Umsatzsteuer-Handbuch 2019
1. Aufl. 2019
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Judikatur VwGH zu § 12:
Bei Berufung auf das Unionrecht hinsichtlich Nichtsteuerbarkeit steht auch der Vorsteuerabzug nicht zu
Stützt sich der Steuerpflichtige hinsichtlich der Nichtsteuerbarkeit seiner Umsätze auf das Unionsrecht, weil diese Umsätze bei Steuerbarkeit im Inland nach der nationalenS. 576 Rechtslage steuerpflichtig wären, kann er sich nicht für die Beurteilung der Frage, ob ihm für dieselben Umsätze ein Vorsteuerabzug zusteht, auf das nationale Recht berufen, wenn diese Umsätze nach den Vorgaben der (im Streitfall noch anwendbaren) 6. EG-RL unecht steuerbefreit wären und ihm deshalb ein Vorsteuerabzug nach dem Unionsrecht nicht zusteht.
Zusammenhang zwischen verdeckter Gewinnausschüttung und Vorsteuerausschluss
Liegt eine wirtschaftliche (unternehmerische) Tätigkeit (und keine bloße Gebrauchsüberlassung) der GmbH vor, ist im Bereich der Überlassung von Räumlichkeiten durch eine Körperschaft an ihre Gesellschafter bzw. an Personen, die den Gesellschaftern nahestehen, gesondert zu prüfen, ob der Vorgang eine verdeckte Ausschüttung darstellt, was gegebenenfalls zum Ausschluss des Vorsteuerabzuges nach § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 führen kann (vgl. dazu , VwSlg 8515 F/2010). (Hier: Geschäftsgegenstand der GmbH ist u.a. der Ankauf und die Vermietung von Grundstücken, insbesondere die Vermietung von Gebäuden für Schulzwecke und für Zwecke eines Kindergartens.)
Beträgt die tatsächliche Miete weniger als die Hälfte der marktkonformen Miete, wird eine mit der Vermietung in Zusammenhang stehende Vorleistung vom Vermieter überwiegend für verdeckte Ausschüttungen bezogen und tritt der Vorsteuerausschluss des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 ein (vgl. Ruppe/Achatz, UStG5 § 12 Rz 175). Ist der Vorsteuerabzug für die bezogene Leistung nach § 12 Abs. 2 Z 2 lit a UStG 1994 ausgeschlossen, gilt die Leistung aber spiegelbildlich auch nicht für das Unternehmen ausgeführt. Die Weitergabe der Leistung an den Gesellschafter erfolgt danach nicht im Rahmen des Unternehmens und es unterliegt ein solches Entgelt (unter der Hälfte der marktkonformen Miete) nicht der Umsatzsteuer (vgl. Ruppe/Achatz, UStG5 § 12 Rz 175).
Kein Vorsteuerabzug bei Schein- oder Deckungsrechnungen
Die belangte Behörde hatte - vor dem Hintergrund des Urteils des EuGH in der Rechtssache C-374/16 (Geissel) und C-375/16 (Butin) - Feststellungen zur Frage zu treffen, ob die für die Gewährung des Vorsteuerabzugs erforderlichen materiellen Voraussetzungen im Streitfall erfüllt sind oder nicht (ob es sich etwa tatsächlich um bloße Scheinoder Deckungsrechnungen handelte).
Kein Vorsteuerabzug bei Wissen oder Wissen Müssen von Mehrwertsteuerbetrug
Der Verwaltungsgerichtshof hat wiederholt (vgl. , VwSlg 8902 F/2014; , Ra 2014/13/0023) ausgesprochen, dass dem dritten und vierten Satz des § 12 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 idF des AbgSiG 2007, BGBl. I Nr. 99/2007, lediglich klarstellender Charakter zukommt, da nach der ständigen Rechtsprechung des EuGH (vgl. etwa Optigen u.a., C-354/03, C-355/03 und C-484/03; , Kittel und Recolta Recycling, C-439/04 und C-440/04; , Schoenimport „Italmoda“ Mariano Previti u.a., C-131/13, C-163/13 und C-164/13) - auch bei Fehlen einer entsprechenden nationalen Regelung - einem Unternehmer kein Recht auf Vorsteuerabzug, auf Mehrwertsteuerbefreiung oder auf Mehrwertsteuererstattung zusteht, wenn er wusste oder hätte wissen müssen, dass der betreffende Umsatz oder ein andererS. 577 Umsatz in der Lieferkette, der dem vom Vertragspartner des Unternehmers getätigten Umsatz vorausgegangenen oder nachgefolgt ist, mit einem Mehrwertsteuerbetrug behaftet war.
Vorsteueraufteilung bei Vorliegen von steuerpflichtigen und unecht steuerfreien Umsätzen
§ 12 Abs. 1 Z 1 und § 12 Abs. 3 bis 6 UStG 1994 beruhen unionsrechtlich auf Art. 168 lit. a der Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL). Danach ist der Steuerpflichtige, der „Gegenstände und Dienstleistungen für die Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet“, zum Vorsteuerabzug berechtigt. Hierfür muss ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsleistung bestehen. Soweit Gegenstände und Dienstleistungen von einem Steuerpflichtigen sowohl für Umsätze verwendet werden, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug gemäß Art. 168, 169 und 170 besteht, als auch Umsätze, für die kein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, darf nur der Teil der Mehrwertsteuer abgezogen werden, der auf den Betrag der erstgenannten Umsätze entfällt (Art. 173 MwStSystRL). Gemäß Art. 173 Abs. 2 MwStSystRL können die Mitgliedstaaten neben dem so genannten Pro-rata-Satz nach Art. 174 und 175 MwStSystRL andere Methoden (z. B. die direkte Zuordnung von Gegenständen) anwenden. Nach der Rechtsprechung des EuGH zu Art. 17 Abs. 5 der 6. RL 77/388/EWG (entspricht Art. 173 MwStSystRL) können die Mitgliedstaaten im nationalen Gesetz eine andere Aufteilungsmethode als den Umsatzschlüssel vorsehen, vorausgesetzt die andere Methode gewährleistet eine präzisere Bestimmung des entsprechenden Vorsteueranteiles (vgl. , Wolfgang und Dr. Wilfried Rey Grundstücksgemeinschaft GbR, Rn. 32 f; zur Unionsrechtskonformität der österreichischen Rechtslage vgl. auch Ruppe/Achatz, UStG5 § 12 Tz 270).
Räumlichkeiten, welche der Beheizung des Apothekenbereiches oder die dem Aufenthalt des im Apothekenbereich eingesetzten Personals dienen, dienen unmittelbar dem Bewirken der Umsätze aus der Hausapotheke. Der Umstand, dass der Heizraum auch der Versorgung der ärztlichen Ordination mit Wärme dient und Mitarbeiter auch (wohl zeitlich überwiegend) zur Unterstützung der ärztlichen (steuerbefreiten) Tätigkeit eingesetzt sind, ist im Rahmen der Schätzung durch sachgerechte Aufteilung der auf die gemischt genutzten Räume entfallenden Vorsteuern Rechnung zu tragen. Diese Aufteilung muss - wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom , 2012/15/0129, ausgeführt hat - gemäß § 12 Abs. 5 und 6 UStG 1994 nicht nach dem Umsatzschlüssel erfolgen, wenn dieser zu keinem möglichst sachgerechten Ergebnis führt.
Begriff der „gewerblichen Vermietung“ iZm dem Vorsteuerabzug bei PKWs
Wird eine Tätigkeit nicht zur Erzielung von Einnahmen, sondern beispielsweise aus persönlicher Neigung ausgeübt, darf auch die Erzielung gelegentlicher Einnahmen nicht dazu führen, als Unternehmer einen Vorsteuerabzug zu erlangen. Die Abgrenzung der wirtschaftlichen Tätigkeit zum privaten Konsum erfordert eine Betrachtung der Gesamtheit der Gegebenheiten des jeweiligen Einzelfalls. Insbesondere ist darauf abzustellen, ob der Betroffene aktive Schritte unternimmt, indem er sich ähnlicher Mittel wie ein Erzeuger, Händler oder Dienstleister bedient (vgl. - auch zur Rechtsprechung des EuGH - , VwSlg 8805 F/2013; vgl. auch , Gemeente Borsele, Rn. 29 ff).
S. 578Der Vorsteuerausschluss betreffend Kraftfahrzeuge knüpft an das Einkommensteuerrecht an (vgl. die Erläuterungen zum Bericht des Finanzausschusses zur Änderung des Umsatzsteuergesetzes 1972, BGBl. Nr. 410/1988, 679 BlgNR 17. GP 2). § 12 Abs. 2 Z 2 lit. b UStG 1994 erfordert eine qualifizierte Form der Gebrauchsüberlassung, nämlich die „gewerbliche“ Vermietung. Die mit dem Kraftfahrzeug (oder mehreren Kraftfahrzeugen) im Zusammenhang stehende Betätigung muss isoliert betrachtet eine gewerbliche Betätigung darstellen (vgl. , mwN).
Ein Gewerbebetrieb liegt dann vor, wenn die Betätigung über den Rahmen der Vermögensverwaltung hinausgeht. Dies ist dann der Fall, wenn die Tätigkeit nach Art und Umfang jenes Ausmaß überschreitet, das üblicherweise mit der Verwaltung eigenen Vermögens verbunden ist (vgl. , zur Vermietung eines Pkw an die Ehegattin). Die Vermietung einzelner Wirtschaftsgüter führt ohne Hinzutreten weiterer Leistungen für sich genommen nicht zu Einkünften aus Gewerbebetrieb; die bloße Vermietung weniger Maschinen begründet keinen Betrieb (vgl. , VwSlg 8744 F/2012).
Was die vom Gesetz geforderte Mindestnutzung von 80% gewerbliche Vermietung betrifft, so ist die Nutzung im Rahmen der gewerblichen Vermietung von einer anderweitigen unternehmerischen Nutzung sowie von einer privaten Nutzung abzugrenzen. Das Nutzungsausmaß für die einzelnen Einsatzzwecke bestimmt sich nach der jeweiligen Kilometerleistung; bei einer „Mischverwendung“ entscheidet das Überwiegen (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, § 10 Tz 44.3, unter Hinweis auf , ÖStZ 1989, 377).
Da es im Rahmen der Beurteilung, ob die Vermietung gewerblich erfolgt, insbesondere auch auf Nebenleistungen ankommt, sind die hier vorliegenden Zustellungs- und Abholfahrten zur Vermietung ebenfalls unmittelbar der Vermietung zuzurechnen.
Probefahrten, Überstellungsfahrten oder Fahrten zu einer Reparatur sind bei der Ermittlung der Grenze von 80% (als „neutrale Fahrten“) auszuscheiden.
Eine Vorsteuerberichtigung setzt von Anfang an eine unternehmerische Tätigkeit und eine entsprechende Zuordnung der Vorleistung zum Unternehmensbereich voraus
Für den Vorsteuerabzug sind die Verhältnisse im Zeitpunkt der Leistung maßgeblich. Sind in diesem Zeitpunkt die Voraussetzungen erfüllt, kann der Vorsteuerabzug in voller Höhe vorgenommen werden. Fallen die Voraussetzungen nachträglich weg, so berührt dies grundsätzlich nicht den vorgenommenen Vorsteuerabzug (vgl. ). Allerdings kann nach den Bestimmungen des § 12 Abs. 10 bis 11 UStG 1994 eine Änderung der Verhältnisse, die für den Vorsteuerabzug maßgeblich waren, nach den dort geregelten Voraussetzungen und innerhalb der dort angeführten Fristen zu einer Berichtigung des Vorsteuerabzuges führen, wobei gemäß § 12 Abs. 12 UStG 1994 die Absätze 10 und 11 auch für Gegenstände gelten, die nicht zu einem Betriebsvermögen gehören (wie im Fall der revisionsgegenständlichen außerbetrieblichen Vermietung). Sowohl der Abs. 10 als auch der Abs. 11 verweisen auf den Abs. 3 des § 12 UStG 1994 und zeigen damit auf, dass die Änderung der „Verhältnisse“ in einer Änderung der Verwendung von Vorleistungen zur Ausführung der in § 12 Abs. 3 Z 1 bis 4 UStG 1994 genannten Umsätze gelegen sein muss.
S. 579Lag niemals eine unternehmerische Betätigung vor, kann auch keine Änderung der Verhältnisse iSd § 12 Abs. 10 oder 11, jeweils iVm § 12 Abs. 3 UStG 1994 eingetreten sein. Eine Vorsteuerberichtigung nach § 12 Abs. 10 und 11 UStG 1994 setzt von Anfang an eine unternehmerische Tätigkeit und eine entsprechende Zuordnung der Vorleistung zum Unternehmensbereich voraus (vgl. Schuchter/Kollmann, in Melhardt/Tumpel, UStG2 § 12 Rz 427). Lag hingegen eine unternehmerische Betätigung vor, die zu unecht befreiten Umsätzen führte, weil umsatzsteuerliche Liebhaberei bei Vermietung von privat nutzbarem Wohnraum im Sinne des § 1 Abs. 2 LVO 1993 vor dem Hintergrund des Unionsrechts als Umsatzsteuerbefreiung (mit Vorsteuerausschluss) anzusehen ist (vgl. etwa , mwN), ist es ebenfalls in den Streitjahren nicht zu einer Änderung der Verhältnisse iSd § 12 Abs. 3 UStG 1994, die für den Vorsteuerabzug maßgeblich waren (vgl. Ruppe/Achatz, UStG4, § 12 Rn. 293), gekommen. Eine solche Änderung der für den Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnisse kann einerseits in tatsächlichen Änderungen etwa hinsichtlich des Verwendungszwecks eines Gegenstandes bestehen (vgl. die Beispiele bei Ruppe/Achatz, UStG4 § 12 Rn. 302 sowie Schuchter/Kollmann, in Melhardt/Tumpel, UStG2 § 12 Rz 433). Sie kann aber andererseits auch in einer Änderung der für den Vorsteuerabzug maßgeblichen Rechtslage bestehen (vgl. , zur Einführung einer unechten Steuerbefreiung; ebenso Gemeente Leusden, C-487/01, Rn. 53).
Eine bloße geänderte rechtliche Beurteilung eines unveränderten Sachverhalts durch die Abgabenbehörde nach einer ursprünglichen rechtlichen Fehlbeurteilung der Vorsteuerabzugsberechtigung stellt keine Änderung der Verhältnisse dar, die zu einer Vorsteuerberichtigung in den Folgejahren nach § 12 Abs. 10 bis 11 UStG 1994 führt. In einem solchen Fall sind nämlich die für den Vorsteuerabzug grundsätzlich maßgeblichen Verhältnisse iSd § 12 Abs. 3 UStG 1994 im Zeitpunkt der Leistung sowohl in tatsächlicher als auch rechtlicher Hinsicht gerade unverändert geblieben, weshalb nach der bestehenden Gesetzeslage kein Raum für eine Vorsteuerberichtigung bleibt (aA Mayr/Ungericht, UStG4 § 12 Anm. 56 lit. b). Die Vorsteuerberichtigung nach § 12 Abs. 10 bis 11 UStG 1994 dient nämlich nicht der (teilweisen) Korrektur fehlerhafter Entscheidungen betreffend die ursprüngliche Vorsteuerabzugsberechtigung, die aufgrund rechtskräftiger Veranlagung verfahrensrechtlich unabänderlich geworden sind und hinsichtlich derer gerade keine Änderung der für den Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnisse eingetreten ist.
Überlassung von Wohngebäuden durch eine Körperschaft
Im Bereich der Überlassung von Wohngebäuden durch eine Körperschaft an ihre Gesellschafter bzw. an Personen, die den Gesellschaftern nahestehen, sind in rechtlicher Hinsicht mehrere dem Vorsteuerabzug allenfalls entgegenstehende Konstellationen zu unterscheiden. Der Vorgang kann einerseits eine verdeckte Ausschüttung darstellen und gegebenenfalls zum Ausschluss des Vorsteuerabzuges nach § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 führen (vgl. dazu etwa das Erkenntnis vom , 2007/15/0003, VwSlg 8515 F/2010). In diesem Fall kommt besondere Bedeutung der Angemessenheit der Miete zu. Der Vorgang kann sich aber andererseits auch als bloße Gebrauchsüberlassung darstellen, die nicht als wirtschaftliche (unternehmerische) Tätigkeit einzustufen ist. Um bei der Überlassung des Gebrauches das Vorliegen einer unternehmerischen Tätigkeit ausschließen zu können, kommt entscheidendes Gewicht dem Gesamtbild der Verhältnisse zu. Ein (moderates) Abweichen des tatsächlich vereinbarten vom fremdüblichen MietentgeltS. 580 kann daher für sich allein nicht dazu führen, eine Tätigkeit als nichtunternehmerisch einzustufen.
Definition des Begriffes „Kleinbus“
Der Begriff des „kastenwagenförmigen Äußeren“ (§ 5 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen über die steuerliche Einstufung von Fahrzeugen als Kleinlastkraftwagen und Kleinbusse, BGBl II Nr 193/2002, die ua zu § 12 Abs 2 Z 2 lit b UStG 1994 erlassen wurde) wird nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs dahin ausgelegt, dass es auf eine annähernd flache Dachlinie, ein annähernd senkrechtes Heck sowie annähernd senkrechte Seitenwände des Fahrzeuges ankommt. Zudem kommt der Höhe des Fahrzeuges Bedeutung zu, was sich daraus ergibt, dass im Begriff „Kleinbus“ das Merkmal einer gegenüber gewöhnlichen Personenkraftwagen erhöhten Karosserie (also Innenraumhöhe) enthalten ist (vgl , VwSlg 8467 F/2009, sowie vom , 2008/15/0290). Der Kleinbus ist seiner äußeren Form nach auch von solchen Fahrzeugen abzugrenzen, die äußerlich den üblichen Typen von Geländefahrzeugen entsprechen und als solche den Personenkraftwagen zuzuordnen sind (vgl , VwSlg 8369 F/2008). Schließlich erfüllen auch Fahrzeuge mit einer deutlich abgesetzten Motorhaube das Kriterium des „kastenförmigen Äußeren“ nicht (vg. , VwSlg 8166 F/2006). Ob andere Fahrzeuge, die mit dem gegenständlichen Fahrzeug (Audi Q7) vergleichbar seien, in die „Liste des Bundesministeriums für Finanzen“ aufgenommen wurden, ist nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs nicht entscheidend (vgl , VwSlg 8369 F/2008, vom , 2009/15/0184, und vom , 2008/15/0290).
Vorsteuerabzug und Eigenverbrauch bei privat genutzten Gebäudeteilen (Rechtslage bis )
Gemäß § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 gelten Lieferungen, sonstige Leistungen oder Einfuhren, deren Entgelte überwiegend keine abzugsfähigen Ausgaben (Aufwendungen) im Sinne des § 20 Abs. 1 Z 1 bis 5 des Einkommensteuergesetzes 1988 oder der § 8 Abs. 2 und 12 Abs. 1 Z 1 bis 5 des Körperschaftsteuergesetzes sind, nicht als für das Unternehmen ausgeführt. Nach § 20 Abs. 1 Z 1 und Z 2 lit. a EStG 1988 dürfen die für den Haushalt des Steuerpflichtigen bzw. für seine Lebensführung aufgewendeten Beträge bei den einzelnen Einkünften nicht abgezogen werden, sodass Kosten für den privaten Wohnraum bei der Einkünfteermittlung nicht berücksichtigt werden können (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2009/15/0210). Ungeachtet der Regelung des § 20 Abs. 1 Z 1 und Z 2 lit. a EStG 1988 zählen aber privat genutzte Gebäudeteile von untergeordneter Bedeutung einkommensteuerlich zum notwendigen Betriebsvermögen und führen damit zu (abzugsfähigen) Betriebsausgaben (AfA, etc.), welche erst in der Folge durch den korrespondierenden Ansatz einer so genannten „Nutzungsentnahme“ im Ergebnis neutralisiert werden. Im Hinblick darauf ist die Regelung des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 - vor dem Hintergrund der Unionsrechtslage und somit jedenfalls für Zeiträume vor Inkrafttreten von Artikel 168a der Mehrwertsteuersystemrichtlinie - dahingehend auszulegen, dass sie für einen solchen Gebäudeteil, der erst nach einer Verrechnung mit der „Nutzungsentnahme“ und sohin erst im saldierten Ergebnis zu nicht abzugsfähigen Aufwendungen führt, keinen Vorsteuerausschluss normiert.
S. 581Nach Artikel 17 Abs. 6 Unterabsatz 2 der Sechsten Richtlinie sind die Mitgliedstaaten bloß berechtigt, ihre zum Zeitpunkt des Inkrafttretens dieser Richtlinie bestehenden Regelungen über den Ausschluss des Vorsteuerabzugsrechts beizubehalten (vgl. , mwN). Die mit BGBl. I Nr. 27/2004 eingefügte Z 4 des § 12 Abs. 3 UStG 1994 schließt mit ihrem Verweis auf § 3a Abs. 1a Z 1 Vorsteuern, die im Zusammenhang mit der Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Grundstückes für (u.a.) unternehmensfremde Zwecke stehen, ab vom Abzug aus. Soweit davon untergeordnet privat genutzte Gebäude betroffen sind, ist dieser Vorsteuerausschluss nicht durch das unionsrechtliche Beibehaltungsrecht gedeckt (vgl. mit eingehender Begründung ). Die ab geltende nationale Rechtslage kommt einer unechten Steuerbefreiung für den Grundstückseigenverbrauch gleich.
Der Rechtsauffassung, der Vorsteuerabzug stehe im Hinblick auf die Rechtsprechung des EuGH im Falle eines hier vorliegenden untergeordnet privat genutzten Gebäudes zur Gänze zu, während die private Verwendung des Gebäudes (seit ) auf Grund der nationalen Bestimmung des § 3a Abs. 1a letzter Satz UStG 1994 nicht steuerpflichtig wäre, ist die Rechtsprechung des EuGH entgegenzuhalten. Der EuGH hat im Urteil vom , Rs 8/81, Becker, auf den systematischen Zusammenhang zwischen der Abzugsfähigkeit von Vorsteuern und dem Bewirken steuerpflichtiger Umsätze hingewiesen. Durch die Inanspruchnahme einer (nicht ins nationale Recht umgesetzten) Steuerbefreiung unter Berufung auf unmittelbar anwendbares Unionsrecht verzichte der Steuerpflichtige zwangsläufig auf den (im nationalen Recht im Hinblick auf die Steuerpflicht vorgesehenen) Vorsteuerabzug (vgl. Rn. 44 des Urteils vom ). Auch in den Urteilen vom , C-319/12, MDDP, Rn. 45, und vom , C-144/13, C-154/13 und C-160/13, VDP Dental Laboratory NV, Rn. 40, hat der EuGH ausgesprochen, dass es Art. 168 MwStSystRL dem Steuerpflichtigen nicht erlaubt, sowohl von der im nationalen Recht vorgesehenen Befreiung Gebrauch zu machen als auch das (im Unionsrecht begründete) Vorsteuerabzugsrecht in Anspruch zu nehmen. Nichts anderes kann im Revisionsfall gelten. Stützt der Steuerpflichtige sein Recht auf Vorsteuerabzug auf Unionsrecht, weil der Eigenverbrauch nach der durch das BGBl. I Nr. 27/2004 gestalteten nationalen Rechtslage zu Unrecht als nicht steuerpflichtig behandelt und aus diesem Grund der Vorsteuerabzug versagt werde, kann er nicht zugleich gestützt auf nationales Recht die Nichtbesteuerung des Eigenverbrauchs in Anspruch nehmen.
Eine „Großreparatur“ ist ein nicht aktivierungspflichtiger Aufwand, der nicht „regelmäßig“ erwächst und der nicht „ins Gewicht“ fällt
Die Einbeziehung der „nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten“, „aktivierungspflichtigen Aufwendungen“ sowie - bei Gebäuden - der „Kosten von Großreparaturen“ erfolgte durch das Abgabenänderungsgesetz 1980, BGBl. Nr. 563. Verwendet wurden dabei Begriffe aus dem Ertragsteuerrecht, das nach damaliger Rechtslage in § 28 Abs. 2 EStG 1972 auch den im EStG 1988 nicht mehr vorkommenden Begriff der „Großreparatur“ kannte. Die in § 28 Abs. 2 EStG 1972 normierte antragsgebundene Verteilung von Aufwendungen, „die für die Erhaltung von Gebäuden aufgewendet werden und die nicht regelmäßig jährlich erwachsen (Großreparaturen),“ auf mehrere Jahre fand sich schon im EStG 1953 und ging auf das Steueränderungsgesetz 1950, BGBl. Nr. 101, zurück. Nach der Regierungsvorlage zu diesem Gesetz sollte sie „den Bestimmungen desS. 582 geltenden Mietenrechtes Rechnung“ tragen (119 BlgNR 6. GP 9). Gemeint war damit - wie zuletzt von Doralt, RdW 2013, 574, näher erörtert - die in § 7 Mietengesetz geregelte Möglichkeit, zur Finanzierung von „unbedingt notwendigen Erhaltungsauslagen“ (in der Stammfassung von 1922) und später von „zur ordnungsmäßigen Erhaltung des Hauses erforderlichen Auslagen“ (seit dem Mietrechtsänderungsgesetz, BGBl. Nr. 281/1967) Mietzinse zu erhöhen.
Im Bereich des Einkommensteuerrechts, aus dem er stammte, hatte der Begriff der „Großreparatur“, wie von Doralt, RdW 2013, 574, dargelegt, nicht die Funktion einer strengen Voraussetzung. Er zielte dort nicht auf das Vorliegen einer auf einen „Schaden“ bezogenen „Reparatur“ im Unterschied zu notwendigen „Renovierungen“ ab (vgl. Doralt, a.a.O.: Ermöglichung von „Renovierungen von Mietgebäuden“), und an die Größe der „Großreparatur“ wurden keine besonderen Anforderungen gestellt. Doralt ist weiters beizupflichten, dass die Legaldefinition in § 28 Abs. 2 EStG 1972 (Aufwendungen zur Erhaltung von Gebäuden, die „nicht regelmäßig jährlich erwachsen“) ohne zusätzliche Bedachtnahme auf den Wortteil „Groß“ nicht brauchbar sein konnte, wobei für die Anwendung im Umsatzsteuerrecht auch zu beachten ist, dass das Abstellen auf ein regelmäßig „jährliches“ Erwachsen mit dem Zweck der Bestimmung im Einkommensteuerrecht, nämlich der Verteilung auf mehr als ein Jahr, zusammenhing. Als strenge Voraussetzung konnte vor diesem Hintergrund auch die Übernahme des Begriffes in das Umsatzsteuerrecht nicht gemeint sein. Sie sollte der ungerechtfertigten Inanspruchnahme des Vorsteuerabzuges „in umfassenderer Weise“ entgegenwirken, wobei über die Bedeutung des Wortteils „Groß“ hinaus die Zusammenfassung mit nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten sowie aktivierungspflichtigen Aufwendungen unter dem Gesichtspunkt eines „ins Gewicht fallenden“ Aufwandes auf dessen Höhe Bezug nahm.
Eine „Großreparatur“ im Sinne des § 12 Abs. 10 UStG 1994 ist ein nicht aktivierungspflichtiger (zum Berichtigungszeitpunkt nicht vollständig verbrauchter) Aufwand, der nicht „regelmäßig“ erwächst und von dem sich sagen lässt, er falle „ins Gewicht“. Dass dies auf die hier zu beurteilende umfassende Sanierung von Aufzugsanlagen zutrifft, ist auch dann zu bejahen, wenn der Aufwand in Relation zum „gesamten Anschaffungswert“ der Mietobjekte nur etwa 2 % (pro Objekt durchschnittlich EUR 47.774) betrug.
Option zur Steuerpflicht bei Grundstücksumsätzen
Aus den Bestimmungen des § 6 Abs. 1 Z 9 lit. a iVm § 12 Abs. 3 Z 1 und 2 UStG 1994 resultiert eine so genannte unechte - zum Verlust des Vorsteuerabzuges führende - Steuerbefreiung der Grundstücksumsätze. Durch die in § 6 Abs. 2 idF des BGBl. I Nr. 79/1998 geschaffene Option ist es dem Steuerpflichtigen allerdings möglich, solche Umsätze trotzdem steuerpflichtig zu behandeln und dadurch die Berechtigung zum Vorsteuerabzug zu erlangen.
Der Vorsteuerabzug ist im Regelfall bereits zulässig, wenn die Ausführung eines steuerpflichtigen Umsatzes erst beabsichtigt ist, und setzt nicht voraus, dass der Unternehmer damit einen Umsatz bereits ausgeführt hat oder ausführt (vgl. ).
Bedarf die Steuerpflicht der aus der künftigen Veräußerung erwirtschafteten Umsätze zusätzlich noch der Option zur Steuerpflicht, kommt die Vorsteuerausschlussbestimmung nicht zur Anwendung, wenn bei Würdigung des vorliegenden Sachverhaltes am MaßstabS. 583 des allgemeinen menschlichen Erfahrungsgutes und der Denkgesetze eine steuerpflichtige Veräußerung wahrscheinlicher ist als der Fall einer steuerfreien Veräußerung. Die Frage, ob vom Gebrauch der im § 6 Abs. 2 UStG 1994 eingeräumten Option bei Verkauf der Liegenschaften auszugehen ist, muss also mit der Wahl jener Möglichkeit beantwortet werden, die den höchsten Grad der Wahrscheinlichkeit für sich hat. Bei nachweislicher Absicht der Option zur Steuerpflicht steht der Vorsteuerabzug entsprechend der Bestimmung des § 12 Abs. 1 UStG 1994 sofort zu, sodass die Vorsteuerausschlussbestimmung des § 12 Abs. 3 UStG 1994 insoweit nicht zum Tragen kommt (vgl. ).
Hat das Finanzamt den Vorsteuerabzug im Jahr des Leistungsbezuges im Hinblick auf die grundsätzliche Steuerfreiheit von Grundstücksumsätzen versagt oder wurde der Nachweis der Optionsabsicht vom Steuerpflichtigen auf Grund der bekannten Verwaltungspraxis gar nicht angetreten, darf dies nicht dazu führen, dem Steuerpflichtigen den Vorsteuerabzug ungeachtet seiner Option zur Steuerpflicht endgültig mit der Begründung zu versagen, dass der Vorsteuerabzug bereits bei Inanspruchnahme der Vorleistungen hätte vorgenommen werden müssen. Vielmehr wird davon auszugehen sein, dass in solchen Fällen eine „bisher vom Vorsteuerabzug ausgeschlossene Steuer (§ 12 Abs. 3)“ vorliegt, welche gemäß § 6 Abs. 2 UStG 1994 idF BGBl. I Nr. 28/1999 für den Voranmeldungszeitraum abgezogen werden kann, in dem der Unternehmer den Umsatz als steuerpflichtig behandelt.
Kein Vorsteuerabzug aus der Einfuhrumsatzsteuer für den Spediteur
Der Vorsteuerabzug betreffend die Einfuhrumsatzsteuer steht einem lediglich die Zollabfertigung vornehmenden Spediteur nicht zu (vgl. etwa das , DSV Road A/S, und das hg. Erkenntnis vom , 2013/15/0238).
Kein Vorsteuerabzug für Krafträder
Nach § 12 Abs. 2 Z 2 lit. b UStG 1994 gelten Lieferungen, sonstige Leistungen oder Einfuhren, die im Zusammenhang mit der Anschaffung (Herstellung), Miete oder dem Betrieb von Personenkraftwagen, Kombinationskraftwagen oder Krafträdern stehen, ausgenommen Fahrschulkraftfahrzeuge, Vorführkraftfahrzeuge und Kraftfahrzeuge, die ausschließlich zur gewerblichen Weiterveräußerung bestimmt sind, sowie Kraftfahrzeuge, die zu mindestens 80 % dem Zweck der gewerblichen Personenbeförderung oder der gewerblichen Vermietung dienen, nicht als für das Unternehmen ausgeführt. Artikel 12 Abs. 4 UStG 1994 lässt die Fiktion des § 12 Abs. 2 Z 2 UStG 1994 beim innergemeinschaftlichen Erwerb (jedenfalls; vgl. zur allfälligen Überflüssigkeit der Regelung Ruppe/Achatz, UStG4, Art 12 Tz 12) nicht greifen, sodass hinsichtlich dieser Gegenstände ein innergemeinschaftlicher Erwerb vorliegt. Artikel 12 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 schließt allerdings - wie § 12 Abs. 2 Z 2 UStG 1994 - den Abzug der Vorsteuer daraus aus.
Nach ständiger - auf die Verkehrsauffassung abstellender - Rechtsprechung zum Umsatzsteuerrecht (vgl. etwa das Erkenntnis vom , 2003/13/0072) ist für die Abgrenzung der Fahrzeugarten die wirtschaftliche Zweckbestimmung und nicht der Verwendungszweck im Einzelfall entscheidend, maßgeblich ist der Zweck, dem das Fahrzeug nach seiner typischen Beschaffenheit und Bauart von vornherein und allgemeinS. 584 zu dienen bestimmt ist. Entscheidend ist u.a. das typische Erscheinungsbild eines Fahrzeuges an Hand seiner charakteristischen, das Fahrzeug von einem anderen Fahrzeug unterscheidenden Eigenschaften. Die kraftfahrrechtliche Einordnung der Fahrzeuge ist im Hinblick auf die dem Steuerrecht eigentümliche wirtschaftliche Betrachtungsweise nicht bindend. Dies gilt in gleicher Weise für § 108e Abs. 2 EStG 1988.
Rennwagen, die nach ihrer wirtschaftlichen Zweckbestimmung nur für den Einsatz bei Rennsportveranstaltungen auf speziell für den Motorsport konzipierten Rennstrecken gebaut wurden und für die eine andere Verwendungsmöglichkeit nicht besteht, sind keine Personenkraftwagen im Sinne des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. b UStG 1994 (vgl. , VwSlg 8481 F/2009). Hingegen unterliegen etwa Motorräder, die von einem Zeitschriftenverlag lediglich zu Testzwecken angeschafft wurden und die nicht zum Verkehr auf öffentlichen Straßen zugelassen wurden, dem Vorsteuerausschluss (vgl. , VwSlg 8161 F/2006). Auch der Umstand, dass Fahrzeuge, bei denen es sich teilweise auch um „Oldtimer“ handelte, lediglich als Filmrequisiten verwendet und nicht auf Straßen mit öffentlichem Verkehr eingesetzt wurden, steht dem Vorsteuerausschluss nicht entgegen (vgl. , VwSlg 8198 F/2007).
Das Recht auf Vorsteuerabzug ist als integraler Bestandteil des Mechanismus der Mehrwertsteuer ein grundlegendes Prinzip des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems (vgl. etwa und C-33/09, X-Holding BV und Oracle Nederland BV, Rn 37). Dieser Grundsatz des Rechts auf Vorsteuerabzug wird insbesondere durch die Ausnahmebestimmung des Artikels 17 Abs. 6 der Sechsten Richtlinie des Rates vom zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (vgl. nunmehr Artikel 176 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem) eingeschränkt. Diese Ausnahmebestimmung ist nach der Rechtsprechung des EuGH „eng“ auszulegen. Nach dieser Rechtsprechung setzt die den Mitgliedstaaten nach Art. 17 Abs. 6 der Sechsten Richtlinie eingeräumte Möglichkeit voraus, dass die Natur oder die Art der Gegenstände und Dienstleistungen, für die der Vorsteuerabzug ausgeschlossen ist, hinreichend konkretisiert ist, um sicherzustellen, dass diese Möglichkeit nicht dazu dient, allgemeine Ausschlüsse von dieser Regelung vorzusehen (vgl. neuerlich EuGH, X-Holding BV und Oracle Nederland BV, Rn 44; vgl. auch , Dankowski, Rn 46). Die Bestimmung des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. b UStG 1994 wurde unverändert aus der bis zum Beitritt Österreichs zur EU (am ) geltenden Bestimmung des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. c UStG 1972 übernommen (vgl. etwa , VwSlg 8429 F/2009). Es handelte sich hiebei um die Beibehaltung eines Ausschlusses iSd Art. 17 Abs. 6 der Sechsten Richtlinie. Die hier vorliegende Regelung sieht keinen allgemeinen Ausschluss vom Recht auf Vorsteuerabzug vor, sondern führt die Gegenstände konkret an. Die im vorliegenden Fall zu beurteilenden Gegenstände sind - auch bei nicht-extensiver Auslegung - als Krafträder iSd § 12 Abs. 2 Z 2 lit. b UStG 1994 anzusehen.
Aufteilung des Vorsteuerabzuges bei Körperschaften öffentlichen Rechts
Der Verwaltungsgerichtshof hat im Erkenntnis vom , 2007/15/0192, VwSlg 8453 F/2009, ausgesprochen, dass Körperschaften öffentlichen Rechts, denen aufgrundS. 585 einer entsprechenden Betätigung Unternehmereigenschaft zukommt, insoweit vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen sind, als sie Gegenstände und Dienstleistungen für ihren nichtunternehmerischen (hoheitlichen) Bereich beziehen. Wie der EuGH in Rn 37 des Urteils vom , C-515/07, VNLTO, ausgeführt hat, ist nämlich der Abzug von Vorsteuer auf Aufwendungen eines Steuerpflichtigen nicht zulässig, soweit sie sich auf Tätigkeiten beziehen, die aufgrund ihres nichtwirtschaftlichen Charakters nicht in den Anwendungsbereich der 6. EG-RL fallen. Geht ein Steuerpflichtiger zugleich wirtschaftlichen Tätigkeiten und nichtwirtschaftlichen, nicht in den Anwendungsbereich der Richtlinie fallenden Tätigkeiten nach, ist der Abzug der Vorsteuer auf Aufwendungen nur insoweit zulässig, als diese Aufwendungen den wirtschaftlichen Tätigkeiten des Steuerpflichtigen zuzurechnen sind.
Bezieht eine Körperschaft Gegenstände und Dienstleistungen, die anteilig der Ausführung steuerpflichtiger Umsätze und mit einem weiteren Anteil deren nichtunternehmerischen (aber nicht unternehmensfremden) Zwecken dienen, steht ihr der Vorsteuerabzug jeweils mit jener Quote zu, die sich aus dem Verhältnis der Verwendung für steuerpflichtige Zwecke einerseits und für nichtunternehmerische Zwecke andererseits ergibt (vgl. das Erkenntnis vom , 2011/15/0163).
Der vorliegende Fall bezieht sich auf eine Körperschaft öffentlichen Rechts, die zum Zweck der Erhaltung von näher bezeichneten Hochwasserschutzanlagen gegründet wurde. Sie ist zur Nutznießung der Grundflächen berechtigt, auf denen sich die besagten Hochwasserschutzanlagen befinden, und sie erzielt (teilweise) Einnahmen aus der Vermietung und Verpachtung dieser Grundflächen. Der Bezug von Gegenständen und Dienstleistungen durch die Körperschaft dient daher, soweit diese die vermieteten Grundflächen betreffen, einerseits der Ausführung steuerpflichtiger Umsätze und andererseits der Erfüllung nichtunternehmerischer Zwecke der Körperschaft. Daher hat die Körperschaft auch die Gegenstände und Dienstleistungen, die sie in Zusammenhang mit den vermieteten Grundflächen bezogen hat, für Zwecke des Vorsteuerabzugs aufzuteilen.
Gutgläubigkeit bewirkt nicht die Möglichkeit, den Vorsteuerabzug vorzunehmen
Die bloße Möglichkeit, dass der Vorlieferant X1 seine Lieferung an X2 irrtümlich, aber gutgläubig als innergemeinschaftliche Lieferung eingestuft hat, bewirkt nicht, dass die beschwerdeführende Partei einen Vorsteuerabzug aus einer Rechnung über die (aus objektiver Sicht) innergemeinschaftliche Lieferung von X2 an sie geltend machen kann.
Voraussetzungen für die Möglichkeit, noch vor Vermietungsbeginn den Vorsteuerabzug geltend zu machen
Noch bevor aus der Vermietung eines Gebäudes Entgelte in umsatzsteuerlicher Hinsicht erzielt werden, können Vorsteuern steuerlich berücksichtigt werden. Für diese Berücksichtigung reicht aber die bloße Erklärung, ein Gebäude künftig (für Wohnzwecke) vermieten zu wollen, nicht aus. Vielmehr muss die Absicht der Vermietung eines Gebäudes in bindenden Vereinbarungen ihren Niederschlag finden oder aus sonstigen, über die Erklärung hinausgehenden Umständen mit ziemlicher Sicherheit feststehen. Der auf die steuerpflichtige Vermietung eines Gebäudes gerichtete Entschluss muss klar und eindeutig nach außen hin in Erscheinung treten (vgl. z.B. , vom , 98/13/0127, vom , 2002/13/0063, und vomS. 586 , 2006/15/0175, jeweils mwN). Die Frage, ob die geschilderten Voraussetzungen vorliegen, ist eine auf der Ebene der Beweiswürdigung zu lösende Sachfrage, die der verwaltungsgerichtlichen Kontrolle nur insoweit unterliegt, als das Ausreichen der Sachverhaltsermittlungen und die Übereinstimmung der behördlichen Überlegungen zur Beweiswürdigung mit den Denkgesetzen und dem allgemeinen menschlichen Erfahrungsgut zu prüfen ist (vgl. wiederum , mwN).
Definition des Begriffes der „gewerblichen Personenbeförderung“
Der Verwaltungsgerichtshof hat im Erkenntnis vom , 98/13/0080, zur gegenüber § 12 Abs. 2 Z 2 lit. b UStG 1994 gleichlautenden Bestimmung des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. c UStG 1972 ausgesprochen, dass unter einer gewerblichen Personenbeförderung die tatsächliche Ausübung der Beförderung von dritten Personen zu verstehen ist, wobei diese Tätigkeit gewerbsmäßig, also zur Erzielung von Einnahmen unmittelbar durch die Personenbeförderung selbst erfolgen muss. Auch in Bezug auf § 12 Abs. 2 Z 2 lit. b UStG 1994 kann von einer gewerblichen Personenbeförderung nur dann gesprochen werden, wenn die Beförderung unternehmensfremder Personen zum eigentlichen Unternehmenszweck eines Gewerbes gehört (vgl. Mayr/Ungericht, UStG4 § 12 Anm 18; Ruppe/Achatz, UStG4, § 12 Tz 201).
Vorsteuerabzug bei privat genutzten Gebäudeteilen (für Zeiträume vor Inkrafttreten von Artikel 168a der Mehrwertsteuersystemrichtlinie)
Gemäß § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 gelten Lieferungen, sonstige Leistungen oder Einfuhren, deren Entgelte überwiegend keine abzugsfähigen Ausgaben (Aufwendungen) im Sinne des § 20 Abs. 1 Z 1 bis 5 des Einkommensteuergesetzes 1988 oder der § 8 Abs. 2 und 12 Abs. 1 Z 1 bis 5 des Körperschaftsteuergesetzes sind, nicht als für das Unternehmen ausgeführt. Nach § 20 Abs. 1 Z 1 und Z 2 lit. a EStG 1988 dürfen die für den Haushalt des Steuerpflichtigen bzw. für seine Lebensführung aufgewendeten Beträge bei den einzelnen Einkünften nicht abgezogen werden, sodass Kosten für den privaten Wohnraum bei der Einkünfteermittlung nicht berücksichtigt werden können (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2009/15/0210). Ungeachtet der Regelung des § 20 Abs. 1 Z 1 und Z 2 lit. a EStG 1988 zählen aber privat genutzte Gebäudeteile von untergeordneter Bedeutung einkommensteuerlich zum notwendigen Betriebsvermögen und führen damit zu (abzugsfähigen) Betriebsausgaben (AfA, etc.), welche erst in der Folge durch den korrespondierenden Ansatz einer so genannten „Nutzungsentnahme“ im Ergebnis neutralisiert werden. Im Hinblick darauf ist die Regelung des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 - vor dem Hintergrund der Unionsrechtslage und somit jedenfalls für Zeiträume vor Inkrafttreten von Artikel 168a der Mehrwertsteuersystemrichtlinie dahingehend auszulegen, dass sie für einen solchen Gebäudeteil, der erst nach einer Verrechnung mit der „Nutzungsentnahme“ und sohin erst im saldierten Ergebnis zu nicht abzugsfähigen Aufwendungen führt, keinen Vorsteuerausschluss normiert.
Für die Abgrenzung der Fahrzeugarten ist die wirtschaftliche Zweckbestimmung und nicht der Verwendungszweck im Einzelfall entscheidend
Nach ständiger - auf die Verkehrsauffassung abstellender - Rechtsprechung zum Umsatzsteuerrecht (vgl. etwa das Erkenntnis vom , 2003/13/0072) ist fürS. 587 die Abgrenzung der Fahrzeugarten die wirtschaftliche Zweckbestimmung und nicht der Verwendungszweck im Einzelfall entscheidend, maßgeblich ist der Zweck, dem das Fahrzeug nach seiner typischen Beschaffenheit und Bauart von vornherein und allgemein zu dienen bestimmt ist. Entscheidend ist u.a. das typische Erscheinungsbild eines Fahrzeuges an Hand seiner charakteristischen, das Fahrzeug von einem anderen Fahrzeug unterscheidenden Eigenschaften. Die kraftfahrrechtliche Einordnung der Fahrzeuge ist im Hinblick auf die dem Steuerrecht eigentümliche wirtschaftliche Betrachtungsweise nicht bindend. Dies gilt in gleicher Weise für § 108e Abs. 2 EStG 1988.
Bei den streitgegenständlichen Fahrzeugen (Mitsubishi EVO) handelt es sich nach Beschaffenheit und Bauart um Personenkraftwagen im Sinne des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. b UStG 1994.
Aufteilung der Vorsteuern bei Errichtung eines Ordinationsgebäudes
Hinsichtlich der „Zurechenbarkeit“ der Vorsteuer ist darauf abzustellen, ob und inwieweit der Unternehmer, dem eine Lieferung oder eine sonstige Leistung mit Umsatzsteuerausweis in Rechnung gestellt wird, diese Lieferung oder sonstige Leistung zur Ausführung steuerpflichtiger oder unecht steuerbefreiter Umsätze in Anspruch nimmt. Grundsätzlich verlangt das Gesetz eine Zuordnung nach Maßgabe des Zusammenhanges der Vorsteuern mit den Ausgangsumsätzen. Entscheidend ist der objektive wirtschaftliche Zusammenhang zwischen den für das Unternehmen erworbenen Gegenständen bzw. sonstigen Leistungen und den eigenen unternehmerischen Leistungen (Ruppe/Achatz, UStG4, § 12 Tz 265 mit Hinweisen auf die hg. Rechtsprechung). Bei Vorsteuerbeträgen, die sowohl mit unecht steuerfreien als auch mit anderen Umsätzen im Zusammenhang stehen, muss ein Aufteilungsmaßstab gewählt werden, der im Einzelfall zu einem möglichst sachgerechten Ergebnis führt. Eine bestimmte Vorgangsweise schreibt das Gesetz hierfür nicht vor. Zulässig ist jede Methode, die eine wirtschaftlich zutreffende Zuordnung der Vorsteuerbeträge gewährleistet (Ruppe/Achatz, aaO, § 12 Tz 267, mit weiteren Nachweisen). Fehlen die Grundlagen für eine sachgerechte exakte Zuordnung dieser gemischten Vorsteuerbeträge nach § 12 Abs. 4 UStG 1994, so ist zu schätzen.
Der Verwaltungsgerichtshof hat im Erkenntnis vom , 2007/15/0289, VwSlg 8518 F/2010, den Flächenschlüssel als sachgerechten Maßstab für die Aufteilung der Vorsteuern aus der Errichtung eines Ordinationsgebäudes samt Räumlichkeiten für die Hausapotheke angesehen. Hierbei kommt es nur auf die Flächen an, die unmittelbar dem Bewirken der Umsätze der Hausapotheke oder der Tätigkeit als praktischer Arzt dienen.Dass für Flächen, auf denen Medikamentenumsätze in einem zeitlich nur absolut untergeordneten Ausmaß unmittelbar bewirkt werden, kein Vorsteuerabzug zu gewähren ist, ist aus dem angeführten Erkenntnis nicht ableitbar. Flächen, die unmittelbar dem Bewirken der Umsätze der Hausapotheke dienen, stellen in jedem Fall gemischt genutzte Flächen dar. Schließt man daher nicht aus, dass die körperliche Übergabe der Medikamente in den Sprechzimmern erfolgte, ist dem Umstand der zeitlich untergeordneten Nutzung der Sprechzimmer bei der Aufteilung der auf die Sprechzimmer entfallenden Vorsteuern Rechnung zu tragen. Diese Aufteilung muss gemäß § 12 Abs. 5 und 6 UStG 1994 nicht nach dem Umsatzschlüssel erfolgen, wenn dieser zu keinem möglichst sachgerechten Ergebnis führt.
S. 588
Kein Vorsteuerabzug für die Errichtung eines Fertigteilhauses, das dem Geschäftsführer einer GmbH causa societatis überlassen wird
Nach Art. 4 Abs. 1 und 2 der bis anzuwendenden Sechsten Richtlinie 77/388/EWG (im Folgenden: 6. RL), der Art. 9 Abs. 1 Unterabsätze 1 und 2 der mit in Kraft getretenen Richtlinie 2006/112/EG (im Folgenden: MwStSystRL) entspricht, gilt als Steuerpflichtiger, wer die wirtschaftliche Tätigkeit eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden selbständig und unabhängig von ihrem Ort ausübt, gleichgültig zu welchem Zweck und mit welchem Ergebnis. Durch die Bezugnahme auf wirtschaftliche Tätigkeiten wird auf nachhaltige, einnahmenorientierte Aktivitäten abgestellt (vgl. Ruppe/Achatz, UStG4, § 2 Tz 8). Somit stellen sowohl die 6. RL (nunmehr MwSt-SystRL) als auch deren Umsetzung in § 2 Abs. 1 UStG 1994 auf eine Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen ab. Erfolgt die Überlassung der Nutzung des Wohnhauses an den Gesellschafter und Geschäftsführer nicht deshalb, um eine Gegenleistung zu erzielen, sondern nur, um dem Gesellschafter einen Vorteil zuzuwenden (Ausschüttung aus einer Gesellschaft), so fehlt es insoweit an einer solchen wirtschaftlichen Tätigkeit (vgl. z.B. die Erkenntnisse vom , 2005/14/0083, VwSlg 8229 F/2007, vom , 2007/15/0255, VwSlg 8654 F/2011, vom , 2008/13/0046, VwSlg 8671 F/2011, und vom , 2009/15/0215, ebenso Ruppe/Achatz, UStG4, § 12 Tz 174). Vor dem Hintergrund, dass die Abgabenbehörde zur Überzeugung gelangte, dass dem Geschäftsführer der GmbH das hier in Rede stehende Fertigteilhaus causa societatis überlassen wurde, weil die bis dahin angemessene „Gesamtausstattung“ des Geschäftsführers durch den Vorteil aus der unentgeltlichen Nutzung des Hauses überschritten wurde, stehen der GmbH die Vorsteuern im Zusammenhang mit der Errichtung des Gebäudes und den laufenden Kosten von vornherein nicht zu.
Für den Erwerb eines Gegenstands oder einer Dienstleistung steht einer Körperschaft des öffentlichen Rechts ein Vorsteuerabzug jeweils mit jener Quote zu, die sich aus dem Verhältnis der Verwendung für steuerpflichtige Zwecke einerseits und für nichtunternehmerische Zwecke andererseits ergibt
Der Verwaltungsgerichtshof hat im Erkenntnis vom , 2007/15/0192, VwSlg 8453 F/2009, ausgesprochen, dass Körperschaften öffentlichen Rechts, denen aufgrund einer entsprechenden Betätigung Unternehmereigenschaft zukommt, insoweit vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen sind, als sie Gegenstände und Dienstleistungen für ihren nichtunternehmerischen (hoheitlichen) Bereich beziehen. Wie der EuGH in Rn 37 des Urteils vom , C-515/07, VNLTO, ausgeführt hat, ist nämlich der Abzug von Vorsteuer auf Aufwendungen eines Steuerpflichtigen nicht zulässig, soweit sie sich auf Tätigkeiten beziehen, die aufgrund ihres nichtwirtschaftlichen Charakters nicht in den Anwendungsbereich der 6. RL fallen. Für den Fall, dass ein Steuerpflichtiger zugleich wirtschaftlichen Tätigkeiten und nichtwirtschaftlichen, nicht in den Anwendungsbereich der Richtlinie fallenden Tätigkeiten nachgeht, ist der Abzug der Vorsteuer auf Aufwendungen nur insoweit zulässig, als diese Aufwendungen den wirtschaftlichen Tätigkeiten des Steuerpflichtigen zuzurechnen sind.
Ein Vorsteuerabzug kann nicht Platz greifen, soweit ein Gegenstand oder eine Dienstleistung für nichtunternehmerische (aber nicht unternehmensfremde) Zwecke Verwendung findet; an diesem Ergebnis ändert es nichts, wenn der Gegenstand (die Dienstleistung)S. 589 daneben zum Teil zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze Verwendung findet (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2007/15/0192, VwSlg 8453 F/2009).
Im vorliegenden Fall gab eine Körperschaft öffentlichen Rechts, die sich durch Umlagen finanziert und die fachlichen Interessen ihrer Mitglieder zu vertreten hat (eine Innung der Wirtschaftskammer), dem Finanzamt im September 2003 die Eröffnung eines Betriebes gewerblicher Art mit dem Gegenstand „Werbung und Schulung“ bekannt. Im Streitfall diente der Bezug von Gegenständen und Dienstleistungen durch die Körperschaft zum Zwecke der Veranstaltung von Bällen, Modeschauen und Misswahlen der Ausführung steuerpflichtiger Umsätze und der Erfüllung nichtunternehmerischer (satzungsmäßiger) Zwecke der Körperschaft, insbesondere der Werbung und Öffentlichkeitsarbeit für die beruflichen Interessen ihrer Mitglieder. Daher hat die Körperschaft die Gegenstände und Dienstleistungen, die sie in Zusammenhang mit den angeführten Veranstaltungen bezogen hat, für Zwecke des Vorsteuerabzuges aufzuteilen: Solche Gegenstände und Dienstleistungen dienen jeweils anteilig der Ausführung steuerpflichtiger Umsätze und mit dem weiteren Anteil nichtunternehmerischen Zwecken der Körperschaft. Für den Erwerb eines jeden Gegenstands und einer jeden Dienstleistung steht der Körperschaft daher der Vorsteuerabzug jeweils mit jener Quote zu, die sich aus dem Verhältnis der Verwendung für steuerpflichtige Zwecke einerseits und für nichtunternehmerische Zwecke andererseits ergibt.
Zeitpunkt der Leistung
Maßgeblich für die umsatzsteuerliche Beurteilung ist jeweils der Zeitpunkt der Leistung (vgl. etwa Mayr/Ungericht, UStG 19944, 2014, Anm. 7 zu § 12, m.w.N.).
Die Beteiligung des Spediteurs an der Einfuhr ist für die Geltendmachung des Vorsteuerabzuges für die eingeführten Waren nicht ausreichend
Die Aussagen des Europäischen Gerichtshofes [Hinweis (jeweils noch betreffend die Richtlinie 77/388/EWG) auf das Urteil vom , Becker, C-104/12, Rn. 19 f, mit weiteren Nachweisen, und auf das Urteil vom , Malburg, C-204/13, Rn. 33 und Rn. 38] zum nunmehr in Art. 168 lit. a Mehrwertsteuersystemrichtlinie geregelten Tatbestand der Lieferung von Gegenständen bzw. Erbringung von Dienstleistungen lassen sich zweifellos auf den hier gegenständlichen Fall der Umsatzsteuerentstehung durch Einfuhr nach Art. 168 lit. e der Richtlinie übertragen mit der Maßgabe, dass an Stelle der steuerpflichtigen Lieferungen oder Dienstleistungen die Einfuhr als Steuerentstehungstatbestand tritt. Die zitierte Rechtsprechung legt im Wesentlichen den Begriff der „Zwecke seiner besteuerten Umsätze“ aus, welcher als Teil des Einleitungssatzes des Art. 168 Mehrwertsteuersystemrichtlinie auch für den Fall der Einfuhr nach lit. e dieses Artikels maßgebend ist. Es ist also entscheidend, ob die eingeführten Gegenstände in einem direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit bestimmten Ausgangsumsätzen der Beschwerdeführerin (hier Spediteurin) oder zumindest mit der (gesamten) unternehmerischen Tätigkeit der Beschwerdeführerin stehen. Es genügt demnach nicht, dass der Spediteur an der Einfuhr beteiligt ist. Die betreffenden Waren hätten vielmehr für sein Unternehmen oder für die Zwecke seiner besteuerten Umsätze eingeführt werden und somit als Kostenfaktor in seine allgemeinen Aufwendungen eingehen müssen,S. 590 damit er zum Vorsteuerabzug berechtigt wäre (vgl. in diesem Sinne auch Ruppe/Achatz, UStG4, § 12 Tz 223f).
Zeitpunkt des Vorliegens der Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug
Gemäß § 20 Abs. 2 UStG 1994 sind von dem nach Abs. 1 errechneten Steuerbetrag die in den Veranlagungszeitraum fallenden, nach § 12 UStG abziehbaren Vorsteuerbeträge abzusetzen. Die Vorsteuer „fällt“ in den Veranlagungszeitraum, in dem die Voraussetzungen für einen Abzug erstmals vollständig erfüllt sind. Das ist bei der Vorsteuer für Vorleistungen dann der Fall, wenn die Leistung erbracht ist und der Unternehmer über eine mehrwertsteuertaugliche Rechnung verfügt. Die Bezahlung der Rechnung ist - vom hier nicht zu behandelnden Sonderfall der Anzahlungsrechnung abgesehen - nicht erforderlich, aber auch nicht ausreichend (vgl. Ruppe, UStG3, § 20 Tz. 18f).
Kein Vorsteuerabzug für Aufwendungen für die private Lebensführung
§ 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 schließt Aufwendungen für die private Lebensführung des Steuerpflichtigen vom Vorsteuerabzug aus. Unter den Begriff der Lebensführung fallen im Wesentlichen Aufwendungen für die Nahrung, bürgerliche Kleidung und die eigene Wohnung des Steuerpflichtigen (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2011/15/0157, mwN). Mit der Bestimmung des § 20 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 hat der Gesetzgeber zum Ausdruck gebracht, dass auch rechtliche Gestaltungen, die darauf abzielen, derartige Aufwendungen in das äußere Erscheinungsbild von „Einkünften“ zu kleiden, steuerlich unbeachtlich bleiben sollen. Entscheidend ist dabei, dass der Steuerpflichtige einen Aufwand geltend machen möchte, der mit der Befriedigung seines Wohnbedürfnisses oder mit dem Wohnbedürfnis seiner Familienangehörigen in wirtschaftlichem Zusammenhang steht (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2003/13/0120, mwN).
Kein Vorsteuerausschluss für ein Bauleistungen in Auftrag gebendes Unternehmen, wenn die errichtete Verkehrsfläche letztlich in das Eigentum des Straßeneigentümers übergeht
Leistungsempfänger ist, wer sich zivilrechtlich die Leistung ausbedungen hat. Für eine Bestimmung des Leistungsempfängers nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten (Nutznießer der Leistung) lässt das Gesetz grundsätzlich keinen Raum (vgl. Achatz/Ruppe, UStG4, § 12 Tz. 72 f).
Im Erkenntnis vom , 2009/15/0137, hat der Verwaltungsgerichtshof unter Hinweis auf Vorjudikatur ausgesprochen, dass weder der Umstand, dass die Herstellung und Erhaltung öffentlicher Straßen in den Aufgabenbereich der Gebietskörperschaften fällt, noch der Umstand, dass eine errichtete Verkehrsfläche letztlich in das Eigentum des Straßeneigentümers übergeht, einen Vorsteuerabzug eines die Bauleistungen in Auftrag gebenden Unternehmers ausschließt. Entscheidend ist, ob die Vorleistung im unternehmerischen Interesse des Auftraggebers liegt. Nichts anderes kann für die vorliegende Sachverhaltskonstellation gelten. Gegenständlich hat die Beschwerdeführerin ein unternehmerisches Interesse, die durch ihren Betrieb verursachten Kontaminationen selbst zu beseitigen, im Berufungsverfahren behauptet, und wurde dieser Veranlassungszusammenhang von der belangten Behörde nicht schlüssig entkräftet. Dass nur der Grundstückseigentümer über die Liegenschaften verfügen konnte, berechtigte die belangteS. 591 Behörde daher nicht, diesen und nicht die Beschwerdeführerin als (wahren) Empfänger der Abbrucharbeiten zu betrachten.
Kein „Mischsatz“ iZm der Kürzung geltend gemachter Vorsteuern
Ob eine Rechnung (ein sonstiger Abrechnungsbeleg) zum Vorsteuerabzug berechtigt, bedarf auf den jeweiligen Beleg bezogener Feststellungen (vgl. schon das hg. Erkenntnis vom , 2001/13/0022). Für die Anwendung eines „Mischsatzes“ im Zusammenhang mit der Kürzung geltend gemachter Vorsteuern fehlt es an einer gesetzlichen Grundlage. Im gegenständlichen Fall wäre es daher Aufgabe der Abgabenbehörde gewesen, die von der Abgabepflichtigen umsatz- und ertragsteuerlich geltend gemachten Aufwendungen im Einzelnen daraufhin zu untersuchen und in Wahrnehmung ihrer Obliegenheit zur Beweiswürdigung zu entscheiden, ob die sachverhaltsmäßigen Voraussetzungen für die betriebliche Veranlassung von der Abgabepflichtigen bewiesen oder glaubhaft gemacht worden sind. Erst daran anschließend kann die rechtliche Beurteilung treten, ob die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Betriebsausgaben/Vorsteuern erfüllt sind oder der Berücksichtigung ein gesetzliches Abzugsverbot (vgl. § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 iVm § 12 Abs. 1 Z 3 KStG 1988 oder § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994) entgegensteht.
Die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands für den privaten Bedarf des Steuerpflichtigen, für den Bedarf seines Personals oder für unternehmensfremde Zwecke ist einer Dienstleistung gegen Entgelt gleichgestellt, wenn dieser Gegenstand zum vollen oder teilweisen Abzug der entrichteten Mehrwertsteuer berechtigt hat
Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist der Bestimmung des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. b UStG 1994 die Bedeutung beizulegen, dass ein bloßer Vorsteuerausschluss vorliegt (vgl. den hg. Beschluss vom , 2000/14/0155). Die Anordnung lässt das den Steuerpflichtigen nach Unionsrecht zukommende Wahlrecht unberührt, ein Investitionsgut, das sowohl für unternehmerische Zwecke als auch für private Zwecke verwendet wird, in vollem Umfang dem Unternehmensvermögen zuzuordnen, oder es in vollem Umfang im Privatvermögen zu belassen, oder es auch nur im Umfang der tatsächlichen unternehmerischen Verwendung in das Unternehmen einzubeziehen (vgl. zum Zuordnungswahlrecht die bei Ruppe/Achatz, UStG4, § 12 Tz. 113, angeführte Rechtsprechung des EuGH). Dasselbe Zuordnungswahlrecht wie beim Erwerb eines Investitionsgutes kommt dem Steuerpflichtigen auch zu, wenn er ein gemischt genutztes Investitionsgut im Rahmen eines Leasingvertrages mietet (vgl. im Zusammenhang mit dem Mieten eines Kraftfahrzeuges das , Eon Aset Menidjmunt, Randnr. 53). Entscheidet sich der Steuerpflichtige dafür, ein gemischt verwendetes Investitionsgut als Gegenstand des Unternehmens zu behandeln, ist die beim Erwerb dieses Gegenstandes geschuldete Vorsteuer grundsätzlich vollständig und sofort abziehbar. Unter diesen Umständen ist die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands für den privaten Bedarf des Steuerpflichtigen, für den Bedarf seines Personals oder für unternehmensfremde Zwecke nach Art. 26 Abs. 1 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie (bzw. Art. 6 Abs. 2 der 6. Mehrwertsteuerrichtlinie) einer Dienstleistung gegen Entgelt gleichgestellt, wenn dieser Gegenstand zum vollen oder teilweisen Abzug der entrichteten Mehrwertsteuer berechtigt hat (vgl. Randnr. 54 des zuletzt angeführten Urteils).
S. 592
Kein Vorsteuerabzug, wenn der Unternehmer von einer Umsatzsteuerhinterziehung wusste oder wissen hätte müssen; dies gilt auch bereits für Zeiträume vor dem AbgSiG 2007
Mit dem AbgSiG 2007, BGBl. I Nr. 99/2007, wurden in § 12 Abs. 1 Z 1 l UStG 1994 die letzten beiden Sätze angefügt, wonach das Recht auf Vorsteuerabzug entfällt, wenn die Lieferung oder die sonstige Leistung an einen Unternehmer ausgeführt wird, der wusste oder wissen musste, dass der betreffende Umsatz im Zusammenhang mit Umsatzsteuerhinterziehungen oder sonstigen, die Umsatzsteuer betreffenden Finanzvergehen steht, wobei dies insbesondere auch gilt, wenn ein solches Finanzvergehen einen vor- oder nachgelagerten Umsatz betrifft. Nach den Materialien zum AbgSiG 2007 (vgl. RV 270 BlgNR 23. GP, 12 f) kommt dieser Bestimmung nur klarstellender Charakter zu, da nach der Judikatur des EuGH einem Unternehmer kein Recht auf Vorsteuerabzug zusteht, wenn er wusste oder hätte wissen müssen, dass der betreffende Umsatz oder ein anderer Umsatz in der Lieferkette, der dem vom Vertragspartner des Unternehmers getätigten Umsatz vorausgegangen oder nachgefolgt ist, mit einem Mehrwertsteuerbetrug behaftet war (Hinweis auf die , C-355/03 und C-484/03, Optigen Ltd. u.a., sowie vom , C-439/04 und C-440/04, Kittel und Recolta Recycling). Der EuGH leitet die Versagung des Vorsteuerabzugs aus dem allgemeinen Verbot missbräuchlicher Praktiken sowie dem anerkannten und geförderten Ziel der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG, ABl. L 145, S. 1, bzw. der Richtlinie 2006/112/EG, ABl. L 347, S. 1, ab, Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und Steuermissbrauch zu bekämpfen (vgl. etwa die , Halifax, Rn. 70 f, vom , C-439/04 und C-440/04, Kittel und Recolta Recycling, Rn. 54, sowie vom , C-285/11, Bonik EOOD, Rn. 35, mwN). Die sich aus der EuGH-Judikatur ergebende Einschränkung des Rechts auf Vorsteuerabzug bei Einbindung des Steuerpflichtigen in einen Mehrwertsteuerbetrug ist somit auch im Geltungsbereich des § 12 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 in der Stammfassung für das Streitjahr 2002 zu beachten (vgl. in diese Sinne bereits die hg. Erkenntnisse vom , 2002/15/0203 und 2003/15/0015, weiters die Urteile des BFH vom , V R 48/04, DStR 2007, 1524, vom , XI R 78/07, UR 2010, 952, und vom , XI B 88/09, BFH/NV 2010, 1875, sowie Ruppe/Achatz, UStG4, § 12 Tz. 94, und Schuchter/Kollmann in Melhardt/Tumpel, UStG, § 12 Rz. 46).
Wie der EuGH in mittlerweile ständiger Judikatur ausführt, ist das Recht auf Vorsteuerabzug zu versagen, wenn aufgrund der objektiven Sachlage feststeht, dass dieses Recht in betrügerischer Weise oder missbräuchlich geltend gemacht wird. Die objektiven Kriterien für den Vorsteuerabzug sind demnach nicht erfüllt, wenn der Steuerpflichtige selbst eine Steuerhinterziehung begeht. Gleiches gilt aber auch, wenn er wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt, der in eine vom Lieferer oder von einem anderen Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden oder nachfolgenden Umsatzstufe der Lieferkette begangene Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen ist. Denn in einer solchen Situation geht der Steuerpflichtige „den Urhebern der Hinterziehung zur Hand und macht sich ihrer mitschuldig“ (vgl. nur das und C-440/04, Kittel und Recolta Recycling, Rn. 53 ff). Dabei kommt es nicht darauf an, ob der Lieferant des Steuerpflichtigen den Mehrwertsteuerbetrug begeht, oder ob dieser von einem anderen Händler in der Lieferkette verübt wird (vgl. nur die und C-440/04, Kittel und Recolta Recycling, Rn. 45 f, und vom , C-285/11, Bonik EOOD, Rn. 40, sowie das Urteil des BFH vom , XI R 78/07, UR 2010, 952, und Brandl, KarussellbetrugS. 593 - Umsatzsteuerliche und finanzstrafrechtliche Konsequenzen, in Achatz/Tumpel (Hrsg), Missbrauch im Umsatzsteuerrecht (2008), 145).
Steht aufgrund objektiver Umstände fest, dass der Steuerpflichtige wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligte, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen war, hat das nationale Gericht das Recht auf Vorsteuerabzug zu versagen (vgl. nur das und C-440/04, Kittel und Recolta Recycling, Rn. 59, 61).
Da die Versagung des Vorsteuerabzugsrechts eine Ausnahme vom Grundprinzip ist, das dieses Recht darstellt, obliegt es der Steuerbehörde, die objektiven Umstände hinreichend nachzuweisen, die belegen, dass der Steuerpflichtige vom Mehrwertsteuerbetrug wusste oder hätte wissen müssen (vgl. die und C-142/11, Mahageben und David, Rn. 49, und vom , C-285/11, Bonik EOOD, Rn. 43). Ob der Steuerpflichtige vom Mehrwertsteuerbetrug wusste oder zumindest hätte wissen müssen, hängt von Tatfragen ab, die die Abgabenbehörde in freier Beweiswürdigung im Rahmen einer Gesamtbetrachtung aller maßgeblichen Umstände zu beurteilen hat. Diese unterliegt insoweit der verwaltungsbehördlichen Kontrolle, als das Ausreichen der Sachverhaltsermittlungen und die Übereinstimmung der behördlichen Überlegungen zur Beweiswürdigung mit den Denkgesetzen und dem allgemeinen menschlichen Erfahrungsgut zu prüfen ist (vgl. für viele das hg. Erkenntnis vom , 2010/15/0027). Die belangte Behörde ist im angefochtenen Bescheid im Rahmen einer Gesamtbetrachtung aller Aspekte des Geschäftsfalles zur Auffassung gelangt, dass die Beschwerdeführerin von der Einbeziehung der strittigen Umsätze in einen Umsatzsteuerbetrug zumindest hätte wissen müssen. Dabei ist sie zutreffend davon ausgegangen, dass sich die Beschwerdeführerin als juristische Person das Wissen ihres Geschäftsführers (Vertreters) sowie die dienstlichen Kenntnisse der übrigen Mitarbeiter zurechnen lassen muss (vgl. insoweit Ruppe/Achatz, UStG4, § 12 Tz. 95 unter Verweis auf das Urteil des BFH vom , XI R 78/07, UR 2010, 952; sowie weiters Koziol/Welser, Bürgerliches Recht I12, 69).
Da für die Beurteilung, ob ein Unternehmer vom Mehrwertsteuerbetrug wusste oder hätte wissen müssen, auf die Umstände des konkreten Einzelfalls abzustellen ist, können keine abschließenden Kriterien für das „Kennen“ bzw. „Kennen Müssen“ einer Einbeziehung in ein Mehrwertsteuerkarussell aufgestellt werden. Vielmehr sind in einer Gesamtbetrachtung alle Aspekte des Geschäftsfalles in die Beurteilung einzubeziehen (vgl. Brandl, Karussellbetrug - Umsatzsteuerliche und finanzstrafrechtliche Konsequenzen, in Achatz/Tumpel (Hrsg), Missbrauch im Umsatzsteuerrecht (2008), 145 150).
Für die Beurteilung der Fragestellung, ob die Abgabepflichtige von der Mehrwertsteuerhinterziehung hätte wissen müssen, ist kein finanzstrafrechtlich relevantes vorsätzliches Handeln seitens der Vorlieferantin Voraussetzung. Im Übrigen besteht keine Bindung der Abgabenbehörden an die Beweiswürdigung und Sachverhaltsfeststellung in einem gegenüber Dritten ergangenen Straferkenntnis (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom , 97/15/0059, VwSlg 7379 F/1999).
Kein Vorsteuerausschluss für ein Bauleistungen in Auftrag gebendes Unternehmen, wenn die errichtete Verkehrsfläche letztlich in das Eigentum des Straßeneigentümers übergeht
Wie der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom , 2011/15/0055, ausgesprochen hat, schließt weder der Umstand, dass die Herstellung und Erhaltung öffentlicherS. 594 Straßen in den Aufgabenbereich der Gebietskörperschaften fällt, noch der Umstand, dass eine errichtete Verkehrsfläche letztlich in das Eigentum des Straßeneigentümers übergeht, einen Vorsteuerabzug eines die Bauleistungen in Auftrag gebenden Unternehmens bereits aus. Es kann nämlich - wie der Verwaltungsgerichtshof im zitierten Erkenntnis ausgeführt hat - für einen Liegenschaftsverwalter durchaus im unternehmerischen Interesse liegen, seine Grundstücke durch Investitionen in (angrenzende) öffentliche Grundstücke besser zu erschließen. Von der Berechtigung zum Vorsteuerabzug für die bei Bauunternehmen in Auftrag gegebenen Bauleistungen ist jedoch die Frage nach den umsatzsteuerlichen Folgen einer Übertragung des Bauwerks an die Öffentliche Hand zu unterscheiden.
Kein Vorsteuerabzug für eine Steuer, die in keinem Zusammenhang mit einem bestimmten Umsatz steht, sondern nur auf Grund der Rechnungslegung geschuldet wird
Für den zeitlichen Geltungsbereich des UStG 1994 ist im Hinblick auf die Rechtsprechung des EuGH auch in richtlinienkonformer Interpretation davon auszugehen, dass sich der Anspruch auf Vorsteuerabzug nicht auf eine Steuer erstreckt, die ausschließlich deshalb geschuldet wird, weil sie in der Rechnung ausgewiesen wird (vgl. , Slg. 1989, 4227, Genius Holding BV). Danach kann der Leistungsempfänger nach Art. 17 der im Streitfall noch anzuwendenden 6. EG-RL nur den Betrag an Mehrwertsteuer abziehen, den der leistende Unternehmer auf Grund der Leistung schuldet. Das Recht auf Vorsteuerabzug ist somit für eine Steuer ausgeschlossen, die - entweder weil sie höher ist als die gesetzlich geschuldete Steuer oder weil der betreffende Umsatz nicht der Mehrwertsteuer unterliegt - in keinem Zusammenhang mit einem bestimmten Umsatz steht, sondern nur auf Grund der Rechnungslegung geschuldet wird (vgl. z.B. die hg. Erkenntnisse vom , 2001/13/0022, VwSlg 7952 F/2004, und vom , 2006/14/0107, VwSlg 8245 F/2007). Dabei kommt es nicht darauf an, ob die Abrechnung mittels Gutschrift oder durch Rechnungen anderer Art erfolgt ist (vgl. z.B. das hg. Erkenntnis vom , 2005/13/0016).
Die Zuordnungsentscheidung zum Unternehmen ist ein dem Finanzamt mitzuteilender Willensakt
Nach dem Wortlaut des § 12 Abs. 2 Z 1 lit. b UStG 1994 stünde es dem Unternehmer nicht frei, den tatsächlich unternehmerisch genutzten Teil von der Zuordnung an das Unternehmen auszunehmen. Ein solches Recht hat die Abgabenbehörde - in den ihre Entscheidung tragenden letzten Absätzen der Bescheidbegründung - aus der Rechtsprechung des EuGH abgeleitet (vgl. dazu etwa Heinrich, ÖStZ 2001, 475; Payerer in Berger/Bürgler/Kanduth-Kristen/Wakounig (Hrsg) UStG-Kommentar2 (2010) § 12 Rz. 127). Die Zuordnungsentscheidung ist ein dem Finanzamt mitzuteilender Willensakt (vgl. dazu Heinrich, a.a.O., 473; Kolacny/Caganek, UStG3 (2005), § 12 Anm. 9; Payerer, a.a.O., Rz. 116; Ruppe/Achatz, UStG4, § 12 Tz. 119, mit Hinweisen auf die diesbezügliche Änderung der Rechtslage zum und hg. Judikatur für Zeiträume davor). Gründe dafür, diese Mitteilung nicht für erforderlich zu halten, wenn die Zuordnung zum Privatbereich - im Sinne der von der Abgabenbehörde zitierten Judikatur des EuGH [(Hinweis Urteil vom , Rs. C-415/98 („Bakcsi“) und Urteil vom , Rs. C-291/92 („Armbrecht“)] - über den privat genutzten Teil hinausgehen soll, sind nicht erkennbar.
S. 595
Kein Vorsteuerabzug für privat genutzte Gebäudeteile; Überlassung von Gebäudeteilen durch eine Personengesellschaft an ihren Gesellschafter
§ 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 schließt Aufwendungen für die private Lebensführung des Steuerpflichtigen vom Vorsteuerabzug aus. Unter den Begriff der Lebensführung fallen Aufwendungen für die Nahrung, bürgerliche Kleidung und die eigene Wohnung des Steuerpflichtigen (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2009/15/0100).
Die Abgabenbehörde hat die Sachverhaltsfeststellung getroffen, dass die Abgabepflichtige, eine KG, das in Rede stehende Wohnhaus nach den Bedürfnissen ihres Gesellschafters errichtet (und eingerichtet) hat und es sodann diesem Gesellschafter für dessen privates Wohnbedürfnis überlassen hat. Solcherart hat die Abgabenbehörde zutreffend festgestellt, dass es sich bei den Aufwendungen im Zusammenhang mit der Errichtung, der Erhaltung und dem Betrieb des Wohnhauses um solche handelt, die unmittelbar die private Lebensführung des Gesellschafters betreffen. Das Wohnhaus ist für das private Wohnbedürfnis des Gesellschafters gewidmet. Ausgehend davon hat die Abgabenbehörde in Bezug auf dieses für die Privatnutzung des Miteigentümers gewidmete Gebäude im Grunde des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 den Vorsteuerabzug versagt. Dies stößt auf keine vom Verwaltungsgerichtshof aufzugreifenden Bedenken (vgl. hiezu das hg. Erkenntnis vom , 2006/15/0170).
Mit Erkenntnis vom , 2009/15/0100, hat der Verwaltungsgerichtshof - nach Einholung einer Vorabentscheidung im Sinne des Art 234 EG - zu Recht erkannt, dass § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 auf Gebäude anwendbar ist und nicht den Regelungen der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie widerspricht.
Der Verwaltungsgerichtshof hält eine ausdehnende Interpretation des Vorsteuerausschlusses nach § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1988 für unzulässig. Bei einem Gebäude erfasst die Bestimmung durch die Bezugnahme auf § 20 EStG 1988 jene Teile (Räume), die dem privaten Wohnbedürfnis der Person, die einkommensteuerlich als der Unternehmer gilt, bzw. ihrer Familie gewidmet sind. Eigenständige Gebäudeteile werden aber nicht schon deshalb von § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 erfasst, weil sie der Entfaltung einer Tätigkeit dienen (hier: Pferdezucht), bei der sich in der Folge allenfalls herausstellt, dass es sich einkommensteuerlich um Liebhaberei handeln kann. § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 begründet jedenfalls für eine Personengesellschaft (Miteigentümergemeinschaft) keinen Vorsteuerausschluss hinsichtlich jener Teile ihres Gebäudes, welche sie einem Gesellschafter (Miteigentümer) zur Nutzung überlässt (soweit die Option nach § 6 Abs. 2 UStG 1994 ausgeübt ist) und in welchen er sodann eine Tätigkeit entfaltet, die bei ihm als Liebhaberei zu beurteilen ist. Unabhängig davon ist zu beurteilen, ob dem Gesellschafter im Hinblick auf die von ihm ausgeübte Betätigung der Vorsteuerabzug aus den ihn treffenden Kosten zukommt. (Im Übrigen sei darauf verwiesen, dass sogar eine Betätigung, die einkommensteuerlich Liebhaberei iSd § 1 Abs. 2 LVO darstellt, in besonderen Ausnahmefällen eine - zum Vorsteuerabzug berechtigende - umsatzsteuerpflichtige Betätigung darstellen kann, vgl. das hg Erkenntnis vom , 2010/15/0107).
Kein Vorsteuerausschluss bei volleinspeisender Photovoltaikanlage
Bei einer Volleinspeisung des von der Photovoltaikanlage produzierten elektrischen Stroms in das öffentliche Stromnetz bleibt für eine Anwendung der VorsteuerausschlussbestimmungS. 596 des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 wie auch für eine Eigenverbrauchsbesteuerung gemäß § 3 Abs. 2 UStG 1994 kein Raum.
Kein Vorsteuerabzug für Personenkraftwagen
Der Verwaltungsgerichtshof ist in seinem Erkenntnis vom , 2010/15/0185, zum Ergebnis gelangt, dass ein Kraftfahrzeug der Marke Hummer H1 sich dem äußeren Erscheinungsbild nach nicht von einem der Personenbeförderung dienenden Fahrzeug unterscheidet (§ 2 der Verordnung BGBl. II Nr. 193/2002) und nach seinem allgemeinen Erscheinungsbild und der Gesamtheit seiner Merkmale als hauptsächlich zur Beförderung von Personen gebaut und somit nicht als Lkw im Sinne der Position 8704 der Kombinierten Nomenklatur (Anhang I der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 des Rates vom über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif) einzustufen ist. Somit wurde aber die Abgabepflichtige nicht in subjektiven Rechten verletzt, wenn die Behörde das Fahrzeug Hummer H1 als Personenkraftwagen oder Kombinationskraftwagen iSd § 12 Abs. 2 Z 2 lit. b UStG 1994 beurteilt hat.
Die Regelung (§ § 2 und 4 der Verordnung BGBl. II Nr. 193/2002 betreffend Pritschenwagen) ist unionsrechtlich unbedenklich (vgl. hiezu näher Ruppe/Achatz, UStG4, § 12 Tz. 191 ff), da diese Bestimmungen jenen der Verordnung BGBl. Nr. 134/1993 entsprechen.
Steuerliche Einstufung von Kraftfahrzeugen
In Bezug auf den im Mai 2000 angeschafften Hummer H1 hat die Abgabenbehörde zutreffend die - u.a. zu § 8 Abs. 6 Z 1 EStG 1988 ergangene - VO BGBl. 273/1996 angewendet (vgl. § 6 Abs. 2 VO 2002). Das gilt auch in Bezug auf die Angemessenheitsprüfung nach § 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988, zumal sich aus dem Zweck der Norm kein Hinweis darauf ergibt, dass der dort verwendete Begriff „Personen- und Kombinationskraftwagen“ einen anderen Inhalt haben sollte als jener der „Personenkraftwagen und Kombinationskraftwagen“ in § 8 EStG 1988.
Die Verordnung BGBl II 193/2002 (Verordnung des Bundesministers für Finanzen über die steuerliche Einstufung von Fahrzeugen als Kleinlastkraftwagen und Kleinbusse) ist zwar, soweit sie das EStG 1988 betrifft, nur zu § 8 Abs. 6 Z 1 und § 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 ergangen. Der Regelung des § 108e EStG 1988 und insbesondere dem mit dieser Regelung verfolgten Zweck ist aber nicht zu entnehmen, dass dem Begriff der „Personen- und Kombinationskraftwagen“ in § 108e Abs. 2 eine andere Bedeutung beizumessen wäre als im Bereich des § 8 Abs. 6 Z 1 und § 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988.
Bei außerbetrieblichen Einkünften (Vermietung und Verpachtung) tritt für privat genutzte Gebäudeteile ein Vorsteuerausschluss ein
Im (Einkünfte aus Vermietung betreffenden) Erkenntnis vom , 2009/15/0100, VwSlg 8448 F/2009, hat der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 autonom anwendbar ist. Soweit die gemischte Nutzung eines Gebäudes darauf zurückzuführen ist, dass ein Bereich des Gebäudes als private Wohnung des Unternehmers Verwendung findet, ergibt sich der anteilige Vorsteuerausschluss (auch abschließend) aus § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994, wobei dieser Vorsteuerausschluss auch durch das Beibehaltungsrecht nach Art. 17 Abs. 6 Unterabs. 2 der 6. EG-RL gedeckt ist.S. 597 Diese Auffassung zum Vorsteuerausschluss hat der Verwaltungsgerichtshof beispielsweise im Erkenntnis vom , 2009/15/0210, bekräftigt (vgl. zuletzt das hg. Erkenntnis vom , 2010/15/0085, unter Hinweis u.a. auf die hg. Erkenntnisse vom , 2009/15/0217 und 2009/15/0222).
Im Vorabentscheidungsersuchen vom , EU 2007/0008, hat der Verwaltungsgerichtshof in Bezug auf das unionsrechtliche Beibehaltungsrecht des Vorsteuerausschlusses für privat genutzte Teile eines Gebäudes darauf hingewiesen, dass sich hier eine praktisch wenig bedeutsame Ausnahme aus der Technik des Gesetzes, in § 12 Abs. 2 Z 1 UStG 1994 an die Einkommensteuer anzuknüpfen, dadurch ergebe, dass nach ständiger Rechtsprechung und Verwaltungspraxis zur Einkommensteuer eine Aufteilung des Gebäudes dann nicht vorzunehmen sei, wenn die betriebliche Nutzung weitaus überwiege, d.h. 80 % der Fläche des Gebäudes erreiche. In einem solchen Fall einer untergeordnet privaten Nutzung eines Betriebsgebäudes hätten Rechtsprechung und Verwaltungspraxis in einer großzügigen Auslegung des § 12 Abs. 2 Z 1 UStG 1972 bzw. 1994 den Vorsteuerabzug für das gesamte Betriebsgebäude zuerkannt (in diesem Sinne ist offensichtlich auch die unter Pkt. 12.2.2. betreffend „Gebäude“ zur „Rechtslage bis “ unter Rz. 1906 der Umsatzsteuerrichtlinien 2000 i.d.F. vor dem AÖF Nr. 13/2012 enthalten gewesene Aussage zu verstehen, wonach bei untergeordneter nicht unternehmerischer Nutzung von maximal 20 % der volle Vorsteuerabzug zustehe und bloß ein laufender Eigenverbrauch zu versteuern sei). Bei außerbetrieblichen Einkünften (Vermietung und Verpachtung) ist hingegen einkommensteuerrechtlich zwingend eine Aufteilung nach den tatsächlichen Nutzungsverhältnissen vorzunehmen (vgl. auch Beiser, SWK 2009, S 629 Pkt. 3.); die „80/20-Regel setzt nach ertragsteuerlichen Kriterien Betriebsvermögen (also betriebliche Einkünfte) voraus“ (vgl. Schuchter/Kollmann in Melhardt/Tumpel, UStG, § 12 Rz. 217).
Der Verwaltungsgerichtshof hat im Erkenntnis vom , 2010/15/0085, entschieden, dass für den Fall einer untergeordneten Privatnutzung (bis zu ca. 20 %) eines nach einkommensteuerrechtlichen Grundsätzen zur Gänze dem Betriebsvermögen zuzurechnenden Gebäudes unter Bedachtnahme auf Art. 17 Abs. 6 Unterabs. 2 der 6. EG-RL der Vorsteuerabzug für das Gesamtgebäude auch im Geltungsbereich des UStG 1994 zusteht. Außerhalb dieses Ausnahmefalles einer untergeordneten Privatnutzung eines im Rahmen betrieblicher Einkünfte genutzten (und damit auch nur einem Betriebsvermögen zurechenbaren) Gebäudes bleibt es jedoch bei der (abschließenden) Regel des Vorsteuerausschlusses für privat genutzte Teile eines Gebäudes auf Grund der Anordnung des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 i.V.m. § 20 Abs. 1 Z 1 und Z 2 lit. a EStG 1988.
Bloße Gebrauchsüberlassung führt nicht zur Unternehmereigenschaft
Nach dem hg. Erkenntnis vom , 2007/15/0255, ist die Vermietung einer Immobilie zu Wohnzwecken als unternehmerische Tätigkeit im Sinne des § 2 Abs. 1 UStG 1994 von der bloßen Gebrauchsüberlassung zu unterscheiden, die nicht zur Unternehmereigenschaft führt. Für die Überlassung einer Eigentumswohnung durch eine Gesellschaft an ihren Gesellschafter bedeutet dies: Erfolgt die Überlassung der Nutzung nicht deshalb, um Einnahmen zu erzielen, sondern um dem Gesellschafter einen nicht fremdüblichen Vorteil zuzuwenden, so fehlt es bereits an einer wirtschaftlichen Tätigkeit und besteht dementsprechend von vornherein keine Vorsteuerabzugsberechtigung (vgl. auch das hg. Erkenntnis vom , 2008/13/0046).
S. 598
Kein Vorsteuerausschluss für im untergeordneten Ausmaß privat genutzte Gebäudeteile von Gebäuden, die zum Betriebsvermögen gehören (Rechtslage vor dem )
Den Erkenntnissen vom , 2009/15/0217, und vom , 2009/15/0222, ist zu entnehmen, dass auch nach der durch BGBl. I Nr. 134/2003, mit Wirksamkeit ab vorgenommenen Einführung des Abs. 1a des § 3a UStG 1994 und auch nach der Ergänzung dieser Regelung durch BGBl. I. Nr. 27/2004, sohin auch für Zeiträume ab dem (und zumindest für Zeiträume vor Inkrafttreten von Artikel 168a der Mehrwertsteuersystemrichtlinie) für ein Gebäude, bei welchem räumliche Bereiche überwiegend oder gänzlich für private Wohnzwecke des Unternehmers genutzt werden, der (anteilige) Vorsteuerausschluss durch die spezielle Bestimmung des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 geregelt ist, die eine Anknüpfung an die einkommensteuerliche Behandlung des Gebäudes vorsieht.
Für die Zuordnung von gemischt genutzten Gebäuden zum Betriebsvermögen ergibt sich aus der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom , 91/14/0110): Grundsätzlich ist für jeden Raum, der zeitlich abwechselnd betrieblich und privat verwendet wird, das Überwiegen der einen oder der anderen Nutzung maßgeblich. Ergibt sich sodann, dass bei manchen Räumen die betriebliche Nutzung, bei anderen hingegen die außerbetriebliche Nutzung überwiegt, so gehört das Gebäude in jenem Ausmaß dem Betriebsvermögen an, in dem die Räume mit überwiegender betrieblicher Nutzung zu den Räumen mit überwiegend privater Nutzung stehen. Erreicht der privat genutzte räumliche Gebäudeanteil bloß ein untergeordnetes Ausmaß, was der Fall ist, wenn er weniger als ca. 20 % des Gebäudes umfasst, gehört das Gebäude insgesamt zum Betriebsvermögen. Werden für Zwecke der Einkommensteuer privat genutzte Räume eines Gebäudes dem Betriebsvermögen zugerechnet, weil sie in Verhältnis zum Gesamtgebäude nur ein untergeordnetes Ausmaß erreichen, hatte dies bereits im zeitlichen Geltungsbereich des UStG 1972 zur Folge, dass auch die mit diesem privat genutzten Gebäudeteil zusammenhängenden Umsatzsteuerbeträge als Vorsteuer geltend gemacht werden können (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 82/14/0100, und hiezu Nolz, Auswirkungen der geringfügigen Privatnutzung, SWK 1983, 85 [87]). Wie der Verwaltungsgerichtshof im oben angeführten Beschluss vom , EU 2007/0008, zum Ausdruck gebracht hat, besteht dieser nach der Rechtslage im Zeitpunkt des Beitritts Österreichs zur EU gegebene Vorsteuerabzug für bloß untergeordnete privat genutzte Gebäudeteile auch im Geltungsbereich des UStG 1994 weiter.
Gemäß § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 gelten Lieferungen, sonstige Leistungen oder Einfuhren, deren Entgelte überwiegend keine abzugsfähigen Ausgaben (Aufwendungen) im Sinne des § 20 Abs. 1 Z 1 bis 5 des Einkommensteuergesetzes 1988 oder der § 8 Abs. 2 und 12 Abs. 1 Z 1 bis 5 des Körperschaftsteuergesetzes sind, nicht als für das Unternehmen ausgeführt. Nach § 20 Abs. 1 Z 1 und Z 2 lit. a EStG 1988 dürfen die für den Haushalt des Steuerpflichtigen bzw. für seine Lebensführung aufgewendeten Beträge bei den einzelnen Einkünften nicht abgezogen werden, sodass Kosten für den privaten Wohnraum bei der Einkünfteermittlung nicht berücksichtigt werden können (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2009/15/0210). Ungeachtet der Regelung des § 20 Abs. 1 Z 1 und Z 2 lit. a EStG 1988 zählen aber privat genutzte Gebäudeteile von untergeordneter Bedeutung einkommensteuerlich zum notwendigen Betriebsvermögen und führen damit zu (abzugsfähigen)S. 599 Betriebsausgaben (AfA, etc.), welche erst in der Folge durch den korrespondierenden Ansatz einer so genannten „Nutzungsentnahme“ im Ergebnis neutralisiert werden. Im Hinblick darauf ist die Regelung des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 - vor dem Hintergrund der Unionsrechtslage und somit jedenfalls für Zeiträume vor Inkrafttreten von Artikel 168a der Mehrwertsteuersystemrichtlinie - dahingehend auszulegen, dass sie für einen solchen Gebäudeteil, der erst nach einer Verrechnung mit der „Nutzungsentnahme“ und sohin erst im saldierten Ergebnis zu nicht abzugsfähigen Aufwendungen führt, keinen Vorsteuerausschluss normiert.
Nach Artikel 17 Abs. 6 Unterabsatz 2 der Sechsten Richtlinie sind die Mitgliedstaaten bloß berechtigt, ihre zum Zeitpunkt des Inkrafttretens dieser Richtlinie bestehenden Regelungen über den Ausschluss des Vorsteuerabzugsrechts beizubehalten (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2009/15/0210, mwN). Sohin bewirkt auch nicht die Regelung des § 3a Abs. 1a UStG den Vorsteuerausschluss für den im gegenständlichen Fall privat genutzten Gebäudeteil von untergeordneter Bedeutung (vgl. hiezu auch Ruppe/Achatz, UStG4, § 3 Tz. 300, unter Hinweis auf das , Charles).
Kein Vorsteuerabzug für den Opel Zafira
Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes steht der Vorsteuerabzug für einen Opel Zafira nicht zu (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2009/15/0184).
Busse, auch Kleinbusse, werden nach der Rechtsprechung von der Vorsteuerausschlussbestimmung des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. b UStG 1994 nicht erfasst.