2 Körperschaftsteuer

2.1 Persönliche Steuerpflicht

2.1.1 Umfang der persönlichen Steuerpflicht

319BFG 12.5.2014 - RV/7102170/2011Jakom/Ebner EStG, 2024, § 4aJakom/Ebner EStG, 2023, § 4aRenner in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG Aufl. 23 (2022) § 4aBergmann/Haller in Bergmann/Bieber, KStG Aufl. 2 (2011) § 5Achatz/Kofler/Tumpel in Achatz/Kirchmayr, KStG (2011) § 21Renner in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG Aufl. 21 (2021) § 4aAchatz/Bieber in Achatz/Kirchmayr, KStG (2011) § 7Renner in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG Aufl. 21 (2020) § 4aRenner in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG Aufl. 20 (2018) § 4aRenner in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG Aufl. 19 (2017) § 4aRenner in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG Aufl. 18 (2016) § 4aRenner in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG Aufl. 22 (2022) § 4aRessler/Stürzlinger in Lang/Schuch/Staringer, KStG § 8Hohenwarter in Lang/Schuch/Staringer, KStG § 1Prillinger in Lang/Schuch/Staringer, KStG § 21Jakom/Lenneis EStG, 2021, § 4aJakom/Lenneis EStG, 2018, § 4aJakom/Lenneis EStG, 2019, § 4aJakom/Lenneis EStG, 2017, § 4aJakom/Lenneis EStG, 2014, § 4aJakom/Lenneis EStG, 2020, § 4aJakom/Lenneis EStG, 2016, § 4aJakom/Lenneis EStG, 2015, § 4aJakom/Lenneis EStG, 2011, § 4aJakom/Lenneis EStG, 2013, § 4aJakom/Lenneis EStG, 2012, § 4aJakom/Lenneis EStG, 2010, § 4aRessler/Rohm in WU-KStG Aufl. 3 (2022) § 8Hohenwarter-Mayr in WU-KStG Aufl. 3 (2022) § 1Moldaschl in WU-KStG Aufl. 3 (2022) § 21Ressler/Stürzlinger in WU-KStG Aufl. 2 (2016) § 8Bearbeiter in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG § 4aAbzugsfähigkeit von Spenden als Betriebsausgaben und Sonderausgaben, SWK 18/2009 S. 561Renner, Gemeinnützigkeit einer "Marketing-GmbH", SWK 19/2007 S. 563Hammerl in Ebner/Hammerl/Oberhuber (Hrsg), Die Besteuerung der Vereine, 11. Aufl. (2022)Hammerl/Oberhuber in Ebner/Hammerl/Oberhuber (Hrsg), Die Besteuerung der Vereine, 11. Aufl. (2022)Proksch in Ebner/Hammerl/Oberhuber (Hrsg), Die Besteuerung der Vereine, 11. Aufl. (2022)Oberhuber in Ebner/Hammerl/Oberhuber (Hrsg), Die Besteuerung der Vereine, 11. Aufl. (2022)Schuchter in Ebner/Hammerl/Oberhuber (Hrsg), Die Besteuerung der Vereine, 11. Aufl. (2022)Ebner/Hammerl/Oberhuber/Bavenek-Weber/Zirngast/Schuchter/Kempf/Proksch in Ebner/Hammerl/Oberhuber (Hrsg), Die Besteuerung der Vereine, 11. Aufl. (2022)Ebner/Hammerl/Oberhuber (Hrsg), Die Besteuerung der Vereine, 11. Aufl. (2022)Prändl/Schuster, Der Vereinsexperte II (2016)Möstl/Trummer, Der Vereinsexperte II (2016)Schury/Lenger, Der Vereinsexperte II (2016)Blöschl/Reiter, Crowdfunding in Österreich, SWK 26/2015 S. 1157Bartalos/Gepperth, Eigennützigkeit versus Gemeinnützigkeit (2023)Bartalos/Gepperth, Eigennützigkeit versus Gemeinnützigkeit (2023)Bartalos/Gepperth, Eigennützigkeit versus Gemeinnützigkeit (2023)Scherzer, Pauschalierungen im EStG und UStG (2021)Renner/Schlager/Schwarz, Praxis der steuerlichen Gewinnermittlung (2008)Bartalos/Gepperth, Eigennützigkeit versus Gemeinnützigkeit (2023)Pausz, Spendenratgeber (2017)Jakom/Ebner EStG, 2022, § 4aIm Bereich der Körperschaftsteuer ist zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht zu unterscheiden.

2.1.1.1 Unbeschränkte Steuerpflicht

320Körperschaften des privaten Rechts im Sinne des § 1 Abs. 2 KStG 1988, die ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben und der Förderung begünstigter Zwecke dienen, sind gemäß § 5 Z 6 KStG 1988 von der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht befreit. Sie sind daher nur insoweit unbeschränkt steuerpflichtig, als sie Betriebe unterhalten, die nach Maßgabe der §§ 34 bis 47 BAO steuerpflichtig sind (siehe Rz 327 bis 391). Zur beschränkten Steuerpflicht dieser Körperschaften, soweit sie von der unbeschränkten Steuerpflicht befreit sind, siehe Rz 321 und 322.

Körperschaften im Sinne des § 1 Abs. 2 KStG 1988, die ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben, die Voraussetzungen der BAO hinsichtlich der Verfolgung gemeinnütziger Zwecke aber nicht erfüllen und unter keinen anderen Befreiungstatbestand fallen, sind zur Gänze unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig.

Zur Verfolgung begünstigter Zwecke durch Kapitalgesellschaften siehe KStR 2013 Rz 179 bis 180.

2.1.1.2 Beschränkte Steuerpflicht

2.1.1.2.1 Inländische Körperschaften

321Körperschaften im Sinne des § 1 Abs. 2 KStG 1988, die ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben und der Förderung begünstigter Zwecke dienen, sind mit ihren Kapitalerträgen, die nicht zu einem Betriebsvermögen gehören und von denen ein Steuerabzug vorzunehmen ist, sowie mit ihren vergleichbaren ausländischen Kapitalerträgen beschränkt körperschaftsteuerpflichtig (siehe Rz 417 bis 428).

2.1.1.2.2 Ausländische Körperschaften

322Körperschaften, die weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland haben und der Förderung begünstigter Zwecke dienen (siehe Rz 123 bis 130), unterliegen der beschränkten Steuerpflicht mit ihren Einkünften im Sinne des § 98 EStG 1988 insoweit, als sie nach Maßgabe der §§ 34 bis 47 BAO steuerpflichtige (inländische) Betriebe unterhalten. Es sind daher unentbehrliche Hilfsbetriebe ebenso wie bei inländischen begünstigten Rechtsträgern befreit, ebenso Einkünfte im Rahmen der Vermögensverwaltung, soweit nicht kapitalertragsteuerpflichtige Einkünfte vorliegen.

2.2 Steuerbefreiungen

2.2.1 Vereinsbereich - Vermögensverwaltung

323Soweit sich Körperschaften zur Verwirklichung ihrer begünstigten Zwecke nicht wirtschaftlich betätigen und beispielsweise nur Mitgliedsbeiträge und Spenden vereinnahmen, Unterstützungsleistungen erbringen, Informationen oder Dienstleistungen kostenlos abgeben usw., besteht keine Steuerpflicht. Erzielen diese Körperschaften Einkünfte aus Vermögensverwaltung sind sie insoweit steuerfrei, als die Einkünfte aus der Vermögensverwaltung nicht der beschränkten Körperschaftsteuerpflicht unterliegen (siehe dazu Rz 417 ff). Unter die Einkünfte aus Vermögensverwaltung fallen grundsätzlich (unter Bedachtnahme auf die einkommensteuerrechtlichen Abgrenzungsmerkmale) die Einkünfte aus Kapitalvermögen im Sinne des § 27 EStG 1988, die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung ( § 28 EStG 1988) sowie die sonstigen Einkünfte ( § 29 EStG 1988; Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen, aus privaten Grundstücksveräußerungen, aus Spekulationsgeschäften sowie Einkünfte im Sinne des § 29 Z 3 EStG 1988). Verluste, die in diesem Bereich entstehen, können mit positiven Einkünften aus den steuerpflichtigen Betrieben nicht ausgeglichen werden. Siehe Rz 215 bis 233.

2.2.2 Unentbehrlicher Hilfsbetrieb (Zweckverwirklichungsbetriebe § 45 Abs. 2 BAO)

324Von der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht befreit sind weiters die Einkünfte aus unentbehrlicher Hilfsbetrieb im Sinne des § 45 Abs. 2 BAO (siehe Rz 151 bis 172).

2.2.3 Sachliche Steuerbefreiungen

325An sachlichen Steuerbefreiungen kommen bei begünstigten Körperschaften vor allem jene für Beihilfen aus öffentlichen Mitteln nach § 3 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 (siehe LStR 2002 Rz 28 bis 38) sowie für Zuwendungen (Subventionen) aus öffentlichen Mitteln nach § 3 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 (siehe EStR 2000 Rz 301 bis 305a) in Betracht.

326Ausschüttungen an begünstigte Körperschaften auf Grund der Beteiligung in den in § 10 Abs. 1 KStG 1988 genannten Formen unterliegen im Rahmen der unbeschränkten wie auch der beschränkten Steuerpflicht der Beteiligungsertragsbefreiung (siehe KStR 2013 Rz 1157 ff).

2.3 Sachliche Steuerpflicht

2.3.1 Umfang der Steuerpflicht

327Begünstigte Körperschaften sind in sachlicher Hinsicht insoweit unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig, als sie entbehrliche Hilfsbetriebe (siehe Rz 173 bis 179) oder begünstigungsschädliche Betriebe (siehe Rz 180 bis 183) unterhalten, die nicht auf Grund einer gesetzlichen Bestimmung oder einer Ausnahmegenehmigung gemäß § 44 Abs. 2 BAO (siehe Rz 184 bis 217) von der Abgabepflicht ausgenommen sind.

2.3.2 Gewinnermittlung

2.3.2.1 Einkunftsarten

328Bei Körperschaften, bei denen nicht schon wie bei Kapitalgesellschaften auf Grund ihrer Rechtsform alle Einkünfte als solche aus Gewerbebetrieb behandelt werden (§ 7 Abs. 3 KStG 1988), erstreckt sich die Steuerpflicht aus den von ihnen unterhaltenen steuerpflichtigen Betrieben auf die Einkunftsarten im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 EStG 1988, somit im Wesentlichen auf die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (§ 21 EStG 1988) und die Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 23 EStG), in Einzelfällen auch auf Einkünfte aus selbständiger Arbeit (§ 22 EStG). Auf Grund der Zuordnungsbestimmung des § 45 Abs. 1 BAO gehören zu den genannten Einkünften, je nach der Art der ausgeübten Betätigung, auch die Einkünfte aus den entsprechenden steuerpflichtigen Geschäftsbetrieben.

2.3.2.2 Form der Gewinnermittlung

329Für die Ermittlung der steuerpflichtigen Einkünfte sind gemäß § 7 Abs. 2 KStG 1988 die allgemeinen Vorschriften des EStG 1988 über die Gewinnermittlung sowie die Vorschriften des KStG 1988 maßgebend. Die in den §§ 21 ff Vereinsgesetz 2002 festgelegten Rechnungslegungsvorschriften sind abgabenrechtlich nur insoweit relevant, als danach zu führende Aufzeichnungen gegebenenfalls auch für steuerliche Zwecke heranzuziehen sind.

Der von § 21 Vereinsgesetz verwendete Begriff der Rechnungslegung kann weder mit dem Begriff der steuerlichen Buchführung noch mit dem unternehmensrechtlichen Begriff der Rechnungslegung gleichgesetzt werden. Entsprechend dem § 21 Vereinsgesetz geführte Aufzeichnungen haben daher aus steuerrechtlicher Sicht lediglich die Qualität einer Einnahmen-Ausgaben-Rechnung mit Vermögensübersicht, die einer Bilanz nicht gleichgestellt werden kann. Allerdings kann ein Verein auch freiwillig Bücher führen, was zu einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 führt. Lediglich die von § 22 Vereinsgesetz geregelte qualifizierte Rechnungslegung für Vereine entspricht auch dem unternehmensrechtlichen Rechnungslegungsbegriff und ist daher Grundlage einer Gewinnermittlung nach § 5 Abs. 1 EStG 1988.

330Folgende Gewinnermittlungsarten sind nach dem KStG 1988 möglich (siehe EStR 2000, Rz 414):

• Einnahmen-Ausgaben-Rechnung nach § 4 Abs. 3 EStG 1988

• Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen nach § 17 EStG 1988

• Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG 1988

• Betriebsvermögensvergleich nach § 5 EStG 1988

Einnahmen- Ausgaben- Rechnung nach § 4 Abs. 3 EStG 1988

331Vereine, die land- und forstwirtschaftliche oder gewerbliche Betriebe führen, wenn diese mit ihrer Betätigung nicht im Firmenbuch eingetragen sind und die Buchführungsgrenzen des § 125 BAO nicht überschreiten, bzw. eine sonstige selbständige Tätigkeit ausüben. Anzumerken ist, dass nach § 21 Abs. 1 Vereinsgesetz 2002 neben der Aufzeichnung von Einnahmen und Ausgaben einmal jährlich auch eine Vermögensübersicht verpflichtend ist.

Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen nach § 17 EStG 1988

332Werden die Buchführungsgrenzen des § 125 BAO nicht überschritten und der Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft bzw. aus Gewerbebetrieb auch nicht freiwillig durch Betriebsvermögensvergleich (§ 4 Abs. 1 EStG 1988), ist auch die Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen (Pauschalierung gemäß § 17 EStG 1988) möglich.

Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG 1988

333Bei Vereinen, die freiwillig Bücher führen, sowie bei Vereinen, die mit land- und forstwirtschaftlichen Betrieben die Buchführungsgrenzen nach § 125 BAO überschreiten, ist der Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 zu ermitteln.

Betriebsvermögensvergleich nach § 5 EStG 1988

334Erzielt ein Verein Einkünfte aus Gewerbebetrieb(en) und ist bei einem oder mehreren Betrieben nach § 189 UGB wegen Überschreitens der Umsatzgrenzen Rechnungslegungspflicht gegeben, sind die Einkünfte aus diesen Betrieben nach der Gewinnermittlungsvorschrift des § 5 Abs. 1 EStG 1988 zu ermitteln, auch wenn eine Buchführungsverpflichtung für den gesamten Verein nach dem Vereinsgesetz nicht gegeben ist. Unterliegt der Verein als solcher nach den Vorschriften des Vereinsgesetzes (vgl. § 22 VerG) der Buchführungspflicht, ist dies auch für den Bereich des Abgabenrechtes relevant (siehe § 124 BAO). Erzielt ein solcher Verein Einkünfte aus Gewerbebetrieb, sind diese Einkünfte ebenfalls gemäß § 5 Abs. 1 EStG 1988 zu ermitteln.

2.3.2.3 Zusammenfassung von steuerpflichtigen Betrieben

335Die Gewinnermittlung hat nach allgemeinen einkommensteuerrechtlichen Grundsätzen für jeden Betrieb gesondert zu erfolgen. Es bestehen aber keine Bedenken, die einzelnen entbehrlichen Hilfsbetriebe und die begünstigungsschädlichen Betriebe (vorausgesetzt, es liegt eine Ausnahmegenehmigung vor), unabhängig von der Tatsache, dass es sich um eine Summe sachlich selbstständiger Betriebe handelt, für Zwecke der Führung von Aufzeichnungen und der Gewinnermittlung zusammenzufassen.

Die Eigenschaft des einzelnen Betriebes als begünstigungsschädlich oder -unschädlich muss jedenfalls feststellbar sein. Die Tatsache, dass unentbehrliche Hilfsbetriebe steuerbefreit sind und daher bei der Zusammenfassung keine Rollen spielen, ändert nichts daran, dass die Aufzeichnungen eine Überprüfung dahingehend ermöglichen müssen, dass im unentbehrlichen Hilfsbetrieb keine Gewinne oder höchstens Zufallsgewinne angefallen sind.

2.3.2.4 Abgrenzung Betriebsvermögen - Vereinsvermögen

336In die Gewinnermittlung der Körperschaft können nach einkommensteuerrechtlichen Grundsätzen nur Wirtschaftsgüter einbezogen werden, die zum Betriebsvermögen eines steuerpflichtigen Betriebes gehören. Dient ein Wirtschaftsgut gleichzeitig mehreren Betrieben, gehört es zum Betriebsvermögen jenes Betriebes, dem es überwiegend dient. Die Absetzung für Abnutzung des Wirtschaftsgutes (§ 7 EStG 1988) sowie die laufenden Aufwendungen auf das Wirtschaftsgut sind dann - entsprechend der Nutzung dieses Wirtschaftsgutes - auf die einzelnen Betriebe aufzuteilen. Dabei sind aber jene Teile der Absetzung für Abnutzung bzw. der laufenden Aufwendungen aus der Gewinnermittlung auszuscheiden, die auf eine Verwendung des Wirtschaftsgutes außerhalb solcher Betriebe (zB im Vereinsbereich) entfallen.

337Es bestehen keine Bedenken, die Zugehörigkeit von Wirtschaftsgütern (ausgenommen Grundstücken) zum betrieblichen Anlagevermögen aus Vereinfachungsgründen davon abhängig zu machen, ob sie überwiegend der Summe aller genannten steuerpflichtigen Betriebe bzw. bei Gebäuden in nicht nur untergeordnetem Ausmaß (siehe EStR 2000 Rz 566 bis 572) der Summe aller steuerpflichtigen Betriebe dienen.

Beispiel:

Der PC eines Vereines dient zu 20% der Erledigung allgemeiner Vereinsaufgaben, zu 20% einem unentbehrlichen Hilfsbetrieb, zu 20% einem entbehrlichen Hilfsbetrieb und zu 40% einem Gewerbebetrieb. Da die Nutzung innerhalb der steuerpflichtigen Betriebe insgesamt mehr als 50% beträgt, ist der PC als Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens zu behandeln. Stille Reserven, die bei der Veräußerung bzw. Entnahme des Wirtschaftsgutes aufgedeckt werden, sind in vollem Umfang zu erfassen. Eine Absetzung für Abnutzung, die zu einer Betriebsausgabe führt, kann in Summe aber nur in einem Ausmaß von 60% geltend gemacht werden.

2.3.2.5 Betriebseinnahmen

2.3.2.5.1 Abgrenzung von den Vereinseinnahmen

338Betriebseinnahmen sind alle Zugänge in Geld oder Geldeswert, die durch einen Betrieb veranlasst sind (siehe EStR 2000 Rz 1001). Dazu gehören in erster Linie die Entgelte für Leistungen, die im Rahmen eines solchen Betriebs ausgeführt werden, aber auch die Erlöse aus Hilfsgeschäften, zB aus der Veräußerung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens. Einnahmen, die in keinem Zusammenhang mit betrieblichen Vorgängen stehen, bleiben bei der Gewinnermittlung des steuerpflichtigen Betriebes außer Ansatz. Steuerfrei sind daher insbesondere echte Mitgliedsbeiträge (siehe Rz 339), echte Spenden, öffentliche Zuschüsse, Schenkungen, letztwillige Zuwendungen (in Geld- oder Sachwerten) sowie die Einnahmen der Körperschaft im Rahmen von Bausteinaktionen oder Sammelaktionen. Besteht aber im Einzelfall ein unmittelbarer Zusammenhang mit einem Betrieb, sind auch diese Einnahmen als Betriebseinnahmen zu erfassen. Sie teilen das Schicksal des entsprechenden Betriebes und sind daher, je nach der Eigenschaft des Betriebes, steuerpflichtig oder steuerfrei.

Beispiele:

Anlässlich einer Festveranstaltung werden keine Eintrittsgelder erhoben, wohl aber Spenden erwartet. Die Zuwendungen stellen Betriebseinnahmen der Veranstaltung dar.

2.3.2.5.2 Mitgliedsbeiträge

339Mitgliedsbeiträge sind Beiträge, die lediglich auf Grund der Mitgliedschaft bei der Körperschaft, nicht jedoch auf Grund einer von dieser konkret erwarteten bzw. erbrachten Gegenleistung gefordert und entrichtet werden. Sie unterliegen unabhängig davon, ob der Verein begünstigt ist oder nicht, nicht der Besteuerung. Beweisanzeichen ist die allgemeine, statutengemäße Leistung durch die Mitglieder, unabhängig von Art und Ausmaß der Inanspruchnahme der Einrichtungen der Körperschaft. So genannte unechte Mitgliedsbeiträge sind hingegen steuerpflichtig, wenn sie in einem Betrieb anfallen, für den Steuerpflicht besteht, oder wenn sie einen solchen Betrieb begründen. Zur Abgrenzung von echten und unechten Mitgliedsbeiträgen siehe Rz 432 bis 438.

2.3.2.5.3 Subventionen

340Bei der Beurteilung der Körperschaftsteuerpflicht von Subventionen aus öffentlichen Mitteln, Zuschüssen usw. ist zwischen betriebsbezogenen und allgemein fördernden Subventionen zu unterscheiden. Eine betriebsbezogene Subvention ist dann gegeben, wenn die Subvention dem Rechtsträger ohne Unterhalten des Betriebes nicht zukäme (zB besondere Bundes-Sportförderungsmittel). Sie ist als Betriebseinnahme zu erfassen und je nach dem Betrieb, in dem sie anfällt, steuerpflichtig oder unter Umständen steuerfrei (siehe Rz 325 und 326). Subventionen, die mit keinem Betrieb der Körperschaft in Zusammenhang stehen, lösen keine Steuerpflicht aus. Siehe auch Rz 439.

2.3.2.5.4 Einlagen und Entnahmen

341Bei Vereinen und anderen Rechtsträgern, die neben dem betrieblichen Bereich auch über einen außerbetrieblichen Bereich verfügen, sind Einlagen in den Betrieb bzw. Entnahmen aus dem Betrieb möglich und nach den Vorschriften des § 6 Z 4 EStG 1988 bzw. § 6 Z 5 EStG 1988 zu bewerten. Dies gilt auch für Sachzuwendungen (Spenden), die im Hinblick auf die Verfolgung begünstigter Zwecke im steuerfreien Bereich entgegen genommen, aber anschließend in einem steuerpflichtigen Betrieb der Körperschaft verwertet werden. Die Verwendung der Wirtschaftsgüter für betriebliche Zwecke führt zu einer Einlage und damit - ggf. nach Maßgabe der Nutzungsdauer des Wirtschaftsgutes als Absetzung für Abnutzung) - zu einer Betriebsausgabe (siehe Rz 350).

Beispiel:

Bei einem Vereinsfest werden gespendete Speisen und Getränke veräußert. Der Wiederbeschaffungswert der gespendeten Waren (Teilwert im Sinne des § 6 Z 5 EStG 1988) führt bei einer Gewinnermittlung im Wege der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu einer sofortigen Betriebsausgabe. Siehe auch Rz 363, Wareneinkauf.

342Stille Reserven, die bei der Entnahme von Wirtschaftsgütern des steuerpflichtigen Betriebsvermögens aufgedeckt werden, unterliegen der Steuerpflicht (siehe EStR 2000 Rz 680 bis 682).

343Werden der Körperschaft unentgeltlich Wirtschaftsgüter zur Nutzung überlassen, führt dies bei dieser zu keinen steuerpflichtigen Einnahmen. Dasselbe gilt für unentgeltlich erbrachte Arbeits- und Werkleistungen (zur Berücksichtigung von Mitgliederleistungen als Betriebsausgaben siehe aber Rz 346 bis 348).

2.3.2.6 Betriebsausgaben

2.3.2.6.1 Abzugsverbot

344Betriebsausgaben sind nach § 4 Abs. 4 EStG 1988 alle Aufwendungen (Ausgaben), die durch die betriebliche Tätigkeit der Körperschaft veranlasst sind. Sie sind nur insoweit abzugsfähig, als sie mit steuerpflichtigen Einkünften in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehen (§ 12 KStG 1988). Soweit daher Ausgaben (auch) mit unentbehrlichen Hilfsbetrieben bzw. mit Tätigkeiten des Vereinsbereichs in Zusammenhang stehen, sind sie bei der Gewinnermittlung auszuscheiden.

Beispiele:

Ausgaben für Software zur Einhebung von Mitgliedsbeiträgen und zur Abwicklung der Mitgliederverwaltung.

Ausgaben in Zusammenhang mit Bezügen, Beihilfen oder Zuwendungen, die nach § 3 EStG 1988 steuerfrei sind (siehe RZ 325 und 326).

345Es obliegt in erster Linie dem begünstigten Rechtsträger, die abzugsfähigen Aufwendungen des einzelnen Betriebes zu ermitteln und durch Unterlagen (gesonderte Aufzeichnungen, gesonderte Buchführung) darzustellen. Ist eine genaue Zuordnung nach den Umständen des Einzelfalls nicht oder nicht zur Gänze möglich, können die entsprechenden Teile der Besteuerungsgrundlagen unter Heranziehung dazu geeigneter Kriterien (zB von Nutzungs- oder Zeitanteilen) im Schätzungsweg (§ 184 BAO) ermittelt werden. Die in § 12 KStG 1988 enthaltenen Abzugsverbote sind dabei zu berücksichtigen. Dies gilt insbesondere für die Bestimmung des § 12 Abs. 1 Z 1 KStG 1988, der zufolge Aufwendungen für die Erfüllung von satzungsmäßigen Zwecken des Steuerpflichtigen, die durch die Rechtsgrundlage vorgeschrieben sind, nicht abgezogen werden können. Der Gewinn des steuerpflichtigen Betriebes einer Körperschaft darf daher auch nicht deshalb gemindert werden, weil in diesem Betrieb erzielte Einnahmen unmittelbar für die Verfolgung begünstigter Zwecke verwendet wurden.

2.3.2.6.2 Pauschale Betriebsausgaben

346Mitglieder von Vereinen erbringen im Zuge von wirtschaftlichen Betätigungen der begünstigten Körperschaft häufig unentgeltliche Arbeitsleistungen, denen trinkgeldähnliche bzw. nicht näher konkretisierbare oder gar keine Leistungen der Körperschaft gegenüber stehen. Im Hinblick auf die Schwierigkeiten bei der Erfassung dieser Leistungen bestehen keine Bedenken, Aufwendungen einer begünstigten Körperschaft für solche Leistungen im Rahmen von entbehrlichen Hilfsbetrieben (bzw. unentbehrlichen Hilfsbetrieben zur Beurteilung, ob Gewinne angefallen sind) insoweit als glaubhaft gemacht anzusehen, als die geltend gemachten Beträge 20% der aus diesen Betätigungen erzielten Betriebseinnahmen (ohne Umsatzsteuer) nicht überschreiten. Voraussetzung ist, dass es sich dabei um tatsächlich erbrachte Leistungen in Zusammenhang mit Tätigkeiten handelt, bei denen Mitglieder der Körperschaft auch üblicherweise herangezogen werden (zB bei geselligen und gesellschaftlichen Veranstaltungen der Körperschaft, bei der Herstellung vereinseigener Druckwerke usw.). Auf den sich danach ergebenden Betrag sind belegmäßig nachgewiesene Aufwendungen für Arbeitsleistungen von Vereinsmitgliedern im Rahmen der jeweiligen Betätigung anzurechnen.

Dies gilt auch für die Gewinnermittlung von begünstigungsschädlichen Betrieben (zB Kantinen), wenn der Körperschaft eine Ausnahmegenehmigung nach § 44 Abs. 2 BAO erteilt wird und oder eine Ausnahmegenehmigung gemäß § 45a BAO als erteilt gilt.

347Bei den Vereinsmitgliedern stellen die tatsächlich ausbezahlten Entgelte, wenn kein Dienst- oder Werkvertrag vorliegt, idR sonstige Einkünfte im Sinne des § 29 Z 3 EStG 1988 dar. Dabei ist davon auszugehen, dass die Freigrenze von 220 Euro (§ 29 Abs. 3 EStG 1988) jährlich beim einzelnen Empfänger nicht erreicht wird. Siehe auch Rz 764.

348Zur Berücksichtigung von Kostenersätzen bei Rechtsträgern, die ausschließlich oder überwiegend auf dem Gebiet der Sozialdienste tätig sind, siehe Rz 168 bis 171.

2.3.2.6.3 ABC der Betriebsausgaben

Abgaben

349sind grundsätzlich abzugsfähig (Ausnahme: Personensteuern, zB Körperschaftsteuer).

Absetzung für Abnutzung (AfA)

350Die Anschaffungskosten von Wirtschaftsgütern, die der längerfristigen Erzielung von Einkünften dienen, sind - von so genannten geringwertigen Wirtschaftsgütern (siehe dort) abgesehen - nicht sofort, sondern nur im Wege der Verteilung auf die voraussichtliche Nutzungsdauer (betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer) abzugsfähig. Zum Anlageverzeichnis siehe EStR 2000 Rz 3134 ff.

Beispiel:

Eine Kaffeemaschine, die in der Kantine eines Sportvereins verwendet wird, hat eine voraussichtliche Nutzungsdauer von fünf Jahren. Die Anschaffungskosten betragen 1000 Euro. Es ist eine jährliche Absetzung für Abnutzung von 200 Euro vorzunehmen.

Wird das Wirtschaftsgut erst in der zweiten Jahreshälfte angeschafft (hergestellt), steht für dieses Jahr nur die halbe AfA zu. Dies gilt auch bei der Veräußerung des Wirtschaftsgutes in der ersten Jahreshälfte sowie bei der Einlage des Wirtschaftsgutes (siehe Rz 341 bis Rz 343).

Aufführungsentgelte

351zB der staatlich genehmigten Gesellschaft der Autoren, Komponisten und Musikverleger GmbH (AKM) sind, soweit sie in einem steuerpflichtigen Betrieb anfallen, abzugsfähig.

Aufwandsentschädigungen

352Siehe Rz 356 Löhne und Gehälter.

Druckkosten

353Die Gestehungskosten von Druckwerken (Vereinszeitungen, Zeitschriften usw.) sind abzugsfähig, vorausgesetzt es liegt ein steuerpflichtiger Betrieb vor (siehe Rz 370 und 371).

Geringwertige Wirtschaftsgüter

354Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von abnutzbaren Anlagegütern können, sofern sie nicht mehr als 400 Euro betragen, sofort als Betriebsausgaben abgesetzt werden ( § 13 EStG 1988).

Klubgaben

355Ausgaben für die Anschaffung von Klubgaben, die gegen die bloße Leistung des Mitgliedsbeitrages abgegeben werden, sind nicht abzugsfähig, wohl aber Ausgaben für Klubartikel, die veräußert werden sollen (siehe Rz 277).

Löhne und Gehälter

356sind als Betriebsausgaben abzugsfähig, soweit sie mit einem steuerpflichtigen Betrieb in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Erforderlichenfalls ist eine Aufteilung vorzunehmen. Dasselbe gilt für Aufwandsentschädigungen, Kostenersätze usw. Werden dem Fremdvergleich nicht standhaltende überhöhte Vergütungen an dem Verein nahestehende Personen (zB Mitglieder) bezahlt, kann der überhöhte Teil nicht als Betriebsausgabe abgezogen werden. Es handelt sich dabei um eine Einkommensverwendung (ähnlich der verdeckten Ausschüttung bei Kapitalgesellschaften) die auch gegenüber Vereinsmitgliedern denkbar sind (zB VwGH 24.6.1999, 97/15/0212 wo überhöhte Funktionärsgebühren ausdrücklich als den verdeckten Ausschüttung gleichstehend bezeichnet wurden). Hinsichtlich der Auswirkungen auf die Begünstigungsvoraussetzungen siehe Rz 116 bis 118. Hinsichtlich überhöhter Vergütungen an nicht dem Verein nahestehende Personen siehe auch Rz 362 "Unangemessene Ausgaben".

Mitgliederleistungen

357Siehe Rz 346 bis 348.

Preise

358Preise, die von einem Sportverein für die Teilnahme an Wettkämpfen vergeben werden, gehören zum unentbehrlichen Hilfsbetrieb. Sie sind daher nicht als Ausgabe eines steuerpflichtigen Betriebes anzusehen, selbst wenn sie zB im Rahmen von gesellschaftlichen Veranstaltungen verliehen werden.

Sacheinlagen

359Siehe Rz 341 bis 343.

Spenden

360Aufwendungen zu gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken und andere freiwillige Zuwendungen bilden - mit Ausnahme von Spenden, die nach einkommensteuerrechtlichen Bestimmungen abzugsfähig sind ( § 4a EStG 1988; siehe EStR 2000 Rz 1330 bis 1349) - keine Betriebsausgaben (oder Sonderausgaben).

Sportbetrieb

361Zu den im Rahmen eines solchen Betriebs anfallenden Ausgaben siehe Rz 366 bis 368.

Unangemessene Ausgaben

362Ausgaben im Sinne des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 (beispielsweise PKW) sind nicht abzugsfähig, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung unangemessen hoch sind (§ 12 Abs. 1 Z 2 KStG 1988). Eine Begünstigung von Mitgliedern oder Dritten durch satzungsfremde bzw. unangemessen hohe Ausgaben (Gehälter, Vergütungen usw.) stellt eine Verletzung der Vorschrift des § 39 Z 4 BAO dar und gefährdet die Eigenschaft einer begünstigte Zwecke verfolgenden Körperschaft.

Wareneinkauf

363Ausgaben für Waren, die im Zuge eines steuerpflichtigen Betriebes (beispielsweise in einer Kantine oder in einem Warenhandel) veräußert werden, bilden bei der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung sofort abzugsfähige Betriebsausgaben (bei Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich Betriebsausgaben nach Maßgabe des Wareneinsatzes). Werden Waren in den steuerneutralen Vereinsbereich überführt, liegt insoweit eine Entnahme vor, die mit dem Einkaufspreis zu bewerten ist.

Beispiel:

Die Kantine eines Sportvereins erzielt - bei Ausgaben für den Ankauf von Getränken in Höhe von 1.500 Euro - Betriebseinnahmen von 2.200 Euro. Da Teilnehmern eines Jugendturniers nach Wettkämpfen kostenlos Getränke mit einem Einkaufspreis von 150 Euro verabreicht wurden, ist der Unterschiedsbetrag zwischen Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben von 700 Euro um den Entnahmewert von 150 Euro zu erhöhen.

Werbeausgaben

364Ausgaben zur Gewinnung neuer Mitglieder werden im Vereinsbereich getätigt. Sie sind daher nicht steuerlich absetzbar.

Zahlungsvorgänge

365Reine Geldbewegungen, wie zB die Speisung eines zum Betriebsvermögen gehörenden Sparbuches aus den laufenden Betriebseinnahmen oder die Rückzahlung von Bankschulden, führen zu keinen Betriebsausgaben.

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at