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Das fünfte Quartal - und andere Kuriositäten der Vorsteuererstattung an ausländische Unternehmer
Das BFG musste sich in Zusammenhang mit Vorsteuererstattungsanträgen ausländischer Unternehmer mit der Frage auseinandersetzen, wie vorzugehen ist, wenn für ein ganzes Kalenderjahr vier Anträge, die jeweils ein Quartal erfassen und ein Antrag, der das ganze Jahr umfasst, eingebracht werden.
1. Die Fälle
Die ausländischen Unternehmer haben für ein Kalenderjahr 20xx Anträge für 1-3/xx, 4-6/xx, 7-9/xx, 10-12/xx und 1-12/xx eingereicht. Das Finanzamt Graz-Stadt erstattete für sämtliche Zeiträume die beantragten Vorsteuern.
Im Zuge einer Außenprüfung hat das Finanzamt herausgefunden, dass dem ausländischen Unternehmen in einem Monat des Jahres 20xx eine Rabattgutschrift erteilt wurde, die zu einer Minderung der Bemessungsgrundlage geführt hat. Diesen Umstand zog das Finanzamt als neue Tatsache heran, um sämtliche Verfahren wiederaufzunehmen. In den wiederaufgenommenen Verfahren hat das Finanzamt zusätzlich den Umstand gewürdigt, dass die ausländischen Unternehmer Umsätze im Inland erzielt haben und die Erstattungsanträge durch Festsetzung des Erstattungsbetrages mit Null abgewiesen.
2. Die Entscheidung des BFG
2.1. Das fünfte Quartal
Die Verordnung BGBl 279/1995, mit der ein eigenes Verfahren für die Erstattung der abziehbaren Vorsteuern an ausländische Unternehmer geschaffen wird (im Folgenden kurz: Erstattungsverordnung) regelt, dass der Unternehmer den Erstattungszeitraum grundsätzlich im Ausmaß von drei Monaten bis zu einem Kalenderjahr selbst wählen kann.
Grundsätzlich kann für einen gewählten Erstattungszeitraum nur ein Antrag gestellt werden.
Ein zur Geltendmachung „vergessener Vorsteuern“ zusätzlicher „Jahresantrag“, der sämtliche Quartale umfasst, für die bereits ein Antrag gestellt bzw Vorsteuern vergütet wurden, ist in der Erstattungsverordnung weder ausdrücklich vorgesehen noch ausdrücklich verboten.
S. 197In Hinblick auf den Umstand, dass die Erstattungsverordnung auf einer Ermächtigung des § 21 Abs 9 UStG 1994 beruht, kann der Erstattung für das ganze Kalenderjahr, die zusätzlich zur quartalsmäßigen Erstattung erfolgt ist, nur die Wirkung einer Jahresveranlagung zukommen, die gleich einem Umsatzsteuer-Jahresbescheid sämtliche Vorauszahlungszeiträume (im Beschwerdefall eben Erstattungszeiträume) umfasst und die bereits geleisteten Vorauszahlungen (Erstattungen ) hinsichtlich der Zahllast als „Vorsoll“ berücksichtigt.
Als Spruch- bzw Auszahlungsbetrag des Bescheides 1-12/xx bleibt dabei nach Abzug der bereits erfolgten Erstattungen nur noch die „vergessene Vorsteuer“, so wie sich beim Umsatzsteuer-Jahresbescheid die Zahllast als Differenz zwischen Jahressteuer und Vorauszahlungen berechnet.
Daraus folgt konsequenterweise, dass den Bescheiden betreffend die Quartale 1-3/xx, 4- 6/xx, 7-9/xx und 10-12/xx die Wirkung von Umsatzsteuer-Voranmeldungen iSd § 21 Abs 1 UStG 1994 zukommt, für die durch die Erstattung des gesamten Jahres analog zu § 21 Abs 5 UStG 1994 keine abweichende Fälligkeit begründet wird.
Durch diese Zusammenfassung sämtlicher Erstattungsbescheide in einem Jahresbescheid 1-12/xx sind von der Minderung der Bemessungsgrundlage in einem Monat automatisch sämtliche in dem Jahr liegende Zeiträume betroffen, sodass aus Sicht sämtlicher wiederaufgenommener Bescheide zur Vorsteuererstattung eine Tatsache neu hervorgekommen ist.
2.2. Abweisung durch Festsetzung mit Null
In den Beschwerdefällen hat das Finanzamt - wie bereits in mehreren anderen Fällen auch - den Antrag auf Erstattung von Vorsteuern inhaltlich gesehen abgewiesen, indem es den Erstattungsbetrag mit Null festsetzte und in der Begründung angeführt, dass die Voraussetzungen für ein Erstattungsverfahren nicht vorlägen.
Die Frage, wie der Spruch „wird festgesetzt mit Null“ zu verstehen sei, wurde in den beim BFG anhängigen Verfahren nicht releviert. Dies wohl deshalb, weil nach der Rechtsprechung des VwGH im Falle von Zweifeln über den Inhalt des Spruches eines Bescheides zu dessen Deutung auch die Begründung heranzuziehen ist. Hierbei ist der Spruch im Zweifel im Sinne des angewendeten Gesetzes auszulegen („gesetzeskonforme“ Bescheidauslegung).
Dementsprechend hatten weder die Antragsteller noch das BFG ein Problem damit, die Festsetzung mit Null als Abweisung des Antrages zu verstehen.
Auf den Punkt gebracht
Werden zusätzlich zu vier (quartalsmäßigen) Erstattungsbescheiden sämtliche Erstattungszeiträume in einem weiteren Jahres-Erstattungsbescheid zusammengefasst, berechtigt eine selbst nur in einem einzigen Monat vorliegende neue Tatsache zu einer Wiederaufnahme sämtlicher Erstattungsbescheide des betreffenden Jahres.