2, in den Arbeitsbogen der Betriebsprüfung Auftragsbuchnummer x3 , in die vom Bf. vorgelegten Unterlagen, sowie durch Internetrecherche wwwA

Der Antrag B1 Anteilsgebundene Lebensversicherung des Bf. an die A Life (LandXY) Ltd. vom 27.3.2009 hat auszugsweise folgenden Inhalt:

Versicherungsnehmer ist nicht nur der Bf., sondern Frau Ehegattin wird als zusätzlicher Versicherungsnehmer benannt.

„B. Versicherung: Beginn Versicherungsschutz: Die Versicherungspolice tritt an dem in der Police aufgeführten Datum in Kraft, jedoch nicht bevor die Prämienzahlung auf ein Konto der A erfolgt ist. Einmaleinlage: 390.000 Euro

C. Anlagen: Die Einmaleinlage wird in einem internen Fonds .... investiert. Der interne Fonds wird gesondert vom übrigen Vermögen der Versicherungsgesellschaft angelegt. Erklärungen zu den Anlagevarianten sind im Dokument „Beschreibung des internen Fonds und Vermögensverwaltung“ festgehalten. Dieses Dokument ist Bestandteil des Vertrages ....

D. Leistungen: Im Versicherungsfall zahlt die A Life den Gegenwert des internen Fonds in der Vertragswährung aus. Bei einem Totalrückkauf zahlt die A Life den Gegenwert des internen Fonds abzüglich 0,25%....

E. Kosten: Abschlussgebühr 1.500 Euro. Verwaltungsgebühr 0,30% des Wertes des internen Fonds (Minimum 300 Euro) .....

F. Begünstigung: Empfänger der versicherten Leistung gemäß Punkt D.

F1. Im Todesfall der versicherten Person, resp. im Falle von mehreren versicherten Personen, im Todesfall der letzten versicherten Person, ist begünstigt....Die Begünstigung ist widerruflich.

F.2. Abtretung im Falle des Todes des/der Versicherungsnehmer. Vor dem Ausfüllen der nachfolgenden Fragen muss geprüft werden, ob sie mit dem Erbrecht im Domizil des Kunden übereinstimmen. Im Fall von zwei Versicherungsnehmern: Soll nach dem Tod des einen Versicherungsnehmers der überlebende Versicherungsnehmer aus der Versicherung allein berechtigt und verpflichtet sein: Ja (angekreuzt).

G. Wichtige Hinweise:.... Für das investierte Kapital findet das Steuergesetz ihres Wohnsitzlandes Anwendung....

H. Schlusserklärungen der Versicherungsnehmer und der zu versichernden Person:....Ich bin einverstanden, dass die Police auf mein Leben abgeschlossen wird.... Für diese Versicherung gelten die Allgemeinen Versicherungsbedingungen (AVB), die ich vor der Unterzeichnung dieses Antrages erhalten habe .... A Life ist berechtigt, für sämtliche Tätigkeiten welche im Zusammenhang mit diesem Versicherungsvertrag und dessen Administration anfallen...

J. Risikohinweise:.... Die Anlagen in der Versicherungspolice beinhalten das gleiche Gewinn- und Verlustpotential wie eine vergleichbare Direktanlage in diese Anlagen .... Ferner ist zu beachten: ... (b) Falls die integrierten Anlagen eine negative Wertentwicklung haben, kann das zur Auszahlung gelangende Kapital tiefer als das ursprünglich investierte Kapital sein, da die Versicherungspolice keinen Kapitalschutz beinhaltet....“

Die vorgedruckte Begünstigtenregelung ist durchgestrichen und ein handgeschriebenes Blatt mit der Unterschrift des Bf. und seiner Ehegattin liegt bei:

„Bitte ändern Sie die Begünstigtenregelung wie folgt:

Kind 50%
Kind2 50%“

Darunter befindet sich der handschriftliche Vermerk: „gem RM tel. gegenseitig Begünstigen und ansch ges. Erben.“

Die Einsichtnahme in die Produktbeschreibung „B1“ ergab auszugsweise folgendes:

„Produktbeschreibung: Mit der anteilsgebundenen Lebensversicherung B1 verbinden Sie zwei Vorteile: Sie haben die Möglichkeit, in attraktive Anlagen zu investieren und gleichzeitig ihren Nachlass einfach und individuell zu regeln.

Funktionsweise: Sie entschließen sich zum Kauf von B1 und investieren mit Ihrer einmaligen Einzahlung (Einmaleinlage) in Anlageprodukte oder in ein Vermögensverwaltungsmanagement Ihrer Wahl. Durch die Integration Ihrer Anlage in eine Lebensversicherung profitieren zusätzlich .... wie beispielsweise der maßgeschneiderten Nachlassplanung .... Im Todesfall erhalten die Begünstigten den aktuellen Wert der .... Anlagen ausbezahlt.

Vorteile: Attraktive Anlagen....Strukturierte Anlagen, Anlagefonds, Direktanlagen (Aktien, Obligationen) Treuhandanlagen. Entscheiden Sie sich für ein Verwaltungsmandat, bieten wir Ihnen verschiedene Strategien an. Wenn sich Ihre finanziellen Bedürfnisse ändern, können Sie einen Wechsel der Anlagen bzw. des Anlagenprofils verlangen. .....Nachlassplanung durch freie Begünstigung: Sie bestimmen frei, wer die Leistungen im Todesfall erhalten soll .... Direkte Auszahlung im Todesfall: Die Begünstigten erhalten den aktuellen Wert der .... Anlagen direkt ausbezahlt.

Risiken: .... Der Versicherungsnehmer trägt das mögliche Verlustrisiko. Kein Kapitalschutz....“

Unter „Fakten“ wird ausgeführt, dass der Produktname „B1“ ist und die Zielgruppe „vermögende Privatpersonen“ sind. Zu Versicherungstyp heißt es „B1 ist eine anteilsgebundene Lebensversicherung, die dem Versicherungsaufsichtsrecht von LandXY untersteht.“ Dazu wird in der Fußnote festgestellt, dass keine Garantie besteht, dass B1 im Domizil des Kunden als Lebensversicherung anerkannt wird. Der Versicherungsnehmer ist Vertragspartner der A Life (LandXY) Ltd. Er kann auch eine juristische Person sein. Die versicherte Person ist diejenige Person, auf deren Leben der Vertrag abgeschlossen wird. Der Versicherungsnehmer und die versicherte Person müssen nicht identisch sein. Pro Vertrag können maximal je zwei versicherte Personen und zwei Versicherungsnehmer bestimmt werden. Bei Vertragabschluss ist eine einmalige Einzahlung (Einlage) von mindestens 150.000 Euro zu leisten, die gewählte Währung kann während der gesamten Vertragsdauer nicht geändert werden. Nachträgliche Investitionen in bar oder durch Übertragung von Wertschriften sind jederzeit möglich. Die Police besteht, solange die versicherte Person bzw. eine der versicherten Personen lebt oder bis der Vertrag durch Rückkauf aufgelöst wird. Der Vertrag kann jederzeit aufgelöst werden. Beim Tod der versicherten Person während der Vertragsdauer zahlt die A Life (LandXY) Ltd. den Begünstigten den Wert der in der Lebensversicherung enthaltenen Anlagen gemäß Instruktionen des Versicherungsnehmers aus. Während der Laufzeit erfolgt keine Ausschüttung.

Das Bundesfinanzgericht hielt dem Bf. und dem Finanzamt am 25.8.2014 die beabsichtigte Entscheidung vor (Vorhalt der beabsichtigten Entscheidung vom 25.8.2014). Das Finanzamt teilte am 30.9.2014 mit, dass gegen die beabsichtigte Entscheidung keine Einwendungen bestünden, da es schon bisher die Meinung vertreten habe, dass ein Risiko versichert werde.

Der Bf. gab am 30.10.2014 folgende Stellungnahme ab:

Der vorliegende Fall unterscheide sich von der üblichen fondsgebundenen Lebensversicherung vor allem dadurch, dass über das Kapitalanlagerisiko hinaus, das der Versicherungsnehmer trage, vom Versicherer nicht auch nur das geringste Risiko übernommen werde. So müsse nach einem Rundschreiben der FMA der Versicherer im Ablebensfall ein Risikokapital von mindestens 5% der Deckungsrückstellung enthalten. Werde ein derartiges Risiko nicht übernommen, liege kein Versicherungsverhältnis vor. Der Deckungsstock sei individualisiert, die gesamte Gefahr liege beim Versicherungsnehmer. Der Versicherer leiste im Schadensfall nur das, was ohnehin vorhanden wäre. Es liege auch keine Leistung eines Teiles vor, der von der ungewissen Dauer des versicherten Leben abhänge, da der Versicherer nur jenen Betrag leiste, der zum Zeitpunkt des Todes zur Verfügung stehe. Die bloße Tatsache, den Depotstand im Zeitpunkt des Todes zu leisten, könne nicht als Risikoübernahme gesehen werden.

Folgender Sachverhalt wurde festgestellt:

Der Versicherer wendete sich in seiner Produktbeschreibung „B1“ – Fakten an die Zielgruppe „Vermögende Privatpersonen“, nach der Produktbeschreibung soll es sich um eine Lebensversicherung mit individueller Nachlassregelung handeln, in die die Geldanlage in Fonds integriert wird. Der Bf. schloss „als Versicherungsnehmer“ (Punkt A.1. des Antrages „Anteilsgebundene Lebensversicherung“) mit der A Life (LandXY) Ltd. am 27.3.2009 einen Vertrag über das „Produkt“ „B1“ ab. Im Prospekt heißt es, „B1 ist eine anteilsgebundene Lebensversicherung,....“ Als zusätzlicher Versicherungsnehmer wurde Ehegattin angegeben. Sowohl Ehegattin als auch der Bf. werden in diesem Vertrag als versicherte Personen bezeichnet. Die A Life (LandXY) Ltd. wird in der Produktbeschreibung „B1“ – Fakten als Versicherer bezeichnet. Die Versicherung ist aufrecht, solange eine der versicherten Personen lebt oder der Vertrag zurückgekauft wird. (Punkt B. des Antrages „Anteilsgebundene Lebensversicherung“).

Der Bf. verpflichtete sich, einen Einmalbetrag von 390.000 Euro zu zahlen. Mit Zahlung trat der Vertrag in Kraft und soll solange bestehen, als eine der versicherten Personen lebt oder bis der Vertrag zurückgekauft wird. (Punkt B. des Antrages „Anteilsgebundene Lebensversicherung“).

Die Versicherung verpflichtete sich in Punkt D. des Antrages „Anteilsgebundene Lebensversicherung“ - zu folgenden Leistungen: Im Versicherungsfall zahlt die Versicherung den Gegenwert des internen Fonds in der Vertragswährung aus und bei einem Totalrückkauf zahlt die Versicherung den Gegenwert des internen Fonds abzüglich 0,25% des internen Fonds aus. Nach der Produktbeschreibung „B1“ – Vorteile erfolgt im Todesfall eine direkte Auszahlung an die Begünstigten, die Begünstigten erhalten den aktuellen Wert der Anlagen direkt ausbezahlt.

Empfänger der versicherten Leistung soll nach dem Tod des einen Versicherungsnehmers der überlebende Versicherungsnehmer sein. Im Todesfall der letzten versicherten Person sind Kind1 und Kind2. zu je 50% Begünstigte. (Punkt F, F1, F2. des Antrages „Anteilsgebundene Lebensversicherung“).

Der Vertrag kann jederzeit aufgelöst werden. Beim Tod der versicherten Person während der Vertragsdauer zahlt die A Life (LandXY) Ltd. den Begünstigten den Wert der in der Lebensversicherung enthaltenen Anlagen gemäß Instruktionen des Versicherungsnehmers aus. Während der Laufzeit erfolgt keine Ausschüttung.

Die Einmalprämie des Bf. wird in einen internen Fonds investiert, der gesondert vom übrigen Vermögen der Versicherungsgesellschaft angelegt wird. (Punkt C. des Antrages „Anteilsgebundene Lebensversicherung“). Diese Einmalprämie kann in strukturierte Anlagen, Anlagefonds, Direktanlagen wie Aktien oder Obligationen, Treuhandanlagen oder in ein Vermögensverwaltungsmandat investiert werden. (Produktbeschreibung „B1“ – Vorteile). Ein Wechsel der Anlagen ist jederzeit möglich. Hingewiesen wurde sehr ausführlich auf die Risiken, der Versicherungsnehmer trägt das Verlustrisiko, da die der Lebensversicherung zugrunde liegenden Anlageinstrumente ein Gewinn- oder Verlustpotential wie vergleichbare Direktanlagen in diese Instrumente haben und kein Kapitalschutz besteht, da bei negativer Anlagenentwicklung der Auszahlungsbetrag tiefer sein kann, als das ursprünglich eingesetzte Kapital und eine bestimmte Leistung bei Auszahlung nicht garantiert wird. Weiters wies der Versicherer auf die Risikoaufklärungsbroschüre hin. (Punkt J. des Antrages „Anteilsgebundene Lebensversicherung“ und Produktbeschreibung „B1“ – Risiken).

2. Rechtliche Erwägungen

Gemäß § 1 Abs. 1 Versicherungssteuergesetz 1953 (VersStG 1953) unterliegt die Zahlung des Versicherungsentgeltes aufgrund eines durch Vertrag oder auf sonstige Weise entstandenen Versicherungsverhältnisses der Versicherungssteuer.

Gemäß § 1 Abs. 2 Z 4 VersStG unterliegt die Zahlung des Versicherungsentgeltes der Steuer nur, .... bei der Versicherung von anderen als den in Z 1 bis 3 genannten Risiken [= betreffend unbewegliche Sachen, betreffend Fahrzeuge aller Art, von Reise- oder Ferienrisiken], wenn der Versicherungsnehmer eine natürliche Person ist, die bei Zahlung des Versicherungsentgeltes ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat.

Gemäß § 2 Abs. 1 VersStG gilt als Versicherungsvertrag im Sinne dieses Gesetzes auch eine Vereinbarung zwischen mehreren Personen oder Personenvereinigungen, solche Verluste oder Schäden gemeinsam zu tragen, die den Gegenstand einer Versicherung bilden können.

Gemäß § 3 VersStG ist Versicherungsentgelt im Sinne dieses Gesetzes jede Leistung, die für die Begründung und zur Durchführung des Versicherungsverhältnisses an den Versicherer zu bewirken ist (Beispiele: Prämien, Beiträge, Vorbeiträge, Vorschüsse, Nachschüsse, Umlagen, außerdem Eintrittsgelder, Kosten für die Ausfertigung des Versicherungsscheines und sonstige Nebenkosten).

Nach dem Akteninhalt und der Berufung des Bf. ist der gegenständliche Vertrag kein Vertrag iSd VVG und anderer Bestimmungen. Diese Rechtsansicht wird vom Bundesfinanzgericht als unstrittig angenommen.

Grundsätzlich fallen sowohl reine Risikoablebensversicherungen als auch kapitalbildende Lebensversicherungen unter den Begriff der versicherungssteuerlichen Lebensversicherungen. (Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 301).

2.1. Die Versicherungssteuer ist eine Verkehrsteuer und keine Ertragssteuer

Die Versicherungssteuer wurde als Verkehrsteuer konzipiert, dh sie knüpft an bestimmte Vorgänge des Rechtsverkehrs an. Da eine Versicherung als solche kein Rechtsvorgang ist, sondern ein auf gewisse Dauer berechnetes Rechtsverhältnis, ein Rechtszustand, kann sie nicht Gegenstand der Besteuerung durch eine Verkehrsteuer sein, weswegen der Vorgang des Rechtsverkehrs im Rahmen des Versicherungsverhältnisses, an den das Versicherungssteuergesetz anknüpft, die Zahlung des Versicherungsentgelts ist. (Gambke-Flick, (deutsches) Versicherungsteuergesetz, Erläuterungsbuch⁴, (1966), 58-59).

Wenn der Bf. anführt, dass das Finanzamt Graz-Stadt davon ausging, dass B1 nicht mit einer österreichischen Lebensversicherung vergleichbar ist und die Kapitalerträge dem Bf. direkt zurechnete, betrifft das die ertragssteuerliche Behandlung der vorliegenden Vereinbarung. Verkehrsteuerliche Beurteilungen können mitunter von der Ertragssteuer abweichen. Dem Bf. wird auch darin zugestimmt, dass bei den Verkehrsteuern ein gewisser Raum für die „wirtschaftliche Betrachtungsweise“ gegeben ist. Wo Steuergesetze Begriffe verwenden, die dem Zivilrecht entnommen sind, ist zu prüfen, ob dem Gesetzesausdruck, der synonym ist mit einem Begriff des Zivilrechts, nicht ein vom Zivilrecht abweichender wirtschaftlicher Sinn beizumessen ist. Die dem Zivilrecht entnommenen Begriffe müssen aus dem steuerrechtlichen Bedeutungszusammenhang heraus, aus dem Zweck, der Funktion des jeweiligen Steuergesetzes und seiner Normen heraus verstanden werden (Tipke, dSteuerrecht, Ein systematischer Grundriß¹³, 101-103f). Die bürgerlich-rechtliche Qualifikation ist zwar nicht allein ausschlaggebend, doch ist das allgemeine Versicherungsrecht für das Versicherungssteuerrecht nur insoweit maßgebend, als das Versicherungssteuergesetz nicht anderes erkennen lässt. (Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 300).

Daher muss untersucht werden, ob im gegenständlichen Fall ein Versicherungsverhältnis iSd Versicherungssteuergesetzes vorliegt.

2.2. Voraussetzung der Versicherungssteuerpflicht ist das Versicherungsverhältnis

Voraussetzung für eine Versicherungssteuerpflicht ist ein Versicherungsverhältnis iSd § 1 VersStG, das im Versicherungssteuergesetz aber nicht umschrieben wird. (Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 299; Gambke-Flick, (deutsches) Versicherungsteuergesetz, Erläuterungsbuch⁴, (1966), 86-87). Der Begriff „Versicherungsverhältnis“ ist keineswegs gleichbedeutend mit dem des Versicherungsvertrages, sondern ein Oberbegriff, der sowohl den Versicherungsvertrag als Hauptfall der Begründung eines Versicherungsverhältnisses als auch alle sonstigen Fälle der Entstehung eines Versicherungsverhältnisses (z.B. auch der Sozialversicherung, bei welcher das Versicherungsverhältnis kraft Gesetzes entsteht) mitumfasst. (Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 299). Versicherungsverhältnis im Sinne des Versicherungssteuerrechtes sind: 1. Versicherungsverträge im Sinne des Versicherungsrechtes, 2. Versicherungen, die durch ein Gesetz zustande kommen, und 3. Versicherungen, die dadurch zustande kommen, dass sich mehrere Personen, ohne dass ein Vertrag vorliegt, und ohne dass ein Gesetz dies anordnet, zur gegenseitigen Hilfe im Rahmen einer Gefahrengemeinschaft zusammenschließen. (Gambke-Flick, (deutsches) Versicherungsteuergesetz, Erläuterungsbuch⁴, (1966), 94; RFH 13.8.1929, II A 413/29, RStBl.1929, S. 532; ständige Rechtsprechung des RFH 30.10.1925, II A 524/25, Bd.17, S. 236; RFH 27.9.1935, II A 426/34, RStBl.1935, S. 1498; Gambke-Heiliger, (deutsches) Versicherungsteuergesetz, Erläuterungsbuch, 3. Auflage, 52). Der Begriff „Versicherung“ ist dem Begriff „Versicherungsverhältnis“ gleichzustellen. Das ist nur die Klarstellung, dass ein versicherungssteuerpflichtiges Versicherungsverhältnis nicht nur durch Vertrag, sondern auch „auf sonstige Weise“ entstehen kann. (Gambke-Heiliger, Versicherungsteuergesetz, Erläuterungsbuch, 3. Auflage, 51).

Der Bf. meint nun, dass es nach herrschender Auffassung Wesen eines Versicherungsvertrages ist, dass vom Versicherer Risiken übernommen werden, fehle es an einer Risikoübernahme, liege demnach kein Versicherungsvertrag vor. Die Gewährung von Versicherungsschutz müsse in irgendeiner Form Inhalt des Rechtsverhältnisses sein. Dies gelte insbesondere auch für fondsgebundene Lebensversicherungen, bei denen für den Todesfall immer eine Mindestleistung vorgesehen sein müsse, da es ansonsten am Charakter eines Versicherungsgeschäftes fehle. Die Versicherung übernehme weder ein Langlebigkeits- noch ein Todesfallsrisiko, die Auszahlung der Versicherungssumme hänge ausschließlich von dem der Versicherung gewidmeten Vermögen ab.

Damit ist zu klären, was Gegenstand des Versicherungsverhältnisses ist (hier: Ablebensversicherung) und wo der Sitz des Risikos sein muss.

2.3. Die Einteilung der Lebensversicherungen nach dem Kapitalanlagerisiko laut Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, Linde 2012

Vorausgeschickt sei, dass die Berufungsbegründung des Bf. im Wesentlichen diese Einteilung als Hintergrund hat.

Der Begriff der Lebensversicherung umfasst auch die Ablebensversicherung, bei welcher Versicherungsfall und somit maßgeblich für die Erlangung der Versicherungsleistung der Tod der versicherten Person ist. Die Ablebensversicherung ist eine Kapitalversicherung, wenn die Leistung des Versicherers in einer Einmalzahlung besteht. (Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 25-26).

Bei der „klassischen Lebensversicherung“, bei welcher der Versicherer dem Versicherungsnehmer bestimmte Leistungen im Versicherungsfall garantiert, liegt das Kapitalanlagerisiko zur Gänze beim Versicherer, das Vermögen wird gemeinsam für alle Versicherungsverträge veranlagt. Im Unterschied dazu werden bei fonds- und indexgebundenen Lebensversicherungen sowie bei der kapitalanlageorientierten Lebensversicherung Gruppen von Verträgen (Tarife) bestimmten Vermögenswerten zugeordnet. Versicherungsleistung und Rückkaufswert richten sich nach der Wertentwicklung der entsprechenden Vermögenswerte. Bei der kapitalanlageorientierten Lebensversicherung erfolgt die Kapitalanlage nach einer mit dem Versicherungsnehmer vereinbarten besonderen Kapitalanlagestrategie, sie kann mit oder ohne Kapitalgarantie (Anspruch auf Rückerstattung der veranlagten Prämien) abgeschlossen werden. Bei der fondsgebundenen Lebensversicherung können die Prämien nach der Wahl des Versicherungsnehmers in einen Risikoanteil (Versicherer) und in einen Sparanteil aufgesplittet werden. Der Sparanteil geht in Investmentfonds, vor allem in Aktien-, Misch-und Rentenfonds, die der Versicherungsnehmer selbst auswählen kann. Der Versicherungsnehmer hat auf der einen Seite die Chance, bei Kurssteigerungen einen Wertzuwachs seiner Fondsanteile zu erzielen, er trägt jedoch andererseits auch das Risiko der Wertminderung bei Kursrückgängen, die zur Auszahlung gelangende Versicherungssumme hängt von einem mehr oder weniger risikoträchtigen Fondsmix und von der Fondsentwicklung ab. Der Versicherer überträgt bei den kapitalbildenden Versicherungen das Kapitalanlagerisiko auf den Versicherungsnehmer. Wie bei der klassischen Lebensversicherung enthalten fondsgebundene Lebensversicherungen regelmäßig Zusagen auf den Todesfall. (Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 27-29).

Diese Einteilung der Lebensversicherungen beruht darauf, in welcher Höhe die Leistung des Versicherers im Versicherungsfall erfolgt und nicht darauf, ob und welche Leistung zwischen Versicherer und Versicherungsnehmer vereinbart wurden. Da im vorliegenden Fall nach dem Wunsch der Vertragsteile ein Vertrag – wenn auch kein Versicherungsvertrag im Sinne des VVG und anderer Bestimmungen - abgeschlossen wurde, kann aus der schuldrechtlichen Vertragstheorie einiges gewonnen werden.

2.4. Der Sitz des Risikos beim schuldrechtlichen Versicherungsvertrag liegt in der Leistungsverpflichtung des Versicherers im Versicherungsfall (Ablebensfall)

Laut Gambke-Flick, (deutsches) Versicherungsteuergesetz, Erläuterungsbuch⁴, (1966), 93 ist die Versicherung = Versicherungsverhältnis nicht nur versicherungssteuerlicher Oberbegriff, sondern auch Gegenstand des Versicherungsvertrages. Bürgerlichrechtlich zählen in Österreich Versicherungsverträge zu den Glücksverträgen. (Binder in Schwimann, ABGB³ V, § 1269, Rz 2; Stefula in Klang, ABGB³, § 1269 Rz 2). Gemäß § 1288 ABGB entsteht der Versicherungsvertrag, wenn jemand die Gefahr des Schadens, welcher einen anderen ohne dessen Verschulden treffen könnte, auf sich nimmt, und ihm gegen einen gewissen Preis den bedungenen Ersatz zu leisten verspricht. Der Versicherer haftet dabei für den zufälligen Schaden, und der Versicherte für den versprochenen Preis. Laut Stefula in Klang, ABGB³, § 1269 Rz 2 steht die Hauptleistung des Versicherers unter der aufschiebenden Bedingung des Eintrittes des Versicherungsfalles. Es hängt vom Zufall ab, ob und wann beim einzelnen Versicherungsnehmer der die Geldleistung auslösende Versicherungsfall eintritt. Die §§ 1288 ff ABGB sind praktisch vollständig von Sondernormen überlagert (Binder in Schwimann, ABGB³ V, § 1288, 1289, Rz 3).

Laut Ehrenzweig, (System des österreichischen allgemeinen Privatrechts, 2. Band, erste Häfte, 2. Auflage, Wien 1928, 581), der bei dieser Kommentierung vom Versicherungsvertragsrecht ausgeht, schließt den Vertrag der Versicherer mit dem Versicherungsnehmer. Mit dem Zustandekommen des Vertrages beginnt das Versicherungsverhältnis. Der Versicherer hat das Recht, ihm steht ein klagbarer Anspruch auf Zahlung der Prämie zu. Die Verpflichtung des Versicherers wird durch das Ereignis des Versicherungsfalls ausgelöst. Die Möglichkeit des Eintrittes des Ereignisses ist die Gefahr, das Risiko. Was als Versicherungsfall gelten, welches Risiko Gegenstand der Versicherung sein soll, das bestimmt die freie Vereinbarung. (Ehrenzweig, System des österreichischen allgemeinen Privatrechts, 2. Band, erste Hälfte, 2. Auflage, Wien 1928, 589). Der Versicherungsfall bei der Ablebensversicherung ist der Tod. Bei der Lebensversicherung muss mindestens die Leistung eines Teiles in irgendeiner Weise von der ungewissen Dauer des versicherten Lebens abhängen. Bei der Versicherung auf den Todesfall ist das versicherte Kapital nach dem Tod des Versicherungsnehmers oder einer anderen Person an den Begünstigten auszuzahlen. Regelmäßig versichert der Versicherungsnehmer sein eigenes Leben, mit seinem Tod wird die Versicherung fällig. Bei der Lebensversicherung hat der Versicherer ein im Voraus bedungenes Kapital (Versicherungssumme) zu bezahlen. (Ehrenzweig, System des österreichischen allgemeinen Privatrechts, 2. Band, erste Hälfte, 2. Auflage, Wien 1928, 604). Nach Eintritt des Versicherungsfalles ist der Versicherer verpflichtet den festgesetzten Betrag an Kapital zu bewirken. (Ehrenzweig, System des österreichischen allgemeinen Privatrechts, 2. Band, erste Hälfte, 2. Auflage, Wien 1928, 590). Die Leistungspflicht des Versicherers besteht in der Gewährung von Versicherungsschutz, die ihren letzten Ausdruck in der Erbringung der Versicherungsleistung findet. Gewährung von Versicherungsschutz bedeutet Übernahme der Gefahr, des Risikos, d.h. die Bereitschaft, bei Eintritt des Versicherungsfalls die Bedarfsdeckung zu vollziehen. Die Leistungspflicht des Versicherers erstreckt sich über die gesamte Dauer des Schuldverhältnisses. (Gambke-Flick, (deutsches) Versicherungsteuergesetz, Erläuterungsbuch⁴, (1966), 93). Der Versicherungsnehmer hat die Prämie für die ganze Versicherungsperiode vorauszubezahlen. (Ehrenzweig, System des österreichischen allgemeinen Privatrechts, 2. Band, erste Hälfte, 2. Auflage, Wien 1928, 591).

Der vorliegende Vertrag, der kein Versicherungsvertrag iSd VVG ist, wurde zwischen dem Bf. als Versicherungsnehmer und der A Life (LandXY) Ltd. als Versicherer abgeschlossen. Der Versicherungsvertrag kam durch Unterschrift zustande. Ab diesem Zeitpunkt hatte der Versicherer einen klagbaren Anspruch auf Zahlung der Prämie. Ab der Zahlung des Einmalbetrages durch den Bf. als Versicherungsnehmer lief die Vertragsdauer.  Der Bf. als Versicherungsnehmer versicherte sein eigenes Leben, mit seinem Ableben wird die Versicherung fällig. Der Versicherer verpflichtete sich im Versicherungsfall zu leisten. Die Leistung des Versicherers besteht laut Punkt D. aus einem im Voraus vereinbarten Kapitalbetrag, der Versicherungssumme und steht unter der aufschiebenden Bedingung des Versicherungsfalles. Versicherungsfall ist der Tod des Versicherungsnehmers. Der Versicherungsfall ist das Ereignis, das die Verpflichtung des Versicherers zur Leistung laut Punkt D auslöst. Die Möglichkeit des Eintrittes des Ereignisses, das Ableben des Versicherungsnehmers zu einem ungewissen Zeitpunkt, ist das Risiko des Versicherers. Nach Eintritt des Versicherungsfalles (nach dem Tod des Versicherungsnehmers) ist der Versicherer verpflichtet, das versicherte Kapital an den Begünstigten auszuzahlen, zu bewirken. Der Versicherer verpflichtete sich, im Versicherungsfall zu leisten, er hat zu bewirken, dass das versicherte Kapital an den Begünstigten ausgezahlt wird. Damit übernahm der Versicherer sehr wohl die Übernahme des Risikos, d.h. die Bereitschaft, bei Eintritt des Versicherungsfalles die Leistung der Versicherungssumme zu erbringen.

Bei der Ablebensversicherung ist das Risiko des Versicherungsnehmers die Gefahr seines Ablebens. Der Versicherer übernimmt diese Risikotragung insoweit, als er sich für den Ablebensfall verpflichtet, einen bestimmbaren Betrag an die Begünstigten zu zahlen. Wie bei der laut Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 27, „Klassischen Lebensversicherung“ garantiert auch bei der gegenständlichen anteilsgebundenen Lebensversicherung der Versicherer dem Bf. eine bestimmbare Leistung im Versicherungsfall. Damit wurde ein versicherungssteuerliches Versicherungsverhältnis begründet.

2.5. Der Sitz des Kapitalanlagerisikos liegt im Erfüllungsbereich und hat keinen Einfluss auf die versicherungssteuerliche Beurteilung

Nun ist zu untersuchen, welchen Einfluss das Kapitalanlagerisiko auf die Beurteilung dieser Vereinbarung als Versicherungsverhältnis hat. Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 27, teilt die Versicherungen danach ein, ob das Kapitalanlagerisiko beim Versicherer oder beim Versicherungsnehmer liegt.

Der Unterschied liegt darin, dass bei der klassischen Lebensversicherung der Versicherer verpflichtet ist, im Versicherungsfall ein „festbetragsbestimmtes“ Entgelt zu zahlen, gleichgültig, ob er durch seine Kapitalanlagestrategie Gewinne oder Verluste erzielt hat, während bei den „kapitalbildenden“ Lebensversicherungen („fonds- und indexgebundene Lebensversicherungen“, „kapitalanlageorientierte Lebensversicherung“) der Versicherer verpflichtet ist, bei Eintritt des Versicherungsfalles ein „bestimmbares“ Entgelt zu zahlen, dh die Höhe der Versicherungsleistung bestimmt sich nach den Gewinnen oder Verlusten, die durch die vom Versicherungsnehmer gewählte Kapitalanlagestrategie erzielt wurden. Sowohl bei der „klassischen Lebensversicherung“ als auch bei den „kapitalbildenden“ Lebensversicherungen ist der Versicherer verpflichtet, im Versicherungsfall, dh bei einer Ablebensversicherung im Todesfall des Versicherungsnehmers, an die Begünstigten die Leistung zu erbringen. Bei der klassischen als auch der kapitalbildenden Ablebensversicherung übernimmt der Versicherer dem Grunde nach das „Risiko“ bei Eintritt des Ereignisses zu leisten, es besteht die Leistungspflicht des Versicherers in der Gewährung von Versicherungsschutz, d.h. die Bereitschaft, bei Eintritt des Bedarfs die Bedarfsdeckung zu vollziehen. (Gambke-Flick, (deutsches) Versicherungsteuergesetz, Erläuterungsbuch⁴, (1966), 93ff). Die Frage des Kapitalanlagerisikos berührt nicht das Versicherungsverhältnis an sich, sondern lediglich die Höhe der Versicherungsleistung. Das ist für Zwecke der Versicherungssteuer unbeachtlich, da bei der Versicherungssteuer nicht wie bei den Ertragssteuern auf die Leistungsfähigkeit des Einzelnen abgestellt ist, sondern das Versicherungsentgelt, das aufgrund eines Versicherungsverhältnisses gezahlt wird, besteuert wird.

In diese Richtung entschied der UFS 4.12.2006, RV/0729-W/06, dass es nach dem Wortlaut der maßgeblichen Bestimmungen für das Entstehen und die Höhe der Versicherungssteuerschuld nur darauf ankommt, ob und mit welchem Betrag Versicherungsprämien bezahlt werden (siehe § 1 Abs. 1 VersStG); da es für die Höhe der Versicherungssteuerschuld nicht relevant ist, ob das Versicherungsverhältnis dem Versicherungsnehmer insgesamt gesehen einen "Gewinn" oder "Verlust" erbringen soll, ist es gleichgültig, dass die Höhe des bei Kündigung des Versicherungsvertrages vom Versicherer an den Versicherungsnehmer ausbezahlten Betrages nirgends genannt ist.

Laut Scherpe, (Das Prinzip der Gefahrengemeinschaft im Privatversicherungsrecht, 55, abrufbar als elektronisches Buch über Google- Books) besteht der Inhalt des Versicherungsvertrages darin, dass eine Person einer anderen gegenüber im näher bezeichneten Schadensfall eine Leistung vornimmt. Dass die Mittel für diese Leistung aus einem gemeinsamen Fonds der Versicherungsnehmer stammen müssen ist zunächst einmal nicht zwingend für die rein rechtliche Bewertung. Dem Versicherungsnehmer ist es grundsätzlich einerlei, woher die Versicherungsleistung im Schadensfall stammt, der Versicherer muss sie lediglich aufbringen können.

2.6. Ein Rechtsanspruch auf eine Versicherungsleistung ist nicht Voraussetzung für die Versicherungssteuerpflicht des Versicherungsentgeltes

Das Finanzamt hat das vorliegende Versicherungsverhältnis als Versicherungen, die dadurch zustande kommen, dass sich mehrere Personen, ohne dass ein Vertrag vorliegt, und ohne dass ein Gesetz dies anordnet, zur gegenseitigen Hilfe im Rahmen einer Gefahrengemeinschaft zusammenschließen, beurteilt. (Gambke-Flick, (deutsches) Versicherungsteuergesetz, Erläuterungsbuch⁴, (1966), 94). Diese rechtliche Sicht wird durch die Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes gestützt.

Im Sachverhalt des abweisenden Erkenntnisses VwGH 25.9.1957, 1580/56 (ähnlich VwGH 21.2.1979, 2292/77, 466/79) bezweckte der Verein nach seiner Satzung, seinen Mitgliedern bei vorzeitiger oder durch Alter entstandener Erwerbsunfähigkeit sowie fallweise den Witwen nach verstorbenen Mitgliedern Unterstützungen bei eingetretener Bedürftigkeit unter Berücksichtigung des Grades der Bedürftigkeit, soweit es das Vereinsvermögen zulässt, fallweise zu gewähren, sowie die Begräbniskosten zu übernehmen. Die Gewährung der Unterstützung und die Bemessung ihrer Höhe lag im freien, beim Schiedsgericht nicht anfechtbaren Ermessen des Vereinsausschusses. Ein Anspruch auf die Gewährung einer Unterstützung bestand nicht:

„….Die im vorliegenden Fall zur Versicherungssteuer herangezogenen Beiträge sind nicht auf Grund eines Versicherungsvertrages bezahlt worden. Nach § 2 Abs. 1 VersStG gilt aber als Versicherungsvertrag im Sinne dieses Gesetzes auch eine Vereinbarung zwischen mehreren Personen…., solche Verluste und Schäden gemeinsam zu tragen, die den Gegenstand einer Versicherung bilden können. Es kann nun im vorliegenden Falle kein Zweifel darüber bestehen, dass sich in dem beschwerdeführenden Verein Personen zusammengeschlossen haben, um Zwecke zu erfüllen, die Gegenstand einer Versicherung sein können. Dies ergibt sich insbesondere aus den eingangs angeführten Bestimmungen des § 2 der Statuten des Beschwerdeführers….Die Mitgliedschaft beim beschwerdeführenden Verein ist zwar von der Zugehörigkeit zu einem bestimmten Beruf abhängig, der Beitritt steht aber den Angehörigen dieses Personenkreises frei (§ 3 Z. 1 der Satzungen). Die Beitrittsgebühren werden also bezahlt, um die Mitgliedschaft des Vereines, der bestimmte Zwecke verfolgt, zu erwerben, und die Mitgliedsbeiträge werden entrichtet, um die Mitgliedschaft fortzusetzen. Zweck des Vereines ist, wie schon aus seinem Namen selbst und im einzelnen aus den Bestimmungen des § 2 seiner Satzungen hervorgeht, seine Mitglieder oder deren Angehörige im Falle einer wirtschaftlichen Notlage zu unterstützen. Das aus den Beitrittsgeldern und Mitgliedsbeiträgen ….angesammelte Vermögen ist für Unterstützungszwecke gebunden. Selbst im Falle der Auflösung des Vereines ist nach § 12 der Statuten das vorhandene Vermögen den erwähnten Zwecken (nach § 2 der Satzung) zuzuführen. Der Beschwerdeführer erbringt also aus seinem Vermögen Geldleistungen an bestimmte Personen, wenn ein in den Satzungen vorgesehenes, unbestimmtes Ereignis eintritt. Die Mitgliedschaft zum Verein wird erworben, um seiner Hilfe im Notfall teilhaftig zu werden. Wirtschaftlich gesehen liegen also zwischen dem beschwerdeführenden Verein und seinen Mitgliedern ähnliche Wechselbeziehungen vor, wie sie auch sonst auf Grund eines Versicherungsvertrages entstehen. Dass kein Rechtsanspruch auf eine Unterstützung in einer bestimmten Höhe besteht, sondern von den Satzungen ausgeschlossen wird, ändert nichts an der Tatsache, dass die Beitrittsgebühren und Mitgliedsbeiträge nur bezahlt werden, um dem Verein die Erfüllung seiner satzungsmäßigen Aufgabe, nämlich den Schutz der Mitglieder und seiner Angehörigen vor wirtschaftlicher Not zu ermöglichen. Der Umstand, dass die Leistungen des Vereines nur nach Maßgabe des vorhandenen Vermögens erbracht werden und eine Nachschusspflicht der Mitglieder nicht besteht, vermag an der rechtlichen Beurteilung nichts zu ändern, weil der erwähnte Umstand ein Versicherungsverhältnis nicht ausschließt…..Da ein Rechtsanspruch auf eine Versicherungsleistung nicht Voraussetzung für die Versicherungssteuerpflicht des Versicherungsentgeltes ist, kommt auch der Frage, in welcher Weise der Beschwerdeführer zu einer Leistung verhalten werden kann, keine rechtliche Bedeutung zu. Wenn auch eine Unterstützung nur bei Vorliegen von Bedürftigkeit des Ansuchenden gewährt wird, so liegt hierin eine nähere Umschreibung des „Versicherungsfalles“, nicht aber ein das Vorliegen eines Versicherungsverhältnisses ausschießender Umstand….“

Darauf stützte sich die Entscheidung UFS 20.2.2012, RV/1820-W/08, die die Zahlung des Versicherungsentgeltes aufgrund eines sonstigen Versicherungsverhältnisses gemäß § 1 Abs. 1 VersStG als gegeben beurteilte, wenn Vereinsmitglieder Umlagen an einen Verein zur Unterstützung bei Eintritt von Schäden an deren Kraftfahrzeug zahlen und das Vereinsmitglied auf die Unterstützung zwar keinen Rechtsanspruch hat, jedoch die Entscheidung, ob und in welcher Höhe eine Unterstützung zu gewähren ist, vom Vereinsausschuss aufgrund eines in den Vereinsstatuten detailliert geregelten Verfahrens nach freiem Ermessen getroffen wird. Dazu wird bemerkt, dass nach der vorliegenden vertraglichen Vereinbarung der Rechtsweg nicht ausgeschlossen war, sondern laut Punkt G. des Antrages „Anteilsgebundene Lebensversicherung“ ist bei einer gerichtlichen Auseinandersetzung im Zusammenhang mit diesem Versicherungsvertrag das zuständige Gericht in LandXY anzurufen.

Die Stellungnahme des Bf. zum Vorhalt der beabsichtigten Entscheidung war nicht geeignet, eine andere rechtliche Beurteilung des Sachverhaltes vorzunehmen. Das Versicherungsverhältnis muss nicht auf einem Versicherungsvertrag iSd VVG beruhen, auf das Deckungserfordernis kommt es daher nicht an. Der Versicherer muss im gegenständlichen Fall bei Ableben des Bf. die am Depot vorhandene Summe zahlen, damit ist auch die Gefahrtragung und das Risiko vorhanden. Auch im vorliegenden Fall ist der Versicherer verpflichtet, ein im Voraus bedungenes Kapital zu bewirken, allerdings nach dem Stand des Depots am Todestag. Bestimmbarkeit der Versicherungssumme genügt

3. Zusammenfassung

Grundsätzlich fallen sowohl reine Risikoablebensversicherungen als auch kapitalbildende Lebensversicherungen unter den Begriff der versicherungssteuerlichen Lebensversicherungen. (Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 301). Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes ist ein Rechtsanspruch auf eine Versicherungsleistung nicht Voraussetzung für die Versicherungssteuerpflicht des Versicherungsentgeltes. (VwGH 25.9.1957, 1580/56; ähnlich VwGH 21.2.1979, 2292/77, 466/79).

Im gegenständlichen Fall wurde nach dem Wunsch beider Vertragsteile eine Ablebensversicherung vereinbart, die nicht auf dem VVG und anderer Bestimmungen beruht. Der Versicherer bot in seiner Produktbeschreibung eine Lebensversicherung mit individueller Nachlassregelung an. Der Versicherungsnehmer zahlte an den Versicherer, damit das versicherte Kapital im Falle seines Ablebens an die Begünstigten gelangt. Aus den Versicherungsbedingungen des Versicherers und aus dem Antrag „Anteilsgebundene Lebensversicherung“ geht hervor, dass der Versicherer derartige Verträge nicht nur mit dem Bf., sondern mit vielen Versicherungsnehmern abschloss. Damit liegt eine Vereinbarung zwischen mehreren Personen vor, solche Verluste und Schäden gemeinsam zu tragen, die Gegenstand einer Versicherung sein können. Dieses Versicherungsverhältnis kam versicherungssteuerrechtlich weder durch Vertrag noch durch Gesetz, sondern „auf andere Weise“ zustande.

Berufungsgrund war, dass keine Versicherung vorliege, weil der Versicherer nicht das Kapitalanlagerisiko trage. Das Bundesfinanzgericht konnte zwei unterschiedliche Begriffsinhalte von „Risiko“ herausarbeiten. Einerseits ist Risiko das Risiko des Versicherers, im Versicherungsfall dem Grunde nach leisten zu müssen, das unabdingbares Merkmal einer „Versicherung“ (des schuldrechtlichen Versicherungsvertrages) ist, damit ein Versicherungsverhältnis iSd Versicherungssteuergesetzes vorliegt. Andererseits ist Risiko das „Kapitalanlagerisiko“, bei wem sich bei Eintritt des Versicherungsfalles Gewinne oder Verluste der Versicherungsentgeltanlagestrategie auswirken und hat auf die Höhe der Versicherungsleistung im Versicherungsfall Einfluss. Vereinbarungen zwischen Versicherungsnehmer und Versicherer über die Kapitalanlage stellen aus Sicht der zivilrechtlichen Vertragstheorie Nebenabreden zum „Versicherungsverhältnis“ dar, sie sind aber kein unabdingbares Merkmal einer „Versicherung“.

Das Risiko, das für die Versicherungssteuerpflicht vorliegen muss, ist das Risiko des Versicherers, im Versicherungsfall dem Grunde nach leisten zu müssen und nicht das Kapitalanlagerisiko des Versicherers. Hängt die Ausmessung der Höhe der Versicherungsleistung von anderen Parametern ab, wie zum Beispiel vom vorhandenen Vermögen des Versicherers, von der Entscheidung eines Schiedsgerichtes oder wie im gegenständlichen Fall von den Gewinnen oder Verlusten des in einem Investmentfonds angelegten Versicherungsentgeltes, hat das auf die versicherungssteuerliche Beurteilung keinen Einfluss.

4. Ergebnis

Wird, wie im gegenständlichen Fall, ein Versicherungsverhältnis dadurch begründet, dass viele Versicherungsnehmer dem Versicherer Versicherungsentgelt zahlen, unter der Bedingung, dass in ihrem Ablebensfall ein bestimmbarer Betrag an die von ihnen genannten Begünstigten gezahlt wird und der Versicherer im Vertrag auch verspricht, im Versicherungsfall die Leistung des bestimmbaren Betrages zu erbringen, dann ist die Versicherungssteuerpflicht gegeben. Ein Versicherungsverhältnis wurde begründet, da der Versicherer im gegenständlichen Fall das Risiko, im Versicherungsfall leisten zu müssen, dem Grunde nach trägt. Wurde hinsichtlich des Entgeltes des Versicherungsnehmers, das er für die Übernahme des Versicherungsfall-Risikos durch den Versicherer zahlt, eine Kapitalanlageform in der Weise vereinbart, dass sich Gewinne und Verluste auf die Leistung des Versicherers im Versicherungsfall auswirken, - im Extremfall der Begünstigte entweder ein Vielfaches der Prämie oder auch nichts erhält - betrifft das lediglich das Ausmaß, die Höhe der Versicherungsleistung, zu der sich der Versicherer dem Grunde nach aber verpflichtet hat.

Das Bundesfinanzgericht kam daher zu dem Ergebnis, dass ein Versicherungsverhältnis iSd § 2 VersStG auch dann vorliegt, wenn der Versicherungsnehmer einer Ablebensversicherung das Kapitalanlagerisiko trägt und nicht der Versicherer.

Aus all diesen Gründen war der Beschwerde der Erfolg zu versagen.

5. Nichtzulassung der Revision

Gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG i.V.m. § 25a Abs. 1 VwGG ist gegen diese Entscheidung eine Revision unzulässig. Es handelt sich um keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung, da das Bundesfinanzgericht in rechtlicher Hinsicht der in der Entscheidung dargestellten Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes VwGH 25.9.1957, 1580/56 und VwGH 21.2.1979, 2292/77, 466/79 folgt.

Wien, am 15. Dezember 2014

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